I SA/Go 357/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Stefan Kowalczyk (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk- Wiśniewska Sędzia WSA Jacek Niedzielski Protokolant Sekretarz sądowy Anna Głowacka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 października 2009 r. sprawy ze skargi W.W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 rok od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów oddala skargę. Sygn. akt l SA/Go 357 / 09 UZASADNIENIE Skarżący W.W. wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...].05.2009 roku uchylającą w części decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...].12.2007 roku wydanej w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 roku od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. Z akt sprawy wynika że : Decyzją z dnia [...] grudnia 2007r. nr [...] organ ten ustalił skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. Organ ustalił łączne wydatki skarżącego w 2001 roku na 86.672,44 złote, w ty m: * wydatki w kwocie 74.847,45 złotych z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej wraz ze wspólnikami, tj. żoną D.W. i córką M.L. obecnie K. w formie spółki cywilnej "C"; * wydatki w kwocie 3.936,59 złotych związane z rozliczeniami podatku od towarów i usług spółki, * wydatki w kwocie 6.388,40 złotych z tytułu opłaty składek na własne ubezpieczenie społeczne i zdrowotne, * wydatki w kwocie 1500,0 złotych przeznaczoną na utrzymanie, Do źródeł pokrycia wydatków organ zaliczył łączną kwotę 33.236,87 złotych, w tym : - kwotę 11.183,87 złotych wynikającą z rachunku posiadanego w Banku [...], * kwotę 4.053,0 złote wynikającą z zeznania PIT-36 za 2000 rok. * kwotę 18.000 zł stanowiącą pożyczki od najbliższych członków rodziny ( matki i teściowej). W związku z twierdzeniem skarżącego o posiadaniu na początku stycznia 2001 roku oszczędności gotówkowych w wysokości 200.000,00 złotych, organ podatkowy dokonał analizy jej przychodów i wydatków za lata 1990 - 2000, przy uwzględnieniu istnienia ustroju wspólności i rozdzielności majątkowej małżonków, nie uwzględniając po stronie wydatków kosztów związanych z utrzymaniem gospodarstwa domowego. Na podstawie powyższej analizy organ ustalił, że skarżący nie mógł posiadać środków finansowych w latach 1990 - 2000, na pokrycie wydatków lat następnych, ponieważ z wyliczeń wynikało, iż w tych latach skarżący ponosił wydatki przewyższające uzyskane dochody. Rozliczając przychody i wydatki roku 2000 organ l instancji ustalił nadwyżkę wydatków nad dochodami w wysokości 90.951,18 złotych. Dodatkowo, w oparciu o historię rachunku bankowego w Banku [...], organ l instancji ustalił, że skarżący w 2000 roku korzystał z pożyczek w rachunku bankowym ("E") do wysokości limitu 20.000 złotych, oraz korzystał z kart kredytowych z limitem 30.000 złotych. Stwierdził jednak, że powyższe pozostaje bez wpływu na ustalenie dochodów i wydatków podatniczki. W konsekwencji organ l instancji zakwestionował posiadanie przez skarżącego poza systemem bankowym, środków w wysokości 200.000 złotych. Nadto organ podatkowy uznał za niewiarygodne oświadczenia skarżącego o uzyskiwaniu dochodów w wysokości 20.000 i 80.000 złotych ze sprzedaży odpowiednio w 2000 i 2001 roku złotej biżuterii zakupionej w latach 1987-1990 za 25.000 DEM podczas pobytu i pracy na terenie Niemiec. Skarżący nie przedstawił bowiem żadnych wiarygodnych dowodów. Przedłożył jedynie pisemne oświadczenie Pani L.B. o zakupie od skarżącego w 2001 roku złotej biżuterii za kwotę 15.000 DEM, a zeznania świadków co do tej okoliczności były niewiarygodne, bowiem opierały się na wiedzy uzyskanej od innych osób, a nie osobiście. Tak więc wobec nie wykazania wejścia w posiadanie złotej biżuterii, jak i uzyskania w latach 2000-2001 dochodu z jej sprzedaży w wysokości 100.000 złotych, kwota ta nie została uznana jako źródło pokrycia wydatków poniesionych w 2001 roku. Na skutek odwołania decyzją z [...] maja 2009 roku / nr [...]/ Dyrektor Izby Skarbowej uchylił w części decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego i ustalił skarżącemu podatek dochodowy w formie ryczałtu za 2001 rok w kwocie 35.678,0 złotych, od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. Organ odwoławczy uwzględnił zarzut skarżącego dotyczący zadłużenia w Banku [...] na kwotę 3.981,20 złotych, Natomiast w zakresie pozostałych wskazywanych przez stronę źródeł pokrycia wydatków, organ odwoławczy, podzielił stanowisko organu l instancji. Za niewiarygodne organ odwoławczy uznał twierdzenie o uzyskaniu dochodu ze sprzedaży biżuterii, w tej mierze powołując się na zeznania świadka B. która zaprzeczyła aby w 2001 roku nabyła biżuterię od skarżącego za kwotę 15.000 złotych i podpisała oświadczenie złożone przez skarżącego w toku postępowania. Organ za zasadne uznał jedynie przyjęcie po stronie przychodów roku podatkowego kwoty 1.875,70 złotych będącej równowartością 1000 DEM, które według świadka B., jej mąż przeznaczył na zakup złotej biżuterii od skarżącego. Organ zaznaczył jednocześnie, iż uwzględnienie ww. kwoty 1.875,70 złotych nie oznacza uznania za wiarygodne wyjaśnień skarżącego co do zakupu w Niemczech biżuterii za kwotę 25.000 DEM. Posiadanie biżuterii w latach 2000-2001 zdaniem organu nie było niczym wyjątkowym. Skarżący mógł posiadać wyroby jubilerskie w postaci złotych łańcuszków, pierścionków itp., które nabył w Polsce w okresie i za kwoty, których nie ustalono w toku postępowania. Organ stwierdził ponadto brak jakichkolwiek podstaw do uznania za przychodu kwoty 10.000 złotych, ze sprzedaży K.K. sygnetu z brylantem. Organ odwoławczy przychylił się do ustaleń organu l