I SA/Go 2008/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Wierchowicz Sędziowie Sędzia WSA Dariusz Skupień (spr.) Asesor WSA Barbara Rennert Protokolant Damian Bronowicki po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 grudnia 2006r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Spedycji [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego oraz podatku od towarów i usług oddala skargę. Pismem z dnia 19 sierpnia 2005r. Przedsiębiorstwo Spedycji [...] wniosło skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] lipca 2005 r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] kwietnia 2005 r. nr [...], która uchyliła decyzję nr [...] z dnia [...] września 2003 r. w części dotyczącej kraju pochodzenia, kodu kraju pochodzenia i zastosowania stawki celnej oraz ponownie określiła kwotę długu celnego i należnego podatku za sprowadzony towar. Sąd ustalił następujący stan faktyczny: Jednolitym dokumentem administracyjnym SAD z dnia [...] lipca 2003 r. nr [...] skarżąca jako przedstawiciel pośredni [...] dokonała zgłoszenia celnego tkaniny z włókna poliestrowego oraz dzianiny z włókna poliestrowego, które objęto procedurą dopuszczenia do obrotu w procedurze uproszczonej. W zgłoszeniu zadeklarowano stawkę celną konwencyjną w wysokości 9 %. Do dokumentu tego dołączono m. in. świadectwo pochodzenia wwożonego towaru nr [...],[...],[...],[...], wydruk komputerowy rejestru towarów objętych procedurą dopuszczenia do obrotu nr [...] z dnia [...] lipca 2003 r., rachunek z dnia [...] czerwca 2003 r. - w języku angielskim, fakturę z dnia [...] lipca 2003 r. dotyczącą usług transportowych, międzynarodowy list przewozowy z dnia [...] lipca 2003 r., deklarację wartości celnej z dnia [...] lipca 2003 r. Ponieważ opisane wyżej zgłoszenie zawierało wniosek u uznanie zgłoszenia celnego przez wpis do rejestru nr [...] z dnia [...] lipca 2003 r. za nieprawidłowe w części deklarowanej wartości celnej towaru, Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia [...] września 2003 r. nr [...] uznał wpis do rejestru oraz zgłoszenie celne uzupełniające za nieprawidłowe w zakresie wartości celnej towaru oraz kwoty długu celnego i dokonał ich ponownego ustalenia. We wrześniu 2003 r. organ celny przesłał w/w świadectwa pochodzenia z Korei. Po zbadaniu autentyczności świadectwa pismem z dnia 16 stycznia 2004 r. Koreańska Izba Handlu i Przemysłu poinformowała, iż przedłożone świadectwa są nieprawdziwe. Postanowieniem z dnia [...] marca 2004 r. Naczelnik Urzędu Celnego wznowił postępowanie celne w sprawie zakończonej decyzją z dnia [...] września 2003 r. nr [...]. Decyzją z dnia [...] kwietnia 2004 r. nr [...] organ I instancji uchylił decyzję z dnia [...] września 2003 r. nr [...] w części dotyczącej zastosowania stawki celnej oraz ponownie dokonał określenia kwoty długu celnego i należnego podatku od towarów i usług. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji wskazał, iż świadectwo pochodzenia towaru dołączone do zgłoszenia celnego okazało się nieprawdziwe, zastosował więc stawkę celną autonomiczną w wysokości 30 %, co jednocześnie podwyższyło podatek VAT od sprowadzonego towaru. W ustawowym terminie [...] złożył od powyższej decyzji odwołanie, którego rozpoznanie zakończyło się wydaniem przez Dyrektora Izby Celnej decyzji z dnia [...] lipca 2005 r. nr [...] utrzymującej w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, iż zgodnie z § 11 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 października 1997 r. pochodzenie towarów