I SA/Go 177/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Skowrońska-Pastuszko (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Joanna Wierchowicz, Asesor WSA Alina Rzepecka, Protokolant Krzysztof Garbacz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 października 2005 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do czerwca i od sierpnia do grudnia 2000 r. 1. oddala skargę, 2. zasądza od Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim kwotę 195,00 zł (sto dziewięćdziesiąt pięć) tytułem nieopłaconej pomocy prawnej. W wyniku kontroli podatkowej należącego do [...]przedsiębiorstwa PPHU [...], której zakres dotyczył m.in. prawidłowości rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2000 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...] grudnia 2003 r. , Nr [...] określił podatnikowi [...]: 1. zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2000 r. w wysokości : - za styczeń 2000 r. 455,00 zł - za luty 2000 r. 465,00 zł - za marzec 2000 r. 122,00 zł - za kwiecień 2000 r. 486,00 zł 2. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za czerwiec 2000 r. w wysokości 331,00 zł 3. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za poszczególne miesiące 2000 r. w wysokości : - za maj 2000 r. 2.759,00 zł - za czerwiec 2000 r. 5.629,00 zł - za sierpień 2000 r. 6.012,00 zł - za wrzesień 2000 r. 5.932,00 zł - za październik 2000 r. 7.017,00 zł - za listopad 2000 r. 6.961,00 zł - za grudzień 2000 r. 6.864,00 zł Podatnik [...] odwołał się od powyższej decyzji do organu podatkowego wyższego stopnia zgłaszając zarzut , iż rozstrzygnięcie jest krzywdzące w świetle rozpatrzonej wcześniej sprawy za 1999 r. a nadto zarzucając długotrwałość postępowania Urzędowi Skarbowemu, jak również niesłuszne naliczenie odsetek od określonego zobowiązania podatkowego w podatku Sygn. akt I SA /Go 177/05 od towarów i usług za 2000 r. Według twierdzenia podatnika niesłusznie też został on pozbawiony prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego z faktur wystawionych przez firmę [...]. Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej nie znalazł podstaw do jego uwzględnienia zgłoszonych zarzutów i po dokonaniu analizy oraz oceny materiałów zebranych w sprawie , utrzymał w mocy decyzję I instancji . Jak wynika z uzasadnienia decyzji organu odwoławczego nie można było zgodzić się z twierdzeniem podatnika , iż decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] grudnia 2003 r. , Nr [...] powinna uwzględniać rozstrzygniecie zawarte w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] marca 2003 r. , Nr [...], bowiem wymieniona wyżej decyzja Izby Skarbowej została wydana w związku z postępowaniem odwoławczym od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego dotyczącej rozliczeń podatnika z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 r. Podatku dochodowego za rok 2000 dotyczyła decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] grudnia 2002 r. , Nr [...] określająca stratę z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej za 2000 r. w wysokości 17.314,98 zł , od której to decyzji podatnik nie odwoływał się i jako ostateczne rozstrzygnięcie tej decyzji stało się wiążące przy określaniu zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za 2000 r. Za niesłuszny organ odwoławczy uznał zarzut długotrwałego postępowania organu I instancji wskutek którego podatnik narażony został na płacenie większej kwoty odsetek od powstałych zaległości . W decyzji odwoławczej wskazano , iż czas trwania postępowania podatkowego związany był przede wszystkim z koniecznością dokładnego i wyczerpującego wyjaśnienia dostarczonych przez stronę nowych , istotnych dla sprawy dowodów w postaci faktur wystawionych przez firmę [...], co polegało na sprawdzeniu w kontroli krzyżowej czy wystawca przedstawionych faktur jest w posiadaniu ich kopii oraz czy przedmiotowe faktury zostały ujęte w ewidencji sprzedaży VAT i rozliczone w deklaracjach VAT-7. Sygn. akt I SA /Go 177/05 Jak stwierdził też organ II instancji pozbawienie podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego z 3-ch faktur wystawionych przez firmę [...], to jest z : - faktury Nr [...]/00 z dnia [...].01.2000 r. dotyczącej robót związanych z postawieniem płotu na wartość netto 23.283,50 zł ( podatek VAT 2.930,35 zł) ; - faktury Nr [...]/99 z dnia [...].09.1999 r. dotyczącej robót budowlanych – postawienia płotu betonowego na wartość netto 2.643,50 zł ( podatek VAT 185,05 zł) ; - faktury Nr [...]