instancji w zakresie nie posiadania przez skarżącego na początku roku podatkowego żadnych oszczędności poza systemem bankowym. Powołał się przy tym na analizę sytuacji finansowej skarżącego w latach poprzedzających rok 2001. Zaznaczył, iż ostatni rok (2000) zakończył się wysoką nadwyżką wydatków nad przychodami (106.651,18 złotych). Za niewiarygodną uznał okoliczność posiadania w roku 2001 jakichkolwiek oszczędności z tytułu pracy na terenie Niemiec w latach 1987-1990. Wiarygodność posiadania przez skarżącego w domu kwoty 200.000 złotych organ ocenił m.in. pod kątem faktu posiadania przez skarżącego rachunków bankowych, oraz korzystania w ramach tego rachunku z limitów kredytowych. W uzasadnieniu decyzji za niewiarygodny uznał także dowód w postaci porozumienia zawartego pomiędzy wspólnikami s.c. C. Od powyższej decyzji organu odwoławczego wniesiona została skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim pełnomocnik skarżącej zarzucił organowi II instancji naruszenie: 1) przepisów procedury podatkowej tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 181, art. 188 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez : * niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego i niezgromadzenie w tym celu całościowego materiału dowodowego, * kwestionowanie większości wyjaśnień i zeznań składanych przez skarżącego, oraz interpretowania wszelkich wątpliwości na niekorzyść strony skarżącej, zwłaszcza na płaszczyźnie oceny wiarygodności oświadczeń i zeznań skarżącego, jak też zeznań słuchanych w sprawie świadków, * przekroczenie granic swobodnej oceny materiału dowodowego, w drodze jego dowolnej i wybiórczej analizy, sprowadzającej się do nieuwzględnienia oświadczeń oraz zeznań strony skarżącej, jak też zeznań słuchanych w sprawie świadków, co skutkowało ustaleniem, iż poniesione przez skarżącą wydatki w roku 2001 - nie znajdują pokrycia w wartości zgromadzonego w tym roku mienia oraz w mieniu zgromadzonym w latach poprzednich, pochodzących z przychodów wcześniej opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania, 2) prawa materialnego poprzez: - błędną wykładnię przepisu art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przejawiającą się w przyjęciu, że strona skarżąca winna była udowodnić wysokość poniesionych w roku 2001 wydatków oraz rodzaj i wysokość źródeł przychodów, podczas gdy tezy takiej nie da się wywieść z treści powołanego przepisu, - niewłaściwe zastosowanie przepisu art. 30 ust. 1 pkt 7 w zw, z art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w okolicznościach stanu faktycznego sprawy, albowiem brak jest podstaw do twierdzenia, aby jakakolwiek część poniesionych przez stronę skarżącą w roku 2001 wydatków nie znajdowała pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. Podnosząc tej treści zarzuty skarżąca wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w części zaskarżonej i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w części zaskarżonej i przekazanie sprawy temu organowi. Strona skarżąca zarzuciła że organ podatkowy prowadził niniejsze postępowanie z naruszeniem podstawowych norm procedury podatkowej, dowolnie ocenił zgromadzony w sprawie, niepełny materiał dowodowy, interpretował treść oświadczeń i zeznań strony skarżącej, jak też słuchanych w sprawie świadków z przekroczeniem granic swobodnej oceny dowodów, jak również tłumaczył wszelkie wątpliwości na niekorzyść skarżącego. Zdaniem skarżącego upływ czasu czyni ustalenie dokładnej wielkości wydatków i przychodów utrudnionym, głównie z tego względu, że w coraz mniejszym stopniu dostępne są dowody, które bezpośrednio i jednoznacznie mogłyby prowadzić do poznania analizowanego fragmentu rzeczywistości. Z tego względu organ podatkowy nie może kwestionować zeznań strony, tylko dlatego, że strona nie dysponuje całością możliwej dokumentacji, bądź też, że takową dokumentacją nie dysponują nawet odpowiednie instytucje, co dotyczy chociażby PZU i kwestii wypłaconego stronie skarżącej odszkodowania, w kwocie 180.000,00 złotych. Koniecznym zatem stało się zdaniem skarżącego, w niniejszym postępowaniu zastosowanie środka zastępczego, czyli uprawdopodobnienia. O ile strona skarżąca uzasadnia źródła pokrycia swoich wydatków, to wystarczającym jest, jej zdaniem, że uprawdopodobniła ona, iż posiadała lub mogła posiadać kwestionowane przez organ podatkowy kwoty pieniędzy. Strona skarżąca nie tylko wskazała na określone źródła przychodów, przejawiając inicjatywę dowodową, ale również w sposób rzeczowy i jasny przedstawiła wartości pieniężne nimi reprezentowane, a nadto złożyła odpowiednie oświadczenia, które znajdują dodatkowe potwierdzenie w zeznaniach świadków, jak i w przedłożonych dokumentach. Powyższe skutkuje jej zdaniem że powoływane w toku postępowania źródła przychodów i ich wiarygodne istnienie, zostało przez stronę - co najmniej - uprawdopodobnione. Natomiast zdaniem skarżącego organ podatkowy w sposób dowolny i bezzasadny odmówił stronie uznania za źródło pokrycia wydatków w roku 2001, posiadanej przez stronę skarżącą gotówki na dzień [...].01.2001 roku, jak również wskazywanego przez stronę skarżącą przychodu, z tytułu sprzedaży wyrobów ze złota, ponad uznaną przez organ kwotę 1 .875,70 złotych. Strona skarżąca podniosła, że udowodniła fakt posiadania znacznej ilości wyrobów ze złota, wykazując okoliczności ich nabycia i przedstawiając na powyższą okoliczność osobowe źródła dowodowe, a nieistotne rozbieżności w stanowisku strony skarżącej wynikają tylko i wyłącznie z upływu czasu. Strona skarżąca wykazała, że sprzedała znaczne ilości wyrobów ze złota J.G., natomiast organ podatkowy dyskredytuje to stanowisko w