I SA/Go 383/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Niedzielski Sędziowie Sędzia WSA Stefan Kowalczyk (spr.) Sędzia WSA Alina Rzepecka Protokolant Starszy sekretarz sądowy Grzegorz Oracz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 września 2013 r. sprawy ze skargi S.P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie kwoty długu celnego, podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług 1. Uchyla zaskarżoną decyzję. 2. Określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. 3. Zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej kwotę 817 zł (osiemset siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Skarżąca, S.P., wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] maja 2013 r. nr [...], uchylającą decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] października 2010 r. nr [...] - w części dotyczącej wartości celnej, kwoty cła, wysokości zobowiązania w podatku akcyzowym i podatku od towarów i usług i określającą wartość celną towaru w wysokości 14.311 zł, stawkę celną w wysokości 10%, kwotę długu celnego w wysokości 1.431 zł, kwotę podatku akcyzowego w wysokości 488 zł oraz kwotę podatku od towarów i usług w wysokości 3.571 zł, a w pozostałej części utrzymującej w mocy zaskarżone orzeczenie. Z akt sprawy wynika następujący stan faktyczny: W dniu [...] października 2009 r., działająca z upoważnienia S.P., Agencja Celna [...], zgłosiła do procedury dopuszczenia do wolnego obrotu samochód osobowy używany marki [...], nr nadwozia [...], o pojemności silnika 1997 cm3, rok produkcji 2005. Jako wartość celną importowanego pojazdu strona zadeklarowała kwotę 3.100 CHF - zgodnie z dołączonym do zgłoszenia celnego rachunkiem nr [...] z dnia [...].10.2009 r. Na podstawie przedłożonego świadectwa przewozowego EUR.1 nr [...] z dnia [...].10.2009 r., zastosowano preferencyjną stawkę celną 0%, przewidzianą dla towarów pochodzących ze Wspólnoty lub z krajów korzystających. Korzystając z postanowień art. 78 ust. 1 i 2 Wspólnotowego Kodeksu Celnego (rozporządzenie Rady EWG nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r., ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WEL nr 302 z 19.10.1992r., ze zmianami) organ celny po zwolnieniu towaru dokonał z urzędu kontroli zgłoszenia celnego. W toku czynności organ celny, zgodnie z postanowieniami art. 33 Protokołu Nr 3 dotyczącymi definicji pojęcia "produkty pochodzące" oraz metod współpracy administracyjnej Umowy zawartej pomiędzy Europejską Wspólnotą Gospodarczą i Konfederacją Szwajcarską (Dz.Urz. WE L 45 z 15 lutego 2006r. ze zmianami), przekazał załączone do zgłoszenia celnego świadectwo przewozowe EUR.1 nr [...] z dnia [...].10.2009 r., do weryfikacji przez szwajcarskie służby celne. W odpowiedzi z dnia [...] kwietnia 2010 r. Generalny Dyrektoriat Ceł Federalnej Administracji Celnej - Sekcja ds. Pochodzenia oraz Tekstyliów, poinformował, że "eksporter nie udowodnił pochodzenia rzeczonego pojazdu. Z tego względu pojazd należy traktować jako nieokreślonego pochodzenia i uznać dowód pochodzenia za nieważny". W związku z powyższym, Naczelnik Urzędu Celnego wszczął postępowanie w sprawie ustalenia prawidłowej wartości celnej towaru, określenia prawidłowej stawki celnej, retrospektywnego zaksięgowania kwoty długu celnego oraz określenia prawidłowych wysokości kwot należnych podatków z tytułu importu. Zostało ono zakończone wydaniem w dniu [...] października 2010 r. decyzji określającej wartość celną importowanego pojazdu metodą "ostatniej szansy". Za cenę wyjściową przyjęto wartość określoną przez powołanego w tym celu biegłego rzeczoznawcę samochodowego (opinia techniczna nr [...] z dnia [...] lipca 2010 r.) w wysokości 20.526 zł, określającą należności celne w wysokości 2.053 zł, a także zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w wysokości 5.115 zł oraz w podatku akcyzowym z tytułu importu w wysokości 670 zł. W uzasadnieniu organ wskazał, iż w związku z przeprowadzoną weryfikacją dowodu pochodzenia należało uznać, że strona bezpodstawnie skorzystała z preferencyjnej stawki celnej w wysokości 0% i w związku z tym dla towaru zgłoszonego na dokumencie SAD Nr [...] z [...] października 2009 r. koniecznym było określenie należności celnych wg stawki celnej erga omnes tj. 10 %. W takiej sytuacji kiedy eksporter nie potwierdził pochodzenia przedmiotowego pojazdu, a cena w dowodzie zakupu znacznie odbiegała od stosowanych w racjonalnym, gospodarczym obrocie, przedłożony dokument zakupu pojazdu nie mógł być uznany za dowód zawarcia umowy kupna sprzedaży. Przepisy art. 29-31 WKC nałożyły na organ obowiązek ustalenia rzeczywistej wartości celnej importowanego towaru, w rozpoznawanej sprawie - w oparciu o metodę "ostatniej szansy". Określając wartość samochodu organ wykorzystał więc opinię biegłego i posłużył się materiałami dotyczącymi samochodu podobnej marki, roku produkcji i pojemności silnika wyprodukowanego poza Wspólnotą. Pismem z dnia [...] grudnia 2010 r. skarżąca wniosła o zwrócenie się do biegłych wykonujących opinie w tej sprawie o "wyjaśnienie procentowej utraty wartości samochodu wynikającej z dokumentacji zdjęciowej i oględzin samochodu w dniu jego wprowadzenia na teren RP". W uzasadnieniu wniosku wskazała, że biegły na podstawie którego opinii ustalono wartość samochodu w postępowaniu celnym oparł się przede wszystkim na ocenie biegłego dokonanej w dacie importu samochodu oraz wniosków co do utraty wartości przez samochód które są rażąco odmienne (1-szy biegły stwierdził 50% utraty wartości , drugi biegły ok. 10 % utraty wartości). Niezbędnym jest więc ustalenie powodów takiej różnicy i przesądzenie która opinia jest prawidłowa. Strona jednocześnie złożyła opinię biegłego z której wynikało, iż samochód był wyprodukowany w Szwajcarii, co dowodzi jej zdaniem, że deklaracja strony przy wprowadzeniu samochodu na rynek polski była prawidłowa. Dyrektor Izby Celnej, w wyniku rozpatrzenia odwołania, decyzją z dnia [...] kwietnia 2011 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. S.P. zaskarżyła w/w decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, który wyrokiem z dnia 18 sierpnia 2011 r. sygn. akt l SA/Go 486/11 ją uchylił. W uzasadnieniu, za prawidłowe Sąd uznał ustalenia organu, że skoro eksporter nie udowodnił pochodzenia pojazdu, to należy go traktować jako nieokreślonego pochodzenia i uznać dowód pochodzenia za nieważny, a w konsekwencji obciążyć importowany pojazd 10% stawką celną. Wyjaśnił przy tym, że zakwestionowanie dowodu pochodzenia nie może być uznane za wystarczającą przesłankę do odrzucenia wartości transakcyjnej jako podstawy wartości celnej importowanego towaru. Odrzucenie wartości transakcyjnej jest bowiem następstwem zakwestionowania wiarygodności informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, natomiast niewiarygodność ceny transakcyjnej uzasadniająca jej odrzucenie występuje wówczas, gdy jest ona rażąco niska w porównaniu z innymi cenami danego towaru na rynku eksportu. Ocena wiarygodności ceny deklarowanej przez stronę i wynikającej z dokumentów przedstawionych organom celnym wymaga natomiast przeprowadzenia stosownego postępowania. Podkreślił, że organy celne są uprawnione nie tylko do oceny przedłożonych dokumentów pod względem formalnym, ale mają również możliwość badania wiarygodności dokumentu pod względem merytorycznym, w sytuacji, gdy z uzasadnionych przyczyn wysokość podanej ceny transakcyjnej budzi zastrzeżenia co do jej prawdziwości. W aktach sprawy znajduje się wydruk ze strony internetowej w Szwajcarii (www.2.auto-i-datch) tj. z miejsca zakupu towaru, z którego w ocenie organu wynika, iż ceny tego rodzaju towaru na rynku szwajcarskim kształtują się w przedziałach: od 12.400 CHF do 13.800 CHF. W ocenie Sądu w niniejszym przypadku, porównanie ceny nabytego przez stronę pojazdy z cenami z miejsca zakupu nie było miarodajne, z uwagi że organ przyjął ceny samochodów nieuszkodzonych, natomiast pojazd jaki nabyła strona był pojazdem powypadkowym. Okoliczność jaki był stan pojazdu wynikała ze zgłoszenia celnego, dokumentacji fotograficznej załączonej do przedłożonej przy zgłoszeniu celnym opinii rzeczoznawcy. Z opinii tej wynikało, że pojazd jest używanym po kolizji samochodem osobowym. Biegły stwierdził m.in. pogięte, porysowane z odpryskami lakieru: pokrywę komory silnika, przedniego prawego i lewego błotnika, drzwi przednich prawych i lewych; pogięty próg lewy, pozostałe elementy nadwozia porysowane z odpryskami lakieru. Biegły stwierdził również zużyte pasy bezpieczeństwa, zużyty hamulec pomocniczy, brak prawego i lewego reflektora, brak kierunkowskazów, wystrzelone poduszki powietrzne: kierowcy i pasażera, pod kolanami kierowcy; powyrywaną i poprzecinaną instalacje elektryczną oświetlenia zewnętrznego przodu. W ocenie Sądu, przy takich uszkodzeniach nie można przyjąć za miarodajną cenę samochodów nieuszkodzonych. Tymczasem, w aktach sprawy brak jest jakiegokolwiek materiału dowodowego z którego wynikałoby, że organ badał jaka jest wartość pojazdów uszkodzonych na rynku szwajcarskim lub jakimkolwiek innym. W tym zakresie jest to istotny brak materiału dowodowego, bowiem jak już wyżej zaakcentowano, organ może odstąpić od ustalenia wartości celnej towaru na podstawie metody transakcyjnej, tylko i wyłącznie w sytuacji, kiedy wartość transakcyjna towaru rażąco koliduje z wartością danego towaru występującą na rynku jego pochodzenia. Dodał, że organ wskazał, że "uwzględniając nawet przedstawioną przez importera ocenę techniczną nr [...] z dnia [...].10.2009r., wg której wskazano procentowy wskaźnik ubytku wartości pojazdu (ubytek: z tytułu wielkości uszkodzeń, braków w wyposażeniu oraz całkowitego przebiegu), przeprowadzone postępowanie pozwoliło stwierdzić, że wartość pojazdu ustalona na podstawie materiału porównawczego kształtuje się na poziomie kilkakrotnie wyższym od ceny 3.100 CHF określonej na umowie kupna-sprzedaży załączonej do zgłoszenia celnego", jednak, w ocenie Sądu, organ nie wskazał na podstawie jakich okoliczności do takich wniosków doszedł. Z załączonej opinii sporządzonej na zlecenie organu, biegły przyjął, że wartość samochodu z uszkodzeniami jest o 4.587 zł niższa niż samochodu w pełni sprawnego, naprawionego. Co więcej, z opinii nie wynika by biegły przy ustaleniu wartości uwzględnił współczynnik stopnia uszkodzeń i współczynnik uszkodzeń ukrytych, które to współczynniki określone zostały w Instrukcji ustalenia wartości pojazdów 1/2005 SRTSiRD. Instrukcja ta była jedną z podstaw sporządzonej opinii. Z treści opinii nie wynika również, aby biegły wskazał z jakich przyczyn współczynników tych nie uwzględnił. Organ również w uzasadnieniu decyzji nie odniósł się do powyższego. A przecież wartości korygujące mają wpływ na ustalenie ostatecznej wartości rynkowej pojazdu. Nie mogą zatem istnieć w tym zakresie żadne wątpliwości, a opinia winna gruntownie wyjaśnić wszystkie elementy, które zdaniem biegłego mają wpływ na ustalenie wartości rynkowej pojazdu. Z istoty dowodu, jakim jest opinia biegłego wynika, że musi ona zawierać uzasadnienie, które pozwoliłoby dokonać analizy logiczności i poprawności wniosków bez konieczności wkraczania w sferę wiedzy specjalistycznej. Opinia biegłego musi przekonywać jako logiczna całość. Biegły winien zatem wskazać i wyjaśnić przesłanki, które doprowadziły go