I SA/Go 202/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk – Wiśniewska Sędzia WSA Alina Rzepecka (spr.) Protokolant Sekretarz sądowy Alicja Rakiej po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 czerwca 2014 r. sprawy ze skargi M.B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. oddala skargę. M.B. (zw. dalej: skarżącym, stroną) złożył skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej (zw. dalej: Dyrektorem IS, organem odwoławczym, organem II instancji) z dnia [...] lutego 2014r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej (zw. dalej: Dyrektorem UKS, organem I instancji) z dnia [...] października 2013r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006r. Rozstrzygnięcia organów zapadły w następującym stanie faktycznym: Postanowieniem z dnia [...] marca 2011r. Dyrektor UKS wszczął wobec skarżącego postępowanie kontrolne w zakresie prawidłowości rozliczeń podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006r. i 2007r. oraz z tytułu podatku od towarów i usług za okres od [...].01.2006r. do [...].12.2007 Postanowienie to zostało poprzedzone wydanym [...] marca 2011r. (doręczonym stronie 17 marca 2011r.) zawiadomieniem o zamiarze wszczęcia ww. postępowania w zakresie prawidłowości rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2006r. do grudnia 2007r. oraz podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006r. i 2007r. Do przeprowadzenia ww. postępowania zostali upoważnieni w dniu [...] marca 2011r. pracownicy UKS. Ww. postanowienia i upoważnienie podpisał wicedyrektor tego Urzędu. Postępowanie kontrolne zakończone zostało decyzją z dnia [...] grudnia 2011r. określającą skarżącemu zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006r. Ww. decyzja została uchylona przez organ odwoławczy, a sprawa skierowana do ponownego rozpatrzenia. W trakcie ponownie przeprowadzonego postępowania kontrolnego ustalono, że w dniu [...] września 2006r. złożył w urzędzie skarbowym zgłoszenie identyfikacyjne osoby fizycznej prowadzącej samodzielnie działalność gospodarczą oraz oświadczenie o wyborze formy opodatkowania, w którym zawiadomił, że za rok 2006 wybiera ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. W 2006r. skarżący prowadził działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży sprzętu RTV za pośrednictwem portalu internetowego [...], korzystając z konta użytkownika "p" (konto "p" zostało zarejestrowane w [...] stycznia 2008r. czyli w okresie, którego prowadzone postępowanie nie dotyczyło, zaś nick "j" nie jest z nim powiązany). Według organu I instancji w okresie stycznia 2006r. do [...] września 2006r. tj. do dnia zgłoszenia prowadzenia działalności gospodarczej skarżący prowadził niezarejestrowaną działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży wysyłkowej towarów za pośrednictwem portalu internetowego [...]. Dokonywana sprzedaż nie miała charakteru okazjonalnego czy przypadkowego, stanowiła natomiast działalność gospodarczą o której mowa w art.5a pkt6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skarżący pierwszy przychód z tej działalności uzyskał w styczniu 2006r. czyli przed dniem złożenia oświadczenia z dnia [...] września 2006r. o wyborze formy opodatkowania. Tym samym, według organu I instancji skarżący nie nabył prawa do opłacania zryczałtowanego podatku dochodowego w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Organ ustalił, że skarżący w L SA posiadał dwa konta bankowe, jedno (wspólnie z ojcem) założone dnia [...] marca 2004 r. oraz drugie - firmowe, założone dnia [...] października 2006r. Wpłacane przez nabywców kwoty za zakupiony sprzęt obejmowały wylicytowaną przez nich kwotę, powiększoną o koszty przesyłki. Zapłaty za towar dokonywano również gotówką - za pobraniem przy odbiorze. W takim przypadku firma kurierska wpłacała pobrane uprzednio kwoty na rachunek bankowy skarżącego. Z uwagi na to, że do [...] września 2006r. skarżący nie prowadził ksiąg podatkowych, ani żadnych ewidencji, naruszył warunki uprawniające do korzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania oraz nie oprowadził księgi przychodów i rozchodów przez co nie jest możliwe ustalenia dochodu (straty) w sposób przewidziany w art.24a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – organ I instancji podstawę opodatkowania określił w drodze oszacowania, stosownie do postanowień art.24b ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art.23 §1 pkt 1 i pkt 3 Ordynacji podatkowej. Stwierdził, że nie jest możliwe zastosowanie metod wymienionych w art.23 §3 Ordynacji podatkowej, dlatego też na podstawie art.23 §4 Ordynacji podatkowej podstawę opodatkowania oszacował w inny sposób zmierzający do jej określenia w wysokości zbliżonej do rzeczywistej przyjmując - przychody z działalności gospodarczej w kwotach, które wpłynęły na rachunki bankowe strony i dotyczyły wyłącznie transakcji sprzedaży za pośrednictwem Internetu oraz które otrzymał od odbiorców płacących gotówką po uwzględnieniu zwrotów towarów (ustalony przychód wyniósł 183.089,35zł.); koszty na podstawie zgromadzonych w trakcie postępowania dowodów ich poniesienia (ustalone w wysokości - 39.250,90zł.). Dyrektor UKS stwierdziła, ze strona złożyła za 2006r. zeznanie PIT- 28 zamiast PIT-36. Powyższe ustalenia odzwierciedlenie znalazły w decyzji organu I instancji z dnia [...] października 2013r. określającej skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006r. w wysokości 44.967,00zł. Na powyższą decyzję skarżący złożył odwołanie, w którym wniósł o umorzenie postępowania z uwagi na jego bezprzedmiotowość. Zarzucił naruszenie art.120, art.122 i art.188 Ordynacji podatkowej gdyż rozstrzygnięcie nie oparto na przepisach prawa bez określenia zakupów towarów. Stwierdził też, że ponadto decyzje wydano po okresie przedawnienia. Według niego organ pominął w materiale dowodowym kwestie zakupu przez stronę towarów, które następnie sprzedawała na portalu [...]. Dla ustalenia dochodu z działalności gospodarczej powinno się uwzględniać tę podstawą pozycje kosztową. Tym bardziej jest to istotne, gdyż organ dokonał szacunkowego ustalenia dochodu. W ocenie skarżącego, całość zgromadzonego w sprawie materiału nie posiada cech legalności z uwagi na błędy formalne w upoważnieniu pracowników UKS do działania w imieniu organu kontroli. Wyjaśnił, że zakres upoważnienia nie precyzuje przedmiotu, a jedynie podmiot, więc jest niewłaściwy i jako taki nie upoważnia do działań w imieniu organu kontroli skarbowej. Upoważnienie wskazuje jedynie na działanie w stosunku do strony, ale nie wskazuje w ramach jakiego postępowania, ani też w jakim zakresie. Zakres nie powinien wskazywać tak ogólnie i jedynie wyłączać pewne czynności zamiast wskazywać szczegółowo zakresu, co wynika ze sformułowania art. 143 Ordynacji podatkowej. Decyzją z dnia [...] lutego 2014r. Dyrektor IS utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. W motywach rozstrzygnięcia przede wszystkim podkreślił prawidłowość zastosowania w niniejszej sprawie art.70 §1 i §6 Ordynacji podatkowej. Za zasadne uznał też ustalenia organu I instancji, oparte o prawidłowo i wyczerpująco zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, dotyczące wyliczenia wartości przychodów za 2006r. z prowadzonej przez stronę działalności gospodarczej. Odnosząc się szczegółowo do zebranego w toku postępowania materiału dowodowego jako prawidłowe ocenił również stanowisko Dyrektora UKS wyrażone w zakresie kosztów. Wskazał, że organ I instancji ustalił wszystkie okoliczności dotyczące poniesienia opisanych w rozstrzygnięciu wydatków. Zauważył, że z akt sprawy wynika, że w toku prowadzonego postępowania, organ podejmując niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego wielokrotnie wzywała stronę do złożenia wyjaśnień oraz dokumentów w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. Strona w większości nie odpowiadała lub odpowiadała lakonicznie, nie przedłożyła też oryginałów ani duplikatów dokumentów zakupu towarów i usług. Organ zwrócił uwagę na obowiązek współdziałania podatnika w dążeniu do ustalania