I SA/Go 223/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Niedzielski (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska Sędzia WSA Dariusz Skupień Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Czajkowski po rozpoznaniu w dniu 30 sierpnia 2017 r. na rozprawie sprawy ze skargi K.S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2012 rok oddala skargę. Skarżący K.S. wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z [...] marca 2017 r. utrzymującą w mocy decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z [...] grudnia 2016 r. określającą zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. w kwocie 3.256.603,00 zł. Rozstrzygnięcia organów podatkowych zapadły na podstawie następującego stanu faktycznego i prawnego sprawy. W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego organ kontroli skarbowej ustalił, że Skarżący w 2012 r. prowadził działalność gospodarczą pod nazwą P K.S. na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej prowadzonej. W dniu 19 marca 2009 r. w Urzędzie Skarbowym złożył oświadczenie o wyborze formy opodatkowania dochodów podatkiem liniowym. W skorygowanym w dniu 24 maja 2013 r. zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za rok 2012 -PIT-36L wykazał: - przychód z działalności gospodarczej - 22.709.732,71 zł - koszty uzyskania przychodów - 21.346.213,52 zł - dochód - 1.363.519,19 zł - składki na ubezpieczenia społeczne - 7.692,24 zł - dochód do opodatkowania - 1.355.556,95 zł - podstawa obliczenia podatku - 1.355.557,00 zł - obliczony podatek - 257.555,83 zł - składki na ubezpieczenia zdrowotne - 2.620,67 zł - podatek - 254.935,00 zł. Na podstawie zebranego w toku postępowania kontrolnego materiału dowodowego organ pierwszej instancji stwierdził brak nieprawidłowości w zakresie ewidencjowania przychodów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów uzyskanych w 2012 roku oraz zawyżenie kosztów uzyskania przychodu o łączną kwotę 15.798.253,83 zł (3.735,82 zł + 15.540.529,69 + 231.200,80 - 4.657,50 zł - 1.180,41 zł + 28.625,46), w tym zawyżenie kosztów uzyskania przychodu o kwotę 3.735,82 zł dotyczącą amortyzacji i eksploatacji skutera wodnego. W zakresie zawyżenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę 15.540.529,69 zł z tytułu zakupów katalizatorów udokumentowanych umowami zawartymi z cudzoziemcami organ ustalił, że w podatkowej księdze przychodów i rozchodów za 2012 roku Skarżący ujął wydatki dotyczące zakupów katalizatorów udokumentowane umowami zawartymi z: C.M. na łączną kwotę 4.016.581,74 zł, D.B. na łączną kwotę 2.213.842,44 zł, F.E. na kwotę 1.072.467,66 zł, G.G. na łączną kwotę 1.313.576,80 zł, M.L. na łączną kwotę 1.239.301,94 zł, M.A. na łączną kwotę 752.426,60 zł, M.K. na łączną kwotę 1.762.129,56 zł, T.P. na łączną kwotę 1.513.187,40 zł, A.E. na łączną kwotę 1.019.843,05 zł, S.S. na łączną kwotę 637.172,50 zł. Skarżący, przesłuchany w dniu [...] maja 2014 r. w charakterze strony wyjaśnił, że umowy z obywatelami Niemiec i Belgii zawarł jego brat M.S., który był upoważniony do reprezentowania firmy P K.S.. Natomiast umowy z obywatelem Włoch zawarł A.G., który był upoważniony jedynie do zawarcia transakcji zakupu katalizatorów. Przesłuchany w dniu [...] maja 2014 r. w charakterze świadka A.G. zeznał m. in., że jego podpisy widnieją na przedłożonych umowach sprzedaży katalizatorów. Świadek wyjaśnił, że wypełniając druki umów, nie widział dowodów tożsamości osób sprzedających. Dane do wypisania umowy otrzymywał na kartce. Organ kontroli skarbowej, za pośrednictwem Biura Wymiany Informacji Podatkowych, zwrócił się do włoskiej, niemieckiej i belgijskiej administracji podatkowej o ustalenie, czy Skarżący za pośrednictwem A.G., M.S. lub osobiście nabył katalizatory od osób wskazanych jako sprzedawcy, w umowach zawartych we Włoszech, Niemczech i Belgii. W odpowiedzi na wniosek dot. M.K. w dniu [...] listopada 2015 r. organ uzyskał informację, że: "Właściwe władze podatkowe poinformowały dzisiaj, że urząd skarbowy nie może ustalić niemieckiego podmiotu zaangażowanego bez daty urodzenia czy numeru podatkowego i wnioskuje o inne informacje". Następnie dnia [...] października 2016 r. Biuro Wymiany Informacji Podatkowych przekazało treść informacji uzyskanej od niemieckiej administracji podatkowej, z której wynikało, że: "Właściwe władze finansowe poinformowały, iż z powodu braku dalszych informacji odnośnie pana K. (data urodzenia) nie można udzielić odpowiedzi na wniosek o informacje". W odpowiedzi na wniosek dot. A.E. w dniu [...] listopada 2015 r. uzyskano następującą informację: "Nie można ustalić krajowego podmiotu zaangażowanego. Ulica [...] nie istnieje w [...]