wymienionych w wykazie nr 3 do tego rozporządzenia musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia. Do towarów, których pochodzenie nie zostało udokumentowane świadectwem pochodzenia, ale jeżeli można ustalić kraj lub region pochodzenia tych towarów, stosuje się stawkę celną autonomiczną lub stawkę celną konwencyjną, jeżeli jest wyższa od stawki celnej autonomicznej. Za dowód pochodzenia towarów jest uznawane świadectwo pochodzenia prawidłowo wystawione w kraju, z którego dokonano wywozu towaru (art. 13 ust. cyt. wyżej rozporządzenia), a świadectwo pochodzenia przedłożone w niniejszej sprawie zostało sfałszowane. Organy celne nie mają uprawnienia kwestionować uzyskanych drogą oficjalną wyników weryfikacji, ani domagać się od władz weryfikujących udowodnienia, że weryfikacja została przeprowadzona zgodnie z właściwością przepisów obowiązujących w danym kraju. Nadto, zgodnie z art. 222 § 4 Kodeksu celnego w przypadku przesunięcia daty powstania długu celnego lub zarejestrowania kwoty wynikającej z tego długu organ celny pobiera odsetki wyrównawcze. W niniejszej sprawie w wyniku nieprawidłowego zastosowania stawki celnej przesunięto datę zarejestrowania długu celnego, a tym samym skarżąca uzyskała swoistą korzyść majątkową. Powyższą decyzję doręczono skarżącej w dniu 22 lipca 2005 r., która pismem z dnia 19 sierpnia 2005 r. zaskarżyła ją do tut. Sądu, wnosząc o jej uchylenie oraz uchylenie poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i zasądzenie kosztów procesu wg norm przepisanych. Nadto obu decyzjom zarzuciła naruszenie przepisów proceduralnych tj. art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 i art. 210 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej oraz naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 15, art. 16 - 19, art. 65 § 4 pkt 2b, art. 85 § 1 Kodeksu celnego, art. 6 ust. 7, art. 11c ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym poprzez uznanie, iż sprowadzony towar nie posiadał dostatecznie udokumentowanego pochodzenia, w wyniku którego mógł korzystać z konwencyjnej stawki celnej, a także § 3 i § 5 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 sierpnia 2003 r. w sprawie odsetek wyrównawczych z uwagi na niezgodne z prawem naliczenie odsetek wyrównawczych. Dodatkowo skarżąca wskazała, iż w omawianym przypadku nie mogła, przy zastosowaniu wymogu należytej staranności, zastosować innej stawki celnej niż konwencyjna. W zgłoszeniu celnym zawarła prawdziwe dane dotyczące przedmiotu towaru, a więc nie widzi merytorycznego uzasadnienia dla pobierania odsetek wyrównawczych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, powielając argumenty zawarte w zaskarżonych decyzjach. Dodatkowo podniósł, iż należy przyjąć, że prowadzącej działalność gospodarczą skarżącej znane są przepisy obowiązującego prawa, a w ich świetle obowiązek przedłożenia dokumentu pochodzenia towaru obciąża ją a nie organy celne. Nie można zgodzić się ze stanowiskiem skarżącej, iż importer ma kompetencje do przedkładania tak długo świadectw pochodzenia, dokąd organ celny nie uzna, że są autentyczne. W piśmie procesowym z dnia 23 listopada pełnomocnik uczestnika postępowania [...] wskazał, iż organ I instancji prowadził postępowanie celne bez wydania i doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu postępowania celnego, a zatem dowody zebrane przed tą datą nie mogą być uwzględnione w procesie rozstrzygania. Organ odwoławczy wskazując podstawę prawną wydanej decyzji podał ją niepełną ponieważ wskazał