rzeczywistego stanu faktycznego. Podkreślił też, że nie miał podstaw do szacowania kosztów zakupu towarów. W pełni zgodził się również z organem I instancji co do wyboru metody i sposobu obliczenia podstawy opodatkowania. W ocenie organu, nieuzasadnione są też argumenty skarżącego niewłaściwego upoważnienia pracowników UKS do przeprowadzenia postępowania kontrolnego zakończonego decyzją będącą przedmiotem rozpoznawanego odwołania. W skardze z dnia [...] marca 2014r. wniesionej na powyższe rozstrzygnięcie skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika, wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych. Zarzucił: -naruszenie art.122 art.123 i art.187 Ordynacji podatkowej w związku z rozstrzygnięciem biorącym pod uwagę jedynie część zgromadzonego materiału dowodowego zebranego w sprawie, tj. przesłuchanie małżonki strony oraz brak jednoznacznych dowodów na wszczęcie postępowania karno-skarbowego i tym samym zawieszenie terminu przedawnienia. W motywach wskazał, że uzasadnienie decyzji nie odnosi się do przesłuchania D.B. i P.B. z [...] października 2012r., w trakcie których świadkowie stwierdzili, że część transakcji na portalu [...] dotyczyła innych osób; szczególnie D.B. wskazała, że transakcje sprzedaży były dokonywane na rzecz rodziny, co pośrednio potwierdził P.B.; -naruszenie art.70 §1 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji podatkowych pomimo przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zdaniem strony, wskazany w decyzji powód przerwania biegu terminu przedawnienia, który wg organu daje możliwość rozstrzygnięcia po 2 latach od zakończenia okresu przedawnienia jest nadużyciem. Ponadto poinformowanie Strony o przerwaniu biegu terminu przedawnienia nastąpiło z opóźnieniem w 2012r. Zarzucił też, że organ II instancji wśród materiału nie posiada dowodu na przedstawienie zarzutu skarżącemu; -naruszenie art.143 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie za prawidłowe umocowanie w sprawie osób prowadzących postępowanie kontrolne. Powtarzając wywody dotyczące tej regulacji podniósł, że organ nie wypełnił normy prawnej w niej zawarte. W konsekwencji, w jego ocenie, całość zgromadzonego w sprawie materiału nie posiada cech legalności. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IS, przytaczając argumenty jak w uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia, wniósł o jej oddalenie. Pismem z dnia [...] czerwca 2014r. Sąd zwrócił się do Dyrektora UKS o nadesłanie niezwłocznie dokumentu, z którego wynikać będzie posiadanie przez wicedyrektora UKS B.N. uprawnienia do udzielenia na podstawie art.143 §1 i §3 Ordynacji podatkowej upoważnienia z dnia [...] marca 2011r. do przeprowadzenia postępowania kontrolnego w rozpoznawanej sprawie. W odpowiedzi poinformowano, że upoważnienie wicedyrektora UKS B.N. do udzielenia przedmiotowego upoważnienia nie wynika z regulaminu organizacyjnego Urzędu, lecz z pkt 2 pełnomocnictwa udzielonego jej przez Dyrektora UKS R.S. w dniu [...] czerwca 2010r. Do pisma dołączono kopię aktu powołania R.S. na stanowisko dyrektora UKS z dnia [...] września 2008 r. oraz kopię pełnomocnictwa udzielonego w dniu [...] czerwca 2010r. B.N. wicedyrektorowi UKS. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji, w pierwszej kolejności należało odnieść się do najdalej idącego zarzutu i rozstrzygnąć, czy nie nastąpiło przedawnienie zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. Z uwagi na powyższe, wskazać należy, że w sprawie zastosowanie ma art.70 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 199 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), zgodnie z którym, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W rozpoznawanej sprawie zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006r. przedawniało się z końcem 2012r. (w tym właśnie roku upływał termin płatności tego podatku). W przepisach Ordynacji podatkowej przewidziano jednak okoliczności powodujące zawieszenie biegu terminu przedawnienia (art.70 §2 i §6) oraz okoliczności powodujące przerwanie terminu przedawnienia (art.70 §3 i §4). I tak, w myśl art.70 §6 pkt 1 cyt. ustawy, bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. To właśnie z taką sytuacją mamy miejsce w niniejszej sprawie. Bieg terminu przedawnienia za okres rozliczeniowy objęty zaskarżoną decyzją uległ zawieszeniu w październiku 2011r., albowiem w dniu [...] października 2011r., wszczęto postępowanie karne skarbowe (o narażenie na uszczuplenie m. in. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006r. i 2007r., tj. o przestępstwo skarbowe z art.54 §2 i art.56 §2 kodeksu karnego skarbowego), o którym strona została poinformowana przed upływem terminu określonego w art.70 §1 Ordynacji podatkowej, tj. w dniu [...] października 2011r. - co wynika z pisma organu kontroli skarbowej z dnia [...] listopada 2013r. nr [...]. Zatem zostały spełnione wymogi postawione przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 17 lipca 2012r. sygn. akt: P 30/11. Trybunał Konstytucyjny w w/w orzeczeniu, orzekł, że art.70 §6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, w brzmieniu nadanym przez art.1 pkt 58 ustawy z 12 września 2002r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007r. Nr 221, poz. 1650), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art.70 §1 Ordynacji podatkowej, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art.2 Konstytucji RP. W powołanym wyroku Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że niezgodność przepisu art.70 §6 pkt 1 Ordynacji podatkowej z wyrażoną w art. 2 Konstytucji zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa polega na tym, że skutek zawieszenia biegu terminu przedawnienia następuje z mocy prawa, tj. z chwilą wydania postanowienia o wszczęciu śledztwa lub dochodzenia w sprawie. Z tego powodu podatnik nie ma wiedzy o podjęciu czynności, która w tak istotny sposób wpływa na zakres jego praw. Powoływana zaś wyżej konstytucyjna zasada ochrony zaufania obywatela do państwa wymaga, aby podatnik nie był zaskakiwany działaniami organów administracji państwowej niosącymi dla niego niekorzystne skutki podatkowe, jak i nie tkwił w stanie niepewności przez bliżej nieokreślony czas. W tym zakresie winna istnieć transparentność działań organów podatkowych. Trybunał stwierdził, że naruszenie konstytucyjnej zasady ochrony zaufania obywatela do państwa i prawa nie polega na tym, że podatnik nie jest informowany o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe, organy skarbowe w trakcie pięcioletniego okresu przedawnienia mają bowiem prawo wszcząć i prowadzić postępowanie w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe, co skutkować będzie, zgodnie z zakwestionowanym przepisem, zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Jednakże z chwilą upływu pięcioletniego terminu przedawnienia, podatnik musi zostać poinformowany, że przedawnienie nie następuje, bo jego bieg został zawieszony w związku z wszczęciem postępowania karnoskarbowego. Zasada ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa wymaga, żeby podatnik wiedział, czy jego zobowiązanie podatkowe przedawniło się, czy nie. W gestii ustawodawcy pozostaje natomiast wybór instrumentów, które to zapewniają. Realizacja celów postępowania podatkowego musi jednak odbywać się bez naruszenia zasady ochrony zaufania do państwa i stanowionego prawa. Trzeba zaznaczyć, że wyrok Trybunału Konstytucyjnego w sprawie P 30/11 dotyczył wpływu na bieg przedawnienia zobowiązania podatkowego wszczęcia postępowania "w sprawie", a więc wszczęcia postępowania w drodze postanowienia, które "nie jest ogłaszane lub doręczane podatnikowi, gdyż do momentu przedstawienia mu zarzutów nie jest on stroną toczącego się postępowania karnoskarbowego; (...) może on w ogóle nie dowiedzieć się o tym, że zostało wszczęte postępowanie "w sprawie", które spowodowało zawieszenie biegu terminu przedawnienia jego zobowiązania podatkowego" (tak Trybunał w sprawie P 30/11). Uzasadnienie rozstrzygnięcia Trybunału opiera się zasadniczo na argumencie, że wszczęcie