oparciu o treść deklaracji podatkowej PIT - 36, złożonej przez małżonkę nieżyjącego już J.G.. Zdaniem strony skarżącej nie może ona ponosić negatywnych konsekwencji faktu śmierci osoby, która mogłaby jednoznacznie potwierdzić stan faktyczny przedstawiany przez stronę, jak również, nie może ona ponosić odpowiedzialności za taki, a nie inny sposób ewidencjonowania przychodów przez panią G.. Nie ulega wątpliwości, zdaniem skarżącego że lombard, prowadzony przez pełnomocnika pani G., jej męża, zajmował się obrotem wyrobów ze złota, a świadkowie potwierdzili, że strona skarżąca posiadała znaczne ilości takich wyrobów. Nie zasługuje również na uwzględnienie stanowisko organu podatkowego, odmawiające wiarygodności zeznań i oświadczeń skarżącego, co do zbycia Państwu B. wyrobów ze złota na kwotę 15.000,00 DEM. Organ podatkowy nie kwestionuje samego faktu, iż skarżący sprzedawał Państwu B. owe wyroby, a kwestionuje samą wartość tychże transakcji, uzasadniając swoje stanowisko zeznaniami świadka B., z których przecież jednoznacznie wynika, że nabyciem zajmował się bezpośrednio jej zmarły w roku 2002 mąż. Zdaniem skarżącego świadek B. zaprzecza prawdziwości swojego oświadczenia, z dnia [...].11.2007 roku, bowiem cierpi na demencję. Strona skarżąca uprawdopodobniła fakt posiadania znacznej ilości wartościowej biżuterii, uprawdopodobniła również fakt uzyskania z ich sprzedaży wskazywanego przez nią dochodu. Zdaniem skarżącego faktyczny brak możliwości dowodowych, związany tylko i wyłącznie z upływem czasu, nie może skutkować obciążeniem strony skarżącej negatywnymi konsekwencjami takiego stanu rzeczy. Organ podatkowy kwestionuje również bezpodstawnie okoliczność zgromadzenia przez skarżącego oszczędności, w kwocie 50.000,00 DEM, a ponadto - zakupu kosztowności za łączną kwotę 25.000,00 DEM, oraz fakt uzyskania przez skarżącego odszkodowania, związanego z kradzieżą na jego szkodę samochodu marki [...]. Zdaniem skarżącego powszechnie znaną jest okoliczność, iż jedynymi wartościowymi składnikami majątków osób przesiedlanych były wyroby z metali szlachetnych, natomiast sam handel tego rodzaju wyrobami miał charakter masowy. Różne są okoliczności, zdaniem skarżącego związane z ich zbywaniem przez powołane osoby, pewnym jest jednak, że w większości przypadków ich cena była atrakcyjną tylko dla nabywców. Organ podatkowy przechodzi jednak nad powyższym do porządku dziennego, odmawiając stronie skarżącej wiarygodności. Niezrozumiałym jest odmowa uwzględnienia przez organ podatkowy okoliczności uzyskania przez skarżącego kwoty 180.000,00 złotych, tytułem wzmiankowanego odszkodowania, co czyni organ w sytuacji - w której bezspornie ustala, że skarżący samochód marki [...] posiadał, oraz że pojazd ten został skarżącemu ukradziony. Zdaniem skarżącego mimo że organ podatkowy ustala, że skarżący nie mógł się utrzymać z wykazywanych dochodów z działalności gospodarczej, to odmawia wiarygodności tej części zeznań skarżącego, którymi wskazuje on na posiadanie gotówki poza systemem bankowym. Dysponowanie znaczną gotówką w domu, zdaniem skarżącego czyniło realnym realizację nagle pojawiających się możliwości gospodarczych, co nie byłoby możliwe w sytuacjach nagłych, w przypadku ulokowania wszystkich oszczędności na lokatach bankowych i z całą pewnością skarżący dużych kwot nie mógłby wypłacić w danej chwili / przykładowo limit pożyczki w koncie wynosił 20.000,00 złotych /, a byłby zdany na procedury danego banku z odpowiednim uprzedzeniem o woli wypłaty na czele. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie, nie podzielając zarzutów zawartych w skardze i w całości podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu wskazał że organy podatkowe nie są obowiązane do bezkrytycznego uwzględnienia podnoszonych przez podatnika okoliczności, które nie są w żaden sposób udowodnione, ani nawet uprawdopodobnione. Skarżący nieuprawdopodobnił bowiem, okoliczności posiadania na początku roku podatkowego, poza systemem bankowym, znacznych oszczędności, czy też uzyskiwania dochodów ze sprzedaży biżuterii w kwotach powoływanych w toku postępowania. Skarżący składał w tym względzie, na poszczególnych etapach postępowania sprzeczne wyjaśnienia. W pisemnej Informacji o poniesionych wydatkach i źródłach ich finansowania, oraz o sytuacji majątkowej w 2001 roku, złożonej w dniu [...] czerwca 2007 roku, skarżący wskazał, iż na dzień [...].01.2001 roku posiadał m.in. cenną biżuterię o wartości 100.000,00 złotych. Dodał również że posiada oszczędności z lat poprzednich, w kwocie 200.000 złotych, oraz na prowadzi działalność gospodarczą. Nie wskazał natomiast na dochody ze sprzedaży biżuterii. W odpowiedzi na wezwanie organu do przedłożenia dokumentów dotyczących nabycia biżuterii wykazanej w oświadczeniu, oraz jej ewentualnej sprzedaży, skarżący złożył pisemne oświadczenie, iż biżuteria została nabyta w latach 1987-1990 podczas pobytu w Niemczech, jednak nie posiada dokumentów nabycia tej biżuterii. Dodał, iż nie posiada także dokumentów dotyczącej sprzedaży biżuterii, wskazując na przesłuchanie świadków, jako dowód w tym względzie,. Nadto wyjaśniał że biżuterię zakupił w Niemczech w sklepach i lombardach za kwotę ok. 25.000 DEM, przy czym znaczna część biżuterii została sprzedana przez niego w 2001 roku za ok. 80.000 złotych, oraz w 2002 roku za ok. 20.000 złotych. Jako nabywców wskazał K.K., L.B. zamieszkałą w Niemczech oraz Lombard J.G.. Przesłuchiwany w charakterze strony, w dniu [...].10.2007 roku zeznał natomiast, że zaczął sprzedawać biżuterię już w 2000 roku z zamiarem zainwestowania w coś, co przynosi większy zysk (np. ziemię). Przesłuchiwany w dniu [...].02.2008 