I SA/Go 400/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jan Grzęda (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Jacek Jaśkiewicz Asesor WSA Barbara Rennert Protokolant sekr. sąd. Agnieszka Baczuń po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 lutego 2008 r. sprawy ze skargi W.K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia wartości celnej towaru, podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana, 3. zasądza od Dyrektora Izby celnej na rzecz skarżącej kwotę 1.508,00 zł (jeden tysiąc pięćset osiem) tytułem zwrotu kosztów postępowania. W dniu [...] kwietnia 2005 roku W.K. zgłosiła do procedury dopuszczenia do wolnego obrotu zakupiony w dniu [...] kwietnia 2005 roku w szwajcarskiej firmie [...] samochód osobowy marki [...]. Jako wartość celną importowanego pojazdu zadeklarowała kwotę 300 franków szwajcarskich, zgodnie z dołączonym do zgłoszenia celnego rachunkiem z dnia [...] kwietnia 2005 roku. Na podstawie art. 78 ust. 2 Rozporządzenia Rady z 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (zwanego dalej WKC) organy celne przekazały do weryfikacji władzom celnym Konfederacji Szwajcarskiej załączony do zgłoszenia celnego rachunek zakupu pojazdu. Pismem z [...] stycznia 2006 roku Dyrekcja Okręgu Celnego w Zurychu poinformowała, iż z ustaleń przeprowadzonych na terenie Szwajcarii wynika, iż rachunek przedstawiony przez W.K. jest nieautentyczny, a przedmiotowy samochód został w dniu [...] kwietnia 2005 roku sprzedany jej za cenę 3000 franków szwajcarskich. Wraz z pismem strona szwajcarska przekazała: - rachunek z dnia [...] kwietnia 2005 roku wystawiony przez firmę [...] na rzecz W.K., opiewający na kwotę 3000 franków szwajcarskich, - rachunek numer [...] z dnia [...] kwietnia 2005 roku wystawiony przez [...] na rzecz [...], opiewający na kwotę 2200 franków szwajcarskich. Ponadto szwajcarska administracja celna poinformowała, że w wyniku przeprowadzonego dochodzenia ustalono, że Polacy kupujący samochody u handlarzy w Szwajcarii domagają się faktur wykazujących zaniżoną wartość, a niektórzy handlarze ulegając tym żądaniom lub pozostawiają klientom sprawę wystawienia rachunku z fikcyjną nazwa firmy oraz fikcyjną wartością. W związku z powyższym w dniu [...] lipca 2006 roku Naczelnik Urzędu Celnego wszczął z postępowanie celne w sprawie ustalenia wartości celnej towaru, objętego w Oddziale Celnym procedurą dopuszczenia do wolnego obrotu, a także retrospektywnego zaksięgowania kwoty długu celnego i określenia prawidłowych wysokości kwot należnych podatków z tytułu importu. W dniu [...] września 2006 roku Naczelnik Urzędu Celnego wydał decyzję numer [...] na mocy której: określił wartość celną towaru w postaci używanego samochodu osobowego marki FORD, w wysokości 8056,00 złotych, określił w stosunku do wymienionego towaru kwotę podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, iż podstawą określenia wartości celnej towaru - zgodnie z artykułem 29 ust 1 WKC była wartość transakcyjna czyli cena faktycznie zapłacona, a zgodnie z wynikami przeprowadzonej weryfikacji organ ustalił, iż była to kwota 3000 franków szwajcarskich. Jednocześnie organ wskazał, iż pozostałe dane w tym również dane dotyczące stron transakcji jak również pochodzenia towaru są identyczne jak w dokumencie zakupu przedstawionym przez stronę, dlatego nie podlegają one zakwestionowaniu. Jednocześnie Naczelnik Urzędu Celnego skierował do Prokuratury Rejonowej zawiadomienie o tym, iż w dniu [...] kwietnia 2005 roku W.K. dokonując zgłoszenia celnego samochodu [...] posłużyła się nieautentyczną fakturą zakupu tegoż samochodu. Z przedmiotową decyzją nie zgodził się pełnomocnik W.K., który wniósł