I SA/Go 200/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Niedzielski ( spr.) Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska Sędzia WSA Alina Rzepecka Protokolant Asystent sędziego Małgorzata Kosicka-Chilczuk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 kwietnia 2010 r. sprawy ze skargi A.G. i J.G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] stycznia 2010 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] września 2009 r. nr [...] r. stwierdzającą skarżącym - J. i A.G. - nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2007 r. w kwocie 165 zł. Decyzję wydano w następującym stanie faktycznym. Na początku 2008 r. została przeprowadzona u J.G. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego kontrola podatkowa w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku dochodowego za rok 2006. W toku przedmiotowej kontroli ustalono, że skarżący uzyskiwał w 2006 r. od RB sp. z o.o. przychody z tytułu umowy menadżerskiej. Umowa została zawarta w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Uzyskane w ten sposób przychody podatnik opodatkował, zgodnie ze złożonym w dniu [...] stycznia 2004 r. oświadczeniem o wyborze na 2004 r. opodatkowania na zasadach określonych w art. 30 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, wg stawki 19%. W myśl art. 9a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wybór opodatkowania dotyczył również lat następnych. W ramach dokonanych ustaleń kontrolnych organ stwierdził, że przychody podatnika uzyskane z kontraktu menadżerskiego, nawet jeżeli zostały uzyskane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, zaliczane winny być do działalności wykonywanej osobiście określonej w art. 10 ust. 1pkt 2 tej ustawy. Przychód ten powinien być więc opodatkowany na zasadach ogólnych wg skali podatkowej. W maja 2008 r. RB sp. z o.o. złożyła korekty PIT-4R do właściwego dla siedziby spółki Urzędu Skarbowego, zaś pismem z dnia [...] czerwca 2008r. poinformowała Naczelnika Urzędu Skarbowego (właściwego dla Podatnika) o ww. korektach. Wyjaśniła również, że mając na uwadze uzyskane informacje dotyczące powyższych wyników kontroli, sporządziła korektę deklaracji PIT-11 za 2007 r., w której wykazała przychód w kwocie 1.316.636 zł oraz zaliczki pobrane przez płatnika w wysokości 250.079 zł. Z kolei w piśmie z dnia [...] lipca 2008 r. płatnik wyjaśnił, że pobrane zaliczki zostały wpłacone z własnych środków własnych do właściwego dla spółki Urzędu Skarbowego wraz z odsetkami za zwłokę. Ponadto w dniu [...] października 2008 r. do Urzędu Skarbowego wpłynęła informacja PIT-11 sporządzona przez "R" sp. z o.o. dotycząca J.G. za okres od [...] maja do [...] grudnia 2007 r. Wynika z niej, że zaliczki wykazane w informacji za 2007 r. spółka jako płatnik pobrała dopiero w 2008 r. ze środków podatnika poprzez potrącenie wierzytelności J.G. powstałych w 2008 r. W dniu [...] czerwca 2008 r. skarżący złożyli w Urzędzie Skarbowym wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2007 w wysokości 250.079 zł., załączając korektę zeznania PIT-37 z uwagi na fakt wspólnego rozliczenia za ten rok. Decyzją z dnia [...] grudnia 2008 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego określił skarżącym zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych wg skali podatkowej za rok 2007 w wysokości 510.880 zł i stwierdził nadpłatę w tym podatku w wysokości 165 zł. Po rozpatrzeniu odwołania od powyższej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] czerwca 2009 r. nr [...] uchylił ją w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...] września 2009 r. nr [...] określił skarżącym zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. w wysokości 510.880 zł, a decyzją z tego samego dnia nr [...] stwierdził skarżącym nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. w wysokości 165 zł. W uzasadnieniu organ I instancji wskazał, że spółka RB dokonała zapłaty zaliczek na podatek dochodowy wynikających z korekt PIT-4R w 2008 r. z własnych środków bez pobierania z wynagrodzenia podatnika. Tym samym w 2007 r. nie mogło dojść do pobrania zaliczki od podatnika. Ponadto, odnosząc się do kwestii sposobu uregulowania zobowiązania za 2007 r. wskazał, że zobowiązanie zostało