roku zmienił dotychczasowe wyjaśnienia w zakresie sposobu nabycia wyrobów jubilerskich i zeznał, iż biżuterię kupował od osób przebywających w obozach dla przesiedleńców, znacznie poniżej wartości, tj. nawet po cenach złomu, przykładowo za 8 czy 30 marek. Nie kupował biżuterii po cenach jakie wówczas obowiązywały u jubilerów, a od osób prywatnych i to tylko w momencie, gdy było to opłacalne, natomiast sprzedawał jaw Polsce jako wyroby. Organ podatkowy wskazał również że zestawienie podanych przez skarżącego cen jednostkowych z łączną kwotą przeznaczoną na zakup biżuterii, tj. 25.000 DM, wskazywałoby na zakup w latach 1987-1990 nieprawdopodobnie dużej ilości biżuterii od przesiedleńców. Wobec powyższego było mało prawdopodobne, aby handel wyrobami jubilerskim był aż tak powszechny u osób przebywających w obozach dla przesiedleńców. Nawet w przypadku uznania za wiarygodne, że przesiedleńcy masowo przywozili ze sobą wyroby jubilerskie w celu ich sprzedaży, trudno jest uznać za prawdopodobne, iż decydowali się je sprzedawać po cenie złomu a nie po cenach wyższych, np. za pośrednictwem lombardów w Niemczech. Przesłuchiwany w dniu [...].02.2008 roku zeznał, iż w lombardzie złoto sprzedawał na przełomie 2000 roku (koniec tego roku) oraz w 2001 roku, łącznie na kwotę 100.000,00 złotych, z tym że w 2001 roku uzyskał wyższy dochód. Dodał, iż jego pełnomocnik w piśmie z dnia [...].09.2007 roku błędnie wskazał, iż sprzedaż złota miała miejsce w latach 2001-2002, gdyż w rzeczywistości były to lata 2000-2001. Skarżący pominął że w wcześniejszych zeznaniach z dnia [...].10.2007 roku wskazał iż sprzedawał także biżuterię w 2002 roku. Z zeznań skarżącego z dnia [...].02.2008 roku wynikało ponadto, iż miał on uzyskać także kwotę 10.000 złotych z tytułu sprzedaży w 2001 roku sygnetu z brylantem panu K.. Świadek ten nie został przesłuchany, z uwagi na nieznane miejsce jego pobytu. Z tych zeznań wynika iż skarżący dysponował w 2001 roku z sprzedaży biżuterii kwotą ok. 120.000 złotych. Pozostaje to w sprzeczności z pisemną informacją o poniesionych wydatkach i źródłach ich finansowania, oraz o sytuacji majątkowej w 2001 roku, w której wykazał, iż na dzień [...].01.2001 r. posiadał biżuterię o wartości 100.000,00 złotych Wskazani świadkowie potwierdzili, zdaniem organu, że skarżący posiadał biżuterię, nie byli oni bowiem świadkami żadnych transakcji sprzedaży tych wyrobów, a ich wiedza co do pochodzenia tych wyrobów, pochodziła od skarżącego. Nie przesądza to jednak o tym, iż biżuteria ta została nabyta podczas pobytu w Niemczech za kwotę 25.000 DEM, ani tym bardziej że została zbyta za kwoty, na które powoływał się skarżący. Nadto zeznania tych świadków są wewnętrznie sprzeczne. W toku postępowania skarżący nie uprawdopodobnił również okoliczności sprzedaży biżuterii poprzez lombard prowadzony na nazwisko Z.G., w którym pełnomocnikiem był mąż Z.G.. Z.G. poinformowała, że działalność lombardową w tym roku prowadził Jej mąż J.G., gdyż przebywała w tym czasie na rekonwalescencji po przebyte ciężkiej chorobie i nie może udzielić żadnych informacji w żądanym zakresie, oraz że nie posiada żadnej dokumentacji z prowadzonej działalności. Przesłuchanie natomiast J.G. jest niemożliwe z uwagi na jego śmierć. Organ ustalił we własnym zakresie, że wielkości wykazane po stronie przychodów i kosztów w deklaracji podatkowej PIT-36 złożonej przez Z.G. za 2001 rok w związku z rozliczeniem się z dochodów uzyskanych w ramach działalności gospodarczej podważają możliwość nabycia w roku podatkowym od skarżącego biżuterii za kwotę 80.000 złotych lub wyższej. W przypadku nabycia w 2001 roku biżuterii celem jej odsprzedaży, Z.G. zobowiązana byłaby zgodnie z art. 10 ust. 2 pkt 2 oraz ust. 3 ustawy z dnia 9.09.2000 roku o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2000r., nr 86, póz. 959) Jako płatnik uzależnić dokonanie czynności cywilnoprawnej lub wypłacenie należności od uprzedniego zapłacenia podatku. Ponadto zgodnie z przepisem § 6 ust. 2 wydanego na podstawie ww. ustawy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5.12.2000 roku w sprawie szczegółowych zasad poboru podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2000r., nr 108, póz. 1153) obowiązana byłaby do umieszczenia na dokumentach stwierdzających dokonanie czynności cywilnoprawnej adnotacji o pobraniu podatku, ze wskazaniem kwoty podatku i pozycji rejestru, pod którą kwota ta została wpisana. Natomiast Naczelnik Urzędu Skarbowego w piśmie z dnia [...].04.2008 roku, nr [...] poinformował, iż w ewidencji P nie ma zapisów dotyczących deklaracji PCC w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych, w których jako płatnik lub strona wystąpiłaby Z.G.. Nadto skarżący na uzyskiwanie przychodów z tego tytułu w roku 2000 po raz pierwszy powołał się dopiero w dniu [...].02.2008 roku. W odwołaniu z dnia [...].12.2007r. podniósł jedynie fakt sprzedaży biżuterii na rzecz ww. lombardu w roku podatkowym. Z jego zeznań z dnia [...].02.2008 roku wynikało, iż w 2000 roku uzyskał z przedmiotowego źródła kwotę ok. 20.000 złotych, co jest całkowicie niewiarygodne, jeśli uwzględnić wielkości związane z działalnością gospodarczą Z.G. wykazane w zeznaniu za 2000 rok, oraz fakt, iż Z.G. w przypadku dokonywania zakupów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zobowiązana była do składania stosownych deklaracji wymaganych ustawą z dnia 31 stycznia 1989 roku o opłacie skarbowej. W roku 2000 były to deklaracje OS-DP i faktycznie były przez Z.G. składane. Wynika z nich jednak, że pod koniec roku 2000, tj. w okresie w którym wg zeznań skarżącego z dnia [...].02.2008 roku miało dojść do sprzedaży biżuterii