postępowania w sprawie, o którym to postępowaniu podatnik z założenia nie jest powiadamiany, nie może powodować zawieszenia biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego, którego to zawieszenia podatnik nie ma świadomości. Sytuacja w niniejszej sprawie jest jednak odmienna. W rozpatrywanej sprawie nie tylko wszczęto postępowanie w sprawie, ale doszło do przedstawienia skarżącemu zarzutów. Z dokonaniem tej czynności prowadzone postępowanie z fazy " in rem "przekształciło się w " in personam". Zatem z momentem przedstawienia zarzutów skarżącemu "nabył on wiedzę o podjęciu wobec niego czynności "skutkujących zawieszeniem biegu terminu przedawnienia. Tym samym, organ podatkowy zasadnie uznał, że postępowanie dotyczące zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych nie przedawniło się, bowiem bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu na podstawie art.70 §6 pkt 1 ordynacji podatkowej. W tym miejscu należy dodatkowo zauważyć, że organ kontroli skarbowej pismem z dnia [...] listopada 2012r. zawiadomił skarżącego o zawieszeniu z mocy prawa biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z wszczęciem w dniu [...] października 2011r. postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe(k 1069 akt administracyjnych). Powyższych ustaleń w żadnym razie nie może podważyć bardzo ogólne stwierdzenie skarżącego, że doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego w niniejszej sprawie z uwagi na zbyt późne poinformowanie go o przerwaniu biegu terminu przedawnienia, bo dopiero w 2012r. Właściwie, argumenty strony ograniczają się do zarzutu nie dysponowania przez organ II instancji w materiale dowodem na przedstawienie jej zarzutu. Tymczasem, z urzędowej korespondencji między organem I i II instancji (pismo z dnia [...] listopada 20013r.) ewidentnie wynikają zarówno rodzaj oraz czas przeprowadzonych wobec strony czynności (dotyczących przedmiotowej kwestii), jak też obiektywne powody niemożności przekazania oryginałów lub uwierzytelnionych kopii dokumentów potwierdzających przerwanie biegu przedawnienia (akta w/w postępowania przygotowawczego znajdują się w Prokuraturze Okręgowej). Istotnym jest, że sam skarżący nie zakwestionował w żadnym razie faktu daty przedstawienia mu w sprawie karnej skarbowej zarzutów. Za chybiony i bezpodstawny, w ocenie Sądu, należy uznać zarzut naruszenia art.143 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie za prawidłowe umocowanie w sprawie osób prowadzących postępowanie kontrolne. Skarżący twierdzi ponadto, że z uwagi na nieprawidłowości w określeniu przedmiotu postępowania kontrolnego w upoważnieniu, całość materiału zgromadzonego w sprawie nie posiada cech legalności. Podkreślić przy tym należy, że zarówno w zaskarżonej decyzji, jak i w odpowiedzi na skargę Dyrektor IS szczegółowo odniósł się do tego zarzutu, wykazując - w oparciu o przepisy ustawy z dnia 28 września 1991r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2011 r. nr 41, poz. 214 ze zm.) oraz Ordynacji podatkowej - jego bezzasadność. Wykazał, że i w zawiadomieniu Dyrektora UKS z dnia [...] marca 2011r., nr [...] o zamiarze wszczęcia postępowania kontrolnego, i w postanowieniu Dyrektora UKS z dnia [...] marca 2011r., nr [...] o wszczęciu wobec niego postępowania kontrolnego w sposób jasny i precyzyjny wskazano podmiot, przedmiot, jak i zakres prowadzonego postępowania, tj. postępowanie kontrolne w stosunku do M.B. dot. m. in. prawidłowości rozliczeń z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2006 i 2007. Zaś upoważnienie Dyrektora UKS udzielone pracownikom UKS do przeprowadzenia postępowania kontrolnego w stosunku do skarżącego, wydane tego samego dnia co postanowienie o wszczęciu postępowania kontrolnego, było ich następstwem, uzupełnieniem. Trudno zatem zgodzić się ze skarżącym, że nie wiedział on w ramach jakiego postępowania czy też w jakim zakresie postępowanie jest prowadzone. Przechodząc dalej do oceny przedmiotowego upoważnienia podnieść przede wszystkim należy, że zgodnie z