. Zatem wychodzi się z założenia, że osoba, której dotyczy wniosek, nie występuje w Niemczech". W odpowiedzi na wniosek dot. F.E. w dniu [...] listopada 2015 r. uzyskano informację, że "W [...] nie ma ani [...], ani F.E.". W odpowiedzi na wniosek dot. G.G. w dniu [...] listopada 2015 r. uzyskano informację, że "Dane są niewłaściwe. Pod wskazanym adresem nie znajduje się żaden budynek. Nijaki pan G.G. nie może tam mieszkać. Również wyszukiwanie prawno-meldunkowe pozostaje bezskuteczne". W odpowiedzi na wniosek dot. D.B. w dniu [...] grudnia 2015 r. uzyskano informację, iż "Podany adres, ewentualnie podana nazwa ulicy również nie istnieje". W odpowiedzi na wniosek dot. T.P. w dniu [...] listopada 2015 r. uzyskano informację, że "Na podstawie danych z Polski podatnik nie może być ustalony. W [...] nie istnieje [...]". W odpowiedzi na wniosek dot. M.A. w dniu [...] listopada 2015 r. uzyskano informację, z której wynika, że "Podatnik nie jest znany. Podany adres [...] nie istnieje w [...]. Podatnik nie jest i nie był zameldowany w [...]. Wyszukiwanie w zakresie nazwiska na terenie kraju nie przyniosło żadnego rezultatu odnośnie M.A., [...]". W odpowiedzi na wniosek dot. M.L. w dniu [...] listopada 2015 r. uzyskano informację, iż "W [...] nie istnieje ulica o nazwie [...] oraz żadna o podobnie pisanej lub podobnie brzmiącej nazwie. Osoba o nazwisku M.L. lub o podobnej pisowni nie mieszka, ewentualnie nie mieszkała w powiecie [...]. Również zapytania wystosowane z innych baz danych nie przyniosły żadnego wyniku". W odpowiedzi na wniosek dot. S.S. w dniu [...] grudnia 2015 r. uzyskano informację, że "S.S. nie jest znany belgijskiej administracji podatkowej". W odpowiedzi na wniosek dot. C.M. dnia [...] lutego 2016 r. organ uzyskał informację, iż "Dnia [...]/12/2015 Urząd Guardia di Finanza jednostka w [...], sporządził raport (processo verbale di operazioni compiute) wobec wyżej wymienionego C.M., który oświadczył następująco: nigdy nie posiadał numeru VAT, nigdy nie prowadził żadnej działalności handlowej, nigdy nie sprzedawał katalizatorów firmie P K.S., nie znał on rodzaju produktu rzekomo sprzedanego, nigdy nie poznał A.G., nigdy nie znal podmiotów polskiej narodowości i nigdy nie był w Polsce, nie rozpoznał podpisów na 15 kontraktach, które zostały pokazane. Organ kontroli skarbowej powołując się na przepisy art. 22 ust. 1, art. 24a ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz § 12 ust. 1 i § 12 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów stwierdził, że zaewidencjonowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, przez Skarżącego wydatki udokumentowane przedmiotowymi umowami są nierzetelne. Organ pierwszej instancji stwierdził również zawyżenie kosztów uzyskania przychodu o kwotę 231.200,80 zł z tytułu ujęcia w kosztach uzyskania przychodów wydatków inwestycyjnych: W podatkowej księdze przychodów i rozchodów za Skarżący ujął wydatki na rzecz G P.. Z I.Z. – K., E Sp. z o.o., n, E M.W.. Organ stwierdził, że wskazane wydatki dotyczą dwóch inwestycji: hali produkcyjno- magazynowej (w łącznej kwocie 52.500,80 zł) oraz lokalu użytkowego (w łącznej kwocie 178.700,00 zł). Powołując się na art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych organ stwierdził, iż ww. wydatki dotyczyły budowy środka trwałego w związku z tym nie stanowią kosztów uzyskania przychodów roku 2012 lecz powiększają wartość początkową środków trwałych tj. hali produkcyjno-magazynowej oraz lokalu użytkowego. Nadto organ stwierdził zawyżenie kosztów uzyskania przychodu o kwotę 4.657,50 zł z tytułu ustalenia błędnej wartości początkowej lokalu użytkowego oraz zawyżenie kosztów uzyskania przychodu o kwotę 28.625,46 