I SA/Go 193/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Niedzielski (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Skowrońska – Pastuszko Sędzia WSA Barbara Rennert Protokolant Referent Alicja Rakiej po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 maja 2009 r. sprawy ze skargi "J" L.Ł., B.Ł. Spółki jawnej na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia kosztów egzekucyjnych oddala skargę. I SA/Go 193/09 U Z A S A D N I E N I E Zaskarżonym postanowieniem z [...] lutego 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...] grudnia 2008 r. w przedmiocie odmowy umorzenia skarżącej spółce jawnej "J" L.Ł., B.Ł., kosztów egzekucyjnych w kwocie 5.760,10 zł, powstałych w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym wobec skarżącej. Rozstrzygnięcia organów zapadły na podstawie następującego stanu faktycznego i prawnego sprawy. W związku z brakiem zapłaty w ustawowym terminie, jak i po doręczeniu upomnienia Nr [...] z dnia [...] lutego 2008r., należności z tytułu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2007r., wykazanych przez skarżącą w deklaracji VAT-7K w kwocie 94.847,00 zł, Naczelnik Urzędu Skarbowego w dniu [...] lutego 2008r. wystawił tytuł wykonawczy Nr [...]. Zawiadomieniem Nr [...] z dnia [...] lutego 2008r. organ egzekucyjny dokonał w dniu [...] lutego 2008r. zajęcia rachunku bankowego skarżącej, prowadzonego przez Bank. W wyniku zastosowania ww. środka egzekucyjnego w dniu [...] marca 2008r. dłużnik zajętej wierzytelności częściowo zrealizował zajęcie, przekazując na rachunek organu egzekucyjnego kwotę 53.784,34 zł, z której zaliczono na należność główną kwotę 47.349,94 zł, na odsetki kwotę 665,50 zł, na koszty upomnienia kwotę 8,80 zł, a na koszty egzekucyjne kwotę 5.760,10 zł. W dniu [...] marca 2008r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał decyzję Nr [...], na podstawie, której rozłożył na cztery miesięczne raty zapłatę pozostającej do uregulowania zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2007r. w kwocie 47.497,06 zł. W związku z tym organ egzekucyjny postanowieniem Nr [...] z [...] marca 2008r. zawiesił postępowanie egzekucyjne, realizowane na podstawie tytułu wykonawczego Nr [...], natomiast zawiadomieniem Nr [...] z dnia [...] marca uchylił zajęcie rachunku bankowego, prowadzonego przez Bank. Skarżąca podaniem z [...] marca 2008r. wystąpiła do Naczelnika Urzędu Skarbowego o umorzenie kosztów egzekucyjnych w kwocie 5.760,10 zł, powstałych w związku egzekucją administracyjną prowadzoną na podstawie tytułu wykonawczego Nr [...] z dnia [...] lutego 2008r. W uzasadnieniu wniosku zarzuciła przedwczesne podjęcie postępowania egzekucyjnego z uwagi na złożony przez nią wniosek o rozłożenie spłaty należności podatkowej na raty oraz wskazała, że zajęcie rachunku bankowego doprowadziło do poważnych zakłóceń prowadzonej przez skarżącą inwestycji i stworzyło realne zagrożenie dla jej płynności finansowej. Podniosła także, że w decyzji o rozłożeniu zaległości podatkowej na raty, wydanej po wszczęciu postępowania egzekucyjnego, Naczelnik Urzędu Skarbowego potwierdził brak możliwości uregulowania przez Spółkę podatku w sposób jednorazowy. W dniu [...] maja 2008r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał postanowienie Nr [...], którym orzekł o odmowie umorzenia kosztów egzekucyjnych. Na postanowienie organu pierwszej instancji skarżąca wniosła zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej, który postanowieniem Nr [...] z dnia [...] lipca 2008r. uchylił zaskarżone postanowienie i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że badając zgodność wydanego przez