I SA/Go 411/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Skowrońska – Pastuszko (spr.) Sędzia WSA Jacek Niedzielski Protokolant Sekretarz sądowy Alicja Rakiej po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 grudnia 2017 r. sprawy ze skargi D.P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego uchyla zaskarżoną decyzję w całości. D.P., reprezentowana przez męża C.P. jako pełnomocnika, wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] sierpnia 2017r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] stycznia 2017 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym i wysokości zobowiązania podatkowego w tym podatku z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego. Z akt wynika następujący stan sprawy. Skarżąca w dniu [...] lipca 2012 r. nabyła na terytorium Niemiec samochód osobowy marki [...] o numerze nadwozia [...], pojemności silnika 2400 cm³, rok produkcji 2009, za cenę 10.000 euro. Pojazd został przemieszczony do Polski w dniu zakupu. W dniu 28 sierpnia 2012 r. skarżąca złożyła Naczelnikowi Urzędu Celnego zwanemu również Naczelnik UC lub organ pierwszej instancji) deklarację uproszczoną nr [...], w której wykazano podstawę opodatkowania podatkiem akcyzowym w kwocie 42.041,00 zł, stawkę podatku 18,6% i kwotę podatku akcyzowego należną z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia ww. samochodu w wysokości 7.820,00 zł. Tego samego dnia na konto Izby Celnej została wpłacona zadeklarowana wysokość należnego podatku akcyzowego, w związku z czym Naczelnik UC wydał dokument potwierdzający zapłatę akcyzy na terytorium kraju. W momencie składania ww. deklaracji uproszczonej Naczelnik UC dokonał weryfikacji, w wyniku której w dniu 28 sierpnia 2012 r. doręczył skarżącej wezwanie do dokonania zmiany wysokości podstawy opodatkowania (skorygowania złożonej deklaracji) lub pisemnego wskazania przyczyn uzasadniających podanie wysokości podstawy opodatkowania w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. W odpowiedzi na powyższe wezwanie skarżąca przedłożyła w tym samym dniu, tj. 28 sierpnia 2012r., sporządzoną na jej zlecenie przez rzeczoznawcę samochodowego R.M. opinię techniczną nr [...] z dnia [...] lipca 2012 r. Wynika z niej m.in., że dotyczy samochodu [...] nr rej. [...] a zakres obejmuje ustalenie wartości rynkowej pojazdu. W opisie stanu technicznego pojazdu znalazł się zapis, że w wyniku przeprowadzonych oględzin ustalono, że pojazd ogólnie znajduje się w przeciętnym stanie technicznym, przy czym stan techniczny to stan dostateczny, powłoka lakiernicza – stan niedostateczny i ogumienie – stan średni. Wskazano, że elementy karoserii pojazdu wykazują ślady wcześniejszych oraz aktualnych uszkodzeń, cechy uszkodzeń wykazuje też wyposażenie, natomiast w odniesieniu do takich elementów jak: układ napędowy, silnik i osprzęt, układ hamulcowy, układ kierowniczy oraz zawieszenie rzeczoznawca podał, że wykazują cechy normatywnego zużycia. Wpisał ponadto jako stwierdzone usterki: 1) nadwozie – pojazd po wcześniejszej naprawie powypadkowej z przodu oraz z tyłu pojazdu – ślady nieprawidłowo wykonanej wcześniejszej naprawy powypadkowej; aktualne uszkodzenia elementów karoserii dookoła pojazdu oraz wielu elementów lakierowanych; 2) wyposażenie pojazdu – uszkodzenia mechaniczne wielu elementów wyposażenia wnętrza i tapicerki. Procentowe zestawienie korekt w opinii określono na (-)51%, z czego za przebieg pojazdu (-)12%, korekty handlowe (pochodzenie pojazdu, sytuacja rynkowa) (-)15% oraz korekty techniczne razem (-)34% (obejmujące wcześniejsze uszkodzenia powypadkowe, uszkodzenia karoserii i powłoki lakierniczej oraz usterki wyposażenia pojazdu). Na podstawie dostępnych publikacji, tj. według ogólnopolskich notowań systemu EUROTAX-CARWERT, według bazy danych z lipca 2012 r. rzeczoznawca ustalił w dniu sporządzania oceny przeciętną bazową wartość rynkową brutto pojazdu w wysokości 113.600,00 zł, a po przeprowadzeniu oględzin oraz analizy dostępnych dokumentów przedmiotowego pojazdu ustalił indywidualną jego wartość rynkową po korektach (zaokrąglając do pełnych setek złotych) na 45.000,00 zł – wartość rynkowa netto i 55.400,00 – wartość rynkowa brutto. W uwagach (część V oceny) został m.in. zamieszczony wpis, że według oceny rzeczoznawcy stan techniczny pojazdu pozwala na prawidłową odbudowę pojazdu według technologii producenta i użytkowanie pojazdu po naprawie w ruchu drogowym. Opinia zawierała załączniki, wśród których został wymieniony załącznik z materiałem fotograficznym (fot. 1-41). Oryginał opisanej powyżej deklaracji uproszczonej wraz z opinią techniczną nr [...] w dniu 26 września 2012 r., w ramach Urzędu Celnego, przekazano z Oddziału Celnego do Referatu Akcyzy i Gier, celem dalszego postępowania. W dniu [...] marca 2016 r. Naczelnik UC wydał postanowienie o wszczęciu z urzędu postępowania podatkowego w sprawie określenia wysokości podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym oraz wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego samochodu osobowego marki [...]. Tym samym postanowieniem jako dowód w sprawie zostały dopuszczone dokumenty przedłożone przez skarżącą w związku ze złożeniem w dniu 28 sierpnia 2012r. deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego. Ponadto postanowieniem z dnia [...] marca 2016 r. Naczelnik UC jako dowód w sprawie dopuścił pismo Starostwa Powiatowego Delegatura z dnia [...] marca 2016 r. wraz z załączonymi do niego dokumentami złożonymi w związku z rejestracją ww. samochodu [...]