zł z tytułu ustalenia błędnej wartości początkowej pojazdu [...] oraz zaniżenie o kwotę 1.180,41 zł z tytułu podatku VAT niepodlegającego odliczeniu. Mając na uwadze stwierdzone nieprawidłowości organ pierwszej instancji, na podstawie art. 193 § 4 Ordynacji podatkowej w protokole badania ksiąg z dnia [...] listopada 2016 r. uznał podatkową księgę przychodów i rozchodów za 2012 r. za nierzetelną i nie uznał, za dowód tego, co wynikało z zawartych w niej zapisów. Organ stwierdził jednak, że zgromadzony materiał dowodowy pozwala na prawidłowe określenie podstawy opodatkowania bez potrzeby jej oszacowania, zgodnie z przepisami art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej. Ustalenia organu pierwszej instancji znalazły swoje odzwierciedlenie w decyzji z dnia [...] grudnia 2016 r. na podstawie, której określono Skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. w wysokości 3.256.603,00 zł. Od powyższej decyzji Skarżący wniósł odwołanie wnosząc o jej uchylenie w całości. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów postępowania: art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania w sposób niespójny, a także podważający zaufanie do organu podatkowego, w szczególności poprzez wybiórcze i całkowicie dowolne uwzględnianie materiału dowodowego w postaci faktur zakupu katalizatorów, przy uznaniu za prawidłowa dokumentacji sprzedaży, art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej, polegające na przyjęciu za uzasadnioną, niezgodną ze stanem faktycznym, wysokość dochodu Skarżącego w 2012 r., podczas gdy organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i tym samym uwzględnić koszty nabycia towaru, błąd w ustaleniach faktycznych mający istotny wpływ na treść zaskarżanej decyzji polegający na ustaleniu, że cały towar, który został zakupiony u zagranicznych dostawców nie stanowił kosztów uzyskania przychodu, podczas gdy towar ten został później zbyty w celu uzyskania przychodu, którego nie zakwestionowano. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania decyzją z dnia [...] marca 2017 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji, podzielając jego argumentacje. Od powyższej decyzji Skarżący wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w której zarzucił naruszenie przepisów postępowania: - art. 121 w związku z art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez prowadzenie postępowania w sposób niespójny, a także podważający zaufanie do organu podatkowego, w szczególności poprzez wybiórcze i całkowicie dowolne uwzględnianie materiału dowodowego w postaci faktur zakupu katalizatorów, przy uznaniu za prawidłowa dokumentacji sprzedaży, - art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, iż ciężar dowodzenia określonych faktów spoczywa na podatniku i w niniejszej sprawie Skarżący winien przedłożyć dokumentację określającą koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu, podczas gdy to organ podatkowy obowiązany jest zebrać cały materiał dowodowy, w szczególności szacunkowo określić przedmiotowe koszty uzyskania przychodu, a nie jak to zostało to poczynione w zaskarżonej decyzji całkowicie je pominąć, - art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej, polegające na przyjęciu za uzasadnioną, niezgodną ze stanem faktycznym, wysokość dochodu K.S. w 2012 r., podczas gdy organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i tym samym uwzględnić koszty nabycia towaru, - art. 23 § 1 pkt. 1 i 2 Ordynacji podatkowej, poprzez jego nie zastosowanie w niniejszej sprawie w niniejszej sprawie i odstąpienie od szacowania kosztów poniesionych na zakup towaru, ze sprzedaży którego skarżący uzyskał przychód stanowiący podstawę do wymiaru podatku dochodowego, - błąd w ustaleniach faktycznych mający istotny wpływ na treść zaskarżanej decyzji polegający na ustaleniu, iż cały towar, który został zakupiony u zagranicznych dostawców nie stanowił kosztów uzyskania przychodu, podczas gdy towar ten został później zbyty w celu uzyskania przychodu, którego nie zakwestionowano. Wskazując na powyższe zarzuty wniesiono o uchylenie decyzji organów obu instancji w całości oraz o zasądzenie kosztów postepowania. W