odwołanie. We wniesionym środku zaskarżenia zażądał uchylenia decyzji ze względu na rażące naruszenia art. 29 ust 1 WKC, polegające na przyjęciu jako podstawy określenia wartości celnej towaru rachunku na kwotę 3000 franków szwajcarskich, podczas gdy rachunek ten został sfałszowany. Skarżący wskazał również, iż organ naruszył także przepisy 122, 187 i 188 Ordynacji podatkowej, ponieważ nie przeprowadził w sposób wszechstronny i wyczerpujący postępowania dowodowego i nie podjął czynności zmierzających do ustalenia autentyczności rachunku dostarczonego przez szwajcarską administrację celną. W dniu [...] lutego 2007 roku, po wyznaczeniu skarżącej 7 dniowego terminu do wypowiedzenia się na temat zgromadzonego materiału dowodowego, Dyrektor Izby Celnej wydał decyzję numer [...], w której utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Celnego. W uzasadnieniu swej decyzji Dyrektor Izby Celnej wskazał, iż zgodnie z art. 78 WKC organy celne po dokonaniu zwolnienia towaru miały prawo dokonać kontroli prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu celnym. Podczas weryfikacji zakwestionowanej faktury Dyrektor Okręgu Celnego Zurychu poinformował, iż wykazywana na rachunku cena jest nieautentyczna. Zgodnie z obowiązującymi przepisami jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem, w tym również dokumenty sporządzone przez organy celne państwa obcego, a nadto organy celne nie mają prawa kwestionować uzyskanych drogą oficjalną wyników weryfikacji, zatem organ przyjął, iż oryginalną fakturą zakupu była faktura na kwotę 3000 franków szwajcarskich. Z decyzją Dyrektora Izby Celnej nie zgodziła się skarżąca W.K., która w przepisanym prawem terminie wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w której zarzuciła organowi: 1. rażące naruszenie prawa materialnego, a mianowicie art. 29 ust 1 WKC, z uwagi na nieuzasadnione kwestionowanie wartości celnej towaru uwidocznionej na rachunku, w sytuacji gdy strona szwajcarska jako autentyczną przedstawiła podrobiony dokument rachunku, 2. rażące naruszenie art. 122 oraz 187 i 188 Ordynacji podatkowej, polegające na tym, iż organ zebrał materiał dowodowy w niewłaściwy sposób, a szczególności nie zweryfikował faktury przekazanej przez stronę szwajcarską, 3. rażące naruszenie art. treści art. 201 par 1 ust z uwagi na odmowę zawieszenia postępowania administracyjnego. W uzasadnieniu skarżąca wskazała, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy został oparty wyłącznie na pozyskanej ze Szwajcarii fakturze, opiewającej na kwotę 3000 franków, nie przeprowadzono zaś żadnego postępowania, które mogłoby zweryfikować dane zawarte w rachunku. Powyższe okoliczności przeczą zatem ustaleniom organu zawartym w zaskarżonej decyzji oraz potwierdzają prawdziwość danych wskazanych w zgłoszeniu celnym. Organ w odpowiedzi wniósł o oddalenie skargi. W dniu [...] lutego 2008 roku pełnomocnik skarżącej wniósł pismo uzupełniające skargę, w którym zarzucił organom celnym naruszenie prawa materialnego, a mianowicie art. 90 Traktatu ustanawiającego Unię Europejską, w zw. z art. 3 i art. 18 umowy z dnia 31 grudnia 1972 r. zawartej pomiędzy Europejską Wspólnotą Gospodarczą w Konfederacją Szwajcarską w zw. z art. 300 ust. 7 i ust 1 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską, z uwagi na uznanie, iż po dacie wejścia Polski do Unii Europejskiej istnieje obowiązek zapłaty podatku akcyzowego od sprowadzanych ze Szwajcarii samochodów osobowych, podczas gdy na sprowadzanych ze Szwajcarii samochodów, według tej umowy nie ciąży akcyza w wysokości jak dla innych krajów pozawspólnotowych, a więc w danym stanie faktycznym została pobrana