. W trakcie postępowania, w dniu 1 kwietnia 2016 r. do sprawy przystąpił jako pełnomocnik mąż skarżącej C.P., któremu zostało udzielone przez skarżącą pełnomocnictwo szczególne, z zakresem wskazanym następująco: " (...) do wyjaśnienia wszelkich wątpliwości związanych z akcyzą na [...]. Wszelkich formalności związanych z postępowaniem podatkowym, również do reprezentowania oraz podpisywania dokumentów. Upoważnienie dotyczy małżonka." Organ pierwszej instancji pismem z dnia [...] kwietnia 2016 r. skierował do pełnomocnika wezwanie do przedstawienia wszelkich dokumentów i wyjaśnień potwierdzających stan techniczny samochodu osobowego marki [...] w dacie jego nabycia wewnątrzwspólnotowego, czyli przemieszczenia na terytorium kraju, a w szczególności: dokumentacji fotograficznej nabytego pojazdu, dokumentów handlowych potwierdzających dokonanie napraw pojazdu po jego przywozie do kraju, wskazanie podmiotów dokonujących naprawy, itp., a także wszelkich dokumentów, które zdaniem strony pozwolą na ustalenie faktycznego stanu technicznego przedmiotowego pojazdu w dacie powstania obowiązku podatkowego. W piśmie tym Naczelnik wskazał, że wezwanie jest kierowane m.in. w związku z niezgodnością części opisowej opinii nr [...] z dnia [...] lipca 2012 r. z załączonym do niej materiałem fotograficznym, jak również z dokumentacją pozyskaną od organu rejestracyjnego. W związku z powyższym wezwaniem C.P. złożył pisemne wyjaśnienia (pismo z dnia [...] kwietnia 2016 r.), w których wskazał w pierwszej kolejności, że samochód [...] nabył w Niemczech za cenę 10.000 euro "i nie była to cena zaniżona", gdyż pojazd miał dużo wad i stąd taka jego cena. Oświadczył również, że ww. samochód przed sprowadzeniem do kraju miał naprawy blacharskie w Niemczech, uszkodzonej tylnej części. Wskazał, że uszkodzona była również maska samochodu, automatyczna skrzynia biegów, która została wymieniona przez nieautoryzowany warsztat (minimalizacja kosztów) na skrzynię biegów nabytą na giełdzie. Z tych powodów brak jest rachunków. Zdaniem C.P. wszelkie dokumenty poświadczające rzeczywisty stan, tj. wadliwość pojazdu w dniu zakupu zostały organowi przedstawione. Wskazał m.in. na zamieszczenie w umowie kupna pojazdu wyraźnej adnotacji o jego uszkodzeniu. Powołał się również na przedstawioną opinię rzeczoznawcy. Podał ponadto orientacyjny koszt naprawy w Niemczech automatycznej skrzyni biegów oraz tylnego błotnika stwierdzając, że niemiecka firma - sprzedawca doszła do wniosku, że korzystniej jest sprzedać ten pojazd powypadkowy z wadą mechaniczną. Poinformował jeszcze, że przedmiotowy pojazd w grudniu 2015 r. został zbyty innej osobie, niemniej na życzenie organu może być udostępniony "w celu weryfikacji grubości lakieru, szpachla i naprawianych elementów". W dalszych czynnościach organ podjął próbę uszczegółowienia ww. wyjaśnień co do zakresu napraw przed sprowadzeniem pojazdu do kraju, jak i dokonanych po przywozie do Polski a przed pierwszą rejestracją w kraju. Wystosował w tym celu wezwania do strony, zamierzał również przeprowadzić dowód z przesłuchania strony celem wyjaśnienia rozbieżności pomiędzy dokumentacją fotograficzną – załącznikiem do opinii nr [...], przedstawiającą samochód z niemieckim tablicami rejestracyjnymi a oświadczeniem skarżącej złożonym w organie rejestracyjnym [...] sierpnia 2012 r. pod rygorem odpowiedzialności karnej o przywozie pojazdu z Niemiec bez tablic rejestracyjnych. Okazało się to bezskuteczne z uwagi na całkowitą bierność strony. W tych okolicznościach Naczelnik UC uznał za konieczne przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego rzeczoznawcy techniczno-motoryzacyjnego. Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2016 r. został powołany biegły celem sporządzenia opinii w zakresie wartości rynkowej na terytorium kraju nabytego wewnątrzwspólnotowo przez skarżącą w dniu [...] lipca 2012 r. pojazdu marki [...] nr nadwozia [...], przywiezionego do kraju po naprawie powypadkowej, z uszkodzoną skrzynią biegów. Biegły – rzeczoznawca A.N. sporządził w dniu [...] września 2016 r. opinię nr [...], w której wartość rynkową brutto przedmiotowego pojazdu marki [...] określił na dzień [...] lipca 2012 r. w wysokości 91.400,00 zł. Wartość ta uwzględniała stan techniczny na dzień powstania obowiązku podatkowego, ustalony w oparciu o udostępnione biegłemu dokumenty (w tym umowa kupna, niemiecki dowód rejestracyjny, zaświadczenie badania technicznego pojazdu). Rzeczoznawca przyjął wartość bazową brutto w wysokości 111.000,00 zł jako średnią wartość rynkową pojazdu wyposażonego standardowo, bez uszkodzeń, w dobrym stanie technicznym. Dokonane przez biegłego korekty dotyczyły: (+)7.600,00 zł za wyposażenie dodatkowe oraz (-)27.157,00 zł łącznie, w tym: z tytułu wcześniejszych napraw (-)17.790,00 zł oraz ze względu na konieczne naprawy pojazdu (-)9.367,00 zł. Czyniąc zastrzeżenie o braku możliwości przeprowadzenia badania pojazdu, jak też o braku fotografii samochodu, biegły uznał za możliwe zastosowanie korekt ustalonej notowanej bazowej wartości rynkowej pojazdu w zakresie dot. wyposażenia dodatkowego