I SA/Go 384/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska Sędziowie Sędzia WSA Alina Rzepecka (spr.) Sędzia WSA Dariusz Skupień Protokolant asystent sędziego Katarzyna Kołodziej-Kobierowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 maja 2010 r. sprawy ze skargi D.S. na indywidualną interpretację Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego zakresie podatku od towarów i usług postanawia zawiesić postępowanie. D.S. wniosła skargę na indywidualną interpretację Ministra Finansów wydaną z upoważnienia tego organu przez Dyrektora Izby Skarbowej dnia [...] grudnia 2009 r. nr [...] w przedmiocie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego zakresie podatku od towarów i usług. Z akt sprawy wynika, że w dniu [...] października 2009 r. skarżąca złożyła właściwemu organowi, na urzędowym formularzu, wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży działek gruntu. Wskazano w nim, że przepisami prawa podatkowego będącymi przedmiotem interpretacji są art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Przedstawienie zaistniałego stanu faktycznego polegało na tym , że skarżąca w 2002 roku nabyła 2 niezabudowane działki o łącznej powierzchni 1,40 ha, z zamiarem wybudowania domu mieszkalnego oraz utworzenia na pozostałej części ogrodu. Cała nieruchomość wchodziła w skład majątku osobistego z przeznaczeniem na zaspokojenie osobistych potrzeb. Wskazała ponadto, że w żadnym przypadku nabycie nieruchomości nie nastąpiło w celach ich odsprzedaży. Po kilku latach od nabycia, z przyczyn osobistych zmieniła zamiar zagospodarowania tych działek i dokonała ich scalenia, a następnie podziału na 9 odrębnych działek z zamiarem ich dalszej odsprzedaży. Dodała, że dnia [...] września 2009 r. dokonała sprzedaży jednej z wyodrębnionych działek za kwotę 86.072 zł i zamierza sprzedać pozostałe. W podsumowaniu występująca o interpretację stwierdziła, że przychody ze sprzedaży tych działek przeznacza na potrzeby osobiste, nie związane z jakąkolwiek działalnością gospodarczą. Na tle przedstawionego stanu faktycznego i własnego stanowiska skarżąca postawiła pytanie o treści: "Czy w przypadku sprzedaży działki gruntu wchodzącej w skład nieruchomości nabytej uprzednio do majątku osobistego i dla celów osobistych zobowiązana jest do odprowadzenia podatku VAT od tej transakcji? Wniosek został uzupełniony pismem z dnia [...] grudnia 2009 r., w którym strona oświadczyła, że nie prowadzi pozarolniczej, jak i rolniczej działalności gospodarczej, nie posiada statusu rolnika oraz że przedmiotowe działki są o charakterze budowlanym (decyzja o warunkach zabudowy została wydana przez Urząd Gminy). Skarżąca dokonała sprzedaży dwóch działek. Wszystkie działki (w tym te sprzedane) nie były udostępniane innym osobom, podmiotom gospodarczym do użytkowania na podstawie jakichkolwiek umów. Dodała, że w kwietniu 2007 r. sprzedała działkę poł. w [...] a zakupioną w 2003 r. z zamiarem budowy domu i relokacji do [...] w związku z pracą w [...]. Jako właściciel tych działek, skarżąca nie poniosła żadnych nakładów na przygotowanie gruntu do sprzedaży w postaci ogrodzenia, wyrównania terenu, akcji ogłoszeniowej w prasie. Zamiar sprzedaży zgłosiła do agencji obrotu nieruchomościami. Dyrektor Izby Skarbowej działając w imieniu Ministra Finansów, w wydanej na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. - zwanej dalej Ordynacją podatkową), interpretacji indywidualnej z dnia [...] grudnia 2009 r. nr [...] uznał stanowisko D.S. za nieprawidłowe. W uzasadnieniu organ wskazał, że skarżąca nabywając dwie nieruchomości o łącznej powierzchni 1,40 ha w celu dalszej jej odsprzedaży, wypełniła definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004r. Nr 54, poz. 535 ze zm.). W ocenie organu, sprzedaż przedmiotowych działek nastąpiła w celach handlowych, a nie na potrzeby własne, w sposób częstotliwy. Decydującym kryterium częstotliwości jest powtarzalność czynności lub zamiar powtarzalności. W związku z powyższym, zdaniem organów podatkowych, czynności związane ze sprzedażą tych działek są czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi jako podatnika podatku VAT czynnego i podlegają opodatkowaniu. Wobec tego D.S. zobowiązana była do zarejestrowania się jako podatnik VAT czynny przed dniem wykonania pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu tj. przed sprzedażą pierwszej działki, zgodnie z obowiązkiem wynikającym z art. 96 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług, a następnie winien składać comiesięczne deklaracje VAT-7 wykazując w nich dostawę towarów opodatkowaną stawką 22% z tytułu sprzedaży działek przeznaczonych pod zabudowę. Ze względu na charakter i przeznaczenie w/w działek, ta sprzedaż nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 cyt. wyżej ustawy. W związku z doręczeniem stronie skarżącej powyższej interpretacji indywidualnej