I SA/Go 325/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Niedzielski (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędzia WSA Barbara Rennert Protokolant Asystent sędziego Katarzyna Kołodziej-Kobierowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 września 2009 r. sprawy ze skargi B.J. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie umorzenia IV raty podatku łącznego zobowiązania pieniężnego za 2008r. wraz z odsetkami za zwłokę uchyla zaskarżoną decyzję. I SA/Go 325/09 U Z A S A D N I E N I E Zaskarżoną decyzją z [...] kwietnia 2009 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy z [...] lutego 2009r. odmawiającą skarżącej B.J. umorzenia IV raty podatku z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego za 2008 r. w łącznej kwocie 54 zł. Rozstrzygnięcia organów podatkowych zapadły na podstawie następującego stanu faktycznego sprawy. Wnioskiem z [...] grudnia 2008 r. skarżąca zwróciła się do Wójta Gminy o umorzenie IV raty podatku z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego za 2008 r. w łącznej kwocie 54 zł., z tego: podatek od nieruchomości - 12 zł: podatek rolny - 42 zł. We wniosku wskazała, że znajduje się w trudnej sytuacji życiowej i finansowej, a co za tym idzie brak jej środków pieniężnych na wywiązanie się z przedmiotowego zobowiązania podatkowego. Jako główną przyczynę tej sytuacji podała, iż jej kontrahent nie wywiązał się ze zobowiązań z tytułu zapłaty ceny sprzedaży za wyprodukowane w przedsiębiorstwie skarżącej, pieczarki. Nadto podniosła, że nie korzysta z zasiłków rodzinnych, ani kredytu suszowego gdyż nie jest płatnikiem składek na ubezpieczenie społeczne rolników. Wskazała także, iż ma na utrzymaniu pięć osób z czym wiążą się bardzo duże wydatki. W wyniku przeprowadzonego postępowania dowodowego i wyjaśniającego Wójt Gminy decyzją z [...] lutego 2009 r. nie wyraził zgody na umorzenie stronie IV raty podatku z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego za 2008 r. w łącznej kwocie 54 zł W uzasadnieniu decyzji, powołując się na art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej organ I instancji uznał, iż w przypadku skarżącej nie zachodzą przesłanki tam wymienione, uzasadniające umorzenie zaległości podatkowych. Organ I instancji stwierdził, że skarżąca prowadzi wraz z mężem gospodarstwo rolne o łącznej powierzchni gruntów 2,28 ha z tego użytki rolne obejmują 2,24 ha dział specjalny - uprawa pieczarek. W latach 2007 - 2008 skarżąca sprzedała odbiorcy "N" Sp. z o. o. 10 ton grzybów, za które nie otrzymała do chwili obecnej zapłaty. Na potwierdzenie powyższych okoliczności skarżąca złożyła do akt sprawy kopię prawomocnego nakazu zapłaty wydanego przez Sąd Rejonowy. Wydział Cywilny z [...] sierpnia 2008 r. zasadzającego na jej rzecz od "N" Sp. z o. o. kwotę 23.066.52 zł. wraz z ustawowymi odsetkami od dały wymagalności poszczególnych roszczeń, kopię wniosku o wszczęcie egzekucji przeciwko ww. dłużnikowi oraz kopie pism od prowadzącego postępowanie egzekucyjne komornika. Ponadto skarżąca otrzymał w roku 2003 kredyt na rozwój oraz inwestycje w pieczarkarnię w wysokości trzydziestu tysięcy złotych. Opłaty za obsługę kredytu wynoszą: 600,00 zł. miesięcznie - z. tytułu spłaty odsetek oraz 4.814,00 zł. kwartalnie – z tytułu spłat kapitału. Skarżąca przedstawiła informację z banku o zmianie oprocentowania kredytu/odsetek na kolejne 12 miesięcy. Organ ustalił także, że strona posiada jedno dziecko w wieku szkolnym oraz dwoje pełnoletnich dzieci: córkę, która pracuje oraz syna, posiadającego status bezrobotnego bez prawa do zasiłku. W celu udokumentowania sytuacji finansowej skarżąca złożyła do akt: faktury i rachunki za energie elektryczną (za styczeń 2009r.), wywóz nieczystości (za okres styczeń-grudzień 2008 r.), za wodę (za okres od września do listopada 2008 r.) oraz za usługi telefoniczne i Internet (za grudzień 2008 r.). Organ podatkowy uwzględnił w toku przedmiotowego postępowania przepisy rozporządzenia Komisji Wspólnot Europejskich nr 1535'2007 z dnia 20 grudnia 2007 r. w sprawie zastosowania art. 87 i 88 Traktatu WE w odniesieniu do pomocy de minimis w sektorze produkcji rolnej. Organ I instancji uznał przedstawione przez skarżącą okoliczności i dokumenty na ich potwierdzenie (z wyjątkiem przedstawionego przez skarżącą jednego rachunku za energię elektryczną - wystawionego na inną osobę) za odpowiadające prawdzie. Jednakże po analizie całego