nienależnie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone m.in. przepisami art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych [Dz. U. Nr 153, poz. 1269] oraz art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sprowadzają się do kontroli zgodności zaskarżonej decyzji z przepisami postępowania administracyjnego, a także prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego. Po zbadaniu sprawy w granicach tak określonej kognicji, Sąd uznał, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów postępowania, którego ranga powodowała konieczność wyeliminowania jej z obrotu prawnego. Spór w niniejszej sprawie dotyczył istnienia podstaw do zakwestionowania wartości celnej zadeklarowanej przez skarżącą w zgłoszeniu celnym z [...] kwietnia 2005r. Z tej racji w pierwszej kolejności należy wskazać, iż na gruncie poprzednio obowiązujących przepisów (ustawa Kodeks celny z 9 stycznia 1997 r. - Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.), orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w pełni zaakceptowało uprawnienie organów celnych do kwestionowania materialnej wiarygodności umów sprzedaży (rachunku, faktury) załączanych do zgłoszenia celnego tj. ceny towaru. M.in. w wyroku z dnia 12 grudnia 2002r., sygn. akt V SA 1802/02 (LEX nr 142190) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną, w wypadku gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego. Ponieważ o wartości transakcyjnej decyduje cena zapłacona lub należna, to nie może być traktowana jako wyłączny dowód określający tę wartość, wadliwie podana w dokumentach celnych cena towaru. Organ celny nie jest związany treścią składanych dokumentów ani deklarowaną wartością, lecz obowiązany jest wartość tę ustalić samodzielnie, w granicach zasady swobodnej oceny dowodów i w określonym przepisami celnymi trybie. Nie ma zarazem podstaw do uznania, że powyższe poglądy prezentowane w orzecznictwie nie pozostają w pełni aktualne pod rządami obecnie obowiązujących przepisów (Wspólnotowy Kodeks Celny - Rozporządzenie Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.Urz. WE L 302 z 19.10.1992r. ze zm.), rozporządzenie wykonawcze do WKC - rozporządzenie Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.Urz.WE L Nr 253 z 11 października 1993r. ze zm.), ustawa Prawo celne - ustawa z dnia 19 marca 2004r. (Dz.U. nr 68, poz. 622)). Organy celne w niniejszej sprawie odrzuciły wartość celną deklarowaną przez importera, uznając, że rachunek dokumentujący sprzedaż załączony do zgłoszenia celnego nie dokumentował rzeczywistej wartości transakcji, gdyż faktycznie uiszczona cena zakupu importowanego pojazdu była dziesięciokrotnie wyższa, co wynikało z odpisu rachunku uzyskanego od organu szwajcarskiej administracji celnej. Zgodnie z art. 29 ust. 1 WKC wartością celną jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona za towary, wtedy, gdy zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar wspólnoty. Ustalenie wartości celnej mieści się bezsprzecznie w sferze ustaleń faktycznych. Zasady służącemu dokonaniu ustaleń faktycznych postępowania dowodowego oraz oceny zgromadzonych dowodów regulują przepisy Działu IV Ordynacji podatkowej znajdujące zastosowanie w postępowaniu celnym na podstawie art. 73 ust. 1 ustawy z 19 marca 2004 r. - Prawo celne (Dz. U. Nr 68 poz. 622 z późn. zm.). Wszelkie ustalenia faktyczne winny być czynione zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej, wynikającą z art. 187 § 1 oraz z art. 191 Ordynacji podatkowej. Z pierwszego z tych przepisów wynika (via cyt. art. 73 ust. 1 Prawa celnego) obowiązek organu celnego wszechstronnego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, drugi z nich natomiast