pojazdu, nadwozia pojazdu po naprawie powypadkowej oraz koniecznej naprawy skrzyni biegów. Uzasadnił zastosowanie powyższych korekt wskazaniem, że skorygowanie z tytułu wyposażenia dodatkowego to podniesienie wartości bazowej pojazdu po ustaleniu takiego wyposażenia na podstawie informacji z komputerowego systemu AUDATEX o fabrycznej opcji wyposażenia pojazdu. Wskazał również, że korekta dot. nadwozia pojazdu po naprawie powypadkowej to obniżenie wartości bazowej pojazdu w wysokości 15%, natomiast korekta dot. koniecznej naprawy skrzyni biegów to obniżenie wartości bazowej pojazdu o koszt wymontowania skrzyni z pojazdu, weryfikacji i wymiany elementów ciernych oszacowanych na łączną kwotę brutto 9.367,00 zł (tj. koszt naprawy i weryfikacji netto 1.200,00 zł oraz koszt części w kwocie 6.415,00 zł). Powyższe ustalenia znalazły odzwierciedlenie w wydanej [...] listopada 2016 r. decyzji Naczelnika Urzędu Celnego, w której określono skarżącej wysokość podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym na kwotę 62.655,00 zł oraz wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym, powstałego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego samochodu osobowego, w kwocie 11.654,00 zł. W uzasadnieniu organ pierwszej instancji wskazał również, że z systemu Info-Ekspert, z którego korzystał, wynika, że średnia wartość rynkowa brutto pojazdu o parametrach wskazanych dla przedmiotowego samochodu marki [...], zarejestrowanego na terytorium kraju w miesiącu dokonania wewnątrzwspólnotowego nabycia tego pojazdu, wynosiła 112.000,00 zł. Zaznaczył, że nie były mu znane przyczyny uzasadniające znaczną rozbieżność pomiędzy podstawą opodatkowania wskazaną przez podatnika a taką podstawą wynikającą ze średniej wartości rynkowej tego pojazdu; dlatego też podjął czynności zmierzające do ustalenia rzeczywistej podstawy opodatkowania nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu osobowego. Odnosząc się do przedłożonej przez stronę opinii nr [...] z dnia [...] lipca 2012 r. wskazał, że z jej treści wynika, że pojazd w dniu sporządzenia tej opinii nie posiadał uszkodzeń uniemożliwiających jego poruszanie się. Zwrócił również uwagę, że załączony do opinii materiał fotograficzny przedstawia samochód osobowy marki [...] bez uszkodzeń pokolizyjnych, posiadający niemieckie tablice rejestracyjne nr [...], zatem był to pojazd zarejestrowany. Podniósł także, że w sprawie wystąpił szereg istotnych rozbieżności. W umowie kupna z dnia [...] lipca 2012r. wpisano m.in., że pojazd został uszkodzony w wypadku i jest, jak obejrzano, w stanie powypadkowym. Z tych względów organ rejestrujący wydał w dniu [...] sierpnia 2012 r. skierowanie celem przeprowadzenia dodatkowego badania technicznego pojazdu w związku z przypuszczeniem, że zagraża bezpieczeństwu ruchu. W ww. umowie została zamieszczona też adnotacja o uszkodzonej skrzyni biegów w przedmiotowym pojeździe. Natomiast z opinii nr [...] wynika, że układ napędowy w badanym pojeździe wykazuje cechy normatywnego zużycia, zaś załączona do opinii dokumentacja fotograficzna przedstawia pojazd bez uszkodzeń powypadkowych. Zdaniem organu pierwszej instancji nie bez znaczenia w sprawie jest również fakt, że skarżąca złożyła w dniu 28 sierpnia 2012 r. oświadczenie o sprowadzeniu samochodu osobowego z Niemiec bez tablic rejestracyjnych, natomiast na załączonych do opinii zdjęciach przedstawiony na nich samochód posiada niemieckie tablice rejestracyjne nr [...]. Naczelnik US stwierdził, że w tych okolicznościach nie było możliwe przyjęcie opinii nr [...] jako dokumentu potwierdzającego stan techniczny przedmiotowego pojazdu w dniu powstania obowiązku podatkowego. Podkreślił przy tym, że nie kwestionuje, że samochód nabyty przez skarżącą był w dniu przemieszczenia do kraju w stanie uszkodzonym. Stąd zaistniała konieczność ustalenia jego rzeczywistej wartości rynkowej w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy, w poczet którego włączono sporządzoną przez powołanego biegłego opinię techniczną nr [...] z dnia [...] września 2016 r. W ocenie Naczelnika UC z treści tej opinii wynika, że biegły dokonał określenia wartości rynkowej pojazdu w sposób zgodny z art. 104 ust. 11 ustawy o podatku akcyzowym, uwzględniając wynikające z udostępnionej dokumentacji czynniki obniżające wartość, dotyczące stanu technicznego przedmiotowego samochodu osobowego. Skarżąca działająca osobiście odwołała się od powyższej decyzji, wnosząc o ponowne rozpatrzenie sprawy, ponieważ wydana decyzja jest krzywdząca. Z uwagi na powyższą treść odwołania została wezwana, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 222 Ordynacji podatkowej, pod rygorem pozostawienia odwołania bez rozpatrzenia, do uzupełnienia braków przez wskazanie decyzji, której odwołanie dotyczy, jak też wskazanie zarzutów przeciw decyzji, określenie istoty i zakresu żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazanie dowodów uzasadniających żądanie. Uzupełniając braki skarżąca w piśmie z dnia [...] stycznia 2017 r. poinformowała, że nie zgadza się z decyzją organu pierwszej instancji, ponieważ samochód [...], zgodnie z umową został kupiony w stanie uszkodzonym i wymagał dużego wkładu finansowego z jej strony. Ze względu na minimalizowanie kosztów pojazd ten został naprawiony bez faktur "w tańszych