I SA/Go 442/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Skowrońska-Pastuszko Sędziowie Sędzia WSA Joanna Wierchowicz (spr.) Asesor WSA Alina Rzepecka Protokolant sekr. sąd. Monika Hładki po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 września 2007 r. sprawy ze skargi A.S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000r. od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów oddala skargę Zaskarżoną decyzją z [...]r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej uchylił w całości decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej [...]r. nr [...] w całości i ustalił [...] zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000r. od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w kwocie 23 354 zł. W uzasadnieniu wskazał, iż Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej, po przeprowadzeniu kontroli skarbowej uchyloną decyzją z [...]. ustalił [...] zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w kwocie 60 479 zł. W toku postępowania przed organem I instancji podatnik złożył oświadczenia o stanie majątkowym na dzień [...] stycznia 2000r. i [...] grudnia 2000r. a także oświadczenia o uzyskanych w 2000r. przychodach i poniesionych w tymże roku wydatkach. Ustalono, że podatnik [...] poniósł w 2000r. wydatki w kwocie 133.854,90 zł w tym: - na zakup mieszkania wraz z opłatami notarialnymi, opłatą skarbową i wpisem do księgi wieczystej – 91 498,25 zł, - wydatki bytowe (wyżywienie, ogrzewanie, utrzymanie mieszkania, elektryczność, gaz, opłaty telefon i rtv, kosmetyki, prasa, kino, pozostałe) – 3 124,12 zł, - ubezpieczenie społeczne i zdrowotne - 5.800,32 zł, - podatek - ryczałt, opłata targowa, podatek od nieruchomości - 7.635 zł, - zakup towarów w działalności gospodarczej – 22 797,21 zł, - zakup mebli 3 000 zł. Podatnik w 2000r. uzyskał przychód tylko z działalności gospodarczej – handlu art. przemysłowymi na bazarze wykazany w zeznaniu rocznym PIT - 28 w kwocie 38644 zł. Jako źródła pokrycia poniesionych wydatków wskazał oszczędności zgromadzone przed rokiem 2000 w kwocie 176 000 zł podchodzące z : - wynagrodzenia za pracę w latach 1996-1997 - 5 000 zł , - napiwków otrzymanych w latach 1996-1997 - 30 000 zł, - dochodów z działalność gospodarczej w latach 1998-99 - 18 000 zł, - zarobków uzyskanych w USA w 1993r. - 11 000 zł , - zarobków za pracę w Niemczech w latach 1994 -1996 - 24 000 zł, - darowizn od chrzestnych z okazji pierwszej komunii i 18 urodzin – 45 000 zł, - darowizn od rodziców otrzymywanych systematycznie od 1989r. w łącznej wysokości 43 000 zł. Organ kontroli skarbowej uznał, iż na dzień [...] stycznia 2000r. podatnik mógł dysponować tylko kwotą 102 373,56 zł pochodzącą ze źródeł opodatkowanych i wolnych od podatku. Organ I instancji w całości uwzględnił oszczędności z pracy w USA oraz z darowizn od chrzestnych. Zmniejszono natomiast kwotę oszczędności z wynagrodzenia za pracę, darowizn od rodziców i zarobków z pracy w RFN. W oparciu o zeznania PIT-32 za 1996r. i PIT-30 za 1997r. organ I instancji ustalił, iż czysty zysk z wynagrodzenia za pracę oraz dokonane zwroty wyniósł w tych latach 3 572,56 zł. Z tytułu przyjęto darowizn od rodziców uznano kwotę 34 000 zł. na podstawie zeznań świadka [...] (ojca podatnika). Z wynagrodzenia za pracę w RFN uznano kwotę 8 000 zł mimo, iż nie zostały przez podatnika opodatkowane, z uwagi na to, że w latach 1993-94 był on niepełnoletni i nie składał zeznań podatkowych. Nie uznano dochodów z pracy w Niemczech w kwocie 16 000 zł oraz z otrzymanych napiwków w związku z ich nieopodatkowaniem. Nie uznano także wykazanych w piśmie z [...] grudnia 2004r. dochodów z działalności gospodarczej z uwagi na ich nieosiągnięcie ponieważ w latach 1998-99 podatnik poniósł stratę z tego tytułu. Uznano także, że wykazane przez podatnika w oświadczeniu o stanie majątkowym na dzień [...] grudnia 2000r. zasoby finansowe w kwocie 87 000 zł są mieniem zgromadzonym w 2000r. i mienie to wraz z poniesionymi przez podatnika w roku podatkowym wydatkami nie znalazło pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich. W odwołaniu od decyzji I instancji podatnik zarzucił zaskarżonej decyzji obrazę art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez ustalenie zryczałtowanego podatku dochodowego od wartości wykazanych przez podatnika oszczędności na dzień [...] grudnia 2000r. oraz obrazę w/w artykułu poprzez ustalenie zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym podczas, gdy podatnik dysponował środkami finansowymi pochodzącymi z ujawnionych źródeł, pokrywającymi poniesione w 2000r. wydatki, a także obrazę art. 121 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów kontrolnych. W uzasadnieniu wskazał, że z treści art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż organ skarbowy może ustalić 75 % zryczałtowany podatek jedynie w sytuacji, gdy wydatki danego roku nie znajdują pokrycia w osiągniętych w tym roku dochodach oraz zgromadzonych w latach poprzednich oszczędnościach. Z zaskarżonej decyzji wynika, że wydatki poniesione w 2000r. są niższe od wartości mienia zgromadzonego w tymże roku wraz z mieniem zgromadzonym w latach poprzedzających rozlicznany rok podatkowy. Z kolei wykazane w oświadczeniu o stanie majątkowym środki pieniężne w kwocie 87 000 zł pochodziły z oszczędności uzyskanych przed kontrolowanym rokiem podatkowym ze źródeł wskazanych w piśmie strony z [...] grudnia 2004r. Większość z tych źródeł została uznana przez organ kontrolny, w decyzji wymiarowej nie uwzględniono jedynie zarobków pochodzących z napiwków w latach 1996-97, dochodów z działalności gospodarczej w okresie 1998-99, części wynagrodzenia za pracę w Niemczech. W ocenie podatnika Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej opodatkował zgromadzone przez podatnika niego oszczędności pochodzące z okresu, za który nie można wymierzyć podatku z uwagi na przedawnienie. W toku rozpatrywania odwołania Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił się do podatnika o podanie z jakich źródeł pochodziły środki wykazane w jego oświadczeniu o stanie majątkowym na [...] grudnia 2000r. w poz. 4 - środki pieniężne inne (gotówka)w kwocie 87 000 zł. Pełnomocnik podatnika pismem z [...] stycznia 2007r. wyjaśnił, że pieniądze te pochodziły ze źródeł wskazanych przez stronę w piśmie z dnia [...] grudnia 2004r., co oznacza iż nie zostały zgromadzone w 2000 roku. W piśmie tym pełnomocnik wyjaśnił też, iż wartość zgromadzonych na dzień [...] grudnia 2000r. środków pieniężnych jest wyższa niż wynikałoby to z różnicy między stanem środków wykazanym na dzień 1 stycznia 2000r. a wysokością wydatków ujętą w oświadczeniu o poniesionych wydatkach, gdyż wpływ na stan oszczędności miało też osiągnięcie w 2000r. przychodów z działalności gospodarczej w kwocie 38 644 zł i kwoty 3 500 zł wolnej od podatku. Opierając się na tych wyjaśnieniach Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że kwoty 87 000 zł nie można uznać jako wypadkowej między stanem oszczędności na dzień 1 stycznia 2000r. i przychodami uzyskanymi w 2000r. z jednej strony, a sumą wydatków poniesionych w 2000r. z drugiej. Mylnie bowiem odwołujący się wskazał, że na dzień 1 stycznia 2000r posiadał oszczędności w kwocie 176 000 zł., skoro w kwocie tej uwzględnił dochody z działalności gospodarczej za lata 1998-99 w kwocie 18 000 zł, podczas gdy, jak wynika z deklaracji, poniósł stratę z tego tytułu, a także z darowizn od rodziców w kwocie 43 000 zł podczas gdy, jak wynika z zeznań ojca [...], od 1989r. otrzymał darowizny w kwocie 34 000 zł oraz z wynagrodzenia za pracę w kwocie 5 000 zł podczas gdy, jak wynika z zeznań podatkowych za lata 1996-97 uzyskał dochód z tego tytułu w kwocie 3 572,56 zł. Po dokonaniu w/w korekt kwota oszczędności na 1 stycznia 2000r. ustalona przez Dyrektora Kontroli Skarbowej wyniosła 147 572,56 zł i wraz z uzyskanym w 2000r. przychodem z działalności gospodarczej oraz wykazanym w oświadczeniu o uzyskanych w 2000r. przychodach, przychodem wolnym od podatku w kwocie 3 500 zł, stanowi kwotę 189.716,56 zł. Pomniejszając zatem w/w kwotę o wartość wydatków poniesionych