na rzecz czy za pośrednictwem lombardu Z.G., dokonała lub pośredniczyła w zakupach na kwotę znacznie mniejszą niż kwota 20.000 złotych, a skarżący w swych pierwotnych wyjaśnieniach powoływał się na sprzedaż złota w latach 2001- 2002. Organ podatkowy nie uznał, twierdzeń skarżącego że uzyskał przychód w wysokości 15.000 DM tytułem sprzedaży biżuterii na rzecz P.B., czy też środki w wys. 10.000 złotych z tytułu sprzedaży sygnetu z brylantem na rzecz Pana K.K.. Przeczą temu wyjaśnienia Pani L.B. złożone przed niemieckim organem podatkowym. Wyjaśniła ona, iż wraz z mężem nigdy nie mogliby sobie pozwolić na wydatek rzędu 15.000 DM, a także że nie podpisała się pod oświadczeniem przedłożonym przez skarżącego w toku postępowania.. Fakt, że Pani B. cierpi na demencję nie świadczy, że nie zdawała sobie sprawy z tego co mówi w momencie składania wyjaśnień, tj. że była niezdolna do postrzegania lub komunikowania swych spostrzeżeń. Pani B. nie przedstawiła zaświadczenia od lekarzy niemieckich, z którego wynikałoby, iż nie jest w stanie składać wyjaśnień przed niemieckim organem podatkowym. Wyjaśnienia te zostały zatem od niej odebrane. Z informacji przekazanej przez niemiecki organ podatkowy, nie wynika, aby w toku odbierania wyjaśnień zaistniały jakiekolwiek problemy komunikacyjne z Panią B.. Brak więc jest podstaw do odrzucenia czy deprecjonowania tych wyjaśnień. Fakt, iż Pani B. potwierdziła zakup od skarżącego przez Jej męża zwykłej biżuterii złotej za kwotę nie przekraczającą 1.000 DM nie dawał żadnych podstaw, aby po stronie przychodów Skarżącego przyjąć kwotę 15.000 DM, którą wyżej wymieniona w sposób kategoryczny zakwestionowała. Materiał dowodowy przedmiotowej sprawy nie dawał także żadnych podstaw do uwzględnienia po stronie przychodów roku podatkowego kwoty 10.000 złotych jaką uzyskanej z tytułu sprzedaży na rzecz K.K. sygnetu z brylantem. Na potwierdzenie tej transakcji nie została przedłożona żadna pisemna umowa. Nie można było jej zweryfikować w oparciu o zeznania nabywcy z uwagi na nieznane miejsce jego pobytu. Skarżący również nie udowodnił, ani nie uprawdopodobnił posiadania w roku podatkowym sygnetu z brylantem, nie przedłoży dowodu zakupu sygnetu, ani też żadnej innej dokumentacji np. certyfikatów czy wycen w zakresie wartości sygnetu. Niewiarygodne jest posiadanie takich cennych wyrobów, w szczególności brylantów, bez posiadania tychże dowodów, czy też niezachowanie ich po zbyciu dla celów dowodowych i nie dokumentowanie okoliczności sprzedaży. Natomiast uprawdopodobnienie danej okoliczności nie może ponadto być utożsamiane ze złożeniem oświadczeń, co tej okoliczności które stoją w sprzeczności ze zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym. Skarżący zarzucając bezpodstawne nie przyjęcie po stronie źródeł pokrycia wydatków roku podatkowego kwoty 200.000 złotych nie odnosi się do przeprowadzonej analizy przychodów i wydatków uzyskanych/ poniesionych w latach 1990-2000, która dowodzi, iż rok 2000 zakończył się bardzo dużą nadwyżką wydatków nad przychodami. Skarżący pomija również fakt, że nawet w przypadku uwzględnienia w ww. analizie nieudokumentowanego przychodu z tytułu otrzymania w roku 1992 odszkodowania na kwotę 180.000.000 starych złotych za samochód, rok 2000 kończy się dużą nadwyżką wydatków nad przychodami. Brak jest zatem podstaw do ustalenia iż skarżący posiadał jakiekolwiek oszczędności. Skarżący mylnie wskazuje na wartość ewentualnego odszkodowania, tj. na 180.000 złotych. Jak wynika z pisma z dnia [...].05.2008 roku kierowanego do PZU, wartość odszkodowania miała wynosić 180.000.000 złotych, co odpowiada 18.000 nowych złotych, a nie 180.000 nowych złotych. Skarżący przy formułowaniu zarzutów w przedmiotowym zakresie pomija okoliczność, iż skradziony w 1992 roku samochód marki [...] (rok produkcji 1991) zarejestrowany był w okresie [...].02.1992 - [...].05.1992r, zatem zakupiony został prawdopodobnie także w 1992 roku, bądź w roku wcześniejszym. W ww. analizie przychodów i wydatków za lata 1990-2000 wydatek na jego za zakup nie został uwzględniony ani w 1992, ani w 1991 roku. Odszkodowanie za kradzież mogło jedynie bilansować wydatek związany z zakupem tego samochodu. Co do pracy skarżącego na terenie Niemiec, fakt ten jest niekwestionowany. Skarżący przebywał w Niemczech w latach 1987-1990 i pracował w Zakładzie Karnym. Nie przedstawił jednak dowodów, na podstawie których można byłoby ustalić wysokość dochodów uzyskanych z tej pracy, a w konsekwencji ocenić możliwość zgromadzenia oszczędności w wys. 50.000 DEM i zakupu kosztowności za łączną cenę 25.000 DM. Skarżący przedłożył jedynie świadectwo pracy wystawione przez Zakład Karny Wymiaru Sprawiedliwości (w języku niemieckim), załączone do pisma z dnia [...].07.2006 roku. Wezwany do wyjaśnienia sprzeczności między ww. zaświadczeniem w języku niemieckim, z którego wynikało, że był zatrudniony terenie Niemiec od [...].10.1987 do [...].09.1990 roku, a zeznaniami złożonymi w dniu [...].02.2008 roku, wg których podczas pobytu w Niemczech pracował na czarno i nie podejmował legalnej pracy z uwagi na obawę utraty zasiłku, utrzymywał (pismo z dnia [...].05.2008 roku), że przedłożone zaświadczenie nie jest zaświadczeniem o zatrudnieniu, a jedynie poświadczeniem zgłoszenia się w Urzędzie Pracy do prac interwencyjnych. Przeczy temu tłumaczenie dokumentu na język polski, dostarczone przez dopiero w dniu [...].07.2007 roku. Wezwany do przedstawienia dokumentów dotyczących uzyskania statusu przesiedleńca i wysokości otrzymywanych zapomóg, skarżący nie przedstawił ich uzasadniając to upływem czasu. Ww. świadectwo pracy zachował, a równie ważnych dokumentów