organ I instancji postanowienia z przepisami prawa stwierdził, że uzasadnienie nie potwierdza dokonania rzetelnej oceny przesłanek umorzenia kosztów egzekucyjnych. Organ I instancji nie rozważył w sposób obiektywny przesłanki interesu publicznego, wskazanego w art. 64e § 2 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Organ odwoławczy wskazał, że rolą organu I instancji, przy ponownym rozpoznawaniu sprawy, będzie podjecie czynności zmierzających do pełnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Oznacza to obowiązek dokonania ustaleń, co do istnienia ustawowych przesłanek umorzenia kosztów egzekucyjnych i rozważenie wszystkich okoliczności sprawy. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Naczelnik Urzędu Skarbowego w dniu [...] grudnia 2008r. wydał postanowienie Nr [...], mocą którego odmówił skarżącej umorzenia kosztów egzekucyjnych. Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem organu egzekucyjnego skarżąca wniosła zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej. W uzasadnieniu zażalenia skarżąca podniosła, że uznanie – będące pewną ściśle określoną sferą swobody pozostawionej przez ustawę – nie oznacza w żadnym razie prawa organu do jakiegokolwiek dowolnego działania. Organowi administracji publicznej, nawet gdy działa w ramach uznania administracyjnego, nie wolno się ograniczać do ochrony interesów państwa. Powinien on być również obrońcą interesów jednostki. W ocenie skarżącej organ bezpodstawnie orzekł w sprawie na podstawie art. 64e § 2 pkt 1 i 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, ponieważ skarżąca nie opierała swojego wniosku na przedmiotowych przesłankach. Zasadnicze znaczenie w sprawie ma natomiast przesłanka ważnego interesu publicznego ( art. 64e § 2 pkt 2 ), której występowanie organ podatkowy zanegował. Podkreślono, że koszty egzekucyjne, których umorzenia domagała się skarżąca, powstały w wyniku działań organu, które były sprzeczne nie tylko z istotą instytucji rozłożenia należności podatkowych na raty, ale godziły również w podstawowe i wspólne dla całego społeczeństwa wartości, takie jak poczucie sprawiedliwości oraz bezpieczeństwo i zaufanie do organów państwa. Skarżąca podkreśliła, że w dniu [...].01.2008r. zwróciła sic do Urzędu Skarbowego o udzielenie pomocy de minimis poprzez rozłożenie na raty należności z tytułu podatku VAT za okres październik - grudzień 2007r. W tej sytuacji mogła oczekiwać, iż przed rozstrzygnięciem wniosku o rozłożenie płatności zobowiązania na raty, organ podatkowy nie wdroży postępowanie egzekucyjne. Tymczasem, jeszcze przed rozstrzygnięciem wniosku o rozłożenie należności podatkowych na raty, zawiadomieniem z dnia [...] lutego 2008r. została poinformowana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego o wszczęciu wobec niej egzekucji administracyjnej na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] i zajęciu rachunku bankowego. W ocenie skarżącej takie postępowanie organu podatkowego nie budzi zaufania i pozostaje w oczywistej sprzeczności z istotą instytucji rozłożenia należności podatkowej na raty, a wręcz wyklucza celowość składania przez podatnika wniosku w tym zakresie. Podatnik wnosząc bowiem o rozłożenie należności podatkowych na raty kieruje się względami ekonomicznymi i liczy na to, że nic będzie musiał jednorazowo zapłacić całego zobowiązania. Wniosek uzasadniony był przede wszystkim ogromnymi wydatkami inwestycyjnymi na budowę pawilonu handlowego wraz z zapleczem logistycznym i magazynowym. Organ podatkowy potwierdził zasadność argumentów skarżącej wydając w dniu [...].03.2008r. decyzję o rozłożeniu na raty należności podatkowych, W