I SA/Go 220/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk - Wiśniewska(spr.) Sędzia WSA Jacek Niedzielski Protokolant Starszy referent Alicja Rakiej po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 maja 2010 r. sprawy ze skargi Prokuratora Okręgowego na uchwałę Rady Gminy z dnia [...] r. nr XXVI/215/2008 w sprawie określenia wysokości stawek podatku od środków transportowych i zwolnień z tego podatku na terenie Gminy I. Stwierdza nieważność § 2 zaskarżonej uchwały. II. Określa, że § 2 zaskarżonej uchwały nie podlega wykonaniu. Prokurator Okręgowy złożył skargę na uchwałę Rady Gminy z dnia [...] grudnia 2008 r. , Nr XXVI/215/08 w sprawie określenia wysokości stawek podatku od środków transportowych i zwolnień z tego podatku na terenie Gminy. Uchwale skarżący zarzucił rażące naruszenie prawa – art. 217 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej oraz art. 12 ust. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych poprzez ustanowienie w § 2 uchwały zwolnienia środków transportowych stanowiących własność gminy z podatku od środków transportowych, to jest zwolnienia podatkowego o charakterze mieszanym podmiotowo-przedmiotowym, pomimo braku po stronie rady gminy kompetencji do ustanowienia zwolnień w podatku od środków transportowych innych niż przedmiotowe. Wskazując na powyższy zarzut wniósł na podstawie art. 147 § 1 P.p.s.a. o stwierdzenie nieważności uchwały Rady Gminy z dnia [...] grudnia 2008 r. Nr XXVI/215/08 w części - to jest § 2 w/w uchwały. W uzasadnieniu skargi Prokurator podał, że analiza zaskarżonej uchwały pozwala na stwierdzenie, że w § 2 rażąco narusza ona przepisy art. 217 Konstytucji RP oraz art. 12 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Zgodnie z art. 84 Konstytucji każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Natomiast art. 217 Konstytucji stanowi, że nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy. Wskazał również art. 40 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, zgodnie z którym gminie przysługuje prawo stanowienia, na podstawie upoważnień ustawowych, aktów prawa miejscowego obowiązujących na obszarze gminy, przy czym art. 18 ust. 2 cyt. ustawy określa, że podejmowanie uchwał w sprawach podatków i opłat - w granicach określonych w odrębnych ustawach - należy do wyłącznej właściwości rady gminy. Podkreślił, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych w art. 12 ust. 4, w brzmieniu obowiązującym na dzień podjęcia zakwestionowanej uchwały, stanowiła, że rada gminy może wprowadzić inne zwolnienia przedmiotowe niż określone w art. 12 ust. 1, z wyjątkiem zwolnień dotyczących pojazdów , o których mowa w art. 8 pkt 2, 4 i 6 tej ustawy. Zdaniem skarżącego z przytoczonych przepisów wynika jednoznacznie, że rada gminy nie ma uprawnień do wprowadzania zwolnień podmiotowo-przedmiotowych w podatku od środków transportowych. Zwolnienie podatkowe o charakterze zwolnienia podmiotowego to wyłączenie z zakresu podmiotowego danego podatku, a więc spośród podatników, pewnej kategorii podmiotów, zaś zwolnienie przedmiotowe to wyłączenie z przedmiotu danego podatku pewnej kategorii sytuacji faktycznych lub prawnych. Wskazał przy tym, że w zaskarżonej uchwale stwierdzono, że zwalnia się od podatku środki transportowe stanowiące własność gminy, to jednak zwolnienie to sprowadza się do zniesienia obowiązku podatkowego w zakresie podatku od środków transportowych w stosunku do podmiotu wskazanego w uchwale, to jest gminy, co stanowi określenie kategorii podmiotu zwolnionego od podatku Skarżący twierdził, że zwolnienie z podatku od środków transportowych wprowadzone w zaskarżonej uchwale jest zwolnieniem o charakterze podmiotowym, w którym fakt zwolnienia powiązany jest nie z cechami przedmiotu opodatkowania , lecz wyłącznie z osobą podatnika. W ten sposób uchwałodawca wprowadził do ustanowionego zwolnienia stronę podmiotową, do czego nie miał stosownej delegacji ustawowej. Ta ograniczona bowiem została do przedmiotu zwolnienia. Rada Gminy w odpowiedzi na skargę wskazała, że jednym z przejawów władztwa podatkowego samorządu terytorialnego jest możliwość wprowadzenia w drodze uchwał zwolnień w podatkach samorządowych. Poszczególne ustawy regulujące konstrukcje podatków i opłat zasilających budżety lokalne zawierają przepisy upoważniające radę gminy do wprowadzania na danym terenie wspomnianych wyżej preferencji podatkowych. Pozostawienie radzie gminy dużej swobody przy określaniu zwolnień jest uzasadnione tym, że wpływy z podatków lokalnych w całości stanowią dochód budżetu gminy, a rada gminy jako organ władzy lokalnej – jest organem najbardziej właściwym do decydowania o potrzebie stosowania i rodzajach zwolnień podatkowych na danym terenie. Rada Gminy wprowadzając zaskarżone zwolnienie kierowała się chęcią zwolnienia pewnych przedmiotów opodatkowania , czyli autobusów służących do dowożenia dzieci do szkół, a stanowiących własność gminy. W ocenie Rady Gminy zwolnienie przez nią wprowadzone jest zwolnieniem przedmiotowo-podmiotowym ponieważ dotyczy zwolnienia pewnych przedmiotów, a nie jak podnosi skarżący podmiotowo-przedmiotowym. Intencją uchwałodawcy było zwolnienie autobusów stanowiących własność gminy służących do dowożenia dzieci do szkół. Ponadto chciano uniknąć sytuacji w której gmina sama sobie musiałaby płacić podatek. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył: W myśl art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kryterium tej kontroli jest legalność zaskarżonego aktu, to znaczy jego zgodność z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie natomiast do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sądy administracyjne sprawując kontrolę działalności administracji publicznej stosują środki określone ustawą , w szczególności przepisami art. 145 - 150 cyt. ustawy. Zgodnie z art. 168 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej jednostki samorządu terytorialnego uprawnione są do uchwalania wysokości podatków i opłat lokalnych, w zakresie ustalonym ustawą. Dalsze kompetencje samorządu terytorialnego w tym zakresie regulują ustawy dotyczące poszczególnych samorządów. W odniesieniu do gminy wskazać należy art. 40 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), który określa prawo gminy do stanowienia aktów prawa miejscowego obowiązującego na obszarze gminy, przy czym w myśl art. 18 ust. 2 pkt 8 tej ustawy podejmowanie uchwał w sprawach podatków i opłat należy do wyłącznej właściwości rady gminy, lecz tylko w granicach określonych w odrębnych ustawach. Upoważnienie do uchwałodawczej działalności gminy w przedmiocie podatku od środków transportowych zawiera art. 10 oraz art. 12 ust. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm.). Pierwszy z wymienionych przepisów przyznaje kompetencje radzie gminy do określenia przez nią, w drodze uchwały, wysokości stawek podatku od środków transportowych. Natomiast w art. 12 ust. 4 ustawy radzie gminy zostało przyznane uprawnienie do wprowadzenia innych zwolnień przedmiotowych niż określone w ust. 1 tego artykułu, z wyjątkiem zwolnień dotyczących pojazdów, o których mowa w art. 8 pkt 2, 4 i 6 tej ustawy. Jak z powyższego wynika ustawa o podatkach i opłatach lokalnych przewiduje kompetencje rady gminy w przedmiocie zwolnień od podatku od środków transportowych jedynie w zakresie zwolnień o charakterze przedmiotowym. Treść upoważnienia zawartego w art. 12 ust. 4 tej ustawy jest przy tym jednoznaczna. Podejmując uchwały podatkowe rada gminy nie może pominąć nie tylko wyżej wskazanych przepisów ustawowych, ale także przepisów Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. W art. 84 Konstytucji zostało ustanowione, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie, co odnosi się także do danin publicznych, o których mowa w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych. Z kolei art. 217 Konstytucji określa, że nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy. Jak słusznie zatem zarzucił Prokurator w swojej skardze, Rada Gminy nie miała kompetencji do wprowadzenia zwolnień podmiotowych, czy też podmiotowo – przedmiotowym (przedmiotowo-podmiotowych) w podatku od środków transportowych, ponieważ art. 12 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, o czym była wyżej mowa, dopuszcza możliwość wprowadzenia zwolnień od podatku od środków transportowych jedynie o charakterze przedmiotowym. Należy także zgodzić się ze skarżącym, że zwolnienie wprowadzone w § 2 zaskarżonej uchwały ma charakter zwolnienia podmiotowo-przedmiotowego. Nie ulega bowiem wątpliwości, że w tym przypadku wyłączenie obowiązków podatkowych nastąpiło ze względu na kryterium podmiotowe, odnoszące się do określonej kategorii podmiotów spośród podatników. Natomiast aby zwolnienie zachowało charakter przedmiotowy, to wyłączenie z podatku powinno dotyczyć przedmiotów tego podatku i być dokonane według kryteriów odnoszących się do stanów faktycznych i prawnych. Adresatem zwolnienia podatkowego, które zostało wprowadzone w § 2 zaskarżonej uchwały Rady Gminy, została ustanowiona gmina. Zwolnieniem z podatku zostały bowiem objęte pojazdy tylko i wyłącznie stanowiące własność gminy. W pełni zatem należy zgodzić się ze stanowiskiem skarżącego, iż w takiej sytuacji mamy do czynienia z przywilejem podatkowym o charakterze podmiotowym (w którym decydujące znaczenie należy przypisać wyróżnikowi podmiotowemu). Fakt zwolnienia pojazdów został połączony ściśle z określonym podatnikiem, tj. gminną. W tak uchwalonym zwolnieniu, kryterium podmiotowe jest niewątpliwie jedynym jego warunkiem. W ocenie Sądu, objęcie zakresem zastosowania § 2 zaskarżonej uchwały wyraźnie wskazanej kategorii podatnika, której ustalenie nastąpiło według kryteriów podmiotowych, oznacza kolizję z ustrojowym zakresem rozdziału kompetencji pomiędzy organami państwa a samorządu terytorialnego, wyznaczonym m.in. przez art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz jest sprzeczne z art. 12 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Zasadnie więc Prokurator dopatrzył się obrazy prawa w zwolnieniu od podatku od środków transportowych uchwalonym przez Radę Gminy w § 2 uchwały Nr XXVI/215/08 z dnia [...] grudnia 2008 r., dotyczącym zwolnienia gminy będącej właścicielem pojazdów. Reasumując Sąd stwierdza, że § 2 zaskarżonej uchwały jest sprzeczny z art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz z art. 12 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W myśl art. 91 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym uchwała organu gminy sprzeczna z prawem jest nieważna. Z powyższych względów, na podstawie art. 147 § 1 oraz art. 152 p.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji. |Sędzia WSA |Sędzia WSA |Sędzia WSA | |Anna Juszczyk-Wiśniewska |Dariusz Skupień |Jacek Niedzielski |