art. 15 § 1 Kodeksu celnego, a nie sprecyzował jego ustępu (punktu), a zatem nie mógł stworzyć prawidłowego uzasadnienia decyzji bez świadomości jakie przepisy powołuje. Natomiast w przypadku odsetek wyrównawczych wskazał błędną podstawę prawną - rozporządzenie obowiązujące w chwili orzekania, a nie dokonania zgłoszenia celnego, a nadto nie wskazał jakie korzyści finansowe uzyskała strona. Organ I instancji wydany w decyzji określił wysokość odsetek od kwot nie uiszczonych w terminie, co stanowi, iż są to typowe odsetki za zwłokę, a w dodatku nie wiadomo jaka kwota stanowiła podstawę ich obliczenia. Zdaniem uczestnika także błędnie i nieprawidłowo została przeprowadzona weryfikacja świadectwa pochodzenia. Uczestnik nie miał żadnego wpływu na rodzaj i treść przedłożonych do zgłoszenia celnego dokumentów, ponieważ nie miał z nimi żadnego kontaktu przed dokonaniem zgłoszenia. Nadto organy celne nie posiadają żadnego ustawowego upoważnienia do występowania z wnioskami do zagranicznych organów i instytucji o weryfikację świadectw. Są natomiast w posiadaniu na bieżąco aktualizowanego zbioru zawierającego wzory stempli i podpisów stosowanych przez osoby i organizacje do potwierdzania świadectw pochodzenia i ich weryfikacja winna być prowadzona we własnym zakresie przez organy celne poprzez np. zlecenia jej biegłemu. Nie do przyjęcia jest też ogólne sformułowanie zawarte w odpowiedzi organu koreańskiego o sfałszowaniu lub nieautentyczności świadectwa i winno być ono uszczegółowione. W świetle powyższych rozważań uczestnik postępowania, w omówionym wyżej piśmie, wniósł o uchylenie obu decyzji i obciążenie kosztami postępowania organu odwoławczego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim zważył: Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Decyzja administracyjna jest zgodna z prawem, jeżeli jest zgodna z przepisami prawa materialnego i przepisami prawa procesowego. Sąd bada zgodność z prawem obowiązującym w dniu podjęcia zaskarżonej decyzji. Nadto, zgodnie z przepisem art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), sądy te sprawując kontrolę działalności administracji publicznej stosują środki określone ustawą. Środki te określone zostały przez przepisy art. 145 do art. 150 cyt. wyżej ustawy. Skarga okazała się niezasadna. Na wstępie należy wyjaśnić, iż w myśl art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 623 z późn. zm.) do spraw dotyczących długu celnego, który powstał przed dniem uzyskania przez Polskę członkostwa w Unii Europejskiej, stosuję się przepisy dotychczasowe. Cytowane uregulowanie dotyczy przepisów prawa materialnego i w niniejszej sprawie winny być stosowane przepisy obowiązujące w chwili powstania długu celnego. Z art. 13 § 1 i 6 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (Dz. U. Nr 160, poz. 1084 z późn. zm.), obowiązującego w dacie powstania długu celnego, wynika, iż cła określane są na podstawie taryfy celnej, którą w drodze rozporządzenia ustanawia Rada Ministrów. Zatem w dacie powstania długu celnego obowiązywało rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 17 grudnia 2002 r. w sprawie ustanowienia Taryfy Celne (Dz. U. nr 226, póz. 1885), która stanowi załącznik do tego rozporządzenia. Zgodnie z przepisami art. 15 cyt. wyżej Kodeksu celnego niepreferencyjne pochodzenie towarów określa się w celu m. in. stosowania taryfy celnej, a reguły ustalania takiego pochodzenia określają art. 16 -19. Dokonywane jest ono przez organ celny na podstawie dowodu pochodzenia towarów (art. 19 § 1), przy czym Rada Ministrów została zobligowana do określenia w drodze rozporządzenia listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia. Rozporządzenie to zostało wydane w dniu 15 października 1997 r. i dotyczyło określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia (Dz. U. Nr 130, poz. 851 z późn. zm.). W §11 pkt 1 ustalono, iż pochodzenie towarów wymienionych w "Wykazie nr 3" musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia. W postanowieniach wstępnych taryfy celnej wskazano, że taryfa celna określa stawki celne konwencyjne, autonomiczne, preferencyjne, obniżone i ryczałtowe oraz zasady ich stosowania. W pkt 10 wskazano, iż do towarów wymienionych we wskazanym wyżej Wykazie nr 3, których pochodzenie nie zostało udokumentowane, należy stosować stawkę celną autonomiczną lub stawkę celną konwencyjną, jeśli ta jest wyższa od autonomicznej. Bezspornym w sprawie jest, iż importowany przez uczestnika postępowania towar wymieniony jest w "Wykazie nr 3". Świadectwo pochodzenia towaru jest zatem podstawą zastosowania właściwej stawki celnej w związku ze zróżnicowaniem stawek taryfy celnej. W powołanym wyżej rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r. w znacznej mierze uregulowana jest problematyka reguł pochodzenia towaru. Warunkiem skorzystania przez skarżącą ze stawki konwencyjnej było udokumentowanie pochodzenia towaru świadectwem pochodzenia. Winno ono, w myśl § 13 ust. 1 cyt. wyże rozporządzenia, spełniać łącznie warunki wymieniane w tym przepisie. Prawidłowo wystawione świadectwo pochodzenia w kraju, z którego dokonano wywozu towaru jest uznawane przez organ celny za dowód pochodzenia towaru. Na podstawie art.83 Kodeksu celnego organ celny po zwolnieniu towaru, w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu celnym, może w szczególności kontrolować dokumenty i dane handlowe dotyczące operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem. W wyniku dokonanych przez organ celny , zgodnie z art. 20a cyt. wyżej rozporządzenia, czynności weryfikujących okazało się, iż przedstawione przez skarżącą świadectwa pochodzenia nie są autentyczne. Konsekwencją tych ustaleń było uznanie zgłoszenia celnego za nieprawidłowe i zastosowanie przez Naczelnika Urzędu Celnego decyzją z dnia 18 kwietnia 2004 r. stawki autonomicznej w wysokości 30% w miejsce dotychczasowej konwencyjnej. Dyrektor Izby Celnej słusznie przyjął, iż przepis § 11 ust. 1 rozporządzenia, w sposób niezależny od jakiegokolwiek uznania administracji celnej, wymaga dla udokumentowania pochodzenia towaru wymienionego w Wykazie nr 3 świadectwa pochodzenia. Takiego świadectwa strona nie przedłożyła, gdyż przedłożone dokumenty nie posiadały cech określonych §13 ust.1 rozporządzenia, a wskazanych wyżej. Organ celny związany był treścią § 13 ust. 2 rozporządzenia Rady Ministrów stanowiącego, iż tylko prawidłowo wystawione świadectwo pochodzenia jest uznawane za dowód pochodzenia towaru wymienionego w Wykazie nr 3. Stąd też bez znaczenia dla rozstrzygnięcia są argumenty skarżącej, iż nawet gdyby uznać, że w zgłoszeniu celnym podała dane nieprawidłowe lub niekompletne, to było to spowodowane szczególnymi okolicznościami, nie wynikającymi ze świadomego działania strony lub jej zaniedbania. Ocena skutków nieautentyczności dokumentu jest niezależna od tego, czy importer ponosi winę za przedłożenie wadliwego dowodu pochodzenia. Istotne bowiem jest, by dokument odpowiadał wymogom przewidzianym w przepisach prawa celnego. Słusznie też zauważył