I SA/Go 225/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Rennert Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska (spr.) Sędzia WSA Jacek Niedzielski Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Baczuń po rozpoznaniu w dniu 4 lipca 2013 r. na rozprawie sprawy ze skargi U.S. – M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów oddala skargę. Decyzją z dnia [...] lutego 2013r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] grudnia 2012 r. Decyzja organu I instancji ustalała skarżącej U.S. - M. zobowiązanie podatkowe w kwocie 35.317 zł. z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. Decyzję wydano w następującym stanie faktycznym: W dniu [...] grudnia 2006r. skarżąca U.S. – M. dokonała zakupu lokalu mieszalnego wraz z garażem przy ul. [...] za cenę 80.000 zł., co potwierdza zawarta w formie aktu notarialnego umowa sprzedaży: Rep. A nr [...]. W związku z faktem, że wydatek ten znacznie przekraczał wykazywane przez skarżącą w zeznaniach rocznych dochody, Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia [...] grudnia 2011r. wszczął wobec niej postępowanie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2006r. Wydatki roku podatkowego organ I instancji ustalił na łączną kwotę 98.895,71 zł, w tym: - zakup lokalu mieszkalnego wraz z kosztami notarialnymi 83.012,68 zł, - zapłata kartą za towary zgodnie z rachunkiem bankowym 1.373.34 zł. - pobrane odsetki, prowizje i opłaty bankowe 109.69 zł. - zwrot środków J.S. wg pisma strony z dnia [...].10.2012r. 10.000.00zł - wydatki związane z utrzymaniem na studiach 3.300,00 zł. Skarżąca wskazała, że źródłem pokrycia poniesionych w 2006r. wydatków były: oszczędności zgromadzone z tytułu zatrudnienia w gospodzie rodziców w [...] a także darowizny otrzymane od rodziców tj. B. i J.S. oraz innych członków tj.: E.N. (siostry matki), L.N. (siostry matki), M.S. (brata ojca), M.S. (babci) F.Ł. (dziadka), I.Ł. (babci), w łącznej kwocie 70.013 zł., na co zostały przedstawione stosowne umowy darowizn. Po analizie przychodów i wydatków skarżącej za lata poprzednie organ ustalił, że na dzień [...] stycznia 2006r. oprócz środków posiadanych w systemie bankowym w wys. 869,50 zł. mogła zgromadzić oszczędności w kwocie 8.793,43 zł. Celem weryfikacji okoliczności otrzymania przez stronę darowizn, zostali przesłuchani w charakterze świadków wskazani darczyńcy, jednak za wiarygodną uznał jedynie okoliczność przekazania darowizn przez rodziców skarżącej. Darowiznom od pozostałych członków rodziny odmówił natomiast wiarygodności, wskazując na okoliczności przeczące ich przekazaniu. W związku z powyższym, organ I instancji ustalił źródła pokrycia wydatków na łączną kwotę 51.806,27 zł, w tym: - przychód netto z tytułu zatrudnienia 1 .321,82 zł. - przychód z zasiłku dla bezrobotnych 3.546,69 zł. - zasiłek rodzinny wypłacony przez MOPS 536,00 zł. - saldo początkowe rachunku bankowego na dzień [...].01.2006r. 869,50 zł - dopisane odsetki 0,35 zł - środki na rachunku bankowym na dzień [...].12.2006r. 44,38 zł, - wpływ środków od J.M. 1. 100,00 zł. - wpływ środków od J.S. 12.800.00 zł. - zwrot za towar 127.50 zł. - zwrot nadpłaty wg PIT-37 za 2005r. 92,60 zł, - darowizny otrzymane od rodziców 19.274.00 zł. - zwrot od rodziców kosztów utrzymania na studiach 3.300,00 zł. - oszczędności z lat poprzednich 8.793.43 zł. W oparciu o w/w ustalenia Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...] grudnia 2012r. nr [...] ustalił skarżącej U.S. – M. zobowiązanie na kwotę 35.317,00 zł z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. Od wskazanej decyzji skarżąca złożyła odwołanie wnosząc o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. Zaskarżonej decyzji zarzucono obrazę: - art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez