I SA/Go 411/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jan Grzęda (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Alina Rzepecka Sędzia WSA Krystyna Skowrońska-Pastuszko Protokolant Specjalista Marta Surmacz-Buszkiewicz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 października 2009 r. sprawy ze skargi H A. i E.H. Spółki jawnej na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego za październik 2003 r. postanowił zawiesić postępowanie. "H" A. i E.H. spółka jawna wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej nr [...] z dnia [...] czerwca 2009r. w przedmiocie określenia stronie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za październik 2003r. w zarzucając: – naruszenie art. 70 § 1 ustawy 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – zwanej dalej Ordynacją podatkową, poprzez jego pominięcie i wydanie tym samym decyzji w sprawie określenia Skarżącemu zobowiązania podatkowego, które wygasło z mocy prawa wskutek przedawnienia; – naruszenie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez błędne zastosowanie tego przepisu w przedmiotowej sprawie; – wydanie decyzji częściowo bez podstawy prawnej, gdyż przepisy § 6 ust. 1 pkt 2 i ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 27, poz. 269 ze zm.) oraz §6 ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 200r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 221, poz. 2196 ze zm.) są niezgodne z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej a zwłaszcza z jej art. 2, art. 84, art. 92 ust. 1 i art. 217 oraz z art. 37 ust. 2 pkt 2 i ust. 4 oraz art. 35 ust. 6 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.); – naruszenie art. 180 i art. 181 w związku z art. 284a § 3 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie w sprawie za dowody dokumentów, które z mocy prawa nie stanowią dowodów w postępowaniu podatkowym i zostały pozyskane w sposób sprzeczny z prawem; – naruszenie art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 124 w zw. art. 187 §1, art. 188 i art. 191 Ordynacji podatkowej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy a polegające na zaniechaniu przez organy podatkowe dochodzenia w sprawie ustalenia prawdy obiektywnej, tj. na nie wyjaśnieniu wszystkich okoliczności faktycznych istotnych dla rozstrzygnięcia, w szczególności poprzez oddalenie wniosków dowodowych zgłoszonych przez stronę, a także – poprzez sprzeczność istotnych ustaleń faktycznych z zebranym materiałem dowodowym, które legły u podstaw orzekania o wysokości zobowiązania podatkowego; – naruszenie prawa procesowego mającego wpływ na wynik sprawy, tj. art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w zw. z art. 247 § 1 pkt 2 i pkt 4 Ordynacji podatkowej poprzez orzeczenie dwa razy w tej samej sprawie; – naruszenie art. 285 § 1 i art. 285a Ordynacji podatkowej polegające na pozbawieniu strony czynnego uczestnictwa w czynnościach kontrolnych. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z treścią art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) zwanej w dalszej części w skrócie p.p.s.a., Sąd może zawiesić postępowanie z urzędu, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego lub przed Trybunałem Konstytucyjnym. Postanowieniem z dnia 16 listopada 2007r. w sprawie I FSK 792/07 Naczelny Sąd Administracyjny przedstawił Trybunałowi Konstytucyjnemu pytanie prawne: "Czy po dniu 1 stycznia 2003 r. § 6 ust. 1 pkt. 2 i ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 27, poz. 269, ze zm.) były zgodne z art. 37 ust. 2 pkt 2 i ust. 4 oraz z art. 35 ust. 6 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50, ze zm.), a także z art. 2, art. 92 ust. 1 i art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 grudnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483, ze zm.) w związku ze zmianą art. 37 ust. 2 pkt 2 wymienionej wyżej ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50, ze zm.), wprowadzoną od dnia 1 października 2002 r., na podstawie art. 1 pkt 13 lit. b tiret drugie ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 153, poz. 1272) oraz uzupełnieniem tej ustawy, na podstawie art. 1 pkt 7 ustawy z dnia 4 grudnia 2002 r. zmieniającej ustawę o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, ustawę o oznaczeniu wyrobów znakami skarbowymi akcyzy oraz ustawę Kodeks karny skarbowy (Dz. U. Nr 213, poz. 1803), o art. 35a, który wszedł w życie od dnia 1 stycznia 2003 r." Do dnia wydania niniejszego postanowienia, Trybunał Konstytucyjny nie wydał rozstrzygnięcia w sprawie będącej następstwem powyższego pytania a prowadzonej pod sygn. P 5/08. Z kolei postanowieniem z dnia 28 sierpnia 2008 roku, wydanym w sprawie I FSK 817/07 Naczelny Sąd Administracyjny postanowił na podstawie art. 193 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej zwrócić się do Trybunału Konstytucyjnego z pytaniem : "Czy przepis § 6 ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 27, poz. 269ze zm.), odsyłający - w zakresie określenia stawki podatku z tytułu sprzedaży oleju opałowego, w sytuacji niezłożenia oświadczenia przez nabywcę stwierdzającego, iż nabywany wyrób jest przeznaczony na cele opałowe - do odpowiedniego stosowania § 5 tegoż rozporządzenia, jest zgodny z art. 2, art. 84 i