warsztatach". Skarżąca naprowadziła, że wystąpiła na piśmie do Naczelnika UC, aby wyznaczony rzeczoznawca zbadał auto pod kątem grubości szpachla, ale nie zostało to wzięte pod uwagę. Ponadto oświadczyła, że auto posiadało dużo wad, takich jak: uszkodzona skrzynia biegów, uderzony tył, uszkodzony tylny zderzak i tylny lewy błotnik, wymieniona maska, porysowana cała prawa strona, rozdarta skóra w tapicerce. Wskazała również, że organowi zostały przedłożone dokumenty w postaci badania technicznego powypadkowego oraz opinia rzeczoznawcy. Wyjaśniła przy tym, że tablice celne widoczne na zdjęciu nie należały do tego pojazdu; "były to tablice nieważne, założone w celu odbycia jazdy testowej koło domu". Podniosła, że nałożono "dopłatę za akcyzę" bez oglądania auta, mając wszelkie dokumenty stwierdzające, że był to pojazd powypadkowy. Dyrektor Izby Celnej postanowieniem z dnia [...] lutego 2017 r., skierowanym do skarżącej i jej doręczonym, poinformował o zakończeniu postępowania wyjaśniającego w sprawie odwołania od decyzji Naczelnika UC z dnia [...] listopada 2016 r. Zawiadomił też stronę o możliwości zapoznania się z aktami sprawy oraz wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Następnie, po przejęciu sprawy przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej (zwanego również Dyrektor IAS lub organ odwoławczy), który stał się od 1 marca 2017 r. właściwy w miejsce dotychczasowego organu (Dyrektora Izby Celnej) – 11 kwietnia 2017 r. zostało wystosowane zawiadomienie, w którym na podstawie art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej wyznaczono stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Ponowiono też informację o możliwości zapoznania się z aktami sprawy. Wezwanie powyższe zostało doręczone C.P. jako pełnomocnikowi skarżącej. Odrębnym zawiadomieniem z tą samą datą [...] kwietnia 2017r. zawiadomiono też pełnomocnika, że postępowanie w przedmiotowej sprawie nie zostanie zakończone w terminie. Wskazano nowy termin załatwienia sprawy – do dnia 9 czerwca 2017 r. Kolejnym pismem z dnia [...] czerwca 2017r., doręczonym pełnomocnikowi – mężowi skarżącej, zawiadomiono o niedotrzymaniu wyznaczonego terminu, wskazując nowy termin – do dnia 9 sierpnia 2017 r. Następnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z dnia [...] sierpnia 2017 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał, że istota sporu sprowadza się do konieczności rozstrzygnięcia w postępowaniu odwoławczym, czy organ pierwszej instancji prawidłowo określił wysokość podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym i wysokość zobowiązania podatkowego w tym podatku z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego samochodu marki [...]. Podniósł, że według strony do określenia obu ww. wartości powinna być uwzględniona kwota 42.041,00 zł, wskazana w deklaracji uproszczonej wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego, złożonej [...] sierpnia 2012 r. Strona w tej mierze powoływała się na przedstawioną przez siebie opinię rzeczoznawcy z dnia [...] lipca 2012 r. nr [...], uwzględniającą fakt, że nabyty samochód był pojazdem powypadkowym i posiadał szereg uszkodzeń. Uszkodzenia te zostały wyszczególnione m.in. w odwołaniu. Po przedstawieniu ram prawnych, w których rozpatrywana jest sprawa, w tym po przytoczeniu treści odpowiednich przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.),a mianowicie: art. 2 pkt 9, art. 100 ust. 1 pkt 2, art. 101 ust. 2 pkt 1, art. 106 ust. 2 i 3, art. 104 ust. 1 pkt 2 i ust. 8 a także przepisów art. 274a § 2 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy zauważył, że po przyjęciu deklaracji uproszczonej, Naczelnik UC przeprowadził czynności sprawdzające, w wyniku których uznał, że zadeklarowana przez skarżącą wysokość opodatkowania nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu osobowego znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej takiego samochodu. W związku z tym strona została wezwana do skorygowania deklaracji uproszczonej i wypełnienia jej zgodnie z zasadami art. 104 ust.8 ustawy o podatku akcyzowym. Na etapie przeprowadzania weryfikacji deklaracji, w oparciu o komputerowy system Info-Ekspert, zdaniem organu odwoławczego zasadnie zostało uznane, że zadeklarowana przez skarżącą wysokość podstawy opodatkowania znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej takiego samochodu osobowego. Różnica wynosiła 39,28% i w ocenie organu niewątpliwie należało uznać ją za znaczną. Dyrektor IAS wskazał też, że skarżąca w dniu 28 sierpnia 2012 r. przedstawiła opinię nr [...] z dnia [...] lipca 2012 r., zawierającą także dokumentację fotograficzną sporządzoną przez opiniującego. Opinia ta została przyjęta jako dokument potwierdzający stanowisko strony, jednakże konieczne stało się wszczęcie postępowania podatkowego celem określenia wysokości podstawy opodatkowania i wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym oraz powołanie – w ramach tego postępowania - biegłego rzeczoznawcy, któremu udostępniono część akt sprawy celem sporządzenia opinii w zakresie wartości rynkowej na terytorium kraju nabytego wewnątrzwspólnotowo pojazdu marki [...]