I SA/Go 404/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Jaśkiewicz (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Stefan Kowalczyk Asesor WSA Alina Rzepecka Protokolant Referent Alicja Rakiej po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 września 2008 r. sprawy ze skargi S.B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, Ośrodek Zamiejscowy z dnia [...]r., nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001r. od przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu oddala skargę. I SA/Go 404/08 Uzasadnienie Zaskarżoną decyzją z dnia [...] lutego 2008r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej uchylił w całości decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z [...] grudnia 2006 r. nr [...] i ustalił S.B. zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. od przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w kwocie 82.565zł. Przebieg postępowania ustalonego w decyzji i odzwierciedlonego w aktach administracyjnych był następujący. Na podstawie postanowienia o wszczęciu postępowania kontrolnego i upoważnienia do przeprowadzenia kontroli podatkowej nr [...] z [...] października 2006r. przeprowadzono wobec S.B. postępowanie kontrolne w przedmiocie źródeł jego przychodów, wartości poniesionych wydatków oraz zgromadzonego mienia za lata 2000-2001. Na podstawie zaś postanowienia o wszczęciu postępowania kontrolnego z [...] października 2006r. przeprowadzono postępowanie kontrolne w tym samym zakresie u męża skarżącej – D.B.. W wyniku kontroli ustalono, że skarżąca i jej mąż posiadali wspólność majątkową. Małżonkowie prowadzili wspólne gospodarstwo domowe i wszystkie wydatki dokonywane były ze wspólnego budżetu. S.B. w 2001r. uzyskała wyłącznie przychody z renty świadczonej przez ZUS. Wielkość przychodu i dochodu wyniosła 7.326,07 zł, zaliczka pobrana przez płatnika 331 zł, składka na powszechne ubezpieczenie zdrowotne 567,73 zł, wydatki mieszkaniowe 1.696, 69 zł, odliczenia od podatku 368, 29 zł, nadpłata 331 zł. Skarżąca nie posiadała innych przychodów niż wykazane oraz oszczędności. Mąż skarżącej D.B. od 1996r. prowadził pozarolniczą działalność gospodarczą. Za okres objęty kontrolą prowadził działalność gospodarczą opodatkowaną na zasadach ogólnych. W zeznaniu podatkowym PIT-36 za rok 2001 wykazał stratę z tej działalności gospodarczej w kwocie 210.841,72 zł oraz przychody z ZUS w wysokości 1.770,04 zł, od których pobrana została zaliczka w kwocie 336,20 zł. Po kontroli działalności gospodarczej podatnika Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z [...] marca 2006r. nr [...] określił stronie wysokość straty z tytułu działalności gospodarczej za 2001r. w kwocie 210.333,50 zł. Na podstawie wyjaśnienia złożonego przez D.K. w dniu wszczęcia kontroli ustalono, iż w latach 1994-1995 posiadał on oszczędności - 80.000 USD, pozyskane w Stanach Zjednoczonych i przechowywane w domu, które następnie sprzedawał w kantorach na pokrycie strat w działalności gospodarczej. W związku z zakupem 3 sierpnia 1994r. nieruchomości Urząd Skarbowy wezwał stronę do złożenia zeznania o wysokości przychodów oraz posiadanych zasobach majątkowych. W zeznaniu z [...] stycznia 1995r. podatnik wykazał, iż na pokrycie zakupu domu za kwotę 400.000.000 (starych) zł i mebli w wysokości 165.000.000 (starych) zł przeznaczył oszczędności w kwocie 80.000 USA i 70.000.000 (starych) zł. pochodzących z pracy zarobkowej w USA, Szwecji i RFN latach 1989 -1992 oraz z wynagrodzenia z pracy w kraju. Na potwierdzenie pracy w USA kontrolowany przedłożył legitymację ubezpieczeniową z [...] marca 1991r. Z oświadczeń kontrolowanego wynikało, że w 2001r. poniósł on wydatki na: - wyżywienie - 3.600.00 zł, - ubrania - 2.000,00 