do przedstawionych konkluzji. Sąd dodał przy tym, że organy nie powinny opinii biegłego traktować jako jedynego i przesądzającego dowodu w sprawie, gdyż stanowi ona jedynie część materiału dowodowego, który podlega swobodnej ocenie, jak każdy inny dowód. Jeżeli opinia nie wyjaśnia dogłębnie wszystkich okoliczności mających znaczenie dla podjęcia prawidłowego rozstrzygnięcia w sprawie, organy winny zwrócić się do biegłego o jej uzupełnienie, wyjaśnienie lub doprecyzowanie. Ponadto, jeżeli w trakcie postępowania strona zgłasza uwagi, zastrzeżenia do opinii biegłego, wówczas organ prowadzący to postępowanie również powinien zwrócić się do biegłego o odniesienie się do tych uwag i zastrzeżeń. Tego jednak organ w niniejszej sprawie nie uczynił. Sąd podkreślił przy tym, że strona w dniu [...] grudnia 2010 r. (28 grudnia 2010 data wpływu do organu) w toku postępowania odwoławczego złożyła wniosek o zwrócenie się do biegłych wykonujących opinię w tej sprawie o "wyjaśnienie procentowej utraty wartości samochodu wynikającej z dokumentacji zdjęciowej i oględzin samochodu w dniu jego wprowadzenia na teren RP". Strona wskazała, że należy wyjaśnić na jakiej podstawie w opinii sporządzonej na zlecenie organu, biegły opierając się na ocenie biegłego dokonanej w dacie importu samochodu w zakresie uszkodzeń pojazdu wyciągnął wnioski w zakresie utraty wartości przez samochód "rażąco odmienne". Strona wskazała, że niezbędnym jest ustalenie z jakiego powodu wystąpiła znaczna różnica. Mimo tego organ nie przeprowadził w tym zakresie żadnego postępowania, natomaist w zaskarżonej decyzji nie wyjaśnił przyczyn nieprzeprowadzenia wnioskowanego dowodu, nie odniósł się nawet do przedmiotowego wniosku. Ostatecznie Sąd stwierdził, że organ celny prowadząc postępowanie dowodowe naruszył zasady ustalenia określonych faktów za udowodnione co mogło doprowadzić do nieprawidłowego ustalenia wartości celnej towaru i w mogło tym samym mieć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 17 lipca 2012 r. sygn. akt I GSK 1693/11 oddalił skargę kasacyjną Dyrektora Izby Celnej. W uzasadnieniu zgodził się z oceną i argumentacją Sądu I instancji w zakresie naruszenia przez organy celne, przy ustalaniu wartości rynkowej brutto spornego pojazdu, wskazanych przepisów postępowania. Jedynie, za nietrafne, bo niewykonalne, uznał wskazanie Sądu, przy ponownym rozpoznawaniu sprawy przez organ celny, oparcie się na danych dotyczących kształtowania się cen samochodów uszkodzonych. W związku z powyższym, Dyrektor Izby Celnej pismem z dnia [...] stycznia 2013 r. zwrócił się do biegłego rzeczoznawcy o ponowne ustalenie wartości pojazdu zgodnie z wytycznymi zawartymi w Instrukcji ustalenia wartości pojazdów 1/2005 SRTSiRD. W dniu [...] stycznia 2013 r. biegły wydał opinię nr [...], w której ustalił wartość rynkową pojazdu - przy uwzględnieniu współczynnika stopnia uszkodzenia 0,69 i współczynnika uszkodzeń ukrytych 0,95 - na kwotę 19.800 zł. Ponadto, pismem z dnia [...] stycznia 2013 r. wskazał, że zgodnie z powołaną instrukcją SRTSiRD do ustalenia wartości pojazdu uszkodzonego winien być zastosowany także współczynnik zbywalności, który w tym przypadku wynosi 0,60 i po jego zastosowaniu wartość samochodu wyniesie 11.900 zł. Dodał, że na podstawie przedstawionych materiałów z oględzin samochodów, z uwagi na pomieszanie zużyć eksploatacyjnych z uszkodzeniami kolizyjnymi, bez ich dokładnego opisu, nie ma możliwości wykonania prawidłowo wyceny wartości pojazdu, zgodnie z powołana instrukcją. Ponownie rozpatrując sprawę, Dyrektor Izby Celnej decyzją z [...] maja 2013 r. uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] października 2010 r. w części dotyczącej wartości celnej, kwoty cła, wysokości zobowiązania w podatku akcyzowym i podatku od