. Opinia biegłego potwierdziła wątpliwość powziętą przez organ pierwszej instancji co do wskazanego w opinii nr [...] uszkodzenia pojazdu na poziomie 61%. Organ odwoławczy zauważył, że ów stopień uszkodzenia pozostawał w jaskrawej opozycji do załączonych do tej opinii zdjęć pojazdu, na których widoczny jest samochód osobowy marki [...] bez uszkodzeń pokolizyjnych, który z uwagi na posiadane niemieckie numery rejestracyjne należy traktować jako sprawny technicznie. Organ odwoławczy wskazał także, że w kontekście wyjaśnień strony zawartych w piśmie z dnia [...] kwietnia 2016 r., a dotyczących m.in. napraw dokonanych w Niemczech, zachodziło podejrzenie, że skarżąca przywiozła do kraju pojazd w stanie nieuszkodzonym. Mając powyższe na uwadze, jak również to, że strona, mimo wezwań, nie zechciała doprecyzować, które elementy samochodu zostały naprawione przed jego przywozem do kraju, a które w Polsce, przed pierwszą rejestracją oraz uwzględniając, że przedłożona przez stronę opinia nr [...] została sporządzona przez osobę, która nie jest ujęta na liście rzeczoznawców Ministerstwa Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej, organ odwoławczy za słuszne uznał powołanie w sprawie biegłego rzeczoznawcy. W pełni zaakceptował też jako prawidłowe przyjęcie do ustalenia średniej wartości rynkowej przedmiotowego pojazdu jego wartości w kwocie 91.400,00 zł. Wskazał, że opinia z dnia [...] września 2016 r. powołanego w sprawie biegłego, została sporządzona zgodnie z wytycznymi, które odpowiadają wymogom art. 104 ust. 11 ustawy o podatku akcyzowym. Określona przez biegłego wartość uwzględniała zarówno dodaną kwotę 7.600,00 zł za dodatkowe wyposażenia, jak i odjętą kwotę łączną 27.157,00 zł z tytułu wcześniejszych napraw i napraw koniecznych do wykonania. W konkluzji Dyrektor IAS stwierdził, że organ pierwszej instancji prawidłowo dokonał określenia średniej wartości rynkowej samochodu osobowego tej samej marki, modelu i roku produkcji i o podobnym stanie technicznym, co samochód nabyty przez skarżącą. Prawidłowo też przeprowadził postępowanie dowodowe w sprawie i dokonał właściwych ustaleń faktycznych w oparciu o wyczerpująco rozpatrzony materiał dowodowy. W skardze na powyższą decyzję pełnomocnik – mąż skarżącej wniósł o rozpatrzenie sprawy przez Sąd wskazując, że zaskarżona decyzja jest krzywdząca. Po raz kolejny zostało złożone oświadczenie o zakupie samochodu w stanie uszkodzonym, jak wskazano w umowie kupna. Strona skarżąca podtrzymała też twierdzenie, że samochód [...] wymagał naprawy, którą wykonano w polskim warsztacie samochodowym, co spowodowało dodatkowe koszty. Ponadto powtórzono wyjaśnienia, że "tablice celne", które są na zdjęciach, nie należą do tego pojazdu; zostały założone wyłącznie z racji jazdy testowej koło domu. Sugerowano, by wątpliwości w tym zakresie wyjaśnić w niemieckim urzędzie, tzn. czy na ten samochód zostały wykupione tablice widoczne na zdjęciach. W skardze zaznaczono, że rzeczoznawca wydał opinię na zlecenie strony po naprawie częściowej samochodu. Sprowadzenie pojazdu nastąpiło [...] lipca 2012 r. a jego rejestracja miała miejsce później, właśnie ze względu na uszkodzenia i brak skrzyni biegów. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, przedstawiając stanowisko oraz argumenty jak w zaskarżonej decyzji. Na rozprawie w dniu 6 grudnia 2017 r. Sąd postanowił o oddaleniu wniosku pełnomocnika skarżącej o odroczenie rozprawy. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1066 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów, wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.) – zwanej P.p.s.a., sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. Sąd badał zatem zgodność zaskarżonej decyzji z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Wskazać przy tym trzeba, że zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c P.p.s.a., wyeliminowanie przez sąd administracyjny z obrotu prawnego zaskarżonego aktu wydanego przez organ administracji publicznej następuje po stwierdzeniu naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Dodać można, że w przypadku, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach, w ramach kontroli sądowoadministracyjnej stwierdzana jest nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, co przewiduje art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a. Oceniając zaskarżoną decyzję według powyższych kryteriów i na podstawie przedłożonych ze skargą akt sprawy Sąd stwierdził wydanie jej z naruszeniem prawa, powodującym konieczność wyeliminowania zaskarżonego aktu z obrotu prawnego. Sąd stwierdził wystąpienie naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, co wyrażało się brakiem udziału strony, bez jej winy, w części (zasadniczej) postępowania odwoławczego. Błąd organu odwoławczego polegał na pominięciu skarżącej wobec nieprawidłowego uznania, że jest ona reprezentowana w postępowaniu odwoławczym, tak jak w postępowaniu przed organem pierwszej instancji, przez swojego męża C.P.. Tymczasem brak było podstaw do przyjęcia, że w postępowaniu odwoławczym skarżąca jest reprezentowana przez pełnomocnika – swojego męża. Przed organem podatkowym pierwszej instancji, w dniu 1 kwietnia 2016r., został złożony dokument pełnomocnictwa szczególnego (formularz PPS-1), z którego wynika, że skarżąca upoważnia C.P."(...) do wyjaśnienia wszelkich wątpliwości związanych z akcyzą na [...]