w 2000r. tj. o kwotę 133.854,90 zł uznać należy ,że oszczędności pochodzące ze źródeł przychodów już wcześniej opodatkowanych wyniosły 55 861,66 zł. Tylko zatem w/w kwotę z ogólnej kwoty 87 000 zł wskazanych przez podatnika w oświadczeniu o stanie majątkowym na dzień 31 grudnia 2000r. należało wyłączyć z podstawy opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. Zatem z ogólnej kwoty 87 000 zł środków pieniężnych w gotówce wykazanych w oświadczeniu o stanie majątkowym na 31 grudnia 2000r. kwota 31 138,34 zł stanowi mienie zgromadzone w 2000r., które wraz z wydatkami poniesionymi w 2000r. nie znajduje pokrycia w mieniu zgromadzonym w tymże roku oraz w latach poprzednich pochodzących z przychodów opodatkowanych i wolnych od podatku. 75% podatek od tej kwoty wynosi zaś 23 354 zł. W skardze do tutejszego Sądu na decyzję organu II instancji skarżący zarzucił: 1. obrazę art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1 99 1 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez ustalenie zryczałtowanego podatku dochodowego od wartości wskazanych przez podatnika oszczędności na dzień 31grudnia 2000r. oraz poprzez ustalenie zobowiązania w tym podatku w sytuacji, gdy podatnik dysponował środkami finansowymi pochodzącymi z ujawnionych źródeł, pokrywającymi poniesione w 2000 roku wydatki 2. obrazę art. 121 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów kontrolnych. W uzasadnieniu wskazał, iż skoro mienie zgromadzone w 2000 roku pokrywa poniesione wydatki to organy podatkowe nie miały podstaw do ustalenia 75% podatku ryczałtowego. W opinii strony skarżącego organ II instancji opodatkował różnicę pomiędzy oszczędnościami wykazanymi przez podatnika na dzień 31 grudnia 2000 roku. a oszczędnościami ustalonymi przez organ II instancji na ten dzień ,co wynika pośrednio z obniżenia przez organ wymiarowy kwoty oszczędności wykazanych przez podatnika na początek roku podatkowego. Takie działanie, zdaniem skarżącego, kłóci się z dyspozycją art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Ponadto skarżący zwrócił uwagę, że opodatkowane przez Dyrektora Izby Skarbowej środki pieniężne pochodzą sprzed 2000r. co oznacza, iż organ podatkowy nie może wymierzyć podatku z uwagi na powodu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Skarżący zwrócił też uwagę na to, że w zaskarżonej decyzji przyjęto, iż w okresie 1998-99 skarżący wykazał stratę z działalności gospodarczej. Nie przeprowadzono jednak żadnego postępowania w tym względzie choć wiadomym jest, że wynik finansowy (ujawniony w deklaracjach podatkowych) nie jest równoznaczny z zyskiem ekonomicznym (która to wielkość jest właściwym dochodem podatnika). Zwrócił też uwagę na omyłkę jaką popełnił przy określaniu wartości oszczędności zgromadzonych na dzień 1 stycznia 2000r., a dotyczyła ona kwoty darowizny od rodziców (zamiast 34 000 zł podatnik podał 43.000 zł), wskazując równocześnie, że błąd popełniony przez podatnika i określenie przez niego wartości oszczędności w kwocie wyższej niż w rzeczywistości, przy przyjęciu rozumowania organu podatkowego, automatycznie skutkować będzie opodatkowaniem różnicy wg stawi 75% . W konkluzji skarżący wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w całości podtrzymał swoją argumentację faktyczną i prawną zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i uznał zarzuty skargi za bezzasadne i wniósł o oddalenie skargi. Podkreślił, iż to podatnik wyjaśnił, że kwota 87 000 zł pochodziła ze źródeł wskazanych przez stronę w piśmie z 9 grudnia 2004., co oznacza, iż nie została ona zgromadzona w 2000 roku oraz, że wartość zgromadzonych na dzień [...] grudnia 2000r. środków pieniężnych jest wyższa niż wynikałoby to z różnicy między stanem środków wykazanym na dzień [...] stycznia 2000r. a wysokością wydatków ujętą w oświadczeniu o poniesionych wydatkach, gdyż wpływ na stan oszczędności miało też osiągnięcie w 2004r. przychodów z działalności gospodarczej w kwocie 38 644 zł i kwoty 3 500 zł wolnej od podatku. Biorąc właśnie pod uwagę te wyjaśnienia podatnika