uzasadnieniu skargi Skarżący zarzuca, iż zarówno organ I jak i II instancji nie ustosunkował się należycie do materiałów zebranych w niniejszej sprawie. Ocena materiału dowodowego została przeprowadzona w sposób zupełnie dowolny. Organ nie kwestionując przychodów zakwestionował dokumenty potwierdzające zakup towaru, który następnie posłużył do wytworzenia przychodu. W ocenie Skarżącego stanowisko organu jest całkowicie nielogiczne. Z jednej strony podważa się koszty zakupu towaru, ale nie podważa przychodu, który powstał w wyniku jego dalszej sprzedaży. Organ podatkowy przyjął zupełną fikcję, która nie może zaistnieć w rzeczywistości. Zupełnie pominięto, iż powinien dążyć do ustalenia prawdy obiektywnej, czemu wprost zaprzecza zaskarżona decyzja. Wskazuje, że zasadne jest pytanie, w jaki sposób Skarżący pozyskał towar, który odsprzedawał swoim kontrahentom. Kierując się tokiem rozumowania organu, wydaje się, iż albo otrzymał go w sposób nieodpłatny albo w sposób bezprawny, a na pewno w sposób, który nie spowodował powstania kosztów. Takie stanowisko jest w sposób oczywisty błędne. Podniósł, że całokształt materiału dowodowego potwierdza fakt poniesienia kosztów na zakup towaru, albowiem jego sprzedaż stanowi podstawę do ustalenia podatku przez organ. Z zasad logiki wynika, iż aby coś sprzedać należy to uprzednio pozyskać, co w niniejszej sprawie miało miejsce poprzez odpłatne nabycie. W sytuacji uznania nierzetelności faktur potwierdzających zakup towaru, organ miał możliwość szacowania co wynika z art. 23 § 1 Ordynacji podatkowej. Niechęć organu do korzystania z tej instytucji wynika wyłącznie z tego, że konsekwencją szacowania byłaby konieczność ustalenia zobowiązania podatkowego w znacznie niższej kwocie, niż to uczyniono. W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest uzasadniona. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1066 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów, wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) – zwanej P.p.s.a., sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z powyższym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub ewentualnie ustalenie, że decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c, pkt 2 P.p.s.a.). Wskazać przy tym należy, że stosownie do art. 134 § 1 P.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że Sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy określony zarzut nie został w skardze podniesiony. Rozpoznając skargę w świetle powołanych wyżej kryteriów należało uznać, że skarga jest niezasadna, ponieważ zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Sąd za bezzasadne uznał wszystkie zarzuty skargi. Podkreślić należy, że organy podatkowe przeprowadziły rzetelne i skrupulatne postepowanie dowodowe. W toku postepowania zgromadzony został obszerny materiał dowodowy, który poddany został wszechstronnej i wyczerpującej analizie. Wnioski wyprowadzone z tej analizy są logiczne i spójne. Tym samym stwierdzić należy, że organy podatkowe przeprowadziły postępowanie podatkowe w zgodzie z zasadami ogólnymi wyrażonymi w Ordynacji podatkowej, w szczególności z art. 120, 121, 122, 123, 180 i 191 Ordynacji podatkowej. Uzasadnienia decyzji organów obu instancji spełniają wymogi określone w art. 210 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej, zawierają bowiem wskazanie faktów, które organy uznały za udowodnione, dowodów, którym dały wiarę, oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówiły wiarygodności. Uzasadnienie prawne zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Sąd nie znalazł w postępowaniu organów podatkowych uchybień, które winny zostać wzięte pod uwagę z urzędu. Przypomnieć wypada, że stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Tym samym nie każdy zatem wydatek poniesiony przez podatnika może być uznany za koszt uzyskania przychodów. Aby uznać określony wydatek za koszt uzyskania przychodów konieczne jest zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego. Na gruncie niniejszej sprawy było to nabycie konkretnego towaru u konkretnego sprzedawcy, za określoną w umowie cenę, a także prawidłowe (zgodne z rzeczywistością) udokumentowanie