w dniu 11 stycznia 2010 r., pismem z dnia [...] stycznia 2010 r. zostało wystosowane przez nią do organu wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. Skarżąca domagała się usunięcia naruszenia prawa związanego z wydaniem interpretacji indywidualnej z dnia [...] grudnia 2009 r., polegającego jej zdaniem na naruszeniu przepisów postępowania tj. zasady prawdy obiektywnej zawartej w art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez stwierdzenie, że sprzedaż działek nastąpiła w krótkim czasie od ich nabycia, a nabycie nastąpiło w celu ich późniejszej odsprzedaży, oraz przepisów prawa materialnego tj. art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez uznanie skarżącej za handlowca dokonującego częstotliwych transakcji sprzedaży nieruchomości. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi z dnia [...] lutego 2010 r. stwierdził brak podstaw do zmiany przedmiotowej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy gruntów. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim skarżąca zarzuciła indywidualnej interpretacji Ministra Finansów naruszenie art. 122 Ordynacji podatkowej oraz art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez błędne uznanie skarżącej jako podatnika podatku VAT z tytułu dokonania przez nią czynności zbycia przedmiotowych działek. W konkluzji skarżąca podniosła, że w tej sytuacji zasadne jest uchylenie w całości zaskarżonego aktu, gdyż w rażący sposób narusza on panujący w Polsce porządek prawny. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, uznając ją za bezzasadną. Mając na uwadze stan faktyczny przedstawiony we wniosku strony skarżącej, wezwanie do usunięcia naruszenia prawa oraz zarzuty zawarte w skardze organ stwierdził, że zaskarżona interpretacja indywidualna zawiera prawidłową wykładnię przepisów prawa podatkowego. Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie postanowieniem z 9 marca 2010r. sygn. akt I FSK 2039/08 na podstawie art. 267 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej postanowił skierować do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pytanie prejudycjalne dotyczące wykładni przepisów prawa wspólnotowego: Czy osoba fizyczna, która na nieruchomości gruntowej prowadziła działalność rolniczą, a następnie z uwagi na zmianę planów zagospodarowania przestrzennego, która nastąpiła z przyczyn niezależnych od woli tej osoby, zakończyła tę działalność i przekwalifikowała majątek na majątek prywatny, dokonała jego podziału na mniejsze części (nieruchomości gruntowe przeznaczone pod zabudowę letniskową) i rozpoczęła jego zbywanie - jest z tego tytułu podatnikiem VAT w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE oraz art. 4 ust. 1 i 2 Szóstej Dyrektywy 77/388/EWG, zobowiązanym do rozliczania VAT z tytułu działalności handlowej? Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Zgodnie z art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm. zwaną dalej P.p.s.a.) Sąd może zawiesić postępowanie z urzędu, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego lub przed Trybunałem Konstytucyjnym. Należy przy tym wskazać, iż powyższy przepis uzależnia ewentualne zawieszenie od tego, czy istnieje związek (zależność) między daną sprawą a orzeczeniem, które zapadnie na przykład przed Trybunałem Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Choć nie wynika to wprost z treści powołanego przepisu, pojęcie "postępowanie sądowe" swym zakresem znaczeniowym obejmuje również postępowanie przed organem sądowym Unii Europejskiej, jakim jest właśnie Trybunał Sprawiedliwości UE w Luksemburgu (vide: postanowienie NSA z 26 lutego 2007r., I FZ 66/07, LexPolonica nr 1272899). Regulacja powyższego przepisu dotyczy kwestii prejudycjalnej czyli sytuacji, w której uprzednie rozstrzygnięcie określonego zagadnienia, będzie miało wpływ na wynik innego postępowania. Rozstrzygnięcie tego zagadnienia musi być istotne z punktu widzenia realizacji celu postępowania sądowoadministracyjnego oraz powinno mieć bezpośredni wpływ na wynik tego postępowania. Jednakże zawieszenie postępowania powinno być uzasadnione również ze względów celowości, sprawiedliwości, jak również ekonomiki procesowej. W sprawach sądowoadministracyjnych, zwłaszcza w tych, które dotyczą szeroko rozumianego prawa daninowego, zjawiskiem wysoce niepożądanym i utrudniającym praworządne działanie administracji jest odmienne stanowisko sądu, co do wykładni i stosowania prawa w sprawach o analogicznym lub zbliżonym stanie prawnym i faktycznym (B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek: Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Komentarz, Zakamycze 2005, s. 301-303). W ocenie Sądu, opisana wyżej zależność zachodzi w niniejszej sprawie, albowiem ocena prawna zagadnienia przedstawionego Trybunałowi Sprawiedliwości w sprawie I FSK 2039/08 będzie miała wpływ na sposób oceny kwestii prawnej