uregulowane przez pobór zaliczek przez płatnika [...] sp. z o.o., zaliczenie wpłat dokonanych przez podatnika na podatek liniowy oraz wpłaty dokonanej przez podatnika w dniu [...] kwietnia 2008 r. w kwocie 267.781 zł. Podkreślił, iż zobowiązanie wygasło przed dokonaniem wpłaty podatku przez płatnika tj. przed [...] maja 2008 r. a związku z tym tylko on jest uprawniony do zwrotu podatku przez siebie uiszczonego. W odwołaniu pełnomocnik skarżących wniósł o uchylenie decyzji organu I instancji i stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. w wysokości 250.079 zł. Decyzji zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie - w szczególności art. 6, art. 7, art. 8, art. 13 § 1 pkt 1 w zw. z art. 19 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 27 ust. 1 z zastrzeżeniem art. 28 - 30, art. 30a - 30d oraz art. 44 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 72 § 1 pkt 1 i 2 oraz art. 73 § 2 pkt 1 w zw. z art. 75 § 2 pkt 1 lit. a) i art. 77 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej - w wyniku przyjęcia, że podstawą do stwierdzenia nadpłaty jest pobranie podatku od podatnika i jego wpłacenie organowi podatkowemu. Decyzją z dnia [...] stycznia 2010 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu wskazał na prawidłowość ustaleń w zakresie uzyskiwanych przez podatnika przychodów. Stwierdził, że w przedmiotowej sprawie nie zostały spełnione przesłanki określone w art. 72 § 1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej warunkujące powstanie nadpłaty, nie doszło bowiem do zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej. Podatek ten nie został pobrany również przez płatnika. Potwierdził prawidłowości ustaleń Naczelnik Urzędu Skarbowego w zakresie określenia J.G. zobowiązania podatkowego wg. obowiązującej w 2006 r. skali podatkowej, tj. wg stawki 40%. Również za bezzasadny uznał zarzut naruszenia przepisów o właściwości, tj. art 13 § 1 pkt 1w zw. z art. 19 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Od powyższej decyzji skarżący, reprezentowani przez pełnomocnika, wnieśli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosząc o jej uchylenie w całości jako naruszającej prawo. Zaskarżonej decyzji zarzucono: - rażące naruszenie prawa materialnego (poprzez błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie), a w szczególności art. 6, 7, 8, 13 § 1 pkt 1 w związku z art. 19 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa w zw. z art. 27 ust. 1 z zastrzeżeniem art. 28-30, art. 30a-30d oraz art. 44 ust.4 ustawy z dnia 16 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 72 § 1 pkt 1 i pkt 2 i art. 73 § 2 pkt 1 w zw. z art. 75 § 2 pkt 1 lit. a i art. 77 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, przez błędne przyjęcie, że podstawą do stwierdzenia nadpłaty jest pobranie podatku od podatnika i wpłacenie go organowi podatkowemu oraz, że płatnik Spółka RB sp. z o.o. dokonała wpłat zaliczek na podatek dochodowy z własnych środków na rachunek Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego nie pobierając zaliczki od J.G.. Podkreślił, że w decyzji nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego błędnie nie uwzględnił w rozliczeniu dochodu za 2007 r. kwoty 250.079 zł. tj. zaliczki wpłaconej do Skarbu Państwa (Urzędu Skarbowego) wynikającej z korekty dochodu osiągniętego przez J.G., która stanowiła 19% podatku dochodowego za 2007 r. W związku z tym 40% podatku zapłaconego przez J.G. + 19% podatku wpłaconego przez RB Sp. z o.o. na jego rzecz stanowi łącznie 59% podatku wg skali za 2007 r. W uzasadnieniu skargi wskazano, że organ zbyt ogólnikowo omówił lub nie omówił w ogóle przepisów, na które się powołał w szczególności: art. 233 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ,oraz art. 3 ust. 1, art. 6 ust. 1, art. 9 ust. 1 i 1a, art. 10 ust.1 pkt 2 i 9, art. 11 ust. 1 , art. 13 pkt 7 i 9, art. 20 ust. 1 i 2, art. 22 ust. 9 pkt 5, art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. 