w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Celnej , że prowadzący postępowanie nie może domagać się od organów kraju eksportera udowodnienia, że weryfikacja świadectwa pochodzenia przeprowadzona została zgodnie z prawem. Pomijając już fakt autonomii organów państw obcych, stwierdzić trzeba, że nadesłany dokument stwierdzający nieautentyczność załączonych świadectw jest dokumentem urzędowym i stosownie do art. 194 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) korzysta z domniemania prawdziwości tego co urzędowo zostało w nich stwierdzone. Powyższe domniemanie oznacza, że dokument urzędowy nie podlega swobodnej ocenie dokonywanej przez organ celny, gdyż za udowodnione należy przyjąć to, co wprost wynika z dokumentu. Treść tych dokumentów była jednoznaczna: stwierdzała mianowicie, że świadectwo pochodzenia dołączone przez skarżącą do zgłoszenia celnego zostało sfałszowane. Skarżącą i uczestnika postępowania obciążał obowiązek obalenia domniemania prawdziwości tego dokumentu, czego nie uczynili. Błędne jest także i sprzeczne z treścią § 13 ust.3 cyt. wyżej rozporządzenia stwierdzenie, że importer ma prawo przedkładania innego świadectwa pochodzenia, dopóki organ celny nie uzna go za autentyczne. W sferze zobowiązań publicznoprawnych obowiązuje zasada, iż dozwolone jest tylko to, co prawo przewiduje. W myśl ostatnio powołanego przepisu tylko w wypadku kradzieży, utraty lub zniszczenia oryginału świadectwa pochodzenia organ celny uznaje duplikat takiego dokumentu wystawiony prawidłowo przez upoważniony organ. Skarżąca nie utraciła, nie zniszczyła ani nie ukradziono jej dokumentu tylko przedłożyła dokument nieautentyczny, a więc nie spełniający cech, od których zależy zastosowanie korzystniejszej dla importera stawki celnej. Zasadnie więc uznał organ celny, że nie może ono stanowić podstawy do zastosowania stawki celnej konwencyjnej. Ponadto zauważyć trzeba, że skarżący nie posiadając autentycznego świadectwa pochodzenia nie mógł przedłożyć jego duplikatu, gdyż duplikat to odpis, kopia, wtórnik, drugi egzemplarz dokumentu (W. Kopaliński: Słownik wyrazów obcych. Warszawa, 1994). Jej żądania "wstrzymania się" organu celnego z wydaniem decyzji nie miały zatem żadnej podstawy prawnej, ani nie znajdowały uzasadnienia w okolicznościach sprawy. Mimo braku takiego obowiązku, organ I instancji początkowo przychylał się do tych wniosków skarżącej lecz efektem tego i tak nie było przedłożenie autentycznych świadectw pochodzenia. Niezasadny jest również zarzut strony skarżącej dotyczący naruszenia § 3 i § 5 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 sierpnia 2003 r. w sprawie odsetek wyrównawczych (Dz. U. Nr 155, poz. 1515) z uwagi na niezgodne z prawem naliczenie odsetek wyrównawczych. Odnosząc się do tego zarzutu należy wskazać, iż podstawa do pobierania odsetek wyrównawczych wynika z art. 222 § 4 Kodeksu celnego, przy czym w brzmieniu obowiązującym od 10 sierpnia 2003 r., co wynika z art. 3 ustawy z dnia 23 kwietnia 2003 r. wprowadzającej nowelizację do Kodeksu celnego ( Dz. U. Nr 120, poz. 1122 ) nakazującej jedynie stosowanie dotychczasowych przepisów Kodeksu celnego do postępowań wszczętych i niezakończonych ostatecznie przed dniem wejścia w życie nowelizacji, z zastrzeżeniem ust. 2 art. 3. Zgodnie z art. 222 § 4 Kodeksu celnego w wypadku przesunięcia daty powstania długu celnego lub zarejestrowania kwoty wynikającej z tego długu, organ celny pobiera odsetki wyrównawcze, liczone przy zastosowaniu stawki określonej w przepisach dotyczących