zł, - utrzymanie mieszkania - 3.860,00 zł, (w tym czynsz 2.160,00 zł; elektryczność, gaz, woda 1.700,00 zł), - eksploatacją samochodu - 3.000,00 zł, (w tym paliwo 1.000,00 zł, ubezpieczenia 2.000,00), - ubezpieczenie na życie - 2.100,00 zł, - wydatki na naukę - 500,00 zł - opłaty za telefon i RTV - 1.5 00,00 zł - spłata pożyczek - 67.000,00 zł - środki czystości i kosmetyki - 1 .000,00 zł Z tych samych oświadczeń kontrolowanego wynikało, że w 2001r. osiągnął przychody z: - pozarolniczej działalności gospodarczej - 722.781,46 zł, - uzyskanych pożyczek - 50.000,00 zł, - ze sprzedaży złota, biżuterii lub kamieni szlachetnych - 5.000,00 zł, - z innych środków pieniężnych postawionych do jego dyspozycji w roku podatkowym do dyspozycji – odszkodowań 6.000,00 zł, -zasiłki, renty-emerytura otrzymana przez żonę - 7.200,00 zł. Po weryfikacji oświadczeń podatnika Dyrektor UKS, na podstawie ksiąg podatkowych (księgi przychodów i rozchodów oraz ewidencji VAT) oraz wyników przeprowadzonej kontroli ustalił, że D.B. uzyskał następujące przychody i poniósł następujące wydatki: - przychody według decyzji US - (+ ) 724.470,64 zł - podatek należny VAT - (+) 49.995,00 zł - nie otrzymane należności - (-) 8.866,29 zł - otrzymane należności z lat poprzednich (+) 8.947,70 zł razem: 774.547,05 zł : - wydatki wg ewidencji zakupu brutto (+) 968.476,91 zł - pozostałe wydatki według księgi nie ujęte w ewidencji VAT (wynagrodzenia, odsetki, amortyzacja) - (+) 35.434,45 zł - odpisy amortyzacyjne (-) 13.217,71 zł - niezapłacone zobowiązania dotyczące zakupu towarów wynikające z faktur VAT (-) 27.717,36 zł - zapłacone zobowiązania z lat poprzednich (+) 23.720,35 zł - niezapłacone zobowiązania dot. energii (-) 9.600,49 zł - zapłacone w 2001 r. zobowiązania dot. energii (+ ) 16.835,12 zł - nie zaewidencjonowany wydatek na podstawie faktury zakupu VAT (+) 1.687,14zł razem: 995.618,41 zł Ustalono, że podatnik otrzymał w 2001r. z Banku kredyt obrotowy w wysokości 50.000 zł. i w 2001 r. w związku z zaciągniętymi kredytami w latach 1999-2001 w Banku oraz w Banku poniósł wydatki w kwocie 128.242,33 zł. Ustalono także w toku kontroli, że do kosztów działalności firmy w 2001r. zaewidencjonował 2.005,64 zł z tytułu spłat odsetek od zaciągniętych kredytów, w związku z czym do wydatków tego roku przyjęto kwotę 126.236,69 zł. Na podstawie informacji z banków ustalono, iż na rachunkach bankowych kontrolowany na dzień 1 stycznia 2001r. nie miał zgromadzonych żadnych oszczędności zaś na 31 grudnia 2001r. miał 3,05 zł. Ponadto, na podstawie informacji otrzymanej z [...], że w 2001r. otrzymał odszkodowanie w kwocie 3.111,74 zł za naprawę samochodu [...] oraz , że w związku z naprawą tego samochodu poniósł roku 2001 wydatek w kwocie 400 zł. Wydatki związane z opłatami czynszowymi w kwocie 2.126,73 ustalono w oparciu o informację Spółdzielni Mieszkaniowej. Na podstawie informacji Urzędu Skarbowego ustalono, że kontrolowany w 2001r. dokonał wpłat na podatek VAT wraz z odsetkami wysokości 12.624,38 zł oraz otrzymał w tym samym roku zwrot podatku VAT w kwocie 3.636,00 zł i zwrot podatku dochodowego w kwocie 435,90 zł. Na ubezpieczenie zdrowotne D.K. wydał w 2001r. kwotę 1.114,28 zł. Na powyższych podstawach Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej przyjął, iż małżonkowie B. ponieśli w 2001r. następujące wydatki: - związane z działalnością gospodarczą brutto - 995.618,41 zł - spłata kredytów, odsetek i prowizji od kredytów - 126.236,69 zł - podatek od towarów i usług - 12.624,38zł - podatek dochodowy męża - 336,20 zł - podatek dochodowy żony 331,00 zł - składka na powszechne ubezpieczenie zdrowotne - 114,28 zł - składka na powszechne ubezpieczenie zdrowotne - 567,73 zł - wyżywienie - 3.600,00 zł - ubrania - 2.000,00 zł - utrzymanie mieszkania - 3.826,73 zł (w tym: opłaty eksploatacyjne - 2.126,73 zł; elektryczność, gaz, woda 1.700,00 zł) - eksploatacja samochodu - 3.000,00 (w tym: paliwo - 1 .000,00 zł, ubezpieczenia - 2.000,00 zł) - ubezpieczenie na życie - 2.100,00 zł - wydatki na naukę - 500,00 zł - opłaty za telefon i RTV - 1.500,00 zł - środki czystości i kosmetyki - 1.000.00 zł - wydatki mieszkaniowe - 1.696,69 zł - wydatki związane z naprawą samochodu - 400,00 zł Razem wydatki: 1.156.452,11 zł Do przychodów małżonków K. organ I instancji zaliczył: - przychody z pozarolniczej działalność gospodarczej brutto 774.547,05 zł - otrzymane kredyty 50.000,00zł - przychód ze sprzedaży złota 5.000,00 zł - przychód z innych źródeł - ZUS 1.770,04 zł - odszkodowanie otrzymane z PZU 3.111,74zł - - zasiłki, renty - emerytury otrzymane przez żonę 7.326,07 zł - zwrot nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000r. męża 435,90zł - zwrot nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000r. żony 315,40 zł - zwrot podatku od towarów i usług 3.636,00 zł razem przychody: 846.142,20 zł W toku kontroli D.B. złożył oświadczenia majątkowe na podstawie art. 285 a § 3 Ordynacji podatkowej (t.j. Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm., zwanej dalej Ordynacją podatkową) na dzień 1 stycznia 2001r. i 31 grudnia 2001r. W oświadczeniach tych wykazał następujący majątek: 1 stycznia 2001r. 31 grudnia 2001r. prawa majątkowe: - spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego położonego 120.000,00 brak wartości - rzeczy ruchome: [...] (1998r.) brak wartości brak wartości [...] (1999r.) brak wartości brak wartości - środki pieniężne: - zgromadzone na rachunkach bankowych 0 zł 0 zł - gotówka 70.000 USD -------------- 30.000 zł 230.000,00 zł - polisy ubezpieczeniowe CU brak wartości brak wartości Wartość wykazanych oszczędności w dolarach przeliczono na podstawie średniego kursu USD według tabeli NBP nr 2527A/2000 z 29 grudnia 2000r., który wynosił 4,1432, na kwotę 290.024 zł. ( 70.000 USD x 4,1432). S.B. w protokole przesłuchania strony z dnia [...] października 2006r. potwierdziła wysokość posiadanych oszczędności. Tym samym łączny stan oszczędności ustalono na: - na 1 stycznia 2001 r. - 320.024,00 zł (290.024 zł + 30.000 zł, - na 31 grudnia 2001 r. - 230.003,05 zł ( 230,000 zł + 3,05 zł). Przed zakończeniem postępowania w dniu [...] listopada 2006r. S.K. przedstawiono materiał zgromadzony w sprawie. W protokole zapoznania skarżaca wskazała, że wyjaśnienia do kontroli złoży jej mąż. Natomiast D.B. w dniu [...] listopada 2006r. odmówił zapoznania z zebranym materiałem. Następnie w tym dniu przekazał kserokopię zwolnienia lekarskiego oraz odpowiedź na pismo z [...] listopada 2006 r., które, w ocenie organu I instancji, nie miało wpływu na ustalenia kontroli za lata 2000-2001r. Ostatecznie stan przychodów, wydatków oraz oszczędności przyjęty przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej przedstawiał się następująco: oszczędności na dzień 1.1.2001 r. - 320.024,00 zł przychody osiągnięte w 2001r. - 846.142,20 zł wydatki poniesione w 2001r. - 1.156.452,11 zł oszczędności na dzień 31.12.2001r. - 230.003,05 zł nadwyżka wydatków nad przychodami - 220.288,96 zł Na podstawie tych ustaleń Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej stwierdził w 2001r. nadwyżkę wydatków nad przychodami w wysokości 220.288,96 zł, a tym samym brak pokrycia poniesionych przez małżonków D. i S.B. wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania - w myśl przepisów art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm., zwanej dalej u.p.d.o.f.) i decyzją z [...] grudnia 2006 r. nr [...] ustalił zobowiązanie