I SA/Go 216/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alina Rzepecka Sędziowie Sędzia WSA Barbara Rennert (spr.) Sędzia WSA Dariusz Skupień Protokolant st. sekretarz sądowy Anna Głowacka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 czerwca 2014 r. sprawy ze skargi T.C. i A.C. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku rolnego oraz podatku od nieruchomości za 2012r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. orzeka, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżących kwotę 100 zł (sto) tytułem zwrotu kosztów postępowania. A. i T. małżonkowie C. wnieśli skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z [...] stycznia 2014r. nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Prezydenta Miasta z [...] kwietnia 2013r. nr [...] ustalającą skarżącym łącznie zobowiązanie podatkowe za 2012 r. Zaskarżona decyzja została wydana na tle następującego, ustalonego przez organy, stanu faktycznego sprawy. Ze znajdującej się w aktach administracyjnych informacji Wydziału Geodezji i Katastru Urzędu Miasta z dnia [...] lutego 2011 r. wynika, że skarżący na dzień [...] stycznia 2010 r. byli właścicielami działek o numerach: [...] oraz współwłaścicielami w 1/3 części działki [...] i dane te, zapisane w ewidencji gruntów i budynków, do [...] lutego 2011 r. nie zmienił się, a podział działki nr [...] został dokonany w październiku 1988 r. i powstałe z niej działki [...] w dalszym ciągu są ujęte w księdze wieczystej. Nadto ze skróconego wypisu z [...] stycznia 2011 r. ze skorowidza działek oraz wypisów z [...] października 2012 r. z rejestru gruntów wynika m. in., że działka nr [...] to teren mieszkaniowy o powierzchni 1644 m2, działka nr [...] to rola o powierzchni 106 m2, a działka nr [...] ma powierzchnię 1118 m2 i jest drogą. W dniu 9 grudnia 2011 r. małżonkowie C. złożyli Prezydentowi Miasta informację w sprawie podatku od nieruchomości, dotycząca nieruchomości położonej w [...] na działce nr [...], w której wykazali, że [...] grudnia 2011 r. wybudowano budynek mieszkalny o powierzchni użytkowej ogółem 431 m2. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego zaświadczył, że w dniu 10 listopada 2011 r. małżonkowie C. złożyli zawiadomienie o zakończeniu budowy budynku mieszkalnego z garażem przy ul. [...] na terenie działki ewidencyjnej nr [...]. Pismem z dnia [...] listopada 2012 r. Prezydent Miasta wezwał skarżących do skorygowania informacji w sprawie podatku od nieruchomości z dnia [...] grudnia 2011 r. oraz złożenia informacji w sprawie podatku rolnego wraz z załącznikiem "DG" celem prawidłowego naliczenia podatku za 2012 r. Odpowiadając na powyższe wezwanie, skarżący poinformowali, że budowa budynku gospodarczego o pow. 49 m2 na działce o nr [...] nie została zakończona, a podana w informacji podatkowej powierzchnia 431 m2 budynku mieszkalnego to powierzchnia łączna z pomieszczeniem garażowym. Postanowieniem z [...] stycznia 2013 r. Prezydent Miasta wszczął postępowanie w sprawie ustalenia skarżącym wysokości łącznego zobowiązania podatkowego w zakresie podatku rolnego i podatku od nieruchomości za nieruchomości położone w [...], obejmujące działki nr [...] za rok 2012. W trakcie prowadzonego postępowania A.C., zapoznając się z materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie stwierdził, że dokumenty wystawione przez Wydział Geodezji i Katastru są niezgodne ze stanem faktycznym i prawnym. W tej sytuacji organ pierwszej instancji zwrócił się do Wydziału Geodezji i Katastru o udzielenie informacji o powierzchni i klasyfikacji gruntów, będących w 2012 r. własnością skarżących, zgodnie ze stanem faktycznym i prawnym. W odpowiedzi na powyższe Geodeta Miejski wskazał, że w 2012 r. w operacie ewidencji gruntów i budynków nie dokonywano jakichkolwiek zamian we wskazanych nieruchomościach. Jednocześnie przedłożył wypisy z [...] marca 2015 r. z rejestru gruntów w swej treści