uzasadnieniu decyzji organ stwierdził jednoznacznie, iż aktualna sytuacja finansowa spółki uniemożliwia uregulowanie zapłaty z tytułu VAT w sposób jednorazowy. Organ podkreślił ponadto, iż rozłożenie należności na raty przyczyni się również do poprawy kondycji finansowej skarżącej. Przedmiotowe ustalenia dokonane zostały jednak już po wszczęciu egzekucji, zajęciu rachunku bankowego i przymusowym ściągnięciu od skarżącej części należności. Spółka miała prawo oczekiwać, iż organ podatkowy, mając na uwadze sytuację finansową spółki, przynajmniej do czasu rozstrzygnięcia wniosku o rozłożenie na raty, nie będzie przymusowo egzekwował należności objętych tym wnioskiem. Gdyby Spółka wiedziała, że organ podatkowy doprowadzi do wszczęcia postępowania egzekucyjnego, z pewnością podjęłaby działania zmierzające do uzyskania dodatkowych środków finansowych na jednorazowe uregulowanie zobowiązań podatkowych, aby nie dopuścić do powstania dodatkowych kosztów egzekucyjnych. Wówczas jednakże bezprzedmiotowy okazałby się wniosek o rozłożenie zobowiązania podatkowego na raty. Zdaniem skarżącej, to organ podatkowy naraził ją na dodatkowe koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 5.760,10 zł, gdyż wszczął to postępowanie jeszcze przed rozstrzygnięciem wniosku o rozłożenie zobowiązania podatkowego na raty, tj. w czasie kiedy spółka miała prawo, oczekując na decyzję Organu podatkowego, wstrzymać się z dokonaniem zapłaty należności podatkowej. W wyniku rozpatrzenia zażalenia Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem Nr [...] z dnia [...] lutego 2009r. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Uzasadniając swoje stanowisko organ odwoławczy wskazał m. in., że stan faktyczny sprawy nie potwierdza występowania przesłanki ważnego interesu publicznego. Podkreślono, że analiza sytuacji ekonomicznej skarżącej pozwala przypuszczać, iż zaspokojenie należnych kosztów egzekucyjnych nie wpłynęło na możliwość dalszego prowadzenia przez skarżącą działalności gospodarczej. Skarżąca nie wykazał w toku postępowania, że zapłata kosztów egzekucyjnych spowoduje nieodwracalne skutki, czy konieczność zmniejszenia zatrudnienia w firmie, a tym samym obciąży budżet państwa świadczeniami na rzecz zwalnianych pracowników. Podkreślono również, że wbrew twierdzeniom skarżącej poniesienie przez nią dużych wydatków inwestycyjnych nie może być uznane za ważny interes publiczny, ponieważ działania związane z zaciąganiem kredytów bankowych oraz nabywaniem towarów i usług, przedsiębiorca prowadzi na własne ryzyko. Nadto wszczęcie postępowania egzekucyjnego a w konsekwencji powstanie kosztów egzekucyjnych nie nastąpiło z przyczyn losowych, lecz wskutek zaniechania regulowania przez skarżącą zobowiązań publicznoprawnych. Skarżąca wniosła na wskazane postanowienie organu odwoławczego skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, zarzucając naruszenie art. 64e § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, poprze niewłaściwe zastosowanie i utrzymanie w mocy postanowienia organu pierwszej instancji w przedmiocie odmowy umorzenia kosztów egzekucyjnych, w sytuacji, gdy zachodzą podstawy d uwzględnienia wniosku i umorzenia przedmiotowych kosztów egzekucyjnych. Wskazując na powołany zarzut wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy od ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Uzasadniając swoje stanowisko skarżąca przywołała argumentację przywołaną już w toku postępowania, wskazując nadto, że organ orzekający oceniając zasadność wniosku skarżącego, zwrócił uwagę, że system umarzania kosztów egzekucyjnych jest analogiczny do systemu umarzania zaległości