towarów i usług i określił wartość celną towaru w wysokości 14.311 zł, kwotę długu celnego w wysokości 1.431 zł, kwotę podatku akcyzowego w wysokości 488 zł, kwotę podatku od towarów i usług w wysokości 3.571 zł, w pozostałej zaś części utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. Podkreślił, że zgodnie z art. 78 WKC po zwolnieniu towarów organ celny, w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu celnym, może m.in. w szczególności kontrolować dokumenty i dane handlowe dotyczące operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem celnym. Mające stanowić dowód pochodzenia świadectwo przewozowe EUR 1 Nr [...] w niniejszej sprawie zostało negatywnie zweryfikowane i w świetle ww. pisma organów szwajcarskich musi być uznane za nieważne. Co więcej, sama skarżąca nie przedłożyła nie budzącego wątpliwości dokumentu, w świetle którego sporny pojazd mógłby być uznany za "produkt pochodzący" - w rozumieniu postanowień Protokołu 3. W tej sytuacji wykluczona została możliwość skorzystania przez skarżącą z preferencyjnej stawki celnej 0% i zasadnie organ I instancji zastosował stawkę celną w wysokości 10 %. Wskazał ponadto, że organ celny poddał w wątpliwość wysokość zadeklarowanej w zgłoszeniu celnym wartości transakcyjnej importowanego samochodu [...] w kwocie 3100 CHF. Porównując ceny samochodów m-ki [...] o zbliżonych parametrach w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego, uznał, że zadeklarowana w zgłoszeniu celnym cena kształtowała się na poziomie znacznie niższym od kwot ustalonych na podstawie materiału porównawczego. W świetle powyższego zadeklarowaną wartość transakcyjną nie przyjęto za wartość celną. Tym samym, zaistniały przesłanki do ustalenia z urzędu wartości celnej importowanego towaru metodami zastępczymi, w tym wypadku w oparciu o metodę ostatniej szansy. W przypadku bowiem używanych pojazdów samochodowych ta metoda pozwala na właściwe uwzględnienie indywidualnych cech pojazdu samochodowego używanego, również wtedy (albo szczególnie wtedy), gdy określone one zostają przez rzeczoznawcę w specjalistycznej opinii technicznej. W konsekwencji, wartość importowanego pojazdu została określona na podstawie opinii biegłego rzeczoznawcy, przy uwzględnieniu współczynnika stopnia uszkodzenia i współczynnika uszkodzeń ukrytych w oparciu o wytyczne zawarte w Instrukcji ustalenia wartości pojazdów 1/2005 SRTSiRD. Organ odwoławczy wyjaśnił jednocześnie, że - będąc związany wskazaniami Sądu w wyroku z dnia 18 sierpnia 2011 r. sygn. akt I SA/Go 486/11 - nie zastosował w rozpoznawanej sprawie współczynnika zbywalności pojazdu. Powołując się na stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie przedstawione w wyroku z dnia 7 października 2010 r. sygn. akt I SA/Rz 499/10 wyjaśnił, że współczynnik ten nie jest bezpośrednio związany z wartością transakcyjną. Skarżąca, reprezentowana przez adwokata T.B., wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji, a także poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w całości oraz o zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych, zarzuciła jej: 1) naruszenie przepisów prawa materialnego, a to art. 33 § 1 Protokołu nr 3 dotyczącego definicji pojęcia "produkty pochodzące" oraz metod współpracy administracyjnej Umowy zawartej pomiędzy Europejską Wspólnotą Gospodarczą i Konfederacją Szwajcarską (Dz. Urz. WE L 45 z 15.02.2006r.) poprzez brak wskazania przyczyn wszczęcia postępowania dotyczącego weryfikacji pochodzenia produktu, zwłaszcza w aspekcie podjęcia przez organ celny uzasadniających wątpliwości dotyczących pochodzenia produktu w związku z prowadzonym postępowaniem, 2) naruszenie przepisów prawa materialnego, a to art. 33 § 6 Protokołu nr 3 dotyczącego definicji pojęcia "produkty pochodzące" oraz