identyczne z wypisami sporządzonymi w dniu [...] października 2012 r. Decyzją z [...] kwietnia 2013 r. Prezydent Miasta ustalił skarżącym łączne zobowiązanie podatkowe za 2012 r. w kwocie 950 zł, w tym podatek rolny (od ogólnej powierzchni użytków rolnych 4.106 m2, po odjęciu powierzchni zwolnionej 263 m2) w wysokości 152 zł i podatek od nieruchomości (od gruntów pozostałych o powierzchni 1.644 m2, od budynku mieszkalnego o powierzchni 431 m2) wysokości 798 zł. Uzasadniając decyzję organ pierwszej instancji wskazał, że z ewidencji gruntów i budynków wynika, iż małżonkowie C. są w całości właścicielami działek położonych o numerach: [...]. Organ pierwszej instancji zauważył, że będąca współwłasnością skarżących i Miasta, działka nr [...] nie została objęta wydawaną decyzją zgodnie z art. 3 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Nadto Prezydent Miasta, wskazując na treść art. 1 i art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym oraz art. art. 2 ust. 1 i ust. 2, art. 6 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, stwierdził, że podstawę wymiaru podatku za grunt ustalono w oparciu o wypisy z ewidencji gruntów i budynków, zaś za budynek mieszkalny na podstawie złożonej informacji podatkowej. Organ pierwszej instancji podkreślił, że zapisy dokonane w ewidencji gruntów i budynków są wiążące dla organu podatkowego i winny skutkować odzwierciedleniem w opodatkowaniu wg obowiązującej klasyfikacji gruntów. Od powyższej decyzji małżonkowie C. wnieśli odwołanie wskazując, że decyzja ta nie obejmuje podatku od posiadanej przez nich nieruchomości w ilości 1/3 działki nr [...] po podziale działki oznaczonej numerem [...] o pow. 0,0367 ha oraz że jest niezgodna z prowadzoną przez Urząd Miasta ewidencją gruntów. Skarżący stwierdzili, że przy obliczeniu powierzchni użytków rolnych przyjętych do opodatkowania nie uwzględniono powierzchni 0,0367 m2, stanowiącej ich własność po dokonanym i zatwierdzonym podziale nieruchomości nr [...] jako 1/3 tej jej części. Wskazali, że ewidencja gruntów dla działki o nr [...] prowadzona jest na podstawie prawomocnego wyroku Sądu Rejonowego sygn. akt [...], w którym (jak i w ewidencji gruntów) określona została własność tej nieruchomości w ilości 1/3 powierzchni 1118 m2 i wpisano ich jako właścicieli. Zaznaczyli również, że zatwierdzony przez Urząd Miasta projekt podziału, który został wprowadzony do ewidencji gruntów pod nr [...] w państwowych zasobach geodezyjno-kartograficznych, określa jaka część tej nieruchomości stanowi ich własność. Podnieśli, że na mapach tych w wyniku podziału powstała działka nr [...] o pow. 0,0367 ha, której są właścicielami. Nadto skarżący zauważyli, że podatek za nieruchomość o pow. 0,0367 ha był naliczany oraz pobierany przez organ podatkowy od 1993 do 2010 r. Jednocześnie skarżący wnieśli o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji i zobowiązanie Prezydenta Miasta do ustalenia podatku od nieruchomości na podstawie statusu prawnego i stanu faktycznego posiadanej przez nich nieruchomości. Jako załącznik do odwołania przedłożyli wypis z rejestru gruntów z [...] czerwca 2010 r. dotyczący działki nr [...], stanowiącej drogę o powierzchni 1118 m2. Decyzją z [...] stycznia 2014 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Motywując swoje rozstrzygnięcie organ odwoławczy opisując odwołanie wskazał, że dotyczy ono 2011 r. i znajduje się w nim zarzut popełnienia wykroczenia z art. 271 ustawy z 6 czerwca 2007 r., gdyż prowadzona ewidencja jest niezgodna ze stanem prawnym i faktycznym, nie może zatem stanowić podstawy naliczenia podatku. Dalej w opisie odwołania SKO stwierdziło, że skarżący zarzucają w nim, iż decyzja nie uwzględnia zapłaconego przez nich podatku za 2011 r., nakłada więc obowiązek zapłacenia drugi raz tego samego podatku oraz, że skarżący dołączyli kserokopie dowodu zapłaty podatku i deklaracji podatkowej. Rozpatrując sprawę organ odwoławczy wskazał, że z akt sprawy wynika, iż działki nr [...], będące własnością odwołujących się, stanowią grunty pozostałe w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, a organ pierwszej instancji prawidłowo ustalił wielkość podatku rolnego za 2011 r. na kwotę 77 zł. Dalej Kolegium wyjaśniło, że z treści księgi wieczystej Kw nr [...] wynika, iż w roku podatkowym 2011 T.C. i A.C. byli właścicielami na zasadzie wspólności ustawowej małżeńskiej działki gruntu o numerze ewidencyjnym [...]