/99 z dnia [...].11.1999 r. dotyczącej robót budowlanych – postawienia płotu betonowego na wartość netto 2.505,00 (podatek VAT 175,35 zł ) w odniesieniu do faktur z 1999 r. było zgodne z art. 19 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym ( Dz. U. Nr 11 , poz. 50 , ze zm. ) – dalej zwanej ustawa o VAT , który określa , że podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług nie wcześniej niż w rozliczeniu za miesiąc , w którym podatnik otrzymał fakturę i nie później niż w rozliczeniu za miesiąc następny . Podatnik nie udowodnił innego , niż określone w fakturach Nr [...]/99 oraz Nr [...]/99 , terminu otrzymania dokumentu rozliczeniowego (odpowiednio do dat ich wystawienia we wrześniu oraz październiku 1999 r. ) , zatem przyjęto , iż w styczniu 2000 r. nie było możliwe odliczenie podatku VAT z wymienionych faktur . Kontrola podatkowa u wystawcy przedmiotowych faktur potwierdziła przy tym posiadanie przez ten podmiot faktur Nr [...]/99 oraz [...]/99 oraz ujęcie ich w ewidencji sprzedaży VAT i deklaracjach VAT-7. Natomiast co do faktury Nr [...]/00 z dnia [...].01.2000 r. dotyczącej kwoty 23.283,50 zł (podatek VAT 2.930,35 zł) czynności kontrolne Urzędu Skarbowego pozwoliły ustalić , iż nie jest ona potwierdzona kopią u wystawcy , bowiem pod wskazanym numerem [...]/00 w ewidencji sprzedaży ujęto dokument na innego odbiorcę , na inną też wartość netto wynoszącą 12,00 zł (podatek VAT 0,84 zł) . W tych okolicznościach zastosowanie znalazł przepis § 50 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku Sygn. akt I SA /Go 177/05 akcyzowym ( Dz.U. Nr 109 , poz. 926 , ze zm. ) , w myśl którego , w przypadku gdy nabywca posiada fakturę lub fakturę korygującą nie potwierdzoną kopią u sprzedawcy , dokumenty te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego . W toku postępowania odwoławczego podatnik wniósł o " uznanie " mu zakupu w marcu 2000 r. ładowarko-koparki , gdyż w dniu zakupu była pełnosprawna i gotowa do pracy . W powyższym zakresie organ podatkowy powołał się na ustalenia poczynione na podstawie wyjaśnień strony złożonych w trakcie jej przesłuchania w dniu 26 października 2001 r. Podatnik potwierdził wówczas , iż zakupiona ładowarko-koparka nie została uruchomiona i nie wprowadzono jej do użytkowania . W tej sytuacji zakup ładowarko-koparki oraz koszty transportu i części zamiennych nie mogły stanowić kosztów uzyskania przychodu , co znalazło odzwierciedlenie w ostatecznej decyzji w przedmiocie podatku dochodowego za 2000 r. z dnia [...] grudnia 2002 r. , Nr [...]. Zgodnie z kolei z art. 25 ust. 1 pkt 3 i 3a ustawy VAT obniżenie kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług , którymi rozporządzono w sposób nie pozwalający na zaliczenie poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym . Zaskarżając decyzję Dyrektora Izby Skarbowej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego [...] jako zarzut podniósł fakt "obciążenia go wartością netto sprzedaży i należnym podatkiem VAT z tytułu najmu lokalu użytkowego [...], mimo że skarżący świadczenia z tego tytułu nie otrzymał . Na poparcie powyższego zarzutu [...] przytoczył cytat z uzasadnienia decyzji podatkowej Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] marca 2003 r. , Nr [...]. Dalsze zarzuty skargi są takie same jak zarzuty odwołania i dotyczą "nieuznania" faktur wystawionych przez firmę [...] oraz niezaliczenia do kosztów uzyskania przychodu zakupu w marcu 2000 r. używanej ładowarko-koparki . W szczególności skarżący nie godzi się , by nieuczciwość sprzedawcy działała na jego szkodę jako Sygn. akt I SA /Go 177/05 podatnika VAT . Według oświadczenia [...] ładowarko-koparka była sprawna przy zakupie . Skarżący wyjaśnił przy tym , iż nie odwoływał się od decyzji z dnia 2 grudnia 2002 r. dotyczącej podatku dochodowego za 2000 r. , jako że decyzja ta określała stratę w jego działalności gospodarczej . Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wnosił o jej oddalenie , potwierdzając argumentację przyjętą w zaskarżonej decyzji . Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył , co następuje : Skarga okazała się niezasadna i stąd nie mogła być uwzględniona . W pierwszym rzędzie należy wskazać , iż zarzuty skarżącego odnoszące się do określenia podatku należnego z tytułu najmu lokalu użytkowego, jak również w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur VAT dotyczących zakupu ładowarko-koparki oraz części zamiennych są bezpodstawne , gdy uwzględni się , iż rozstrzygnięcie w podatku VAT w tym zakresie pozostaje w bezpośrednim związku z decyzją w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r. , wydaną na rzecz podatnika [...] przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w dniu [...] grudnia 2002 r. , Nr [...] .Skoro w ostatecznej decyzji dotyczącej podatku dochodowego ustalono , iż w okresie od stycznia do kwietnia 2000 r. [...] uzyskiwał przychody z tytułu najmu lokalu użytkowego, to przychód ten organ podatkowy był obowiązany uwzględnić przy określaniu obrotu do celów podatku od towarów i usług . Orzekając w przedmiocie podatku VAT organ podatkowy był również związany ustaleniami dotyczącymi kosztów uzyskania przychodów , poczynionymi w postępowaniu dotyczącym podatku dochodowego od osób fizycznych . W orzecznictwie sądów administracyjnych wyraźnie ukształtowany został pogląd co do związania ostateczną decyzją w przedmiocie podatku dochodowego co do oceny tego co jest a co nie jest kosztem uzyskania przychodu . W wyroku NSA z dnia 24 sierpnia 1999 r. , sygn. akt I SA /Ka 19/98 , LEX nr 42395 wskazano , iż art. 25 Sygn. akt I SA /Go 177/05 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT wprost odwołuje się do kryteriów zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów , zawartych w obu ustawach o podatku dochodowym. Zatem w sytuacji , gdy zagadnienie kosztów zostało już przesądzone w sposób ostateczny w odniesieniu do podatku dochodowego , stanowi to wiążące ustalenie w zakresie zastosowania ww. przepisu art. 25 i zakwestionowania prawa do obniżenia podatku VAT o podatek naliczony , związany z poniesieniem wydatków nie stanowiących kosztów .Podobnie wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 31 sierpnia 1999 r. , sygn. akt III SA 87/99 , LEX nr 42009 . W powołanym orzeczeniu Sąd zwrócił przede wszystkim uwagę , iż pojęcie kosztów uzyskania przychodów w polskim prawie podatkowym funkcjonuje wyłącznie w podatkach dochodowych : od osób prawnych i od osób fizycznych i jest tam , obok przychodu , jedną z dwóch podstawowych kategorii . Ustawa o VAT w art. 25 ust. 1 pkt 3 posługuje się kategorią kosztów uzyskania przychodów wyraźnie odwołując się do pojęcia przyjętego w przepisach o podatku dochodowym . W tych warunkach szczególnie mocno przestrzegać należy tych zasad porządku prawnego , które nakazują traktować jako obowiązek prawny respektowanie uregulowań wynikających z decyzji ostatecznych , co służy jasności i stabilizacji porządku wynikającego z rozstrzygnięć indywidualnych. Z tych przyczyn za niedopuszczalne uznać należy dążenie , aby w sprawie dotyczącej wymiaru podatku od towarów i usług dokonywać odmiennej oceny co do kosztów uzyskania przychodu . W tej sytuacji pozbawione jest podstaw uporczywe odwoływanie się przez podatnika do rozstrzygnięcia indywidualnego w zakresie podatku dochodowego , ale dotyczącego innego okresu podatkowego (roku 1999 , gdy niniejsza sprawa dotyczy 2000r. ). Zaskarżona decyzja nie narusza prawa również w zakresie , w jakim nie uwzględnia faktury Nr [...]/00 z dnia [...] stycznia 2000 r. jako podstawy do obniżenia podatku należnego. Wobec ustaleń poczynionych w ramach kontroli podatkowej u wystawcy , w firmie [...] prawidłowe było przyjęcie , że w sprawie występuje przypadek , o którym stanowi § 50 ust. 4 pkt 2 cytowanego wcześniej rozporządzenia wykonawczego z dnia 22 grudnia 1999 r. Istota podatku VAT polega Sygn. akt I SA /Go 177/05 również i na tym , iż odliczenie go przez nabywcę nie jest możliwe , gdy wystawca faktury nie uwzględnił wykazanej w niej sprzedaży i podatku należnego w deklaracji od podatku od towarów i usług ; przy czym nie ma znaczenia czy nabywca w jakimkolwiek zakresie "ponosi winę" za działanie sprzedawcy co do potwierdzającej kopii faktury. W odniesieniu do faktur Nr [...]/99 oraz Nr [...]/99 prawidłowe są ustalenia organów podatkowych co do obowiązków wynikających z art. 19 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT , zatem wymienione dokumenty nie mogły stanowić podstawy odliczenia podatku w styczniu 2000 r. Wobec niestwierdzenia , iżby zaskarżona decyzja naruszała prawo materialne , jak również nie stwierdzając innego naruszenia przepisów postępowania , które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy , Sąd nie uwzględnił skargi i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. Nr 153, poz. 1270 , ze zm. ) orzekł jak w sentencji wyroku . asesor WSA sędzia WSA sędzia WSA Alina Rzepecka Krystyna Skowrońska-Pastuszko Joanna Wierchowicz