nie, co poddaje w wątpliwość uzyskanie takiego statusu. Zdaniem organu zdarza się, że udowodnienie niektórych okoliczności ze względu na upływ czasu jest niemożliwe. Jednak, ważne dokumenty są przetrzymywane bez względu na okres (datę), w którym zostały wystawione. Do takich niewątpliwie należą dokumenty potwierdzające uzyskanie statusu przesiedleńca w Niemczech, czy przywozu mienia przesiedleńczego do Polski. W sytuacji, gdy skarżący przechował ww. świadectwo pracy z Niemiec, niewiarygodnym jest żeby nie zachował dokumentacji związanej z rzekomym uzyskaniem statusu przesiedleńca. Nadto powoływanie się na "powszechnie znaną okoliczność", że , jedynymi wartościowymi składnikami majątków osób przesiedlonych były wyroby z metali szlachetnych" nie jest uprawnione. Wskazać należy, iż organom podatkowym znana jest okoliczność powoływania się przez podatników na mienie przesiedleńcze, jednak jako główne składniki tego mienia wskazywane były: samochody, sprzęt elektroniczny i sprzęt gospodarstwa domowego, wraz z dowodami na przewóz tego mienia przez granicę. W świetle powyższego niewiarygodne jest zgromadzenie przez skarżącego za okres pobytu w Niemczech (od października 1987 do września 1990 roku ) oszczędności 50.000 DEM (zeznania złożone do protokołu z dnia [...].02.2008 roku) i biżuterii zakupionej za 25.000 DEM. Niezrozumiałym jest ponadto powoływanie się przez Stronę skarżąca na ciążący na organie podatkowym obowiązek ustalenia w sposób nie budzący wątpliwości wysokości wydatków, oraz wartości zgromadzonego mienia. W tym zakresie nie stawia on żadnych zarzutów. W zaskarżanej decyzji nie ustalono zasobów na koniec roku podatkowego. Na rachunku bankowym skarżący posiadał debet (zadłużenie), co zostało rozliczone po stronie przychodów. Zasobów finansowych na dzień [...].12.2001 r. nie stwierdzono ani na rachunkach bankowych, ani poza systemem bankowym. Ww. obowiązek błędnie jest przypisywany do ustaleń w zakresie zasobów posiadanych na początek roku podatkowego, co obciążało nie organy podatkowe, lecz samego skarżącego. Niezrozumiałym jest wywód skarżącego, który dopatruje się niekonsekwencji czy sprzeczności w ocenie organu odwoławczego, który uznając, iż skarżący nie był w stanie utrzymać się z wykazywanych dochodów z działalności gospodarczej, odmówił wiarygodności okoliczności posiadania oszczędności poza systemem bankowym. Fakt uzyskiwania niskich dochodów z działalności gospodarczej w latach poprzedzających rok podatkowy, czy nawet generowania straty, nie jest jednoznaczny z dysponowaniem przez Podatnika znacznymi oszczędnościami ze źródeł wskazywanych w toku postępowania. Jak stwierdzono w uzasadnieniu zaskarżanej decyzji wiarygodność posiadania poza systemem bankowym oszczędności rzędu 200.000 złotych należy oceniać w kontekście materiału dowodowego, z którego wynika, iż skarżący posiadał rachunek bankowy, na którym przechowywał swoje oszczędności. Na dzień 1 stycznia 2001 roku skarżący posiadał na rachunku ponad 14.000 złotych. Niewiarygodnym zatem jest, aby o wiele wyższe środki przechowywał w domu narażając je na utratę wartości czy utracenie w wyniku zdarzeń losowych. Nieprzekonywująca jest argumentacja skarżącego, który okoliczność przechowywania kwoty 200.000 złotych poza systemem bankowym tłumaczy koniecznością szybkiego dostępu do środków w razie dobrej okazji biznesowej. Obrót gospodarczy jest z reguły bezgotówkowy i odbywa się za pośrednictwem banków. Wynika to nie tylko ze względów bezpieczeństwa, ale i przepisów prawa. Zauważyć przy tym trzeba, że skarżący miał na bieżąco dostęp do środków przechowywanych na rachunkach bankowych. Posiadał kartę VIP z odroczonym terminem płatności i przyznanym limitem pożyczki do 20.000 zł w 2001 roku. Z tego limitu bardzo często korzystał ponosząc z tego tytułu znaczne koszty, np. odsetki w wys. 21,5% czy opłaty za zabezpieczenie transakcji. Fakt korzystania z ww. limitu kredytowego podważa jednocześnie wiarygodność okoliczności przechowywania znacznych środków w domu czy sejfie, które byłyby w takim przypadku bezużyteczne i jednocześnie traciłyby na realnej wartości. Twierdzenie o posiadaniu gotówki w kwocie 200.000 złotych jest również niewiarygodne w kontekście pożyczek zaciągniętych przez skarżącego od matki i teściowej, emerytek w podeszłym wieku. Brak jest również podstaw do stwierdzenia naruszenia art. 121 § 1 ordynacji podatkowej. Postępowanie zostało przeprowadzone starannie i wnikliwie, a świadczy o tym zgromadzony materiał dowodowy, w tym dopuszczone wszystkie wnioski dowodowe skarżącego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga okazała się nieuzasadniona. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, póz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlegają zatem zgodność aktów administracyjnych (w tym przypadku decyzji) zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się więc do zbadania, czy organy administracji w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na jej wynik. Ocena ta dokonywana jest według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Zgodnie z art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, póz. 1270 ze zm./, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Postępowanie w rozpoznawanej sprawie dotyczyło opodatkowania dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu. Podstawą prawną opodatkowania takich dochodów jest art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych / dalej: u.p.d.o.f. /. Z art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. wynika natomiast, iż wysokość przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym przed poniesieniem tych wydatków lub