podatkowych, który uznawany jest za pomoc publiczną. Ponadto, rozważając występowanie w sprawie przesłanki interesu publicznego wskazanej w art. 64e § 2 pkt 2 u.p.e.a.. ograniczył się do ustalenia, iż zapłata kosztów nie spowodowała pozbawienia pracowników wynagrodzenia, czy też konieczności zmniejszenia zatrudnienia, a tym samym budżet państwa nie został narażony na wydatkowanie środków na rzecz ewentualnych bezrobotnych. Organ orzekający dostrzegł wice jedynie aspekt ekonomiczny sprawy. Tymczasem, jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 30.05.2001 r., III S.A. 830/00 LKX nr 54007, interesu publicznego nie można rozumieć wyłącznie jako potrzeby zapewnienia maksymalnych dochodów w budżecie państwa. Organ orzekający, wydając zaskarżone postanowienie, całkowicie pominął, iż w niniejszej sprawie, oprócz ochrony budżetu państwa, zachodzi konieczność wyważenia także innych, znacznie cenniejszych, niematerialnych wartości jakimi są poczucie sprawiedliwości oraz zaufanie do organów administracji. Wartości te niewątpliwie mogą być uznane za mające znaczenie w szerszym ujęciu społecznym. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skargę należało oddalić, jako nie mającą uzasadnionych podstaw. Na wstępie wskazać należy, że stosownie do art. 64e 1 § 1 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji ( Dz. U. z 2005 r. nr 229, poz. 1954 ze zm. ) organ egzekucyjny może umorzyć w całości lub w części przypadające na jego rzecz koszty egzekucyjne. Zgodnie natomiast z art. 64e § 2 ustawy koszty egzekucyjne mogą być umorzone, jeżeli: - stwierdzono nieściągalność od zobowiązanego dochodzonego obowiązku lub gdy zobowiązany wykaże, że nie jest w stanie ponieść kosztów egzekucyjnych bez znacznego uszczerbku dla swojej sytuacji finansowej, - za umorzeniem przemawia ważny interes publiczny, - ściągnięcie tylko kosztów egzekucyjnych spowodowałoby niewspółmierne wydatki egzekucyjne. Wyliczenie przesłanek umorzenia kosztów egzekucyjnych zawarte w art. 64 e § 2 wskazanej ustawy jest wyczerpujące. Organ egzekucyjny może umorzyć koszty egzekucyjne w przypadku stwierdzenia jednej z okoliczności wskazanych w art. 64e § 2, co skłania do stwierdzenia, że rozstrzygnięcie w przedmiocie umorzenia kosztów egzekucyjnych ma charakter uznaniowy, a nie związany ( wyrok NSA OZ w Gdańsku z 17 maja 2000 r., I SA/Gd 2722/98, POP 2001, nr 6, poz. 200 ). Z tego względu odmowa umorzenia kosztów egzekucyjnych nie narusza prawa zarówno wtedy, gdy wystąpiły przesłanki ich umorzenia, jak i wtedy, gdy nie miały one miejsca ( wyrok NSA OZ Łodzi z 13 stycznia 1998 r., I SA/Łd 1811/96. LexPolonica nr 339804 ). Przenoszą te uwagi o charakterze ogólnym na grunt rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, że fakt wyegzekwowania kosztów egzekucyjnych w dniu [...] marca 2008 r. powoduje bezprzedmiotowe rozpoznanie przesłanki stwierdzenia nieściągalności od zobowiązanego dochodzonego obowiązku, jak również przesłanki niewspółmierności wydatków egzekucyjnych poniesionych przez organ w celu ściągnięcia tylko kosztów egzekucyjnych. Na okoliczności te wskazały w swoich rozstrzygnięciach również organy egzekucyjne. Organy egzekucyjne zasadnie uznały, że wobec niesprecyzowania przez skarżącą, która ze wskazanych w art.64e § 2 ustawy mają zastosowanie w niniejszej sprawie, zobowiązane były do samodzielnych ustaleń w tym względzie, odnosząc swoje ustalenia do każdej ze przesłanek wskazanych w przytoczonym przepisie. Stanowisko takie należy uznać za zasadne, ponieważ realizuje ono zasady ogólne postępowania administracyjnego wyrażone m. in. w art. 6,7,8 Kodeksu postępowania administracyjnego. Sąd