2, art.27 ust. 1, art. 27b ust. 1, 2, 3 (brak określenia aktu prawnego) oraz art. 45 ust. 1, ust. 4 pkt 1 i ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych . Zdaniem skarżących, organ nie uwzględnił stanu faktycznego sprawy jednoznacznie określonego w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, że podatnik jest zobowiązany do zapłaty maksymalnie 40% osiągniętego dochodu w wyniku czego Skarb Państwa otrzymał z tytułu podatku dochodowego 59% (40% zapłacił J.G., a 19% zapłacił płatnik RB sp. z o.o.). W ocenie skarżących zaniechanie poboru zaliczki przez płatnika nie może w żaden sposób obciążać odpowiedzialnością podatnika, a organ podatkowy rozliczając wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. w wysokości 250.079 zł nie miał podstawy prawnej do nie uwzględnienia kwoty 250.079 zł tylko dlatego, że zaliczki te nie zostały pobrane przez płatnika. Pominięcie tak istotnej okoliczności podważa zgodność z prawem wydanej zaskarżonej decyzji. Podniesiono ponadto, że organ podatkowy zaniechał powiadomienia stosownego organu w sytuacji, gdy powziął wiadomość o zbiegu należności uiszczonego podatku dochodowego i zaliczki na podatek dochodowy w dwóch obszarach podatkowych województwa lubuskiego i dolnośląskiego. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Dodatkowo w piśmie procesowym z dnia [...] marca 2010 r. podtrzymując argumentację zawartą w odpowiedzi na skargę poinformował, że w sprawach które w stosunku do A. i J.G. toczyły się przed Naczelnikiem Urzędu Skarbowego jak i Dyrektorem Izby Skarbowej nie była rozpatrywana kwestia ewentualnych roszczeń płatnika RB sp. z o.o. z tytułu stwierdzenia nadpłaty. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skargę należało oddalić jako nie mającą usprawiedliwionych podstaw. Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustrojów sądów powszechnych (Dz. U nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość miedzy organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i miedzy tymi organami a organami administracji rządowej ( § 1 ). Kontrola, o której mowa sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej ( § 2 ). Oznacza to, że w badaniu w postępowaniu sądowo-administracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów. Dodać również należy, że stosownie do art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowania przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwaną dalej P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Z przepisu tego wynika, że niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze sąd z urzędu bada, czy nie nastąpiło naruszenie prawa materialnego lub procesowego skutkujące koniecznością usunięcia zaskarżonego aktu z obrotu przez jego uchylenie lub stwierdzenie nieważności. Dokonana w tak zakreślonych ramach kontrola zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem pozwala na przyjęcie, że decyzja Dyrektora Izby Skarbowej jest zgodne z prawem. Wskazać na wstępie należy, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 stycznia 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm.), zwaną dalej u.o.p.d.o.f., opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochody, od których na podstawie przepisów ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Stosownie zaś do art. 10 ust. 1 pkt 2 i 9 u.o.p.d.o.f. źródłami przychodu są: - działalność wykonywana osobiści, - inne źródła. Przychodami z działalności wykonywanej osobiście są, zgodnie z art. 13 pkt 7 i 9 u.o.p.d.o.f. przychody otrzymane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powołania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych oraz przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menadżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego samego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7. Przychodami z innych źródeł są na podstawie art. 20 ust. 1 u.o.p.d.o.f. m. in. zasiłki z ubezpieczenia społecznego. Z ustaleń organów podatkowych dokonanych na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, wynika, że skarżący J.G. uzyskał w 2007 r. przychody z działalności wykonywanej osobiście w łącznej wysokości 1.368.636 zł, na które składały się przychody uzyskane: - 1.316.636 zł z tytułu kontraktu menadżerskiego zawartego ze spółką z o.o. RB, - 45.000,00 zł z tytułu kontraktu menadżerskiego zawartego ze spółką R sp. z o.o., - 7.000,00 zł z tytułu pełnienia funkcji w radzie nadzorczej [...]