dowolną ocenę zebranego materiału dowodowego przede wszystkim zeznań świadków w osobach pozostałych członków rodziny (poza rodzicami skarżącej) oraz umów zawartych między nimi a stroną, bez oparcia się w tym zakresie przez organ o inne dowody, lecz tylko na własnym uznaniu organu; - art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez stosowanie pozaprawnych kryteriów podejmowania decyzji, takich jak racjonalność ekonomiczna decyzji podatników, podczas gdy każdy akt władczej ingerencji państwa powinien być oparty na konkretnym przepisie prawa. Decyzją z dnia [...] lutego 2013r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu za niewiarygodną uznał okoliczność przekazania skarżącej przez członków rodziny (poza rodzicami) tytułem darowizn kwoty 50.739 zł. Zaznaczył, że otrzymanie darowizn tj. rzeczywistą realizację umów należy udowodnić lub co najmniej uprawdopodobnić, czego strona nie uczyniła. Tymczasem w sprawie brak takich dowodów jak np. historii rachunków bankowych, które dokumentowałyby przekazanie środków w drodze przelewu bankowego, przekazów pocztowych czy dowodów wypłat kwot odpowiadających kwotom darowizn z kont bankowych darczyńców, lub dowodów wpłat darowanych rzekomo środków na rachunek obdarowanej. Jednocześnie zarówno rzekomi darczyńcy, jak i obdarowana dysponowali kontami bankowymi. O racjonalności przechowywania środków w domu nie przesądza – zdanie organu odwoławczego - podeszły wiek niektórych z darczyńców (dziadków skarżącej), który miałby powodować nieufność do systemu bankowego. Wręcz przeciwne, doświadczenie życiowe tych osób winno skłaniać je do lokowania środków w systemie bankowym, celem ochrony przez utratą realnej wartości. Podkreślił, że o przekazaniu darowizn nie przesądzają zarówno zeznania świadków jak i umowy darowizn. Swobodnie dokonana ocena tych dowodów nie potwierdza bowiem tej okoliczności. W świetle braku bezsprzecznych dowodów, organ weryfikując ich wiarygodność jest nie tylko uprawniony ale i zobowiązany do oparcia się na zasadach logiki i doświadczenia życiowego, które niewątpliwie przeczą obdarowaniu dalszych członków rodziny, z pominięciem osób najbliższych, tj. własnych dzieci, zwłaszcza w przypadku nie najlepszej sytuacji finansowej danego darczyńcy. Za nieprawdopodobne uznał także, aby zamiar zakupu mieszkania przez skarżącą, spowodował odzew w dalszej rodzinie, która bezwarunkowo przekazała wielotysięczne darowizny. Trudno jest dać wiarę, aby członkowie rodziny przekazali darowizny siostrzenicy /bratanicy, która nie znajdowała się w trudnej życiowo sytuacji. Podobnie odniósł się do rzekomych darowizn od dziadków. Ponadto zdecydowana większość z przesłuchanych darczyńców (poza M.S.) zeznało, iż zaciągało kredyty i pożyczki, co niewątpliwie podważa okoliczność dysponowania oszczędnościami. Jak wskazał, L.N. w 2002r. wraz z mężem zaciągnęła kredyt inwestycyjny w wys. 50.000 zł na 30 lat, który w części został wydatkowany na cele konsumpcyjne i spłacony następnie poprzez kolejny kredyt konsolidacyjny. Także zakup samochodu oraz mieszkania był na raty. Ponadto, mieli dwoje dzieci (ur. w 1986 i 1988r.), które nie posiadały żadnego majątku. Zatem przeznaczenie kredytu inwestycyjnego na cele konsumpcyjne, późniejsze zaciągnięcie kredytu konsolidacyjnego, zakup dóbr na raty, przeczy – jak podkreślił - posiadaniu przez małżeństwo N. w 2006r. oszczędności w wys. 10.000, z których to ponad 7.000 miało być darowane U.S.. Uznał, że również niemożliwym jest, aby E.N. przekazała darowiznę siostrzenicy. W/w zeznała bowiem, że z mężem w latach 2002-2006 zaciągnęła 2-3 kredyty na cele konsumpcyjne po ok. 10.000 zł, ze spłatą na 3-5 lat. Także zakup samochodu sfinansowali kredytem. Natomiast darowizna dla siostrzenicy miała