pragnie zwrócić jednak uwagę, że w sytuacji wyegzekwowania kosztów egzekucyjnych (wraz z całością lub częścią należności głównej), przesłanka zgodnie, z którą koszty te mogą być umorzone w sytuacji gdy zobowiązany wykaże, że nie jest w stanie ponieść kosztów egzekucyjnych bez uszczerbku dla swojej sytuacji finansowej, nie znajduje dostatecznego uzasadnienia. Umorzenie należności organu podatkowego z tytułu poniesionych kosztów egzekucyjnych może nastąpić jedynie w wyjątkowych przypadkach, gdy występuje rzeczywista niemożność zapłaty przez zobowiązanego tych należności ( wyrok NSA OZ w Łodzi z 5 marca 1997 r. SA/Łd 3131/95 LexPolonica nr 341878 ). W sprawie niniejszej przesłanka ta z oczywistych względów nie występuje, ponieważ koszty egzekucyjne zostały od skarżącej ściągnięte. Tym samym do rozważenia pozostała przesłanka umorzenia kosztów egzekucyjnych z uwagi na to, iż przemawia za tym ważny interes publiczny. Rozważając powyższe zagadnienie należy mieć cały cza na uwadze, co już Sąd wskazał powyżej, że rozstrzygnięcie organów ma w tym względzie charakter uznaniowy. Nie oznacza to pełnej swobody organu, czy dowolności w podejmowaniu rozstrzygnięcia, jednak oznacza, że nawet wystąpienie tej przesłanki nie nakłada na organ obowiązku pozytywnego dla skarżącej rozstrzygnięcia. W tym kontekście Sąd uznał, że rozstrzygnięcia organów nie naruszają prawa. Organy obu instancji w prawidłowy sposób oceniły występowanie w sprawie ważnego interesu publicznego, przy czym nie odniosły tej przesłanki do ściśle fiskalnego aspektu, jakim jest niewątpliwie ochrona wpływów budżetowych, ale wskazały również, iż ryzyko prowadzenia działalności gospodarczej ( prowadzenia inwestycji ) musi spoczywać na podmiocie działalność tą prowadzącą. Skarżąca uważa bezpodstawnie, że z uwagi na złożenie wniosku o rozłożenie na raty zaległości podatkowej mogła oczekiwać, iż organ egzekucyjny nie będzie prowadził postępowania egzekucyjnego do czasu rozpoznania wniosku. Oczekiwanie skarżącej jest subiektywnie uzasadnione, jednak nie znajduje oparcia w przepisach i z tych przyczyn nie może spotkać się z aprobatą Sądu. W tej sytuacji nie mogą być uznane za zasadne zarzuty, iż postępowanie organów egzekucyjnych godzi w podstawowe i wspólne dla całego społeczeństwa wartości, takie jak poczucie sprawiedliwości oraz bezpieczeństwo i zaufanie do organów państwa. Podkreślić również należy, na co zwrócił uwagę organ II instancji, że jeżeli skarżąca podnosi zarzut niezasadności postępowania egzekucyjnego to winna była to uczynić w trybie określonym w art. 33 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, a nie w niniejszym postępowaniu. Organy egzekucyjne dokonały bardzo wnikliwej oceny sytuacji skarżące, odnosząc ją do przesłanek wskazanych w art. 64e § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Oceniły między innymi, że wysokość wyegzekwowanych kosztów egzekucyjnych stanowi 1% zysku jaki skarżąca osiągnęła w trzech kwartałach 2008r. Dokonały również oceny sytuacji ekonomicznej obojga wspólników z której wynika, iż wyegzekwowana kwota kosztów egzekucyjnych nie stanowi obciążenia, które mogłoby mieć negatywny wpływ na ich sytuację finansową. Ta ocena doprowadziła organy do wniosku, że w sprawie nie występuje przesłanka ważnego interesu publicznego. Ocenę tą należy zaaprobować, wynika ona bowiem ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego i została w sposób logiczny i spójny z niego wyprowadzona przez organy. Z tych też przyczyn oraz na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm. ) Sąd oddalił skargę. /-/ K. Skowrońska-Pastuszko /-/ J. Niedzielski /-/ B. Rennert