stanowi, iż oceny czy dana okoliczność została udowodniona należy dokonywać na podstawie całego zebranego materiału dowodowego. Swobodna ocena dowodów, aby nie przekształciła się w ocenę dowolną, musi być dokonana zgodnie z przytoczonymi regulacjami prawa procesowego oraz zachowaniem określonych reguł oceny. Naruszenie tych reguł, a także norm procesowych odnoszących się do środków dowodowych, stanowi przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów. Zarzut dowolności wykluczają dopiero ustalenia dokonane w całokształcie materiału dowodowego (art. 191 ordynacji podatkowej), zgromadzonego i zbadanego w sposób wyczerpujący (art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej), a więc przy podjęciu - zgodnie z art. 122 Ordynacji podatkowej - wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, jako warunku niezbędnego do wydania decyzji o przekonującej treści (B. Adamiak, [w:] B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzucki, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wrocław 2005 - str. 713). Sformułowana przez organy celne podstawa faktyczna rozstrzygnięcia nie jest niewątpliwa w świetle zebranego materiału dowodowego. Organy celne ustalenie wartości transakcyjnej oparły o treść jednego z odpisów rachunków uzyskanych w ramach pomocy urzędowej od organu szwajcarskiej administracji celnej. Był to rachunek z [...] kwietnia 2005 r. opiewający na sumę 3.000 franków szwajcarskich wystawiony przez "[...]". Organy pominęły jednak, że jednocześnie z tym rachunkiem władze szwajcarskie przesłały wystawiony z późniejszą datą (z [...] kwietnia 2005 r.) dokumentujący sprzedaż tego samego samochodu przez "[...]" dla "[...]" za 2.200 franków szwajcarskich. Istnienie tego dowodu rodzi istotne wątpliwości, co do faktycznej wartości transakcyjnej pojazdu oraz wątpliwości co do tego, czy rachunek uznany przez organy celne za miarodajny dokumentuje rzeczywistą transakcję. Bez wyjaśnienia tych wątpliwości, przyjęcie wartości na podstawie rachunku opiewającego na sumę 3.000 franków szwajcarskich jest niedpuszczalne. Ustalenie poczynione na podstawie tego ostatniego rachunku musi być w efekcie uznane za arbitralne, ponieważ nie jest pewne i niewątpliwe na tle całego materiału dowodowego sprawy. Podstawa faktyczna rozstrzygnięcia została zatem sformułowana z naruszeniem art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego. Organ celny dla zgromadzenia pełnego materiału dowodowego winien w drodze pomocy urzędowej wyjaśnić znaczenie rachunku z [...] kwietnia 2005 r. Niemniej należy wskazać, że nawet niemożliwość niewątpliwej weryfikacji nie będzie definitywnie tamowała odrzucenia wartości zadeklarowanej przez skarżącą w zgłoszeniu celnym. W razie bowiem stwierdzenia, że rażąco i zauważalnie odbiega ona od wartości porównywalnych samochodów importowanych dopuszczalne będzie art. 181 a rozporządzenia wykonawczego do WKC, gdzie mowa jest, że w razie powzięcia przez organy celne wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 WKS, nie muszą ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej (zob. wyrok NSA z 20.11.2007 I GSK 142/07 - dostępny na stronie internetowej NSA). Ponieważ zaskarżoną decyzję dyskredytują sformułowane ustalenia faktyczne, Sąd uznał za niecelowe odnoszenie się do zarzutów naruszenia prawa materialnego zawartych w dodatkowym piśmie procesowym skarżącej. Uwzględniając powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.) orzeczono o uchyleniu zaskarżonej decyzji, zaś na podstawie art. 152 tej ustawy stwierdzono, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu, natomiast na podstawie art. 200 orzeczono o zwrocie skarżącej kosztów postępowania.