pobierania odsetek za zwłokę od należności podatkowych. W § 5 w brzmieniu obowiązującym od 10 sierpnia 2003 r. określono, iż minister właściwy do spraw finansów publicznych określi w drodze rozporządzenia sposób naliczenia odsetek wyrównawczych, biorąc pod uwagę okoliczności przesunięcia daty powstania długu celnego oraz zarejestrowania kwoty wynikającej z tego długu. Na podstawie delegacji ustawowej wynikającej z art. 222 § 5 Kodeksu celnego Minister Finansów wydał powołane wyżej rozporządzenie z dnia 29 sierpnia 2003 r. w sprawie odsetek wyrównawczych. To nowe rozporządzenie na podstawie art. 3 ustawy nowelizującej z dnia 23 kwietnia 2003 r. ma w rozpoznawanej sprawie zastosowanie. Zgodnie z § 3 tegoż rozporządzenia w wypadku, gdy kwota wynikająca z długu celnego została zarejestrowana na podstawie nieprawidłowych lub niekompletnych danych podanych przez zgłaszającego w zgłoszeniu celnym, odsetki wyrównawcze nalicza się od kwoty stanowiącej różnicę pomiędzy kwotą należną a kwotą pobraną. Sposób obliczania odsetek reguluje § 4 ust. 5 tego rozporządzenia. Podniesiony przez stronę § 5 ust. 3 stwierdza, że nie pobiera się odsetek wyrównawczych mimo, że kwota wynikająca z długu celnego została zarejestrowana na podstawie nieprawidłowych lub niekompletnych danych przez zgłaszającego w zgłoszeniu celnym, w wypadku gdy dłużnik udowodni, że podanie nieprawidłowych lub niekompletnych danych spowodowane było szczególnymi okolicznościami nie wynikającymi z jego zaniedbania lub świadomego działania. Z przepisu tego wynika, że ciężar wykazania tych okoliczności obciąża nie organy celne, ale osobę będącą dłużnikiem, przy czym muszą być to "szczególne okoliczności", a nie dotyczące podawania danych i przedstawiania dokumentów przez nią otrzymanych. Takie działania strony skarżącej są normalnymi czynnościami. "Szczególne okoliczności", to natomiast takie, które charakteryzują się czymś osobliwym, niezwykłym, czy wyjątkowym. W tym aspekcie należy również brać pod uwagę fakt, zawodowy charakter prowadzonej przez skarżącą, jak i uczestnika postępowania, działalności gospodarczej. W rozpoznawanej sprawie prawidłowo organ celny orzekł w kwestii odsetek wyrównawczych, albowiem, kwota długu celnego została zarejestrowana na podstawie nieprawidłowych danych (świadectwo pochodzenia towaru nie było autentyczne), a odsetki zostały naliczone od cła, na podstawie odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych. W decyzji organu I instancji, wbrew twierdzeniom uczestnika postępowania, wskazana jest wysokość cła oraz okres za jaki naliczone zostały odsetki. Podobnie niezasadny jest argument braku upoważnienia organów celnych do występowania z wnioskiem o weryfikację świadectwa pochodzenia. Upoważnienie to wynika z przepisu art. 20a ust. 1 cyt. wyżej rozporządzenia z dnia 15 października 1997 r. wydanego w oparciu o delegację ustawową zawartą w art. 19 § 3 Kodeksu celnego. Nie może także obciążać organów celnych twierdzenie uczestnika postępowania, iż nie miał możliwości przed dokonaniem zgłoszenia celnego zapoznania się z dokumentami do niego dołączonymi, które były w posiadaniu skarżącej. To jednak uczestnik jako importer udzielił skarżącej upoważnienia do działania w formie przedstawicielstwa pośredniego, godząc się na działanie skarżącej na jego rzecz ze wszystkimi tego konsekwencjami. Poza tym należy zauważyć, iż brak zapoznania się przez uczestnika z dokumentami nie wynikał przecież z uniemożliwiania mu dokonania tej czynności przez organy celne lub skarżącą. W