S.B. w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001r. od przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w kwocie 82.608 zł. Tożsame zobowiązanie przypisano D.B.. W odwołaniu od decyzji organu I instancji podatnik zarzuciła, że rażąco naruszono jej interes nieuwzględniając posiadanych środków na pokrycie strat z prowadzonej działalności męża. Po przeprowadzeniu postępowania, także sądowoadministracyjnego, w przedmiocie przywrócenia skarżącej terminu do złożenia odwołania, zakończonego przywróceniem terminu i uchyleniem postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] marca 2007r. stwierdzającego uchybienie terminowi do złożenia odwołania. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją nr [...] z [...] sierpnia 2007 r. uchylił decyzję organu I instancji i przekazał mu sprawę do ponownego rozpatrzenia z zaleceniem poddania ponownej ocenie kwestionowanego przez stronę salda posiadanych środków pieniężnych na dzień 31 grudnia 2001r., wynikającego ze złożonego w dniu [...] sierpnia 2006r. oświadczenia o stanie majątkowym. Po wstąpieniu do sprawy pełnomocnik skarżącej precyzując odwołanie zaskarżonej decyzji zarzucił obrazę art. 121 § 1, 122 i 123 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 20 u.p.d.o.f. przedstawiając obszerną argumentację, w szczególności w zakresie zasad postępowania podatkowego oraz konstrukcji podatku od przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach. Przy rozpoznawaniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] stycznia 2008r. dopuścił dowody z dokumentów znajdujących się na kartach od 692 do 816, zgromadzonych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w sprawie dotyczącej męża skarżącej. Podzielając stanowisko organu I instancji co do zasady (korekta dotyczył bowiem jedynie wysokości ustalonego zobowiązania) Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że zauważył, że strona kwestionując ustalenia zawarte w decyzji, winna była w sposób logiczny i zwięzły sformułować zarzuty przeciw rozstrzygnięciu organu I instancji wskazując dowody uzasadniające żądanie. W uzupełnieniu odwołania z dnia [...] grudnia 2007r. pełnomocnik skarżącej sformułował pewne zarzuty, jednakże nie poparł ich żadnymi dowodami. Odnosząc się do zarzutu naruszenia zasady zaufania w związku z sytuacją w jakiej znalazł się mąż skarżącej w końcowej fazie postępowania tj. rzekomego braku możliwości udziału w postępowaniu ze względu na stan zdrowia, na co przedstawiono zaświadczenie lekarskie z [...] października 2007r. stwierdzające niezdolność do pracy w okresie od [...] października 2007 do [...] listopada 2007), Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż podatnik działał przez profesjonalnego pełnomocnika i nie był wzywany do dokonania czynności osobiście. Żądanych informacji w zakresie wydatków nie przedstawiono. Żądane dokumenty (przychody, wydatki za lata 1994-1999) służyć miały uprawdopodobnieniu wykazanych przez stronę oszczędności na początek 2001r., które z braku żądanych dokumentów uwzględniono w wysokościach podanych przez stronę. Za niezasadny uznał Dyrektor Izby Skarbowej zarzut naruszenia art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. u.p.d.o.f. Stwierdził, iż strona nie wnosiła żadnych środków dowodowych. Organ kontrolny natomiast dołożył wszelkich starań, aby rzetelnie i obiektywnie wyjaśnić stan faktyczny sprawy, a wywiedzione wnioski oparł o zgromadzony w sprawie wyczerpujący materiał dowodowy. Okoliczności sprawy wyjaśniano poprzez przesłuchania świadków, zapytania do strony, kontrahentów oraz szeregu organów i instytucji: Naczelnika Urzędu Skarbowego, Starostwa Powiatowego, ZUS, Sądu Rejonowego, banków, archiwum. Wyniki działalności gospodarczej D.B. przyjęto w oparciu