metod współpracy administracyjnej Umowy zawartej pomiędzy Europejską Wspólnotą Gospodarczą i Konfederacją Szwajcarską (Dz. Urz. WE L 45 z 15.02.2006r.) poprzez błędne zastosowanie tego przepisu, który zobowiązuje organy celne w przypadku otrzymania odpowiedzi nie zawierającej wystarczających informacji, na podstawie których można ocenić rzeczywiste pochodzenie produktu do odmówienia wszelkich preferencji, jedynie w sytuacji, gdy istnieją uzasadnione wątpliwości co do pochodzenia produktu i nie zaistnieją wyjątkowe okoliczności dotyczące tego produktu, które w niniejszej sprawie niewątpliwie mają miejsce, 3) sprzeczność istotnych ustaleń organu II instancji z treścią zebranego w sprawie materiału dowodowego polegającą na uznaniu, iż pojazd marki [...] o numerze nadwozia [...] jest pojazdem nieznanego pochodzenia, w sytuacji gdy zebrany w sprawie materiał dowodowy jest wystarczający do tego, żeby stwierdzić, że ww. pojazd został wyprodukowany na obszarze Francji, czyli na terenie Unii Europejskiej, 4) naruszenie przepisów prawa materialnego, a to art. 181a Rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 02.07.1993r., poprzez przyjęcie, iż w niniejszej sprawie istnieją uzasadnione wątpliwości i przyczyny pozwalające zakwestionować wiarygodność lub dokładność informacji czy dokumentów służących określaniu wartości celnej, które dołącza się do zgłoszenia celnego, 5) sprzeczność istotnych ustaleń organu II instancji z treścią zebranego w sprawie materiału dowodowego polegającą na uznaniu, iż istnieją uzasadnione wątpliwości co do rzeczywistej ceny transakcyjnej pojazdu oraz że pojazd marki [...] o numerze nadwozia [...] posiadał wartość na dzień odprawy celnej, tj. [...].i0.2009r. w kwocie 14311 PLN, w sytuacji, gdy zebrany w sprawie materiał dowodowy jest wystarczający do tego, żeby stwierdzić, że ww. pojazd miał wartość określoną ceną nabycia ujętą w fakturze zakupu oraz opinii technicznej nr [...] z dnia [...].10.2009 r., 6) naruszenie przepisów postępowania, a to art. 122, 121, 187 § 1, 191 w zw. z art. 122 a także 187 § 1, 194 § 3 oraz 210 § 4, w zw. z art. 124 i 235 ustawy Ordynacja podatkowa co miało istotny wpływ na treść zaskarżonej decyzji, poprzez: a) brak podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, b) złamanie zasady postępowania podatkowego, które powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, c) brak wyczerpującego rozpatrzenia zebranego materiału dowodowego, d) nieprawidłową ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego, e) brak dopuszczenia możliwości obalenia mocy dowodowej dokumentu urzędowego w wyniku przeprowadzenia dowodu przeciwnego, f) naruszenie obowiązku procesowego organów do rozpatrzenia wszystkich zarzutów i wniosków przedstawionych przez stronę w odwołaniu, co doprowadziło do ustalenia wartości pojazdu marki [...] o numerze nadwozia [...] w kwocie 14.311 zł, w sytuacji istnienia obiektywnych i nie podważonych przez organ celny dowodów (faktura nabycia oraz opinia techniczna nr [...] z dnia [...].10.2009 r.) przedstawionych przez stronę, z których wynika inna, niższa, rzeczywista i faktyczna wartość przedmiotowego pojazdu od ustalonej przez organ celny II instancji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W pierwszej kolejności wskazać należy, że przedmiotowa sprawa była już rozstrzygana przez Sąd, który wyrokiem z dnia 18 sierpnia 2011 r. sygn. akt I SA/Go 486/11 uchylił zaskarżona decyzję. Zgodnie z art. 153 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) zw. dalej "P.p.s.a.", ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność była przedmiotem zaskarżenia. Istotą wyrażonej w art. 153 P.p.s.a. zasady związania oceną prawną jest więc to, że dotyczy wykładni prawa materialnego, jak i procesowego oraz braku