. Wszelkich formalności związanych z postępowaniem podatkowym, również do reprezentowania oraz podpisywania dokumentów. Upoważnienie dotyczy małżonka." W tym miejscu można wskazać dla przypomnienia, że zgodnie z art. 138a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U z 2017 r. poz. 201 ze zm.) – powoływanej jako Ordynacja podatkowa, strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. Fakt ustanowienia pełnomocnika musi wynikać z dokumentu pełnomocnictwa, które w myśl art. 138a § 2 Ordynacji podatkowej może być ogólne, szczególne albo do doręczeń. Stosownie do treści art. 138e § 1 tej ustawy pełnomocnictwo szczególne upoważnia do działania we wskazanej sprawie podatkowej lub innej wskazanej sprawie należącej do właściwości organu podatkowego. Z art. 138a § 3 wynika zaś wymóg złożenia do akt sprawy, według wzoru określonego w przepisach, pełnomocnictwa szczególnego udzielonego na piśmie (w oryginale lub jego notarialnie poświadczony odpis). Aktualny pozostaje pogląd (np. wyrok NSA z dnia 26 maja 2017 r., sygn. akt I GSK 2031/15 – powoływane orzeczenia dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych – CBOSA – na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl), że pod pojęciem "akta" rozumie się zindywidualizowany zbiór udokumentowanych czynności i danych określonego rodzaju postępowania administracyjnego prowadzonego w stosunku do konkretnego adresata prawa podatkowego przez konkretny organ. Są to zatem akta konkretnego postępowania podatkowego, określonego co do przedmiotu i podmiotu, którym to aktom organ podatkowy nadaje najczęściej określoną sygnaturę (por. wyroki: NSA z dnia 7 października 2015 r., sygn. akt I FSK 874-5/14 oraz WSA w Opolu z dnia 31 marca 2016 r., sygn. akt I SA/Op 429/15 - CBOSA). Oznacza to, że pełnomocnictwo powinno być złożone w aktach postępowania prowadzonego w konkretnej sprawie podatkowej, przez właściwy organ. Dopiero od momentu złożenia pełnomocnictwa do akt konkretnej sprawy aktualizują się procesowe obowiązki i uprawnienia pełnomocnika w tym postępowaniu (wyrok NSA z dnia 21 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 3118/13 - CBOSA). Pełnomocnik wolę reprezentowania mocodawcy musi zamanifestować organowi poprzez złożenie dokumentu pełnomocnictwa (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 3 lutego 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 1110/15 – CBOSA). Sąd rozpoznający sprawę opowiada się przy tym za poglądem, że pełnomocnictwo zawierające upoważnienie do reprezentowania skarżącego w postępowaniu przed organem pierwszej instancji daje uprawnienie co najwyżej do wniesienia odwołania od decyzji wydanej przez ten organ i należy uznać, że kończy się na tej czynności (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 8 marca 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 1563/16 – CBOSA). Dalsze reprezentowanie strony przez pełnomocnika w postępowaniu prowadzonym przez organ odwoławczy wymaga zatem dodatkowego dokumentu pełnomocnictwa umocowującego do działania w imieniu strony w postępowaniu drugoinstancyjnym. Zwrócić trzeba też uwagę, że odwołanie od decyzji Naczelnika UC z dnia [...] listopada 2016 r. złożyła sama skarżąca i to ona została wezwana przez ówcześnie właściwy organ odwoławczy (Dyrektora Izby Celnej) do uzupełnienia braków odwołania, pod rygorem pozostawienia tego środka zaskarżenia bez rozpatrzenia. Braki odwołania uzupełniła też skarżąca. Na etapie odwołania procedowano z bezpośrednim jej udziałem do 9 lutego 2017 r., gdy wydano postanowienie w trybie art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej informując, że postępowanie wyjaśniające w sprawie odwołania od decyzji Naczelnika UC z dnia [...] listopada 2016 r. zostało zakończone. Postanowienie zostało doręczone skarżącej 13 lutego 2017 r. Natomiast od momentu, gdy właściwym jako organ odwoławczy stał się Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, wszystkie pisma, w tym decyzja z dnia [...] sierpnia 2017r. zostały doręczone C.P. jako pełnomocnikowi skarżącej, mimo że nie złożył on do akt organu odwoławczego pełnomocnictwa udzielonego mu przez żonę. W tej sytuacji wystąpiła przesłanka wznowieniowa, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z powołanym przepisem wznawia się postępowanie, jeżeli strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. Pominięcie skarżącej stanowiło zatem naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania, jak określa to art. 145 § 1 pkt 1 lit.b P.p.s.a. To skarżąca była bowiem stroną postępowania podatkowego i to jej interesu prawnego to postępowanie dotyczyło; nawet w sytuacji, gdy jak zdaje się, w rzeczywistości po stronie jej męża istniał interes faktyczny w tej sprawie. Stwierdzenie powyższego naruszenia obligowało Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji. Niezależnie od powyższego należy wskazać, że merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy również dotknięte jest wadliwością przejawiającą się wydaniem zaskarżonej decyzji z naruszeniem przepisów postępowania, mającym istotny wpływ na wynik sprawy. W ocenie Sądu niewłaściwe było procedowanie w zakresie określenia podstawy opodatkowania z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego i możliwości weryfikacji tej podstawy przez organ podatkowy, co wynikało przede wszystkim z błędu wykładni przepisów regulujących