zgromadzeniem mienia, pochodzącym z przychodów uprzednio opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Przepis ten determinuje zakres ustaleń faktycznych koniecznych po pierwsze dla uznania, czy istnieją przesłanki do wydania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe, a w dalszej kolejności, do ustalenia podstawy opodatkowania. Z przepisu tego wynika również specyficzny rozkład ciężaru dowodu w postępowaniach mających za przedmiot opodatkowanie dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. W pierwszej kolejności konieczne jest ustalenie kwoty poniesionego przez podatnika wydatku, oraz wartości zgromadzonych w danym roku zasobów finansowych. Te dwie wielkości muszą być stwierdzone przez organy podatkowe i to w sposób nie budzący wątpliwości, gdyż w istocie odpowiadają kwocie przychodu będącego podstawą wymiaru zryczałtowanego podatku. Wydatek oraz wartość zgromadzonych zasobów finansowych danego roku podatkowego nie mogą być zatem wielkościami ustalonymi w sposób dowolny ani domniemany. Dopiero gdy zostanie stwierdzone poniesienie wydatków przekraczających zeznany dochód, konieczne jest sprawdzenie, czy wydatki te znajdują pokrycie w określonych źródłach przychodów lub w posiadanych zasobach. Ciężar dowiedzenia, że tak jest spoczywa na podatniku (zob. np. wyrok NSA z 20.05.1999 III SA 6991/97 LEX nr 39464) Z art. 122 i art. 187 § 1 ordynacji podatkowej wynika ogólna reguła dowodowa, według której obowiązek zgromadzenia dowodów co do faktów istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy spoczywa na organie podatkowym. Przepis art. 191 ordynacji podatkowej ustanawia natomiast w postępowaniu podatkowym zasadę swobodnej oceny dowodów, z której wynika, że organ podatkowy - przy ocenie stanu faktycznego - nie jest skrępowany żadnymi regułami ustalającymi wartości poszczególnych dowodów. Organ ten, według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania, ocenia wartość poszczególnych środków dowodowych i wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne. Niemniej ustalone fakty muszą znajdować pełne oparcie w zgromadzonych dowodach, zaś wnioskowanie, które doprowadziło do ich sformułowania musi być wolne od uproszczeń i domniemań w żaden sposób nieuprawdopodobnionych. Analiza przebiegu postępowania, oraz treści zaskarżonej decyzji nie potwierdziła jednak, by przy jej wydaniu doszło do naruszenia wskazanych powyżej zasad. Zastrzeżeń Sądu nie budziły ustalenia dotyczące tak wartości wydatków skarżącego w 2001 roku ani też ustalenia dotyczące wartości mienia służącego ich sfinansowaniu, pochodzącego ze źródeł opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania, a w konsekwencji również ustalona podstawa opodatkowania. Sąd nie znalazł uchybień, co do ustalenia wartości wydatków poczynionych przez skarżącego w 2001 r. Postępowanie dowodowe w zakresie w jakim dotyczyło wydatków skarżącej w roku 2001 było prawidłowe. Organy zgromadziły wszystkie dostępne i znane sobie dowody dotyczące tej kwestii. Zastrzeżeń nie nasuwa również ich ocena. Nie budzą zastrzeżeń Sądu ustalenia dotyczące zasobów majątkowych służących sfinansowaniu wydatków poczynionych przez skarżącego w 2001 roku. Skarżący twierdził m.in. iż swoje wydatki w roku 2001 finansował z oszczędności przechowywanych w gotówce poza bankami, oraz kwot uzyskanych ze sprzedaży biżuterii. Zdaniem Sądu, organ prawidłowo ocenił dowody, które skarżący zaoferował w celu wykazania tych faktów, a które nie potwierdziły podnoszonych okoliczności. Błędne jest w tym zakresie stanowisko wyrażone w uzasadnieniu skargi, iż dla uznania twierdzeń strony o dokonaniu spornej transakcji wystarczające jest uprawdopodobnienie tego faktu. Przepisy ordynacji podatkowej dopuszczają ustalenie okoliczności faktycznych bez przeprowadzenia postępowania dowodowego, gdy przepisy przewidują uprawdopodobnienie, niemniej ten uproszczony sposób dowodzenia może być stosowany tylko co do faktów, które mają znaczenie dla kwestii wpadkowych, nie zaś dla rozstrzygnięcia istoty sprawy, w której toczy się postępowanie. Możliwe jest uprawdopodobnienie istnienia okoliczności faktycznych wskazujących na wątpliwości co do bezstronności pracownika (art. 130 § 3 ordynacji podatkowej) czy też na brak winy osoby, która uchybiła terminowi (art. 162 § 1 ordynacji podatkowej). Nie ma jednak podstaw do uznania, iż uprawdopodobnienie może zastępować ścisłe udowodnienie kwestii merytorycznych (zob. B. Adamiak [w:] B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wrocław 2008, str. 741). W postępowaniach mających za przedmiot opodatkowanie dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu, w razie ustalenia przez organ, iż wydatki poczynione przez podatnika przewyższają zeznany dochód, na podatniku spoczywa wykazanie, iż środki przeznaczone na pokrycie wydatków w części przekraczającej zeznany dochód pochodziły ze źródeł opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Nie uchyla to jednak obowiązywania ogólnych reguł postępowania dowodowego wynikających m. in. z art. 187 i art. 191 ordynacji podatkowej. Zasadę obciążenia strony ciężarem wykazania legalności pochodzenia środków służących sfinansowaniu wydatków należy zatem rozumieć w ten sposób, iż strona, obok przedłożenia dowodów znajdujących się w jej posiadaniu, winna wskazać dowody, przeprowadzenie których jest domeną organu podatkowego. Wszystkie natomiast dowody podlegają swobodnej ocenie organu zgodnie z art. 191 ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu Dyrektor Izby Skarbowej, w zgodzie z przywołanymi zasadami postępowania dowodowego, zasadnie uznał, iż zaoferowane przez skarżącego dowody nie dawały