tej operacji. Wskazać również należy, że zasada wyrażona w art. 187 Ordynacji podatkowej, nakazuje organowi podatkowemu zebranie i w wyczerpujący sposób, rozpatrzenie materiału dowodowego. Materiał dowodowy jest zupełny, jeśli zebrano i rozpatrzono wszystkie zgromadzone dowody, a udowodniony stan faktyczny stanowi pełną, spójną i logiczną całość. Organy podatkowe, gromadząc i oceniając dowody w sprawie, przeprowadzić muszą określone rozumowanie oraz wyciągnąć wnioski dotyczące stanu faktycznego sprawy. Pozwala na to zasada swobodnej oceny dowodów przewidziana w art. 191 Ordynacji podatkowej, z której wynika, że organy podatkowe oceniają na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Jednocześnie art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej nakłada na organy podatkowe ciężar dowodzenia określonych faktów. Rację mają jednak organy podatkowe, że nie zwalnia to jednak podatnika od współudziału w realizacji tego obowiązku, z uwagi na to, że sam organ nie zawsze będzie mógł wyjaśnić wszystkie, istotne dla ustalenia stanu faktycznego okoliczności. Dlatego też jeżeli podatnik powołuje się w trakcie postępowania na określone okoliczności faktyczne, to jest zobowiązana przedstawić organom materiał dowodowy potwierdzający te okoliczności. Przepis art. 187 § 1 nie może być wykorzystywany do przerzucenia na organy podatkowe ciężaru gromadzenia dokumentów i dowodzenia faktów, w oparciu o które podatnik wywodzi dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli Skarżący podnosił w niniejszej sprawie, że faktycznie poniósł koszty zakupu towaru, to ciężar dowodu i inicjatywa we wskazywaniu środków dowodowych przechodzi również na niego i to on winien w sposób wiarygodny wykazać, iż spełnione zostały przesłanki z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ocenie Sądu zasadne jest stanowisko organów podatkowych stwierdzające, że Skarżący nie uprawdopodobnił, że poniósł wydatki na nabycie spornych towarów. Podkreślić należy, iż zakwalifikowanie wydatku do kosztów uzyskania przychodów zależy od oceny charakteru danego wydatku w oparciu o wyżej przytoczony przepis art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wykładnia gramatyczna użytego przez ustawodawcę pojęcia "koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów" oznacza, że podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Z powyższego wynikają dwie konstatacje, a mianowicie, że to na podatniku, zgodnie z powszechnie stosowaną na gruncie prawa polskiego zasadą, jako na osobie wywodzącej z określonych faktów skutki prawne spoczywa ciężar ich udowodnienia oraz, że warunkiem odliczenia wydatków od przychodu jest udokumentowanie faktu poniesienia wydatku w sposób niebudzący wątpliwości. Z niespornych ustaleń faktycznych w niniejszej sprawie wynika, że organ kontroli skarbowej, za pośrednictwem Biura Wymiany Informacji Podatkowych, zwrócił się do włoskiej, niemieckiej i belgijskiej administracji podatkowej o ustalenie, czy K.S. za pośrednictwem A.G., M.S. lub osobiście nabył katalizatory od osób wskazanych jako sprzedawcy, w umowach zawartych we Włoszech, Niemczech i Belgii. Z udzielonych odpowiedzi wynikało, że dane wskazane na umowach nie pozwalają na zidentyfikowanie osób. Natomiast w wyniku przeprowadzonej kontroli zostało ustalone, że C.M. nie miał żadnych relacji z polskimi obywatelami oraz nie rozpoznał podpisów na 15 kontraktach, które zostały mu okazane. Tym samym zasadnie organy podatkowe z kosztów uzyskania przychodu wyłączył kwotę 15.540.529,69 zł dotyczącą zakupu katalizatorów udokumentowanego umowami zawartymi w imieniu Skarżącego przez M.S. i A.G. z cudzoziemcami. Zaewidencjonowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów sporne wydatki zostały udokumentowane umowami, które okazały się nierzetelne. Na ich podstawie nie można zidentyfikować strony transakcji a tym samym dokonać weryfikacji sprzedaży katalizatorów. Skarżący nie wskazał innego źródła nabycia towaru ani nie przedłożył żadnych innych dowodów zawarcia zakwestionowanych transakcji. Zdaniem Sądu zarzut braku oszacowania kosztów uzyskania przychodów (wydatków na nabycie katalizatorów) jest całkowicie