powyższą problematykę, w tym w szczególności art. 104 ust. 8 ustawy o podatku akcyzowym (u.p.a.). W tym miejscu godzi się przypomnieć treść przepisów i przeanalizować całokształt regulacji dotyczących opodatkowania podatkiem akcyzowym samochodów osobowych nabytych wewnątrzwspólnotowo. Z treści art.100 ust.1 pkt 2 u.p.a. wynika, że w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Zgodnie z art. 102 ust.1 tej ustawy podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności, o których mowa w art. 100 ust.1 lub 2. Nadto art.101 ust.2 pkt 1 2 cyt. ustawy określa, że obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym powstaje z dniem przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju. Natomiast z art.106 ust. 2 i 3 u.p.a. wynika, że podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych są obowiązane po przywozie pojazdu na terytorium kraju, bez wezwania organu podatkowego złożyć właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklarację uproszczoną, według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni, licząc od dnia powstania obowiązku podatkowego oraz dokonać obliczenia i zapłaty akcyzy na rachunek właściwej izby celnej, w terminie 30 dni, licząc od dnia powstania obowiązku podatkowego, nie później jednak niż w dniu rejestracji tego pojazdu na terytorium kraju. Podstawę opodatkowania określa art.104 ust.1 pkt 2 u.p.a., zgodnie z którym jest to kwota jaką nabywca jest obowiązany zapłacić za samochód osobowy w przypadku jego nabycia wewnątrzwspólnotowego. Z powyższego wynika zatem, że w przypadku przywozu samochodu osobowego w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego co do zasady za podstawę opodatkowania należy przyjąć kwotę, jaką podatnik ma obowiązek zapłacić za ten samochód (np. na podstawie umowy, rachunku). Niemniej możliwe jest wystąpienie takiej sytuacji, gdy podstawa opodatkowania będzie ustalana przez organ podatkowy. Przewiduje to art.104 ust.8 u.p.a., zgodnie z którym, jeżeli wysokość podstawy opodatkowania w przypadku czynności, o których mowa m.in. w art. 100 ust. 1 pkt 2 tej ustawy (nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego), bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego, organ podatkowy wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu. Z kolei z art. 104 ust.9 u.p.a. wynika, że w razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmian wysokości podstawy opodatkowania lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie jej wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, to organ podatkowy określi wysokość podstawy opodatkowania. Definicja średniej wartości rynkowej samochodu osobowego jest zawarta w art. 104 ust.11 cyt. ustawy – jest to wartość ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, tego samego modelu, rocznika oraz - jeżeli jest to możliwe do ustalenia - z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium kraju lub nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy. W świetle powyższego należy wyraźnie zaakcentować, że określenie prawidłowej podstawy opodatkowania samochodu osobowego odbywa się zawsze w dwóch etapach. W pierwszej kolejności organ dokonuje oceny, czy zadeklarowana podstawa opodatkowania znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej i czy różnica ta ma rzeczywiście uzasadnione przyczyny. Dopiero i wyłącznie wtedy, gdy mimo wezwania, o którym mowa w art. 104 ust. 8 u.p.a., podatnik nie udzieli odpowiedzi, nie dokona zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub nie wskaże rzeczywistych przyczyn, które uzasadniają podanie podstawy opodatkowania w wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, właściwy organ jest uprawniony do samodzielnego określenia wysokości podstawy opodatkowania. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę zgadza się w pełni z ukształtowanym w orzecznictwie poglądem, że istnienie uzasadnionej przyczyny odbiegania wysokości podstawy opodatkowania od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego jest kwestią kluczową przy ustalaniu rzeczywistej podstawy opodatkowania (np. wyrok NSA z dnia 28 kwietnia 2017 r., sygn. akt I GSK 899/15 oraz powołane tam orzeczenia – CBOSA). We wskazanym wyroku Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił również uwagę, że nie jest już przy tym kwestionowane, że uzasadnieniem takim może być nie tylko gorszy stan techniczny czy też uszkodzenia mechaniczne pojazdu, ale również fakt, że np. samochody osobowe w krajach bardziej rozwiniętych szybciej tracą na wartości niż w Polsce. W takiej sytuacji należy zweryfikować czy wartość zadeklarowana jest wartością prawdziwą w państwie sprzedaży. Dopiero, jeżeli taka analiza doprowadzi do negatywnego rezultatu, uzasadnione i słuszne jest kwestionowanie tak ustalonej podstawy opodatkowania ceny. Analizując zagadnienie prawidłowego określenia podstawy opodatkowania z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego, Sąd podtrzymuje pogląd, za którym opowiedział się w szeregu spraw tego rodzaju (np. sprawy o sygn. akt: I SA/Go 643/14 lub I SA/Go 375/17, I SA/Go 379/17), że uregulowania art. 104 u.p.a. nie mają za zadanie przeciwdziałanie podstawowym prawom ekonomii polegającym na kupnie towaru taniej, także po to, aby sprzedać go drożej (z zyskiem). Skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni akceptuje również tezę wyrażoną w ww. orzeczeniach, że sam fakt nabycia pojazdu na rynku wspólnotowym za cenę niższą niż średnia cena w kraju nie uprawnia do każdorazowej i automatycznej zmiany podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym i wyrównania jej do podstawy, jaką jest średnia wartość na rynku krajowym. Pamiętać bowiem trzeba, że zmiana podstawy opodatkowania jest uprawniona nie tylko wtedy, gdy różnica w podstawie opodatkowania jest znaczna, ale równocześnie kiedy różnica ta nie ma uzasadnionej przyczyny. Przesłanki te muszą być spełnione łącznie. Podatnik zaś ma prawo do wykazania przyczyn uzasadniających podanie podstawy opodatkowania znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej. Ustawodawca w żaden sposób nie ogranicza przesłanek, które mogą uzasadniać niższą podstawę opodatkowania. Uzasadnieniem takim może być – jak już wskazano - nie tylko gorszy stan techniczny, czy też uszkodzenia mechaniczne, ale również uwarunkowania rynku, na którym samochód został nabyty. Powinnością organów w ramach prowadzonej weryfikacji jest zatem zbadanie, czy wartość zadeklarowana jest wartością prawdziwą w państwie sprzedaży. Dopiero jeżeli taka analiza doprowadzi do negatywnego rezultatu, uzasadnione i słuszne jest zakwestionowanie podstawy opodatkowania podanej przez podatnika. Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że z akt nie wynika, aby organ dokonując weryfikacji podstawy opodatkowania przedmiotowego samochodu osobowego w ogóle analizował, w świetle art. 104 ust. 8 i ust.9 u.p.a., uwarunkowania rynku, na którym samochód ten został nabyty (Niemcy); zatem nie odbyło się badanie, czy uwarunkowania tego rynku uzasadniały znaczne odstępstwo ceny nabycia samochodu od średniej wartości rynkowej tego typu pojazdów w kraju. Zauważyć przy tym trzeba, że w wyjaśnieniach z dnia [...] kwietnia 2016 r. pełnomocnik skarżącej, opisując stan techniczny oraz wskazując uszkodzenia mechaniczne przedmiotowego samochodu marki [...], podniósł również okoliczności dotyczące rynku niemieckiego (opłacalność naprawy, koszt wymiany części, zespołów). Podał m.in. orientacyjny koszt naprawy w Niemczech automatycznej skrzyni biegów oraz tylnego błotnika, jak również stwierdził, że według niemieckiego sprzedawcy korzystniej było sprzedać ten pojazd powypadkowy z wadą mechaniczną. Prowadzi to do jednoznacznej konstatacji, że nie została wyjaśniona w sposób dostateczny, a konieczny, cena rynkowa przedmiotowego samochodu w miejscu jego zakupu. Nie ulega zatem wątpliwości, że nienależycie zbadano, czy istniały rzeczywiste, uzasadnione przyczyny, dla których cena nabycia samochodu odbiegała znacznie od średniej wartości rynkowej w rozumieniu art.104 ust.8 ustawy o podatku akcyzowym. Organy na etapie weryfikacji zadeklarowanej podstawy opodatkowania korzystały wyłącznie z danych z informatora Info Ekspert, przy czym nie były to dane dotyczące pojazdów uszkodzonych (pokolizyjnych, powypadkowych), mimo stwierdzenia, że nie kwestionują, że takim był przedmiotowy samochód osobowy [...]. Jednocześnie brak jakichkolwiek wyjaśnień co do wystąpienia trudności bądź wskazania na niemożliwość pozyskania tego typu danych porównawczych tym bardziej uprawnia Sąd do stwierdzenia, że sprawa nie została należycie wyjaśniona i rozpatrzona. Należy podkreślić, że na pierwszym i zasadniczym etapie weryfikacji dotyczącym ustalenia czy wysokość podstawy opodatkowania bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej podobnego, uszkodzonego samochodu osobowego, uchybiono podstawowym obowiązkom procesowym. Nieprawidłowość postępowania jest przede wszystkim skutkiem błędnej wykładni przepisu art.104 ust.8 u.p.a., w szczególności w zakresie rozumienia "uzasadnionej przyczyny" i to z tego powodu nie został zgromadzony należycie materiał dowodowy, który podlegałby wszechstronnej ocenie. Brak ustaleń w zakresie istnienia uzasadnionej przyczyny, o której mowa w ww. przepisie, odnoszących się do uwarunkowań rynku, na którym samochód został nabyty oznacza naruszenie przepisów postępowania, szczególnie w zakresie obowiązku zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego oraz jego oceny (art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej) i to w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Takie prowadzenie postępowania uchybiało jednocześnie zasadzie zaufania do organów podatkowych (art.121 §1 Ordynacji podatkowej). W ocenie Sądu należyte wyjaśnienie kwestii istnienia bądź nieistnienia uzasadnionej przyczyny odbiegania wysokości podstawy opodatkowania od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego może nawet stanowić podstawę zakończenia postępowania w inny sposób. Organ odwoławczy ponownie rozpatrując sprawę zapewni właściwy udział strony w tym postępowaniu oraz uwzględni wyrażoną przez Sąd ocenę prawną w zakresie weryfikacji podstawy opodatkowania przedmiotowego samochodu osobowego, w szczególności stosując się do wskazań co do powinności analizowania w świetle art. 104 ust. 8 i 9 u.p.a. uwarunkowań rynku, na którym samochód został nabyty. W tym stanie rzeczy, na podstawie art.145 §1 pkt 1 lit. b, c P.p.s.a. Sąd orzekł o uchyleniu zaskarżonej decyzji. Wobec braku wniosku strony skarżącej dotyczącego kosztów postępowania, Sąd nie orzekł w tym zakresie.