. Wskazane przychody zostały uwzględnione w decyzji organu I instancji określającej skarżącym wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. z [...] września 2009 r., utrzymanej w mocy decyzją organu odwoławczego z [...] listopada 2009 r. Przedmiotem oceny Sądu jest decyzja stwierdzająca skarżącym nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. Stosownie do art. 72 § 1 pkt 1 i 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( tekst jednolity Dz. U z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm. ) za nadpłatę uważa się kwotę: - nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku, - podatku pobranego przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej. Zgodnie natomiast z art. 73 § 1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej, nadpłata powstaje, z zastrzeżeniem § 2, z dniem: - zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej, - pobrania przez płatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej. Z powyższych regulacji wynika, jak trafnie zauważyły to organy podatkowe, że warunkiem koniecznym do powstania nadpłaty u podatnika, jest dokonanie przez niego zapłaty podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej albo pobranie podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej przez płatnika. Z jednoznacznych ustaleń organów podatkowych wynika, że skarżący uzyskał w 2007 r. przychody z działalności wykonywanej osobiście (od spółek RB, R oraz od spółki [...]). Wynagrodzenie z tytułu kontraktów menadżerskich zostało wypłacone skarżącemu bez potrącania zaliczek na podatek dochodowy. Dopiero w 2008 r. płatnicy (RB oraz R) zapłacili zaległe zaliczki ze środków własnych. Przy czym spółka R dodatkowo dokonała potrącenia części wypłaconych kwot z przysługujących skarżącemu wierzytelności powstałych w 2008 r. Dokonując analizy stanu faktycznego sprawy, organy podatkowe, prawidłowo ustaliły, że w sprawie nie doszło do zapłaty przez skarżącego – podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej, powodującego powstanie nadpłaty w wysokości 250.079 zł. Podatek taki nie został również pobrany przez płatnika. Wpłata dokonana przez spółkę RB w 2008 r. zaległych zaliczek od wypłaconego skarżącemu wynagrodzenia została dokonana ze środków własnych spółki. Nie można więc, jak zasadnie stwierdziły to organy podatkowe uznać, że została ona przez płatnika pobrana. Również skarżący nie dokonał wpłaty podatku w wysokości większej od należnej. Tym samym nie zostały spełnione przesłanki, o których mowa w art. 72 § 1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej, dotyczące powstania nadpłaty. Trafne jest również stanowisko organów podatkowych, że nie można uznać, iż podatek został pobrany przez spółkę R. Spółka ta dokonała wpłaty podatku ze środków własnych, a dopiero później dokonała potrąceń z wierzytelności skarżącego. Potrąceń tych nie można utożsamiać z pobraniem podatku, ponieważ wynagrodzenie za 2007 r. zostało wypłacone skarżącemu w kwocie brutto, bez pobrania zaliczek na podatek. Zaznaczyć należy, że wysokość określonej skarżącym nadpłaty, stanowi różnicę pomiędzy kwotą podatku zapłaconego przez skarżącego (kwota 242.476 zł wynikająca z zaliczenia wpłat dokonanych na podatek liniowy oraz kwota 267.781 zł wpłacona w dniu [...] kwietnia 2008r.) i zaliczkami pobranymi przez płatnika [...] (788 zł ), a wysokością podatku należnego za 2007 r. ( 510. 880 zł ). Zupełnie przy tym bezpodstawne jest twierdzenie strony skarżącej "o podatku w wysokości 59%", wywodzące się z niezrozumiałego, ale i nieuprawnionego zsumowania stawki 40% (prawidłowo przyjętej w decyzji wymiarowej za 2007 r.) oraz stawki 19 %. Niezasadny okazał się również zarzut naruszenia przepisów o właściwości – art. 13 § 1 pkt 1 w zw. z art. 19 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Trafne jest w tej sprawie stanowisko organu podatkowego, że w sprawie nie wystąpił spór o właściwość i nie było więc konieczności jego rozstrzygania. Reasumując stwierdzić należy, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem i nie narusza przepisów procesowych, ani przepisów prawa materialnego w szczególności w zakresie podniesionym w skardze. Z tych też przyczyn oraz na podstawie art. 151 P.p.s.a. Sąd oddalił skargę. /-/ A. Juszczyk-Wiśniewska /-/ J. Niedzielski /-/ A. Rzepecka