zebranego materiału dowodowego stwierdził, iż nie stanowią one wystarczających przesłanek do zastosowania preferencji w spłacie ustalonego zobowiązania podatkowego. Organ podkreślił, że prowadzenie każdej działalności gospodarczej wiąże się ze zwykłym ryzykiem ekonomicznym i za takie ryzyko nie może ponosić odpowiedzialności społeczność lokalna gminy. Z kolei przedstawione przez skarżącą okoliczności odnoszące się do jej sytuacji rodzinnej dotyczą faktycznie nie tylko samego podatnika, ale także innych mieszkańców gminy. W tym stanie rzeczy uwzględnienie wniosku byłoby sprzeczne z interesem publicznym, uszczupliłoby i tak niewystarczające na realizację zadań ustawowych dochody gminy. Skarżąca wniosła odwołanie od powyższej decyzji, przywołując w uzasadnieniu powołaną już we wniosku o umorzenie argumentację. Organ odwoławczy decyzją z [...] kwietnia 2009 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ II instancji podkreślił, że jest bezsporne, iż materialno-prawną podstawę orzekania przez organ podatkowy w zakresie umorzenia zaległości podatkowych stanowi art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b. w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Wskazał, że przytoczona norma prawna skonstruowana jest na zasadach tzw. uznania administracyjnego, co oznacza, iż ustawodawca przyznał w tym zakresie organom podatkowym pełna swobodę orzekania. Organ podatkowy stosownie do przepisu art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej zobowiązany jest przy tym zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy a następnie, na jego podstawie ocenić, czy dana okoliczność została udowodniona. W ocenie organu odwoławczego zaskarżona decyzja spełnia określone prawem wymogi. Podkreślono, iż zasadą obowiązującą jest powszechność obowiązku podatkowego, a wyjątkiem od tej zasady jest stosowanie ulg i zwolnień podatkowych - m.in. ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowych. Podatek rolny jest podatkiem majątkowym i sam fakt posiadania gruntów tym podatkiem objętych powoduje obowiązek jego uiszczania. Organ podatkowy, umarzając podajnikowi zaległość podatkową, winien brać pod uwagę również interes publiczny, tj. interes całej społeczności lokalnej, albowiem należności podatkowe są jednym z podstawowych źródeł zasilających budżet gmin, z którego z kolei zaspokajane są określone ustawowo potrzeby i wydatki komunalne. W ocenie organu odwoławczego organ I instancji w sposób rzetelny i wyczerpujący zebrał oraz ocenił materiał dowodowy na okoliczność ważnego interesu podatnika, który uzasadniałby umorzenie zaległości podatkowych. Skarżąca, wnosząc o umorzenie zaległości podatkowych powołuje się na trudną sytuacje ekonomiczną powodującą niemożność uregulowania przedmiotowej zaległości. Wbrew stanowisku skarżącej, organ I instancji prawidłowo wziął w tym przypadku pod uwagę wszystkie okoliczności świadczące o sytuacji materialnej podatnika i jego rodziny. Organ odwoławczy podzielił pogląd organu I instancji, że w prowadzenie działalności gospodarczej immanentnie wpisane jest ryzyko ekonomiczne i nie może ono stanowić samo w sobie podstawy do zwolnienia z obowiązku podatkowego, gdyż nie jest to okoliczność o charakterze wyjątkowym w myśl powołanych wyżej przepisów. Podkreślono, że podobne stanowisko zajmowały wielokrotnie sądy administracyjne (np. wyrok Sądu Administracyjnego w Gdańsku sygn. akt S.A./Gd 645/07), gdzie stwierdzono: "Niepowodzenia działalności gospodarczej nie mogą skutkować obowiązkiem umorzenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwlokę. Każdy obywatel, rozpoczynając działalność gospodarczą, powinien bowiem podejmować decyzje w sposób przemyślany i zgodny z prawem. Nie można przerzucać konsekwencji działania podmiotu, który jest profesjonalistą, na państwo i społeczeństwo. Także zadłużenie wobec innych niż organ podatkowy instytucji nie może stanowić uzasadnienia dla umorzenia zaległości podatkowych, bowiem takie działanie również byłoby równoznaczne z przerzuceniem ekonomicznego ryzyka działalności skarżącego na pozostałych podatników". Także koszty związane z codziennym bytowaniem rodziny, takie jak opłaty za energie elektryczną, wodę, wwóz nieczystości, usługi telefoniczne czy Internet nie dotyczą tylko strony, lecz każdego członka jakiejkolwiek społeczności i siłą rzeczy nie mogą one stanowić uzasadnienia spełnienia przesłanki ważnego interesu podatnika, a tym bardziej interesu publicznego. Natomiast sama ciężka sytuacja materialna i rodzinna skarżącej nie przesądza jeszcze o konieczności skorzystania z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, (por. np. wyrok NSA z dnia 3 lipca 2008 r. sygn. akt I FSK 076/07). W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżąca nie zgodziła się z treścią zaskarżonej decyzji, podnosząc argumentację przytoczoną już w toku postępowania przed organami podatkowymi obu instancji. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zwarzył, co następuje: Skarga okazała się zasadna, jednak z innych przyczyn niż wskazanych przez skarżącą. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów administracyjnych z przepisami prawa materialnego i procesowego. Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się więc do zbadania, czy organy administracji w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na jej wynik. Ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. W zakresie tak oznaczonej kognicji Sąd dopatrzył się wymienionych w art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) zwaną dalej P.p.s.a., innych naruszeń przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Podkreślić również należy, że stosownie do art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Ocena dokonywana przez organ podatkowy co do tego, czy istnieją przesłanki do podjęcia decyzji o umorzeniu zaległości podatkowej, oparta jest w znacznej mierze na elementach natury słusznościowej, które wymykają się spod kontroli sądu - jak stwierdzono w jednym z orzeczeń ( wyrok NSA z 24 kwietnia 2001 r., I SA/Ka 498/00; Prawo Przedsiębiorcy 2001, Nr 45, s.14 ) – co oznacza, iż kontroli tej podlega w rzeczywistości jedynie poprawność postępowania dowodowo-wyjaśniającego i wynikających zeń konkluzji. W postępowaniach podatkowych, w których rozstrzygnięcia uzależnione są od sytuacji podatnika w dacie orzekania, a do takich należą postępowania w trybie art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, upływ czasy ma niewątpliwy wpływ na treść decyzji. Dlatego przy rozpatrywaniu wniosku o umorzenie zaległości podatkowych organ podatkowy ma obowiązek brać pod uwagę przede wszystkim sytuację, w jakiej podatnik znajduje się w chwili, gdy podejmowana jest decyzja w sprawie umorzenia zaległości podatkowej. Dotyczy to także postępowania odwoławczego. W tym też zakresie stwierdzić należy, że organy podatkowe obu instancji, wbrew twierdzeniom organu odwoławczego, nie zebrały i w sposób wyczerpujący nie rozpatrzyły całego materiału dowodowego. Dokonując oceny sytuacji skarżącej organy podatkowe skupiły swoją uwagę na wydatkach jakie ona ponosiła, w szczegółowy sposób je przy tym opisując. Umknęło jednak uwadze organów zbadanie dochodów skarżącej. Nie wskazano czy, a jeżeli tak, to jakie dochody skarżąca uzyskuje i z jakiego tytułu? Czy inni członkowie rodziny skarżącej uzyskują jakieś dochody i w jakiej wysokości ( małżonek ) ?. Bez wyjaśnienia tych okoliczności nie jest możliwe pełne określenie sytuacji skarżącej, a jest to niezbędne do dokonania oceny, czy w sprawie zachodzą przesłanki wynikające z art. 67 a § 1 Ordynacji podatkowej. Tym samym stwierdzić należy, że organ podatkowy naruszył art. 122, 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej. Wskazane przepisy nakładają na organ podatkowy obowiązek podejmowania wszelkich działań niezbędnych w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy (art. 122 Ordynacji podatkowej). Z zasadą tą koresponduje wyrażona w art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej zasada, zgodnie z którą organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Naruszenie obu wskazanych zasad prowadzi w konsekwencji do naruszenia zasady swobodnej oceny dowodów wyrażonej w art. 191 Ordynacji podatkowej, ponieważ ocena taka, jako nie mająca podstawy w zebranym materiale dowodowym, przeradza się w ocenę dowolną. Rolą organu podatkowego rozpoznającego ponownie sprawę będzie zatem przeprowadzenie postępowania z uwzględnieniem wskazań Sądu wypływających bezpośrednio z treści uzasadnienia wyroku, w szczególności podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy – określenia sytuacji skarżącej w zakresie uzyskiwanych przez nią oraz członków jej rodziny dochodów. Z tych też przyczyn oraz na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" P.p.s.a. Sąd uchylił zaskarżoną decyzję. /-/ D. Skupień /-/J. Niedzielski /-/ B. Rennert