. W skróconym wypisie ze skorowidza działek z [...] stycznia 2011r. i wypisie z rejestru gruntów z [...] października 2012r. nieruchomość ta została zakwalifikowana jako tereny mieszkaniowe B o pow. 0,1644 ha, zatem w 2011 r. podległa opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Następnie, przytaczając zapisy uchwały Rady Miasta nr LXXXIII/1283/2010 z dnia 27 października 2010 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości oraz wzorów formularzy informacji i deklaracji podatkowych na 2011 r. oraz uchwały Rady Miasta nr III/8/2010 z dnia 15 grudnia 2010 r. zmieniającą uchwałę w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości oraz wzorów formularzy informacji i deklaracji podatkowych na 2011r., wskazał, że wysokość podatku od działki gruntu nr [...] za 2011 r. wyniosła 345 zł. W ocenie Kolegium organ pierwszej instancji dokonał prawidłowego ustalenia wielkości zobowiązania w podatku od ww. nieruchomości za 2011 r. Nadto organ odwoławczy zauważył, że załączone do odwołania kserokopie informacji w sprawie podatku rolnego i podatku od nieruchomości zostały wypełnione przez odwołujących się w dniu [...] marca 2012 r., zaś do organu pierwszej instancji wpłynęły w dniu 7 marca 2012 r., a więc po wydaniu i doręczeniu stronom zaskarżonej decyzji. Organ drugiej instancji stwierdził, że z informacji tych wynika, iż stanowią one korektę uprzednio złożonych deklaracji dotyczących podatku rolnego od działek gruntu nr [...] oraz podatku od nieruchomości stanowiącej działkę gruntu nr [...]. Podkreślił, że w aktach sprawy znajduje się informacja w sprawie podatku od nieruchomości dotycząca działki gruntu nr [...], złożona przez A.C. i T.C. w Urzędzie Miasta w dniu 9 grudnia 2011 r., w której podatnicy wskazali dane różniące się od tych, które zawarte są w ewidencji gruntów prowadzonej przez Wydział Geodezji i Katastru Urzędu Miasta. Kolegium stwierdziło również, że z uwagi na współwłasność organ podatkowy powinien wydać odrębną decyzję ustalającą zobowiązanie podatkowe w podatku od tej działki nr [...] za 2011 r. Na zakończenie organ odwoławczy odniósł się do zarzutu nieuwzględnienia w zaskarżonej decyzji zapłaconego przez nich podatku za 2011 r. a tym samym nałożenia na nich obowiązku zapłacenia drugi raz tego samego podatku, zauważył że zaskarżona decyzja ustala łączne zobowiązanie podatkowe w podatku rolnym oraz podatku od nieruchomości za rok 2011 a ponieważ podatnicy uiścili [...] maja 2011 r. kwotę 473 zł z tytułu podatku, nie mają obowiązku ponownej zapłaty uiszczonego już podatku. Z uwagi na różnicę między kwotą podatku ustaloną w zaskarżonej decyzji (422 zł) a kwotą uiszczoną [...] maja 2011 r. (473 zł) istnieje nadpłata. Na powyższą decyzję T. i A. małżonkowie C. wnieśli skargę, żądając jej uchylenia oraz uchylenia poprzedzającej ją decyzji Prezydenta Miasta. Skarżący wnieśli również o zobowiązanie organu podatkowego do wydania nowej decyzji uwzględniającej naliczenie podatku za nieruchomość oznaczoną nr [...] o pow. 0,0367 ha. W uzasadnieniu skargi małżonkowie C. podnieśli, że podział nieruchomości działki nr [...] na nieruchomości oznaczone nr [...] prawnie został dokonany i nie ma żadnych przeszkód do naliczenia podatku za nieruchomość oznaczoną nr [...]