pochodzić z oszczędności z 13-tych pensji. Zatem w sytuacji, kiedy w rodzinie E.N. brakowało środków na cele konsumpcyjne, trudno przyjąć w ocenie organu, że zaoszczędzone pieniądze przekazała niezwłocznie skarżącej. Organ odwoławczy wskazał, że nie przesłuchano kolejnego darczyńcy w osobie M.S., gdyż ten zmarł. Tymczasem jego żona G.S., nie posiadała wiedzy na temat przekazanej przez męża darowizny. Mimo to – jak podkreślił - organ I instancji ustalił, że M.S. osiągał niewysokie dochody z tytułu zatrudnienia, a w końcu 2006r. zaczął uzyskiwać świadczenia rentowe. Był również ojcem 2 synów (ur. w 1982 i 1985r.) którzy nie byli usamodzielnieni i osiągali wyjątkowo niskie dochody. Powyższe zdaniem organu przeczy przekazaniu darowizny bratanicy. Również dochody M.S. (babci skarżącej) zdaniem organu nie potwierdzają rzekomej darowizny. Mające pochodzić z początku lat 90-ty ubiegłego wieku środki pieniężne, kiedy to żył jeszcze mąż darczyńcy okazały się niewysokie, np. za 1995r. były znacznie niższe od kwoty deklarowanej darowizny, a także od statystycznych kosztów utrzymania emerytów. Zatem środki pieniężne musiałby pochodzić z lat, kiedy w obiegu były tzw. stare złote. M.S. nie przechowywała ich jednak w banku, nie wspomniała także o wymianie na nowe złote, co oznaczałoby całkowitą utratę ich wartości. Ponadto zeznała, że pieniądze darowała wnuczce z woli zmarłego męża. W ocenie organu trudno dać wiarę, żeby wola zmarłego sprowadzała się do pominięcia własnych dzieci czy też innych wnuków. Za niewiarygodne organ uznał także darowizny od dziadków skarżącej tj. F. i I.Ł.. Jak zaznaczył, świadczą o tym chociażby sprzeczności w ich zeznaniach. I.Ł. zeznała o posiadaniu gotówki w kwocie ok. 18.000 zł i o odrębnym przekazaniu przez każdego z nich po 9.000 zł wnuczce U.. Natomiast F.Ł. zeznał, że kwota jaką oboje małżonkowie dysponowali to ok. 9.000 zł i te pieniądze wspólnie darowali wnuczce, by następnie stwierdzić, że te pieniądze przekazał tylko od siebie. Nadto za nieprawdopodobne uznał, żeby w sytuacji, gdy emerytury wpływały na konto bankowe, ewentualne nadwyżki po poniesieniu kosztów utrzymania wypłacali i przechowywali w domu. W/w zgodnie zeznali również, że w 2007 lub 2008r. zaciągnęli kredyt na zakup blachodachówki na pokrycie dachu budynku mieszkalnego. Zwrócił uwagę, że w przypadku wszystkich darowizn, kwoty darowane odpowiadały dokładnie maksymalnej kwocie zwolnionej od podatku. Podkreślił, że zgromadzone dowody tj. pisemne umowy oraz zeznania rzekomych darczyńców oceniono w powiązaniu z pozostałym materiałem dowodowym oraz w zgodzie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Zaznaczył przy tym, że umowy darowizn to dokumenty prywatne nie korzystające z domniemania rzetelności tj. zgodności ich zapisów z rzeczywistością. Podlegają weryfikacji organu podatkowego, która w niniejszym postępowaniu okazała się niekorzystna dla skarżącej. Wskazując na poszczególne zeznania, nie zgodził się również z twierdzeniem, iż trudno jest oddzielić w uzasadnieniu decyzji organu I instancji, gdzie kończy się przytaczanie zeznań świadków, a zaczyna ocena ich wiarygodności. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim skarżąca wniosła o uchylenie decyzji obu instancji zarzucając naruszenie: - § 2 ust. 2 Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wzoru zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych z dnia 18 grudnia 2006 r. (Dz.U. Nr 243, poz. 1762) poprzez stwierdzenie, że skarżąca nie udowodniła otrzymania darowizn dokumentem przelewu bankowego, podczas gdy wymóg ten został wprowadzony w/w rozporządzeniem wchodzącym w życie z dniem 1 stycznia 2007r., a zatem nie obowiązywał w chwili dokonywania przedmiotowych darowizn na jej rzecz; - art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez dowolną, a nie swobodną ocenę zgromadzonego materiału dowodowego, przede wszystkim w postaci zeznań świadków E.N., L.N., I.