niezasadny. Oszacowanie podstawy opodatkowania lub jednego z jej elementów mających wpływ na jej wysokość jest instytucją wyjątkową i nie może być traktowane jako środek prowadzący do weryfikacji wiarygodności i mocy dowodowej ksiąg podatkowych. Szacowanie może nastąpić wyłącznie w warunkach i na zasadach określonych w art. 23 i art. 193 Ordynacji podatkowej. W sytuacji, gdy w konkretnej sprawie istnieją inne dowody potwierdzające poniesienie wydatku lub podatnik uprawdopodobni, że poniósł koszty, dopuszczalne jest szacowanie kosztów uzyskania przychodów. Jednak samo twierdzenie podatnika, że wydatek miała miejsce, nie może stanowić podstawy do oszacowania kosztów uzyskania przychodów. W toku całego postępowania kontrolnego Skarżący nie przedłożył żadnych wiarygodnych dowodów potwierdzających lub choćby uprawdopodabniających nabycie spornych katalizatorów. Samo posiadanie katalizatorów i późniejsza ich sprzedaż nie dowodzi faktu poniesienia wydatku na ich nabycie. Zwłaszcza, że na gruncie niniejszej sprawy, dokumenty przedłożone przez Skarżącego okazały się niezgodne z rzeczywistością. Ich weryfikacja doprowadziła organy podatkowe do zasadnego wniosku, iż nie mogą one stanowić podstawy do uznania wynikających z nich wydatków za koszt uzyskania przychodów. Skarżący o czym już była mowa, nie zaoferował organom innych dowodów potwierdzających poniesienie wydatków na nabycie katalizatorów. Z zebranego w sprawie materiału dowodowego, w tym z czynności sprawdzających u kontrahentów Skarżącego wynika, że zaewidencjonowane w podatkowej księdze transakcje (z wyjątkiem transakcji udokumentowanych umowami zawartymi w Niemczech, we Włoszech i w Belgii), były jedynymi transakcjami przeprowadzonymi w kontrolowanym okresie przez kontrahentów ze Skarżącym. Skoro, jak twierdzi Skarżący, sporny towar był zakupiony od innych dostawców krajowych lub zagranicznych, to Skarżący mógł ich wskazać. Za niezasadny uznał Sąd zarzut nie podjął przez organy podatkowe starania aby przesłuchać sprzedawców, od których Skarżący kupował towar. Podkreślić należy, że wbrew twierdzeniom zawartym w skardze kwestionowane wydatki nie były udokumentowane fakturami VAT a umowami sprzedaży zawartymi z obcokrajowcami. Zasadne były wątpliwości organów, że umowy te zawarte zostały z osobami fizycznymi nie prowadzącymi działalności gospodarczej na bardzo duże kwoty. Organ kontroli skarbowej podjął próbę przesłuchania osób, których dane figurowały na umowach. Obywatel włoski zakwestionował przedłożone mu umowy oraz oświadczył, że nie zawierał żadnych transakcji. W przypadku pozostałych osób odpowiednie administracje podatkowe nie były w stanie przeprowadzić czynności ze względu na fikcyjne dane osobowe widniejące na umowach. Tym samym, skoro dane osób zawarte na umowach okazały się fikcyjne i nie dało się ustalić faktycznego miejsca ich pobytu a nawet potwierdzić ich tożsamości, to nie można zasadnie zarzucić organom podatkowym braku przesłuchania tych osób. Podkreślić należy, że tutejszy Sąd w podobnych sprawach wyrokami z: 13 stycznia 2016 r. sygn. akt I SA/Go 250/15 oddalił skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] marca 2015 r. w przedmiocie podatku dochodowego za 2009 r., wyrokiem z dnia 3 marca 2016 r. sygn. akt I SA/Go 466/15 oddalił skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] września 2015 r. w przedmiocie podatku dochodowego za 2010 r. oraz wyrokiem z dnia 18 maja 2016 r. sygn. akt I SA/Go 66/16 oddalił skargę Skarżącego na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2015 r. w przedmiocie podatku dochodowego za 2011 r. Ostatecznie stwierdzić należy, że w sytuacji, jaka zaistniała w niniejszej sprawie, nie było zatem podstaw, aby wydatki takie (na nabycie katalizatorów) mogły podlegać oszacowaniu, jako stanowiący element podstawy opodatkowania koszt uzyskania przychodów. Ustalony w sprawie stan faktyczny nie obligował organu podatkowego do dokonania szacunku kosztów uzyskania przychodów, a prezentowane przez stronę skarżącą kwestii dotyczącej oszacowania podstawy opodatkowania uznać należy za nieprawidłowe. Z tych też przyczyn oraz na podstawie art. 151 P.p.s.a. Sąd oddalił skargę jako niezasadną.