art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej 2) czy przepis § 6 ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2003 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 221, poz. 2196 ze zm.), odsyłający - w zakresie określenia stawki podatku z tytułu sprzedaży oleju opałowego, w sytuacji niezłożenia oświadczenia przez nabywcę stwierdzającego, iż nabywany wyrób jest przeznaczony na cele opałowe - do odpowiedniego stosowania § 5 tegoż rozporządzenia, jest zgodny z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej 3) czy przepis § 4 ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 ze zm.), odsyłający - w zakresie określenia stawki podatku z tytułu sprzedaży oleju opałowego, w sytuacji niezłożenia oświadczenia przez nabywcę stwierdzającego, iż nabywany wyrób jest przeznaczony na cele opałowe - do odpowiedniego stosowania § 3 ust. 3 tegoż rozporządzenia, jest zgodny z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej." W uzasadnieniu powyższego postanowienia Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że wątpliwości wyrażone w przywołanym wyżej postanowieniu z dnia 16 listopada 2007 roku winny być uzupełnione o dodatkowe aspekty, to jest o wątpliwości dotyczące unormowania w akcie wykonawczym do ustawy stawki podatku z tytułu sprzedaży określonego wyrobu poprzez odesłanie do odpowiedniego przepisu stosowania innego przepisu określającego trzy stawki podatku dla innych wyrobów. Do dnia wydania niniejszego postanowienia, Trybunał Konstytucyjny nie wydał rozstrzygnięcia w sprawie będącej następstwem powyższego pytania a prowadzonej pod sygn. P 94/08. Niniejsza sprawa dotyczy zobowiązania w podatku akcyzowym za październik 2003r. Tym samym rozstrzygnięcie przez Trybunał Konstytucyjny sprawy dotyczącej postawionego pytania prawnego ma zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia w tej sprawie. Pytanie postawione Trybunałowi Konstytucyjnemu dotyczy nowelizacji art. 37 ust. 2 pkt 1 i 2, ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 153, poz. 1272) zawierającego fakultatywne upoważnienie do wydania przez ministra właściwego w sprawach finansów publicznych rozporządzenia, mocą którego mógł obniżać stawki akcyzy określone w ust. 1, jak również zwalniać niektóre wyroby od akcyzy. W obu punktach tego przepisu uzupełniono upoważnienie o możliwość określenia warunków stosowania obniżek lub zwolnienia. W związku z tą nowelizacją, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, powstało pytanie czy po jej wejściu w życie tj. od dnia 1 października 2002 r. można uznać, że przepisy aktu wykonawczego - które stanowiły wykonanie art. 37 ust. 2 pkt 1 i 2, a więc dotyczyły obniżenia stawek akcyzy lub zwolnienia od akcyzy niektórych wyrobów - nadal obowiązywały. Powstał też problem , czy ustawodawca zamierzał w drodze zmiany art. 37 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, wprowadzonej z dniem 1 października 2002 r., wyeliminować braki dotychczasowego upoważnienia i jednocześnie sanować wydane na jego podstawie niektóre przepisy aktu wykonawczego, które wcześniej nie miały oparcia w regulacji ustawowej, doprowadzając w ten sposób do zgodności rozporządzenia z ustawą. Wskazać należy, że sąd administracyjny ma obowiązek zbadać całość sprawy, rozstrzygając w jej granicach, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Tym samym zobowiązany jest do kontroli kwestii podstawowej - jaką jest powstanie zobowiązania podatkowego - a dopiero w następnej kolejności kwestii wtórnych, takich jak jego ewentualne wygaśnięcie. Z uwagi na powyższe, niezbędne jest zawieszenie postępowania sądowoadministracyjnego do czasu rozpoznania spraw P 94/08 oraz P 5/08. Ponadto, orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego o niezgodności z Konstytucją, umową międzynarodową lub z ustawą aktu normatywnego, na podstawie którego zostało wydane prawomocne orzeczenie sądowe, ostateczna decyzja administracyjna lub rozstrzygnięcie w innych sprawach, stanowi podstawę do wznowienia postępowania, uchylenia decyzji lub innego rozstrzygnięcia na zasadach i w trybie określonych w przepisach właściwych dla danego postępowania (art. 190 ustęp 4 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej). Zgodnie z przepisami art. 240 § 1 pkt 8 ustawy Ordynacja podatkowa, postępowanie zakończone wydaniem ostatecznej decyzji wznawia się, jeżeli decyzja została wydana na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej, ustawą lub ratyfikowaną umową międzynarodową orzekł Trybunał Konstytucyjny. Stosownie natomiast do dyspozycji art. 272 ustawy p.p.s.a., można żądać wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego, również w przypadku, gdy Trybunał Konstytucyjny orzekł o niezgodności aktu normatywnego, na podstawie którego zostało wydane orzeczenie z Konstytucją, umową międzynarodową lub z ustawą. Oznacza to, że wydanie przez Sąd rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie przed rozpoznaniem przez Trybunał Konstytucyjny pytań skierowanych przez Naczelny Sąd Administracyjny w powołanych wyżej postanowienia, mogłoby skutkować wystąpieniem przez strony z wnioskiem o wznowienie postępowania. Z uwagi na powyższe postanowiono jak w sentencji. /-/ A. Rzepecka /-/ J. Grzęda /-/ K. Skowrońska - Pastuszko