Ł., F.Ł., M.S. i G.S. oraz umów zawartych między nimi a skarżącą w ten sposób, że organ nie dając wiary tym dowodom oparł się nie na innych dowodach, ale na własnym uznaniu; - art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez stosowanie pozaprawnych kryteriów podejmowania decyzji, takich jak racjonalność ekonomiczna decyzji podatników, podczas gdy każdy akt władczej ingerencji państwa powinien być oparty na konkretnym przepisie prawa. Odnosząc się do stwierdzenia organu, że skarżąca nie udowodniła rzeczywistej realizacji umów podkreśliła, że w 2006 r. nie obowiązywały żadne wymogi formalne co do tego, w jaki sposób darowizna ma zostać wykonana. Dopiero bowiem z dniem 1 stycznia 2007 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie wzoru zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych, zgodnie z którym podatnik jest obowiązany określić dane dotyczące sposobu przekazania środków pieniężnych. Podkreśliła, że umowy darowizny i zeznania świadków w pełni potwierdzają okoliczność otrzymania sześciu darowizn. Tymczasem organy do dokumentów w postaci umów darowizn zawartych przez skarżącą z E.N., L.N., I.Ł., F.Ł., M.S., M.S. się nie odniósł się w ogóle, nie dając im jednocześnie wiary. Nie zgodziła się z argumentacją organów, że świadkowie mając własne dzieci, powinni w pierwsze kolejności je obdarować. Także fakt, że darczyńcy byli kredytobiorcami, nie oznacza, że nie mogli darować uprzednio zgromadzonych oszczędności. Z uwagi na podeszły wiek darczyńców oraz nieufność do sytemu bankowego, za w pełni racjonalną uznała okoliczność przechowywania środków pieniężnych w domu w sytuacji, gdy posiadali oni konta bankowe. Również fakt, że darowizny odpowiadają kwotom wolnym od podatku nie może być - zdaniem strony skarżącej – okolicznością obciążającą. Konkludując stwierdziła, że dokonana przez organy podatkowe ocena zgromadzonego materiału dowodowego nosi znamiona dowolności. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z treścią art. 30 ust. 1 pkt 7 zryczałtowany podatek dochodowy z nie ujawnionych źródeł przychodu lub nie znajdujący pokrycia w ujawnionych źródłach znajdujących pokrycie w ujawnionych źródłach pobiera się w wysokości 75% dochodu. Podatek od dochodów nieujawnionych stanowi nadzwyczajną reakcję ustawodawcy na zjawisko zatajania uzyskiwanych przez podatnika przychodów, a wysoka stawka tego podatku pełni dwie funkcje: rekompensacyjną i prewencyjną. Umożliwia ona bowiem odzyskanie przez państwo podatku nieziszczonego na zasadach ogólnych i należnych odsetek za zwłokę oraz pokrycie kosztów prowadzonych postępowań. Poza tym ma zniechęcić do ukrywania dochodów czy też zaniżania dochodów. W niniejszej sprawie wysokość wydatków jakie strona poniosła w 2006 r. nie jest sporna. Wydatki te zostały ustalone w wysokości 98.895,71 zł. Wysokość wydatków została ustalona w oparciu o wyjaśnienia strony, akt notarialny, wyciągi z rachunku bankowego. Z zeznań podatkowych skarżącej którymi dysponował organ podatkowy wynikało, że skarżąca w 2004r. uzyskała dochód w wysokości 4.944 zł, w 2005 r. 7.974,80 zł, a w 2006 r. 5.791,10 zł. Nie ulega wątpliwości, że organy z zachowaniem wszelkich zasad postępowania wykazały wysokość dochodów skarżącej nie znajdującą pokrycia w ujawnionych źródłach i do nich zastosowały przepis art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W toku postępowania organy podatkowe przeprowadziły analizę przychodów i wydatków skarżącej za lata poprzedzające 2006r. W konsekwencji tej analizy organy ustaliły, że skarżąca na 1 stycznia 2006r. oprócz środków posiadanych w systemie bankowym w wysokości 869,50 zł mogła zgromadzić oszczędności w kwocie 8.793,43 zł. Organ ustalił źródła pokrycia wydatków na łączną kwotę 51.806,27 zł w tym darowiznę otrzymaną od rodziców w wysokości 19.274 zł. Spór w sprawie sprowadza do ustalenia czy miały miejsce darowizny na kwotę 50.739 zł od członków rodziny tj.: E.N. (siostry matki), L.N. (siostry matki), I.