. Stwierdzili, że faktycznie władają tą nieruchomością od 1993 r. Zaznaczyli również, że od momentu kupna aktem notarialnym z [...] sierpnia 1993 r. na podstawie wydawanych decyzji opłacali podatek za nieruchomość oznaczą nr [...] do 2011 r. włącznie. Skarżący stwierdzili, że skoro organ podatkowy uznał we wcześniejszych decyzjach, że są właścicielami nieruchomości oznaczonej nr [...] to po 18 latach nie może określać tej samej nieruchomości jako współwłasność. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji, przy czym powołali się na uchwałę Rady Miasta dotyczącą stawek podatku od nieruchomości za 2012 r. Sąd zważył, co następuje. Zaskarżoną decyzję należało uchylić. Na wstępnie wskazać należy, że stosownie do treści art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie natomiast z regulacją art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Nadto sąd obowiązany jest wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego czy też inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub też w razie stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Stosownie do treści art. 127 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne. Oznacza to, że strona postępowania niezadowolona z rozstrzygnięcia organu podatkowego pierwszej instancji może, w zakreślonym terminie, zwrócić się w odwołaniu do organu podatkowego drugiej instancji, o rozpatrzenie swojej sprawy. W takiej sytuacji organ odwoławczy obowiązany jest ponownie rozpoznać i rozstrzygnąć sprawę rozstrzygniętą decyzją organu pierwszej instancji. Zatem istota administracyjnego toku instancji polega na dwukrotnym rozstrzygnięciu tej samej sprawy (por. S. Presnarowicz, Komentarz do art. 127 ustawy Ordynacja podatkowa, Lex). Ważna jest przy tym tożsamość sprawy. Ta sama sprawa co do tożsamości winna być przedmiotem rozpoznania zarówno przed organem pierwszej, jak i drugiej instancji. O tożsamości sprawy decydują cztery elementy: podmiot, przedmiot, podstawa prawna i stan faktyczny, w którym są te same fakty mające znaczenie prawotwórcze. Zmiana jednego z nich skutkuje nową sprawą (por. wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I SA/Bd 350/13 dostępny w CBOIS na stronie internetowej cbois.nsa.gov.pl). Nadto postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej). Przedmiotem kontroli Sądu w rozpoznawanej sprawie była decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] stycznia 2014 r. utrzymująca w mocy decyzję Prezydenta Miasta z dnia [...] kwietnia 2013 r. ustalającą skarżącym łączne zobowiązanie podatkowe za 2012 r. Jednakże uzasadnienie zaskarżonej decyzji wskazuje, że organ odwoławczy dokonał kontroli innego postępowania, bowiem dotyczącego określenia skarżącym zobowiązania podatkowego za 2011 r., co też dokładnie obrazuje przedstawiony wyżej stan faktyczny sprawy. Skarżący wnieśli odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji pismem z dnia [...] maja 2013 r. podnosząc, że decyzja ta nie obejmuje podatku od posiadanej przez nich nieruchomości w ilości 1/3 działki nr [...] po podziale działki oznaczonej nr [...] o pow. 0,0367 ha oraz że jest niezgodna z prowadzoną przez Urząd Miasta ewidencją gruntów, zaznaczając że jako załącznik przedkładają wypis z rejestru gruntów z [...] czerwca 2010 r. W zaskarżonej decyzji organ odwoławczy stwierdził, że "załączone do odwołania kserokopie informacji w sprawie podatku rolnego i podatku od nieruchomości zostały wypełnione przez odwołujących się w dniu [...] marca 2012 r., zaś do organu pierwszej instancji wpłynęły w dniu 7 marca 2012 r., a więc po wydaniu i doręczeniu stronom zaskarżonej decyzji". Z powyższego wynika zatem, że Kolegium odniosło się do innego odwołania niż to, które małżonkowie C złożyli w dniu 23 maja 2013 r. Nadto Samorządowe Kolegium Odwoławcze w zaskarżonej decyzji wielokrotnie wskazuje na okoliczności dotyczące innego zobowiązania podatkowego niż za 2012 r. Na przykład stwierdza, że organ pierwszej instancji prawidłowo określił wielkość podatku rolnego za 2011 r. na kwotę 77 zł, przy czym w