o kontrole przeprowadzone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego oraz Urząd Kontroli Skarbowej . W wyniku kontroli prowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego wydana została decyzja określająca D.B. wysokość straty z tytułu działalności gospodarczej za 2001 r. w kwocie 210.333,50 zł. Ponadto w 2001 r. przeprowadzona została przez Inspektora Kontroli Skarbowej kontrola działalności gospodarczej za 2000r. i w dniu [...] grudnia 2001 r. wydany został wynik kontroli, w którym nie stwierdzono nieprawidłowości w zakresie podatku dochodowego. Skontrolowana została również została działalność gospodarcza za 1998 rok. Urząd Skarbowy w dniu [...] kwietnia 2000 r. decyzją nr [...] określił wysokość straty z tytułu działalności gospodarczej za 1998 r. w kwocie 43.816,62 zł. Zweryfikowane zostało także sporne saldo środków pieniężnych posiadanych na dzień 31 grudnia 2001r. Podatnik w protokole przesłuchania z [...] września 2007r., potwierdził, iż wysokość środków pieniężnych posiadanych na dzień [...] grudnia 2001r. wynosiła równowartość 230.000 zł, czyli tyle, ile podatnik podał w oświadczeniu o stanie majątkowym z [...] sierpnia 2006r., złożonym w trybie art. 285a § 3 Ordynacji podatkowej. Zmiana wysokości zobowiązania podatkowego, w stosunku do decyzji organu I instancji, wynikała, z przyjęcia, że faktycznie zapłacone składki zdrowotne wyniosły 999,19 zł, nie zaś 1.114, 28 zł. Tożsamą decyzję wydano w sprawie dotyczącej D.B. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżąca, wniosła o uchylenia zaskarżonej decyzji, podniósłszy tożsame z zawartymi odwołaniu od decyzji zarzutami i ich uzasadnieniem. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał ocenę sprawy przedstawioną w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga okazała się nieuzasadniona, nie zachodzą bowiem podstawy do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja ostateczna wydana została z naruszeniem prawa uzasadniającym jej uchylenie. Wysokość przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nie ujawnionych ustala się według art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f., na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tymże roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Tak ustalonego przychodu nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł i pobiera się od niego podatek w formie ryczałtu w wysokości 75% dochodu (art. 30 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f.). Z przedstawionej regulacji wynika, że ustalenie podlegającego opodatkowaniu przychodu nie znajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzącego ze źródeł nie ujawnionych wymaga z jednej strony ustalenia wysokości poniesionych w roku podatkowym przez podatnika wydatków oraz wartości zgromadzonego przez niego w tym roku mienia, z drugiej zaś strony - ustalenia wielkości takiego mienia zgromadzonego w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, które to mienie pochodzi z przychodów już opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania, bowiem tylko takie mienie może być uznane za mienie pokrywające poniesione przez podatnika w danym roku podatkowym wydatki oraz wartość zgromadzonego przez niego w tymże roku mienia. Stanowiące przedmiot postępowania podatkowego ustalenia, dotyczące wysokości przychodu nie znajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzącego ze źródeł nieujawnionych, należą do zadań prowadzącego to postępowanie organu podatkowego, na którym też spoczywa ciężar dowodzenia faktów wskazujących na wysokość poniesionych w roku podatkowym przez podatnika wydatków oraz wartość zgromadzonego przezeń w tymże roku mienia. O ile więc na podatniku nie spoczywa ciężar dowodzenia