wyjaśnienia w kontrolowanym postępowaniu istotnych okoliczności stanu faktycznego, zaś obowiązek podporządkowania się tak rozumianej ocenie prawnej, może być wyłączony jedynie w razie istotnej zmiany stanu faktycznego lub prawnego, czyli jest ona wiążąca o tyle, o ile odnosi się do tych samych okoliczności faktycznych i prawnych. W takiej sytuacji organ, któremu sprawa została przekazana, związany jest wskazaniem sądu co do uzupełnienia postępowania. Naruszenie zaś art. 153 P.p.s.a. może polegać na pominięciu wiążącej oceny i przyjęciu stanowiska odmiennego niż z niej wynikające bądź niewykonaniu wytycznych co do dalszego postępowania. W powołanym wyżej wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny - uchylając decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] kwietnia 2011 r. - m. in. podkreślił wagę opinii technicznej i wskazał na konieczność uwzględnienia przy ponownym ustalaniu wartości pojazdu współczynników stopnia uszkodzeń i uszkodzeń ukrytych. Dodał jednocześnie, że podstawą sporządzenia tej opinii stanowi Instrukcja ustalenia wartości pojazdów 1/2005 SRTSiRD. Po ponownym rozpoznaniu sprawy organ odwoławczy uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w części i określił wartość celną towaru, stawkę celną, kwotę długu celnego, kwotę podatku akcyzowego oraz kwotę podatku od towarów i usług w prawidłowych wysokościach opierając się na opinii biegłego z dnia [...] stycznia 2013 r. wydanej z zastosowaniem współczynnika stopnia uszkodzenia i współczynnika uszkodzeń ukrytych. Nie uwzględnił jednak współczynnika zbywalności pojazdu, mimo, że na konieczność jego zastosowania wskazał powołany w ramach postępowania odwoławczego biegły rzeczoznawca (pismo z dnia [...] stycznia 2013 r.). W uzasadnieniu, organ ograniczył się do stwierdzenia, że uczynił tak "będąc związany wyrokiem Sądu", dodając jedynie, że współczynnik zbywalności pojazdu nie jest bezpośrednio związany z wartością transakcyjną. W rozpatrywanej sprawie strona kwestionując ustalenia organu odwoławczego przedstawione w zaskarżonej decyzji wskazuje na pismo biegłego z dnia [...] stycznia 2013 r. powołanego przez organ i sporządzającego opinię techniczną nr [...], z którego wynika konieczność zastosowania w rozpoznawanej sprawie zarówno współczynnika stopnia uszkodzenia, współczynnika uszkodzeń ukrytych, jak i współczynnika zbywalności. Wartość samochodu wyniosłaby wtedy po zaokrągleniu 11.900 zł. W ocenie Sądu, słusznie strona skarżąca wskazuje przy tym na wytyczne z "Instrukcji określania wartości pojazdów" SRTSiRD nr 1/2005, która dla biegłego jest jedną z podstaw dokonywanej przez niego wyceny. Wyjaśnić należy, że rozdział 3 tej instrukcji "Określenie wartości rynkowej pojazdu uszkodzonego" dotyczy właśnie pojazdu uszkodzonego w następstwie kolizji drogowej lub innego zdarzenia. W części 3.1 wskazuje się metody określania wartości rynkowej tego typu pojazdów. Są to: stopnia uszkodzenia pojazdu, kosztu naprawy, odzysku części. Z kolei, z części 3.2 instrukcji wynika, że w ramach pierwszej z wyżej wymienionych brane są pod uwagę między innymi współczynniki: stopnia uszkodzeń pojazdu, zbywalności uszkodzonego pojazdu, uszkodzeń ukrytych. Następnie, w części 3.2.4. wyjaśnia się, że zbywalność uszkodzonego pojazdu zależy głównie od : -popularności rynkowej danego modelu pojazdu, mierzonej łatwością zbycia pojazdu w stanie uszkodzonym lub po jego naprawie, -możliwości pozyskania tanich nowych części zamiennych pochodzących z obrotu poza siecią producenta lub odzyskiwanych z demontażu, -wieku pojazdu, -rozwiązań konstrukcyjnych i technologicznych pojazdów limitujących ich trwałość. Zatem, skoro powołana wyżej instrukcja zakłada określenie wartości rynkowej pojazdu uszkodzonego metodą stopnia uszkodzenia z