regulacją art.143 §1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy może upoważnić funkcjonariusza celnego lub pracownika kierowanej jednostki organizacyjnej do załatwiania spraw w jego imieniu i w ustalonym zakresie, a w szczególności do wydawania decyzji, postanowień i zaświadczeń. Ma to na celu zapewnienie ciągłości pracy urzędu w okresach absencji osoby pełniącej funkcję dyrektora urzędu kontroli skarbowej, by jej nieobecność, z jakiejkolwiek przyczyny, nie wykluczyła możliwości realizacji ustawowych obowiązków organu, m. in. wydawania pracownikom upoważnień do przeprowadzania postępowań kontrolnych. Osoba ta, w granicach tegoż upoważnienia, sprawuje wówczas funkcję dyrektora urzędu kontroli skarbowej. Zgadzając się z Dyrektorem IS należy podkreślić, że upoważnienie to zawsze ma charakter indywidualny i powinno być skierowane do konkretnego pracownika. Może wynikać z regulaminu organizacyjnego urzędu, bądź, jak miało to miejsce w rozpoznawanej sprawie, z imiennego pełnomocnictwa udzielonego przez dyrektora urzędu kontroli skarbowej. Do akt bowiem dołączono upoważnienie sporządzone w dniu [...] czerwca 2010r. w którym Dyrektor UKS R.S. upoważnił Wicedyrektora UKS B.N. do podejmowania w jego imieniu wszelkich działań związanych z postępowaniem kontrolnym, w szczególności do m. in. wydawania inspektorom upoważnień kontroli skarbowej i pracownikom urzędu upoważnień w trybie art.143 Ordynacji podatkowej do przeprowadzenia postępowania kontrolnego w zakresie objętym postanowieniem o wszczęciu postępowania kontrolnego. Z tych też względów, Sąd w całej rozciągłości podziela stanowisko Dyrektora IS, że podpisanie upoważnienia do działania w imieniu Dyrektora UKS przez wicedyrektora tego Urzędu było jak najbardziej prawidłowe. Sąd nie dopatrzył się również naruszenia przez organy obu instancji zasad postępowania podatkowego w jego prowadzeniu czy gromadzeniu materiału dowodowego. W ocenie Sądu, stan faktyczny przedstawiony przez Dyrektora IS w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji został ustalony w sposób prawidłowy, w oparciu o pełny materiał dowodowy, zgromadzony zgodnie z wymogami zawartymi w Ordynacji podatkowej. W tym celu organy przeprowadziły dowody z dokumentów, takich jak: protokoły przesłuchania świadków, skarżącego, wyciągi bankowe, informacje uzyskane od właściciela portalu internetowego [...], faktury i paragony przedłożone zarówno przez samego skarżącego, jak i jego kontrahentów, informacje z firm kurierskich, ewidencje i księgi przychodów i rozchodów. Rozpatrując i oceniając znaczenie i wartość zebranych dowodów organ podatkowy dokonał tego we wzajemnej ich łączności, a nie każdego z osobna, kierując się przy tym wskazaniami wiedzy i życiowego doświadczenia. Zaś dokonana ocena nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzysta z ochrony przewidzianej w art.191 ww. ustawy. Co więcej, organy obu instancji gromadząc w sprawie materiał dowodowy, umożliwiły skarżącemu uczestnictwo i możliwość wypowiedzenia się na każdym etapie postępowania, informowały go o podejmowanych działaniach, które były zgodne z obowiązującymi przepisami. Dalej, w obszernym uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy bardzo szczegółowo wyjaśnił, na których dowodach oparł swoje rozstrzygnięcie. Przedstawił również sposób wyboru i zastosowaną metodę ustalania podstawy opodatkowania w rozpoznawanej sprawie. Podnieść przy tym należy, że skarżący w toku prowadzonego postępowania, nie zdołał podważyć oceny dokonanej przez organy podatkowe obu instancji, mimo, że w odwołaniu od decyzji, jak i w rozpoznawanej skardze, neguje ustalenia dokonane przez organy podatkowe. To zaś, że organy podatkowe dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych od tych, które prezentuje skarżący nie świadczy jeszcze o naruszeniu reguł rządzących postępowaniem dowodowym. Mając powyższe na uwadze, skargę, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu administracyjnym (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.), należało oddalić.