tego, jakie w roku podatkowym poniósł wydatki lub mienie jakiej wartości zostało przez niego w tymże roku w ogóle zgromadzone, o tyle z natury rzeczy i charakteru prawnopodatkowej instytucji opodatkowania przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nie ujawnionych wynika, że ciężar dowodzenia tego, iż wydatki te i wartości znajdują pokrycie w mieniu zgromadzonym, w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, które pochodzi z przychodów już opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania, przerzucony został na podatnika, gdyż tylko on dysponuje pełnią wiedzy na temat przychodów w tymże roku uzyskanych. Choć kwestia ciężaru dowodzenia w sprawach opodatkowania dochodów nieujawnionych jest postrzegana czasami odmiennie to w orzecznictwie wykształciła się linia, która na podatnika nakłada uprawnienie i zarazem obowiązek wykazania pokrycia wydatków w określonym źródle lub posiadanych zasobach (por. P. Pietrasz, Opodatkowanie dochodów nieujawnionych, Warszawa 2007, s. 189 i powołane tam orzecznictwo NSA). Oczywiste jest, że konstrukcja domniemania z art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. nie zwalnia organów z realizacji zasad naczelnych postępowania podatkowego, w tym prawdy obiektywnej. Zostały one jednak w postępowaniu dochowane. Przenosząc powyższe uwagi na grunt stanu faktycznego, jaki ujawniony został w postępowaniu podatkowym będącym przedmiotem niniejszej kontroli stwierdzić należy, iż organy podatkowe ustaliły wydatki w sposób prawidłowy i znajdujący odzwierciedlenie w stanie faktycznym. Postępowanie należy uznać za prowadzone w sposób szczegółowy, na co wskazuje dokumentowanie każdego ustalonego wydatku materiałami źródłowymi – informacjami z banków, urzędów skarbowych, deklaracjami podatkowymi D.B., zaświadczeniami ze spółdzielni mieszkaniowej w końcu oświadczeniami majątkowymi skarżącego. Mimo bierności skarżącej i jej męża organy podatkowe przyjęły, z korzyścią dla podatników, wskazane poziomy oszczędności na dzień 1 stycznia 2001r. oraz saldo na dzień 31 grudnia 2001r., aktywnie prowadziły podstępowanie dowodowe w celu ustalenia przychodów, zgromadziły wszelkie możliwie do pozyskania dowody dotyczące ewentualnych źródeł przychodu. Odnosi się to do ustalenia kwot odszkodowań z tytułu ubezpieczenia, wypłat z ZUS, uzyskanych kredytów czy też przychodów ze sprzedaży złota. Organy podatkowe włączyły też do materiału dowodowego sprawy decyzję z dnia [...] marca 2006r. nr [...] ustalającą w sposób niewątpliwy wysokość straty D.B. w prowadzonej działalności gospodarczej w 2001r., a także decyzje dotyczące wyniku kontroli działalności gospodarczej skarżącego w 2000r., jak i stwierdzającą wysokość straty w odniesieniu do roku 1998r. (art. 194 Ordynacji podatkowej). Na tym tle nie znajdują potwierdzenia, ogólnikowe zresztą, zarzuty skargi dotyczące naruszenia reguł postępowania zawartych w art. 121 § 1 , art. 122 i art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej. Niezasadny jest zarzut pominięcia przez organ kontroli skarbowej sytuacji strony spowodowanej dwukrotnym zawałem mięśnia sercowego małżonka strony. Z prowadzone postępowania, zresztą z udziałem pełnomocnika, nie wynika, że zdarzenia te w jakikolwiek sposób ograniczyły prawa strony. Brak zatem podstaw do stwierdzenia naruszenia zasady zaufania do organów państwa, zasady czynnego udziału strony w postępowaniu oraz braków w zakresie ustaleń faktycznych. Wobec prawidłowości przebiegu postępowania i dokonanych w nim ustaleń niezasadny jest także zarzut naruszenia art. 20 ust. 3 ustawy u.p.d.o.f. Z tych względów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) skargę należało oddalić. (-) A. Rzepecka (-) J.Jaśkiewicz (-) S. Kowalczyk