zaistniałej w przedmiotowej sprawie. W stanie faktyczny przedmiotowej sprawy wątpliwości budzi w jaki sposób należy zaklasyfikować czynność zbywania przez skarżącą nieruchomości gruntowych stanowiących jej majątek osobisty i dokonywanych poza zakresem działalności gospodarczej. Niezbędnym zatem jest udzielenie odpowiedzi przez Trybunał Sprawiedliwości czy dokonanie tego rodzaju czynności polegających na sprzedaży działek stanowiących majątek osobisty osoby fizycznej, ale dokonanych w wyniku podziału nieruchomości na mniejsze części stanowi samodzielną działalność gospodarczą w myśl art. 9 ust.1 Dyrektywy 2006/112/WE. Zauważyć należy, że zapis zawarty w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług "również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy" stanowi realizację normy określonej w art. 12 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego sytemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz Unii Europejskiej L 347/1). Powołany przepis stanowi odpowiednik art. 4 ust. 3 VI Dyrektywy 77/388/EWG Rady WE z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE sp. 09-1-23); pozwalający Państwom członkowskim do uznania za podatnika każdego, kto okazjonalnie zawiera transakcje związane z działalnością gospodarczą zdefiniowaną w art. 9 (art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy). Mimo, iż Dyrektywa 2006/112/WE (wcześniej VI Dyrektywa) zezwala Państwom Członkowskim na uznanie za podatnika każdego, kto okazjonalnie zawiera transakcje związane z działalnością gospodarczą i że ustawa o podatku od towarów i usług opcję tę realizuje w końcowej części przepisu art. 15 ust. 2 poprzez odwołanie się do "czynności wykonanej jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy", w orzecznictwie zarówno krajowym jak i prawa wspólnotowego kwestia ta jest różnie interpretowana i rodzi poważne wątpliwości. Porównując definicje podatnika i działalności gospodarczej zawarte w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług oraz Dyrektywy 2006/112/WE pojawia się wątpliwość, czy w sytuacji gdy właściciel majątku (w niniejszej sprawie D.S.) powziął zamiar sprzedaży tego majątku, przy czym sprzedaż ta wiązała się z dokonaniem podziału na wiele części oraz jego częstotliwym zbywaniem, majątek ten niezależnie od jego poprzedniego charakteru przestanie być majątkiem osobistym i staje się majątkiem związanym z właśnie rozpoczętą działalnością gospodarczą (handlową). Mając na uwadze obowiązek wykładni prowspólnotowej prawa polegający na tym, że sądy krajowe stosując prawo krajowe mają obowiązek interpretować je tak dalece jak to jest tylko możliwe w świetle brzmienia i celów dyrektywy, należy uznać, iż tylko prawidłowa interpretacja art. 9 ust. 1 oraz art. 12 Dyrektywy 2006/112/WE będzie miała wpływ na rozumienie regulacji krajowej art.15 ust.1 i 2 ustawy o VAT. Wobec powstałych wątpliwości wynikających z faktu braku określenia w Dyrektywie 2006/112/WE jednoznacznych kryteriów pozwalających stwierdzić, czy daną działalność można uznać za działalność handlową, niezbędnym jest udzielenie odpowiedzi przez Trybunał Sprawiedliwości czy dokonanie tego rodzaju czynności stanowi samodzielną działalność gospodarczą w myśl art. 9 ust.1 Dyrektywy 2006/112/WE. Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż rozstrzygnięcie pytania prejudycjalnego przez Trybunał Sprawiedliwości pozwoli na ustalenie czy D.S. na tle opisanych wyżej okoliczności sprawy, dokonując transakcji sprzedaży działek powstałych w wyniku podziału nieruchomości powinien zostać uznany za podatnika VAT w świetle art. 9 ust.1 w zw. z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE w związku z regulacją krajową art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług ( Dz.U. z 2004r. Nr 54, poz.535 ze zm.). Jakkolwiek stan faktyczny niniejszej sprawy odbiega od sytuacji opisanej w pytaniu do Trybunału (tam podatek określono dla rolnika w związku ze sprzedażą gruntów wcześniej wykorzystywanych w prowadzeniu działalności rolniczej), to jednak istota materii poddanej osądowi Trybunału jest zbieżna z problemem prawnym wymagającym rozstrzygnięcia przez tutejszy Sąd. W niniejszej sprawie należy rozstrzygnąć czy osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej poprzez sprzedaż działek budowlanych powstałych w związku z dokonaniem podziału gruntu - nabywa status podatnika w podatku od towarów i usług (czy sprzedaż tę uznać należy za prowadzenie działalności handlowej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług). W związku z powyższym należało uznać, że zaistniała sytuacja w przedmiotowej sprawie wyczerpuje przesłankę zawieszenia postępowania określoną w art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Z tych względów orzeczono jak sentencji postanowienia. WSA Alina Rzepecka WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska WSA Dariusz Skupień