niniejsza sprawa dotyczy 2012 r. a podatek rolny został przez Prezydenta Miasta określona skarżącym na kwotę 152 zł. Kolegium w zaskarżonej decyzji powołuje się na uchwałę Rady Miasta nr LXXXIII/1283/2010 z dnia 27 października 2010 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości oraz wzorów formularzy informacji i deklaracji podatkowych na 2011 r. i uchwałę Rady Miasta nr III/8/2010 z dnia 15 grudnia 2010 r. zmieniającą uchwałę w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości oraz wzorów formularzy informacji i deklaracji podatkowych na 2011 r., po czym stwierdza, że "organ pierwszej instancji dokonał zatem prawidłowego ustalenia wielkości zobowiązania w podatku od ww. nieruchomości za 2011 r.". Tymczasem decyzja, od której odwołali się skarżący, jak i całe zakończone jej wydaniem postępowanie podatkowe dotyczyło łącznego zobowiązania w podatku rolnym i od nieruchomości. Wprawdzie w odpowiedzi na skargę SKO wskazuje na uchwałę Rady Miasta określającą stawkę podatku za 2012 r. lecz w treści odpowiedzi, przytaczając stan faktyczny dotyczący 2011 r. myli go z rokiem 2012. Organ Odwoławczy również wskazuje, że "A.C. i T.C. są współwłaścicielami na zasadzie wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej w udziale 1/3 części działki gruntu nr [...] (...) sklasyfikowanej jako drogi (...). Podlega ona opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Organ podatkowy powinien zatem wydać odrębną decyzję ustalającą zobowiązanie podatkowe w podatku od tej nieruchomości za 2011 r." W ocenie Sądu z powyższego jednoznacznie wynika organ odwoławczy wydając decyzję w niniejszej sprawie naruszył wynikającą z art. 127 Ordynacji podatkowej zasadę dwuinstancyjności postępowania, a także wyrażoną w art. 121 § 1 tej ustawy zasadę zaufania do organów podatkowych a naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wydając bowiem rozstrzygnięcie dotyczące 2012 r. przedstawił w uzasadnieniu decyzji okoliczności dotyczące zobowiązania podatkowego skarżących za 2011 r., powołał się na przepisy uchwał Rady Miasta dotyczące podatku za 2011 r., jak również ustosunkował się do zarzutów, których w odwołaniu od decyzji dotyczącej 2012 r. skarżący w ogóle nie podnieśli (np. kwestia zapłaty przez skarżących podatku za 2011 r.). Trudno zatem przyjąć, że decyzja Kolegium została wydana z zachowaniem tożsamości sprawy. Nadto zauważyć należy, że stosownie do treści art. 124 Ordynacji podatkowej organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu. Przepis ten koresponduje z art. 210 § 4 tej ustawy, zgodnie z którym uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Tymczasem z decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w z dnia [...] stycznia 2014 r. nie sposób wywieść przesłanek, które zaważyły na rozstrzygnięciu organu odwoławczego odnośnie łącznego zobowiązania podatkowego za 2012 r. Takie działanie organu narusza w sposób istotny zawartą w art. 124 w zw. art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, tzw. zasadę przekonywania strony. Wobec stwierdzonych wyżej uchybień dotyczących kwestii proceduralnych i rozpatrzenie de facto odwołania skarżących dotyczącego ich zobowiązania podatkowego za 2011 r., odnoszenie się przez Sąd do zarzutów podniesionych w skardze jest nie tylko przedwczesne, ale również niemożliwe. Organ odwoławczy ponownie rozpoznając sprawę winien uwzględnić wskazania Sądu wynikające z niniejszego uzasadnienia i przeprowadzić postępowanie odwoławcze z poszanowaniem podstawowych zasad wynikających z przepisów Ordynacji podatkowej, a następnie wydać rozstrzygnięcie dotyczące właściwego zobowiązania podatkowego. W zaistniałych okolicznościach Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję, określając jednocześnie, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana, do czego obligował go przepis art. 152 p.p.s.a. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a.