świetle powyższych rozważań dotyczących świadectwa pochodzenia w odniesieniu do towarów wskazanych w Wykazie nr 3, nie sposób zgodzić się z uczestnikiem postępowania, iż organy celne winny same weryfikować autentyczność świadectwa pochodzenia (np. poprzez opinię biegłego). Powołany przez uczestnika art. 70 Kodeksu celnego dotyczy bowiem weryfikacji zgłoszenia celnego, a nie świadectwa pochodzenia towaru, którego sposób weryfikowania ściśle precyzują omawiany wyżej przepisy. Za chybiony należy również uznać pogląd, iż rozstrzygnięcie organu I instancji (po wznowieniu postępowania) zostało wydane z naruszeniem art.165 § 2 i §3 Ordynacji podatkowej. W ocenie uczestnika organ ten prowadził postępowanie celne bez wydania i doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu postępowania celnego. Niewątpliwie, sprawa będąca przedmiotem niniejszej kontroli sądowej związana jest z tzw. nadzwyczajnym trybem wzruszania decyzji, którym jest wznowienie postępowania. Stosownie do treści art. 244 Ordynacji podatkowej organem właściwym do orzekania w sprawie po wznowieniu postępowania jest organ, który wydał decyzję w ostatniej instancji. Bezspornie organem tym jest w niniejszej sprawie Naczelnik Urzędu Celnego . On jest autorem decyzji z dnia [...] września 2003 r. nr [...] uznającej wpis do rejestru nr [...] z [...] lipca 2003 r. oraz zgłoszenie celne uzupełniające nr [...] z [...] lipca 2003 r. za nieprawidłowe w zakresie wartości celnej towaru oraz kwoty długu celnego. Będąc więc właściwym do wznowienia postępowania, działając w trybie art. 243 §1 i § 2 w związku z art. 240 § 1 pkt 5 wydał w dniu 11 marca 2004 r. stosowne postanowienie wznawiające postępowanie. Należy podkreślić, iż w instytucji wznowienia postępowania występują dwa różne co do charakteru prawnego akty administracyjne. Pierwszy to postanowienie o wszczęciu postępowania, a drugi to decyzja o odmowie wznowienia postępowania. Pozytywne rozstrzygnięcie ma formę postanowienia, negatywne - decyzji. Pozytywne rozstrzygnięcie postanowieniem o wznowieniu postępowania może, w zależności od charakteru sprawy, doprowadzić zarówno do kontynuowania postępowania wznowionego, jak i do zakończenia sprawy decyzją o odmowie wznowienia postępowania. Podkreślenia wymaga, iż to postanowienie jest właśnie aktem wszczynającym postępowanie. Nie powinno ono zawierać innych treści niż tylko te, które wskazują na przesłanki uzasadniające wznowienie postępowania (wyrok NSA z dnia 13 listopada 1987 r., I SA 1326/86, ONSA 1987, nr 2, poz. 80). W niniejszej sprawie, motywem uzasadniającym wznowienie postępowania był, zgodnie z uzasadnieniem przedmiotowego postanowienia, wynik weryfikacji świadectwa pochodzenia i w związku z tym konieczność przeprowadzenia postępowania mającego na celu prawidłowe ustalenie stawki celnej oraz kwoty wynikającej z długu celnego. Należy mieć na uwadze, że wznowienie postępowania rozpoczyna nowe postępowanie administracyjne w stosunku do postępowania prowadzonego w trybie zwykłym (instancyjnym). Istotą wznowionego postępowania i uchylenia dotychczasowej decyzji ostatecznej jest powrót sprawy do odpowiedniego stadium zwykłego postępowania instancyjnego. W wyniku wznowienia postępowania następuje badanie dwóch połączonych ze sobą spraw, tj. jednej dotyczącej przyczyn wznowienia oraz drugiej co do rozstrzygnięcia istoty sprawy. Z uwagi na powyższe, zarzut nie wydania przez organy postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego w trybie art.165 Ordynacji podatkowej, i podnoszoną w