Ł. (babci), F.Ł. (dziadka), M.S. (babci), M.S. (brat ojca). Strona wskazała, że darowizny te udzielone zostały w kwotach wolnych od opodatkowania podatkiem od darowizny. W ocenie Sądu, organy w prawidłowy sposób oceniły materiał dowodowy w sprawie. Zeznania świadków i przedłożone umowy darowizny podlegały ocenie przede wszystkim pod kątem możliwości finansowych, sytuacji majątkowej darczyńców z uwzględnieniem sytuacji w jakiej znajdowała się skarżąca oraz jej rodzice. Przedłożenie umów darowizn i zeznania w charakterze świadków wskazanych darczyńców o ich przekazaniu w okolicznościach niniejszej sprawy są niewystarczające do przyjęcia, że darowizny rzeczywiście miały miejsce. Dokonanej przez organy ocenie nie można zarzucić dowolności czy też przekroczenia zasady swobodnej oceny dowodów. Nie ma żadnych dowodów na faktyczne wykonanie zakwestionowanych przez organy umów darowizn. Wykonania tych umów nie potwierdzały żadne dokumenty bankowe- historia wyciągów bankowych zarówno skarżącej jak i domniemanych darczyńców, brak przekazów pocztowych itp. Należy podkreślić, że organy w toku postępowania nie ograniczyły się tylko do badania czy takie dowody istniał. Ocena przedłożonych umów darowizn dokonana została przede wszystkim w kontekście ich sytuacji majątkowej i życiowej darczyńców jak i samej skarżącej. To że nie obowiązywały w 2006 r. formalne wymogi co do sposobu wykonania darowizny nie oznacza, że organ ma obowiązek uznać wykonanie darowizny na podstawie samej umowy czy zeznania świadków, bez badania rzeczywistej możliwości jej wykonania. Niezasadny jest więc zarzut naruszenia przepisu § 2 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wzoru zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych z dnia 18 grudnia 2006 r. Wskazywani przez skarżącą darczyńcy uzyskiwali niewysokie dochody. Wysokość dochodów darczyńców ustalona została na podstawie ich zeznań podatkowych. Darczyńcy nie posiadali dowodów na posiadane oszczędności pomimo, że posiadali rachunki bankowe. Nadto darczyńcy zaciągali kredyty nawet na cele konsumpcyjne, mieli na utrzymaniu własne dzieci. W takich okolicznościach – mając na uwadze doświadczenie życiowe i logikę – trudno uznać za wiarygodne przedkładanie potrzeb skarżącej nad własne potrzeby i potrzeby swoich dzieci (innych wnuków) w sytuacji gdy skarżąca nie znajdowała się w trudnej życiowo sytuacji. Z drugiej strony oprócz gołosłownych twierdzeń, że darowizny zostały wykonane, brak jest wiarygodnego dowodu jej wykonania, ba nawet brak wiarygodnego dowodu, że darczyńcy dysponowali jakimikolwiek oszczędnościami, które rzekomo przekazali skarżącej. Ponadto darowizny te nie były związane z żadnymi zwyczajowymi sytuacjami jak na przykład ślub. Skarżąca otrzymywała duże wsparcie od rodziców, którzy ją i jej syna w zasadzie utrzymywali, łożyli na jej studia, mieli dobrą sytuację majątkową, a nadto byli w stanie sfinansować skarżącej zakup mieszkania. Powyższe wynika z zeznań rodziców skarżącej. Ojciec skarżącej wskazał, że z środków którymi dysponował z żoną przekazał kwotę 60 tys. złotych za zakup mieszkania skarżącej, kwotę tą jednak córka mu zwróciła. Ojciec skarżącej w 2006r. uzyskiwał dochody z emerytury wypłacanej przez Wojskowe Biuro Emerytalne, ponadto był zatrudniony w Państwowej Szkole Muzycznej, matka skarżącej prowadziła działalność gospodarczą w zakresie gastronomii. Powyższe świadczy