I SA/Go 36/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Skowrońska-Pastuszko (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Jacek Niedzielski Asesor WSA Alina Rzepecka Protokolant sekr.sąd. Monika Hładki po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 grudnia 2006r. sprawy ze skargi Prokuratora Okręgowego na uchwałę nr [...] Rady Miasta z dnia [...]r. w sprawie określenia wysokości i zwolnień z podatku od posiadania psów w przedmiocie stwierdzenia nieważności uchwały stwierdza nieważność § 1 ust 2 zaskarżonej uchwały Pismem z dnia [...] września 2005 r. Prokurator Okręgowy wniósł skargę na uchwałę Nr [...] Rady Miasta z dnia [...] grudnia 2003 r. w sprawie określenia wysokości i zwolnień z podatku od posiadania psów. Skarżący zarzucił rażące naruszenie prawa , to jest art. 217 Konstytucji RP oraz art. 14 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2002 r. Nr 9 , poz. 84 ze zm.) i art. 40 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1980 r. o samorządzie gminnym ( Dz.U. z 2001 r. Nr 142 , poz. 1591 ze zm. ) przez ustanowienie w § 1 ust. 2 zaskarżonej uchwały 50 % ulgi w zobowiązaniu podatkowym w podatku od posiadania pierwszego psa dla osób będących emerytami lub rencistami , pomimo braku kompetencji rady gminy do stosowania ulg podatkowych oraz wprowadzania zwolnień podatkowych o charakterze podmiotowym. W uzasadnieniu skargi Prokurator podał , iż zgodnie z art. 40 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym – gminie przysługuje prawo stanowienia , na podstawie upoważnień ustawowych , aktów prawa miejscowego , obowiązujących na obszarze gminy , przy czym art. 18 ust. 2 tej ustawy stanowi, iż podejmowanie uchwał w sprawach podatków i opłat w granicach określonych w odrębnych ustawach – do czego upoważnia jednostki samorządu terytorialnego art. 168 Konstytucji RP – należy do wyłącznej właściwości rady . Upoważnienie takie zawiera art. 14 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych , stanowiący , iż rada gminy określa zasady ustalania i poboru , terminy płatności i wysokość stawek podatku od posiadania psów oraz posiada uprawnienie wprowadzania innych niż wymienione w ustawie zwolnień przedmiotowych w tymże podatku. Brak jest natomiast uprawnień do wprowadzania zwolnień podmiotowych. Wprowadzenie ulgi dla emerytów i rencistów jest zatem sprzeczne z przepisami rangi ustawowej , a sprzeczność ta ma charakter rażący. Udzielenie emerytom lub rencistom powszechnej ulgi podatkowej stanowi klasyczny przykład ulgi o charakterze podmiotowym , to jest takiej , w której fakt zwolnienia powiązany jest nie z cechami przedmiotu opodatkowania lecz z cechami podatnika , takimi jak : źródło utrzymania czy zdolność do pracy. Ponadto skarżący zaznaczył , iż w trybie art. 5 ustawy z dnia 20 czerwca 1985 r. o prokuraturze (Dz.U. z 2002 r. Nr 21 , poz. 206 ze zm.) skierował do organu Gminy wniosek o zmianę przedmiotowej uchwały , jednak otrzymał informację Przewodniczącego Rady Miasta , że organ uchwałodawczy Gminy postanowił jednogłośnie wezwanie to pozostawić bez rozpatrzenia , przy czym nie wskazano powodów takiego rozstrzygnięcia i nie odniesiono się do argumentów powołanych przez Prokuratora w uzasadnieniu jego wniosku. W odpowiedzi na skargę Rada Miasta wnosiła o oddalenie skargi i utrzymanie w mocy zaskarżonej uchwały Nr [...] (publik. w Dz.Urz. Woj. Lubus. Nr 104 , poz. 1656). W uzasadnieniu podkreślano , iż w przedmiotowej uchwale ustalone zostały przez Radę dwie odrębne stawki podatku od posiadania psów : w wysokości 36 zł rocznie oraz w wysokości 18 zł rocznie dla osób , których jedynym źródłem utrzymania jest emerytura lub renta. Jak twierdziła Gmina treść § 1 cyt. uchwały wskazuje na dwie różne podstawy opodatkowania psów. Oznacza to , że Rada nie zastosowała zwolnienia podatkowego w wysokości 50 % stawki wynoszącej 36 zł , lecz ustaliła inną stawkę podatku od posiadania psów . Jak podnosił ponadto organ Gminy stwierdzenie nieważności przedmiotowej uchwały w zaskarżonej części spowoduje naruszenie zasady praw nabytych przez emerytów i rencistów będących właścicielami psów , "co uniemożliwi nałożenie obowiązku uregulowania opłaty za posiadanie psa w wysokości 36 zł". Obowiązek zapłaty wyższego podatku za 2 lata przez osoby najuboższe , to według organu Gminy , również ze społecznego punktu widzenia powód niecelowości stwierdzenia nieważności uchwały . Podkreślono przy tym , że zaskarżona uchwała ma "swój byt prawny" do grudnia 2005 r. a ponadto była przedmiotem badania przez Regionalną Izbę Obrachunkową. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył , co następuje: Skarga Prokuratora Okręgowego jest zasadna . Stosownie do treści art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153 , poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej , a kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem . Zasadnie Prokurator Okręgowy zarzucił , że podatkowa uchwała Rady Miasta w zaskarżonej części narusza prawo – przede wszystkim art. 14 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych a także podstawowe zasady konstytucyjne . Zgodnie z art. 84 Konstytucji RP każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych , w tym podatków . Natomiast art. 217 Konstytucji określa , iż nakładanie podatków i innych danin publicznych , określanie podmiotów , przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych , a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy. Godzi się zauważyć , że organ uchwałodawczy gminy nie posiada uprawnień do podejmowania uchwał w sprawie zwolnień podmiotowych w podatku od posiadania psów. Niemniej jeżeli przyjąć , tak jak oświadczyła Rada Miasta, iż zaskarżonym § 1 ust. 2 uchwały nie wprowadzono zwolnienia podmiotowego , tylko uchwalono zróżnicowaną stawkę podatku od posiadania psów , to należy stwierdzić , że dokonano tego z naruszeniem prawa . W ustawowo zakreślonych granicach ( art. 14 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych) Rada Miasta była zobowiązana do podjęcia uchwały , w której określi wysokość stawek wyżej wymienionego podatku , z uwzględnieniem stawki maksymalnej, która nie może być przekroczona . Stawka podatku wynikająca z ustawy dotyczy posiadania jednego psa i może być różnicowana , ale wyłącznie według kryteriów dotyczących przedmiotu opodatkowania , np. dotyczących liczby psów , ich wieku , rasy , itp. Różnicowanie stawek nie może natomiast mieć charakteru podmiotowego , bowiem podkreślić należy , że redakcja przepisu art. 14 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie uprawnia rady gminy do określenia wysokości stawek w różnej wysokości dla poszczególnych kategorii podmiotów zobowiązanych do uiszczenia podatku od posiadania psów. Nie można zatem było ustalić niższych stawek tego podatku , tak jak w zaskarżonej części uchwały, dla emerytów i rencistów , dla których świadczenie emerytalne czy rentowe jest jedynym źródłem utrzymania . Tego typu preferowanie określonych grup podatników jest sprzeczne z art. 14 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych , a ponadto narusza konstytucyjną zasadę równości. Pogląd co do różnicowania stawek podatku od posiadania psów według kryterium przedmiotowego zaprezentowany został przez Leonarda Etela w publikacji "Uchwały podatkowe samorządu terytorialnego" – wyd. TEMIDA 2 , Białystok 2004 i skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni ten pogląd aprobuje . Dla rozpoznania sprawy przez sąd administracyjny nie miało przy tym znaczenia , że zaskarżona uchwała obowiązywała do końca 2005 r. Za takim rozumieniem sprawowania kontroli przez sąd administracyjny przemawia w szczególności treść art. 94 ustawy o samorządzie gminnym . Cytowany przepis określa w ust. 1 , iż nie stwierdza się nieważności uchwały lub zarządzenia organu gminy po upływie jednego roku od dnia ich podjęcia, chyba że uchybiono obowiązkowi przedłożenia uchwały lub zarządzenia w terminie określonym w art. 90 ust. 1, albo jeżeli są one aktem prawa miejscowego. Natomiast w ust. 2 cyt. przepisu doprecyzowano jeszcze , że jeżeli nie stwierdzono nieważności uchwały lub zarządzenia z powodu upływu terminu określonego w ust.1, a istnieją przesłanki stwierdzenia nieważności, sąd administracyjny orzeka o ich niezgodności z prawem. Samorządowe uchwały podatkowe należą do aktów prawa miejscowego zatem dotyczy je wyłączenie , o którym mowa w art. 94 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym. Istniały zatem formalnoprawne podstawy rozpoznania skargi Prokuratora i orzekania w przedmiocie nieważności zaskarżonej uchwały. Również żadnego znaczenia nie miały pozostałe argumenty podniesione przez Radę Miasta w odpowiedzi na skargę , te dotyczące praw nabytych czy wskazujące na celowość stwierdzania nieważności ze społecznego punktu widzenia. W myśl bowiem art. 91 ust.1 ustawy o samorządzie gminnym uchwała lub zarządzenie organu gminy sprzeczne z prawem są nieważne. Skutek nieważności występuje ex tunc , czyli należy traktować jakby postanowień dotkniętych nieważnością nie było od początku. W zakresie obowiązku podatkowego w podatku od posiadania psów oznacza to zatem nieistnienie stawki określonej w § 1 ust. 2 uchwały Nr [...] i konieczność uiszczenia podatku według wyższej stawki , tak długo jak zobowiązanie nie ulegnie przedawnieniu. Oznaczać też może prowadzenie indywidualnych postępowań podatkowych w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej . Wobec stwierdzenia sprzeczności § 1 ust. 2 zaskarżonej uchwały z art. 14 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz z art. 40 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym a także uznania , że wymienione postanowienie narusza art. 217 Konstytucji RP , Sąd na podstawie art. 147 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153 , poz. 1270 ze zm.) stwierdził nieważność tej uchwały w wyżej wymienionym zakresie. asesor WSA sędzia WSA sędzia WSA Alina Rzepecka Krystyna Skowrońska-Pastuszko Jacek Niedzielski