związku z tym argumentację uczestnika postępowania należało uznać za bezpodstawne. Za zasadny z kolei wypada uznać zarzut podnoszony przez pełnomocnika, iż zaskarżona decyzja w podstawie prawnej nie wskazuje w sposób precyzyjny przepisu art. 15 § 1 Kodeksu celnego. Należy zgodzić się z twierdzeniem, iż orzecznictwo słusznie wymaga, aby podstawa prawna decyzji była podana w sposób dokładny, z określeniem odpowiedniego ustępu lub punktu artykułu, lub innej jednostki systematyzacyjnej aktu prawnego, albowiem bez sprecyzowania odpowiedniego ustępu (punktu) artykułu nie sposób ustalić podstawy prawnej decyzji. Z drugiej jednak strony, w orzecznictwie wyraża się również pogląd, iż nie wszystkie nieprawidłowości, polegające na niewskazaniu materialnoprawnej podstawy rozstrzygnięcia lub wskazaniu jej błędnie, powinny wywoływać negatywne skutki prawne. Niektóre z nich nie mają bowiem wpływu na wynik sprawy (wyrok NSA z dnia 15 grudnia 1995 r., SA/Łd 2951/94). Wytknięta przez uczestnika postępowania nieprawidłowość należy właśnie do tego typu uchybień. Przepis art.15 Kodeksu celnego rozpoczyna Dział II "Pochodzenie towarów" zawiera ogólne unormowania zagadnienia niepreferencyjnego pochodzenia towaru. W myśl § 1 powyższej normy niepreferencyjne pochodzenie określa się w celu stosowania taryfy celnej (pkt 1), środków polityki handlowej (pkt 2) oraz sporządzania i wydawania świadectw pochodzenia (pkt 3). § 2 tego przepisu z kolei wprost wskazuje, iż reguły ustalania i wydawania świadectw potwierdzających pochodzenie towarów określają art. 16-19 Kodeksu celnego. Analiza treści decyzji wskazuje w sposób bezsporny, iż bezspornym pozostaje, iż art.15 § 1 Kodeksu Celnego nie był, ani jedyną, ani zasadniczą podstawą prawną wydanej decyzji. Uchybienie to jako nie mające wpływu na wynik sprawy, nie może więc skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji. Na zakończenie rozważań w tej kwestii należy również podkreślić, iż zgodnie z art. 262 Kodeksu celnego do postępowań w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy działu IV ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 137 poz. 926 z późn. zm.) z uwzględnieniem zmian wynikających z przepisów prawa celnego. Postępowanie w sprawach celnych nie ma odrębnej regulacji proceduralnej. Przyjęto bowiem, że powinno ono być prowadzone na zasadach ogólnych procedury podatkowej, ale z uwzględnieniem zmian wynikających z przepisów Kodeksu celnego, gdyż to te normy powinny być stosowane w pierwszej kolejności. Termin "odpowiednio" oznacza, że dopiero gdy brak jest w ustawie stosownych postanowień, znajdują zastosowanie przepisy działu IV Ordynacji podatkowej - " Postępowanie podatkowe". Bezwątpienia, co do problematyki pochodzenia towaru w pierwszej kolejności zastosowanie mają regulacje zawarte w Dziale II Kodeksu celnego, ze wszystkimi wynikającymi z tego konsekwencjami. W świetle przedstawionych rozważań należy stwierdzić, iż z akt sprawy poddanej badaniu przez Sąd pod względem zgodności z prawem w zakresie, o którym mowa w art.145 § 1 p.p.s.a. nie wynika, by zostało naruszone prawo materialne, które miało wpływ na wynik sprawy, ani też przepisy postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd nie podzielił tym samym poglądów uczestnika postępowania zarzucającego organom celnym naruszenie przepisów art. 7 i art. 22 Konstytucji. Zważywszy powyższe skargę jako niezasadną, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił. ( - ) Barbara Rennert ( - ) Joanna Wierchowicz ( - ) Dariusz Skupień