o dobrej sytuacji majątkowej rodziców skarżącej w porównaniu z sytuacją majątkową wskazywanych darczyńców. Z uwagi na powyższe zgodzić się należy z twierdzeniem organu, że niewiarygodnym jest, iż sam zamiar zakupu mieszkania przez młodą, uczącą się osobę, znajdującą się pod opieką swoich rodziców, o nieustabilizowanej jeszcze drodze życiowej, spowodował odzew w dalszej rodzinie (ciotek, wujka) w postaci bezwarunkowego przekazania wielotysięcznych darowizn (każdy w dokładnej co do złotówki wysokości kwoty wolnej od podatku). Świadkowie zeznali, że darowizny udzielone zostały w gotówce, a oszczędności przeznaczone na darowiznę przechowywali w domu. L.N. wskazała, że środki przeznaczone na darowiznę pochodziły z dochodów z zatrudnienia, a także mogły pochodzić z kredytu zaciągniętego w 2002r. na budowę budynku na działalność gospodarczą, który to kredyt ostatecznie został wydatkowany tylko na cele konsumpcyjne. Spłata kredytu nastąpiła w 2010 lub 2011 roku poprzez zaciągniecie kredytu konsolidacyjnego. Na utrzymaniu miała dwoje dzieci które nie posiadały żadnego samochodu, nieruchomości, jak również nie otrzymały od rodziny żadnej darowizny. Dokonując oceny możliwości wykonania darowizny przez L.N. należy wskazać, że roczny dochód netto w 2006 r. przez nią uzyskany ze stosunku pracy wyniósł zaledwie kilkaset złotych więcej niż darowizna (dochód z lat poprzedzających 2006r. był jeszcze niższy). Ponadto dzieci wyżej wymienionej będące rówieśnikami skarżącej nie posiadały żadnego majątku. Ponadto zupełnie jest nielogicznym aby środki na darowiznę mogły pochodzić z kredytu zaciągniętego w 2002 r. Wbrew logice byłoby przechowywanie środków z kredytu w domu, poza systemem bankowym (pozbawiając się korzyści np. z odsetek), jednocześnie spłacając go wraz z odsetkami a następnie przekazanie tych środków siostrzenicy w formie darowizny. E.N. zeznała że środki na darowiznę pochodziły z dochodów uzyskiwanych z tytułu zatrudnienia. W latach 2002-2006 zaciągała wraz z mężem 2-3 kredyty bankowe w kwotach po 10.000 zł – 20.000 zł z przeznaczeniem na cele konsumpcyjne. Z dóbr posiada tylko samochód sfinansowany środkami z kredytu, posiada dziecko (ur. 1992r.) które nie posiada samochodu ani nieruchomości, jak również nie otrzymało nigdy darowizny od rodziny. Słusznie organy wskazały, że w takich okolicznościach darowanie skarżącej w 2006 r. kwoty 7.256 zł na zakup mieszkania jest niewiarygodne. Kolejny darczyńca M.S. w 2006r. jak i latach poprzedzających 2006 r. uzyskiwał niewysokie dochody z tytułu zatrudnienia, a pod koniec 2006 r. zaczął uzyskiwać świadczenie rentowe. Posiadał dwóch synów którzy nie posiadali majątku, otrzymywali niewielkie dochody roczne (300-1300 zł). Tym samym również jest niewiarygodnym by udzielił tak znacznej pomocy finansowej swojej bratanicy. Zasadnie więc organ wskazał, że niewiarygodnym jest, że niezbyt zamożne osoby, które miały na utrzymaniu własne dorastające dzieci, przekazały swoje niewielkie oszczędności (trzymane w domu) osobie będącej w dobrej sytuacji materialnej i to w celu jeszcze jej poprawy. Udzielenie wskazanych darowizn nie było powiązane z nadzwyczajnymi okolicznościami w jakich znalazła się skarżąca np. choroba, nieszczęśliwy wypadek czy z jakimiś innymi nieszczęśliwymi zdarzeniami losu. Powyższe odnosi się również do oceny wykonania darowizny przez dziadków skarżącej. Z żadnych okoliczności nie wynika, aby skarżąca była w tak "wyjątkowej" sytuacji czy też z dziadkami łączyła ją "szczególna więź" aby przekazali jej swoje całe wieloletnie oszczędności, pomijając pozostałych wnuków. M.S. (babcia) zeznała, że oszczędności pochodziły z oszczędności z rent wypłaconych przez ZUS do śmierci jej męża tj. do 1995 r. , środki te były od dnia ich zgromadzenia do