podstaw do uznania, iż posiadał on biżuterię którą zakupił Niemczech i dokonał jej sprzedaży na skutek czego uzyskał środki stanowiące pokrycie poniesionych wydatków. Należy w pełni zaaprobować stanowisko organu odwoławczego o niewiarygodności twierdzeń co do posiadanej biżuterii, oraz uzyskania w wyniku jej sprzedaży wskazanej przez skarżącego kwoty. Organ podatkowy szeroko, wyczerpująco i logicznie wyjaśnił motywy ległe u podstaw odmowy wiarygodności twierdzeń, które skarżąca przedstawiła dla wykazania faktu posiadania i sprzedaży biżuterii. Wskazał on na sprzeczności zachodzące w oświadczeniach skarżącego i jego zeznaniach składanych w toku postępowania. Sprzeczności te mają taki charakter iż zdaniem Sądu absolutnie wykluczają wiarygodność twierdzeń skarżącego w tym zakresie. Skarżący bowiem w swoich oświadczeniach nie tylko podaje rozbieżne dane co do nabycia biżuterii. Jego argumenty nie znajdują potwierdzenia w zebranym materiale dowodowym i z zasadami doświadczenia życiowego, oraz doświadczenia organów w tym zakresie. Wskazać można że np. przesłuchiwani świadkowie Z.G. i p. B. zaprzeczają twierdzeniom skarżącego o sprzedaży biżuterii. Brak jest również potwierdzenia sprzedaży w dokumentacji którą obowiązana była prowadzić Z.G. jako prowadząca działalność w tym zakresie. Należy podkreślić, iż organ podatkowy w sposób szczegółowy odniósł się do twierdzeń w tym zakresie, wskazał na sprzeczności, zeznania świadków zaprzeczające tezie skarżącego, powołał się na zasady logiki, doświadczenia zawodowego i życiowego, a także na względy praktyczne. Organ podatkowy również prawidłowo ustalił wartości zasobów gotówkowych mających stanowić pokrycie wydatków w 2001 roku. Organ dokonał obszernej i wyczerpującej analizy dochodów skarżącego w latach 1990 - 2000, z której nie wynikało, by skarżący był w stanie zgromadzić oszczędności w deklarowanej w toku postępowania wysokości 200.000 złotych. Przeprowadzona analiza i wyliczenia nie budzą zastrzeżeń, natomiast skarga nie przeciwstawia im rzeczowych argumentów. Zawiera jedynie argumenty natury polemicznej. Tymczasem podważenie ustaleń faktycznych organu podatkowego możliwe byłoby w razie stwierdzenia przez sąd, że zasadność ocen i wniosków przyjętych przez organ nie odpowiada prawidłowości logicznego rozumowania, a błąd mógł rzutować na treść rozstrzygnięcia. Kwestionowanie ustaleń faktycznych nie będzie skuteczne tak długo jak długo sprowadzać się będzie tylko do polemicznego podważania sformułowanej podstawy faktycznej rozstrzygnięcia. Strona dla skutecznego jej zwalczenia powinna wskazywać nieprawidłowości rozumowania organu. Sama możliwość przeciwstawienia ustaleniom organu odmiennego poglądu nie prowadzi do wniosku o wadliwym ustaleniu stanu faktycznego. Nie uzasadnione są również zarzuty odnoszące się do nieuwzględnienia kwoty 180.000 złotych uzyskane tytułem odszkodowania z PZU. Organ wskazał zasadnie iż kwota odszkodowania nie wynosi jak twierdzi skarżący po przeliczeniu z kwoty 1.800.000 złotych, kwotę 180.000 złotych, a jedynie 18.000 złotych, co stanowi zasadniczą różnicę dla oceny czy dana kwota mogła pokryć wydatki skarżącego. Organ wskazał iż skarżący nie wykazał iż kwotę tę uzyskał z tytułu odszkodowania, podnosząc, iż nawet gdyby taką kwotę zaliczyć skarżącemu w poczet dochodów to nie pokryłaby ona wydatków poniesionych przez skarżącego w 2000 roku. Organ również zasadnie odmówił wiarygodności twierdzeniom co do zgromadzonego majątku z tytułu pracy na terenie Niemiec w latach 1987 -1990. Skarżący nie przedstawił w tym zakresie dowodów co do twierdzeń o zgromadzonych oszczędnościach. Zaprzeczył on wbrew przedstawionemu przez siebie dokumentowi, iż był zatrudniony na terenie Niemiec, nie przedstawił również dokumentów dotyczących uzyskania statusu przesiedleńca i otrzymywanych zapomóg. Organ podatkowy natomiast wskazał na argumenty przemawiające za nie uznaniem wiarygodności twierdzeń skarżącego w tym zakresie Uwzględniając całość przytoczonej argumentacji, Sąd uznał, iż przy wydawaniu zaskarżonej decyzji nie naruszono przepisów postępowania. Na uwzględnienie nie zasługują również zarzuty naruszenia prawa materialnego. Nie można bowiem uznać, że Dyrektor Izby Skarbowej dokonał błędnej wykładni art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. w zakresie rozkładu ciężaru dowodu. Postępowanie organu dowodzi bowiem, że nie przerzucił w całości dowodu na stronę, ponieważ przeprowadził dowody, w tym zawnioskowane przez stronę. Sąd wskazał w uzasadnieniu na specyficzny rozkład dowodu w postępowaniach mających za przedmiot opodatkowanie dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. Przebieg postępowania oraz treść uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie wskazuje, by organ podatkowy błędnie odczytał treść art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. Podobnie błędny był zarzut naruszenia art. 30 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. Naruszenia tych przepisów upatrywano w bezzasadnym ich zastosowaniu, gdyż zdaniem autora skargi na przeszkodzie ustaleniu zobowiązania podatkowego stał brak przesłanek faktycznych wynikających z art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. Tymczasem jak wcześniej wskazano organ prawidłowo ustalił, że skarżący w 2001 roku poniósł wydatki przekraczające jego dochody i wartość mienia pochodzącego z lat poprzednich z przychodów uprzednio opodatkowanych bądź wolnych od opodatkowania. Na gruncie takich ustaleń zasadnie zastosowano wspomniane przepisy ustalając zobowiązanie podatkowe. Uwzględniając całość przytoczonej argumentacji Sąd oddalił skargę jako bezzasadną (art. 151 p.p.s.a.).