zastosowaniem korekt (współczynników) wynikających ze stopnia uszkodzenia całego pojazdu, uszkodzeń ukrytych oraz poziomu zbywalności, to dopiero po ich pełnym uwzględnieniu otrzymamy prawidłową odpowiedź, wartość uszkodzonego pojazdu wskazana przez skarżącego jest właściwa. Wyjaśnienie organu, że współczynnik zbywalności nie jest bezpośrednio związany z wartością transakcyjną określoną w art. 29 WKC, w żadnym razie - w ocenie Sądu - nie oznacza, że nie ma on żadnego wpływu na ustalenie czy wskazana wartość celnea towaru jest właściwa. W tym zakresie organ nie przeprowadził bowiem żadnego postępowania dowodowego, ani nie przedstawił żadnej argumentacji. W konsekwencji, ustalenia organu w tym zakresie należy uznać za niewystarczające i niedopuszczalne; organ bowiem nie wyjaśnił w sposób wyczerpujący, dlaczego w rozpoznawanej sprawie przy ustalaniu wartości uszkodzonego pojazdu, wbrew wytycznym zawartym w Instrukcji nr 1/2005 SRTSiRD i oświadczeniu biegłego, pominął zastosowanie współczynnika poziomu zbywalności. Powyższe działania, w ocenie Sądu, naruszają zasadę swobodnej oceny dowodów. Organ odwoławczy zupełnie dowolnie potraktował bowiem ustalenia poczynione przez rzeczoznawcę, a powoływanie się na nie, przy jednoczesnym ich wybiórczym potraktowaniu stanowi - zdaniem Sądu - naruszenie zasady prawdy obiektywnej (art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej). Aby ocena przeprowadzonych dowodów mieściła się w granicach prawem przewidzianej swobody winna odnosić się do całokształtu materiału zgromadzonego w sprawie, zatem także do zarzutów strony, a w szczególności do stanowiska biegłego, prezentowanych w toku prowadzonego przed organami celnymi postępowania. Ocena ta winna być szczególnie wnikliwa, wyjaśniać wszelkie pojawiające się w toku postępowania wątpliwości. Tego rodzaju uchybienie procesowe należało zatem potraktować jako mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Dlatego też zaskarżona decyzja została wyeliminowana z obrotu prawnego. Dodać przy tym należy, że Sąd nie przesądza, czy ustalona przez organ wartość pojazdu jest prawidłowa, bądź zawyżona - w świetle przepisów prawa - wskazuje jednak, że zagadnienie to wymaga wyjaśnienia. Kluczowym elementem w ponownym postępowaniu powinna być zatem rzetelna weryfikacja znajdującej się w aktach sprawy opinii rzeczoznawcy i jego wyjaśnień, stanowiące wyjściową podstawę do ustalenia czy wskazana wartość celna jest właściwa. W razie wątpliwości organu co do prawidłowości zastosowania określonych przez tego rzeczoznawcę rodzaju korekt i ich wysokości, organ celny powinien rozważyć skorzystanie z opinii innego biegłego, gdyż wiadomości z branży samochodowej dotyczącej wielkości współczynników obniżających wartość uszkodzonego samochodu należą do wiedzy specjalistycznej. Należy mieć przy tym na uwadze, że ustalenie rzeczywistej wartości uszkodzonego pojazdu sprowadzonego z zagranicy ma o tyle istotne znaczenie w rozpoznawanej sprawie, ponieważ wpływa na kwestię ustaleń organu czy cena nabytego przez skarżącą pojazdu jest rażąco niska w porównaniu do ceny podobnego pojazdu, a to w konsekwencji skutkuje możliwością odrzucenia wskazanej ceny transakcyjnej. Za przedwczesne natomiast, w kontekście przedmiotowego rozstrzygnięcia, należało uznać odniesienie się do pozostałych zarzutów skargi. W sprawie konieczne jest bowiem przeprowadzenie ponownego postępowania w zakresie oceny dowodów i ewentualnie uzupełnienie materiału dowodowego. Dopiero wtedy możliwa będzie interpretacja przepisów prawa materialnego. Mając na uwadze powyższe zaskarżoną decyzję należało na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 152 P.p.s.a. orzec jak na wstępie. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w zw. art. 205 § 2 powołanej ustawy.