dnia przekazania darowizny przechowywane w domu, nigdy nie były przechowywane w banku. Słusznie organ nie dał wiary, że skarżąca otrzymała darowiznę od M.S.. Wskazane przez nią środki – 9.637 zł musiałyby być zgromadzone do [...] października 1995r. (data śmierci B.S.). Małżonkowie M. i B.S. w 1995r. uzyskali dochód z renty w łącznej wysokości 5.200 zł. Dziadkowie skarżącej uzyskiwali niewielkie dochody z tytuły renty. Wysokość tych dochodów była znacznie niższa od przeciętnych wydatków związanych z utrzymaniem gospodarstwa domowego w tych latach (np. w 1994 r. przeciętne wydatki z utrzymaniem 2 osobowej rodziny emerytów wyniosły 6.772,80 zł). Małżonkowie B. i M.S. w 1994 r. uzyskali natomiast dochód w wysokości 4.900 zł. Z tego chociażby już względu dochody te nie mogły generować oszczędności pozwalające "zaoszczędzić" kwotę równą prawie dwuletnim dochodom. Ponadto środki te babcia skarżącej musiałaby przechowywać w domu przez 11 lat. Słusznie również organ zwrócił uwagę, że od 1 stycznia 1995 r. nastąpiła reforma wprowadzająca nową walutę. Tak więc poczynione przed 1995 r. oszczędności, skoro nigdy nie były przechowywane w banku musiały zostać wydatkowane przed 1997 r. (kiedy to "stare" złote utraciły wartość). W ocenie Sądu organy również dokonały prawidłowej oceny materiału dowodowego w odniesieniu do twierdzeń strony o otrzymaniu darowizny od dziadków I. i F.Ł.. Wskazali oni, że środki na darowiznę dla wnuczki pochodziły przede wszystkim z zaoszczędzonych przez nich środków pochodzących z ich emerytur. I.Ł. zeznała, że ich emerytury wpływały na rachunek bankowy, a następnie były wypłacane z tego rachunku. Z pobranych z banku środków pozostawała jakaś kwota, która przechowywana była w domu i właśnie zgromadzone w ten sposób oszczędności zostały przekazane wnuczce. F.Ł. zeznał, że zdarzało się, że dokonywał zakupów na raty sprzętu domowego. Ponadto I.Ł. zeznała, że obydwoje darowali w 2006 r. kwotę 18.000 zł tj. po 9.000 zł każde z nich. Natomiast F.Ł. zeznał że w 2006 r. wraz z żoną przekazał wnuczce 9.000 zł. Wskazać należy, że niewiarygodnym jest, a także nie godzi się z zasadami doświadczenia życiowego i logiki, aby osoby posiadające rachunek bankowy, na który wpływają uzyskiwane przez nich środki pieniężne, dysponując w domu nie wydatkowanymi wcześniej środkami pieniężnymi dokonywali dalszych wypłat. Ponadto kwota darowizny dla wnuczki U. na jaką wskazywała I.Ł. w przybliżeniu odpowiadała wysokości wypłaconego małżonkom I. i F.Ł. w 2005 r. świadczenia emerytalnego. Niewiarygodnym jest również, że osoby dysponujące wolnymi środkami przechowywanymi w domu, gromadzonymi bez określonego celu dokonywali zakupu na raty sprzętu gospodarstwa domowego. F.Ł. zeznał, że w domu posiadali oszczędności w wysokości ok. 9.000 zł i te pieniądze przekazali wnuczce, natomiast I.Ł. wskazała, że łącznie dali darowizny 18.000 zł. Przy ocenie zeznań dziadków strony zasadnie organ wskazał, że mieszkali oni w budynku który wymagał remontu, gdyż w 2007 lub 2008r. zaciągnęli kredyt na zakup blachodachówki na pokrycie dachu ich budynku mieszkalnego. Tym samym skoro dziadkowie nabywali sprzęt gospodarstwa domowego na raty, a następnie remontowali dach budynku mieszkalnego finansując ten wydatek środkami pochodzącymi z uzyskanego na ten cel kredytu, to niewiarygodne jest aby dysponowali oni tak znacznymi środkami oszczędności (ponad 18.000 zł) które w całości przekazali wnuczce – wnuczce która nie była w niedostatku. Tym samym zarzuty podnoszone w skardze dotyczące naruszania zasad oceny dowodów poprzez ich dowolną ocenę czy też stosowanie pozaprawnych kryteriów podejmowania decyzji są niezasadne. Mając na względzie powyższe na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd orzekł jak na wstępie.