Dyrektor izby Skarbowej uznał, iż kwoty 87 000 zł nie można uznać jako wypadkową między stanem oszczędności na dzień 1 stycznia 2000r. i przychodami uzyskanymi w 2000r. z jednej strony, a sumą wydatków poniesionych w 2000r. z drugiej strony. Mylnie bowiem skarżący przyjął, że na dzień 1 stycznia 2000r posiadał oszczędności w kwocie 176 000 zł., skoro w kwocie tej uwzględnił dochody z działalności gospodarczej za lata 1998-99 w kwocie 18 000 zł, podczas gdy z deklaracji wynika, że poniósł z tego tytułu stratę, a także z darowizn od rodziców w kwocie 43 000 zł podczas gdy, z zeznań jego ojca wynika , że od 1989r. otrzymał darowizny w kwocie 34 000 zł oraz z wynagrodzenia za pracę w kwocie 5 000 zł podczas gdy, z zeznań podatkowych za lata 1996-97 wynika, że uzyskał dochód z w kwocie 3 572,56 zł. Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że po dokonaniu w/w korekt kwota oszczędności na dzień 1 stycznia 2000r. wyniosła 147 572,56 zł co wraz z uzyskanym w 2000r. przychodem z działalności gospodarczej oraz wykazanym w oświadczeniu o uzyskanych w 2000r. przychodach, przychodem wolnym od podatku w kwocie 3 500 zł, stanowi kwotę 189.716,56 zł. Pomniejszając tę kwotę o wartość wydatków poniesionych w 2000r. tj. o 133.854,90 zł należało przyjąć, że oszczędności pochodzące ze źródeł przychodów już wcześniej opodatkowanych wynosiły 55 861.66 zł. Tylko zatem tę ostatnią kwotę z ogólnej kwoty 87 000 zł wskazanych przez podatnika w oświadczeniu o stanie majątkowym na dzień [...] grudnia 2000r. należało wyłączyć z podstawy opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od dochodów nieznąjdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. Z tego wynikało, że z kwoty 87 000 zł kwota 31 138,34 zł stanowiła mienie zgromadzone w 2000r., które wraz z wydatkami poniesionymi w 2000r. nie znajdowalo pokrycia w mieniu zgromadzonym w tymże roku oraz w latach poprzednich pochodzących z przychodów opodatkowanych i wolnych od podatku. Za całkowicie chybiony uznał organ II instancji zarzut, iż organ odwoławczy opodatkował oszczędności podatnika pochodzące z przychodów osiągniętych przed kontrolowanym rokiem podatkowym. Zdaniem organu jest wprost przeciwnie - organ podatkowy na podstawie twierdzeń podatnika jakie przychody przyczyniły się do powstania oszczędności ustalił, iż z deklarowanej kwoty 87 000 zł oszczędności stanowiły kwotę 55 861,66 zł. Niesłusznie też, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej wskazano w skardze, iż ustalając stan oszczędności organ II instancji nie wziął pod uwagę, iż strata z działalności gospodarczej wykazana przez podatnika w latach 1998-99 w ujęciu podatkowym nie oznacza, iż podatnik nie osiągnął zysku (dochodu) w ujęciu ekonomicznym . Samo wskazanie na możliwość występowania w latach 1995-1998 różnicy między stratą z działalności gospodarczej , wyliczoną stosownie do art. 9 ust. 2 zd. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez porównanie przychodów i kosztów ich uzyskania, a wynikiem działalności wyliczonym przez porównanie przychodów z faktycznymi wydatkami poniesionym w danym roku podatkowym, nie jest wystarczające do przyjęcia przy dokonywaniu ustaleń odnośnie do wielkości mienia możliwego do zgromadzenia w latach poprzedzający analizowany 2000 rok podatkowy (por. wyrok z dnia 27 września 2005r. w sprawie FSK 2144/04 opubl. LEX nr 173135) . Podkreślił też, że skarżący powołał się na taką okoliczność po raz pierwszy dopiero w skardze, wyrażając tylko przypuszczenie, że w istocie uzyskał zysk z działalności za w/w okres, a strata powstała na skutek ujęcia po stronie kosztów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych. Jednakże w toku postępowania nie przedstawił dowodów na potwierdzenie swoich twierdzeń nie dając podstaw do poczynienia odmiennych ustaleń. W ocenie organu nie ma też racji skarżący uznając, iż błędne określenie wartości oszczędności zgromadzonych w oświadczeniu o stanie majątkowym w kwocie wyższej od rzeczywistej skutkować musi automatycznie opodatkowaniem różnicy 75% zryczałtowanym podatkiem. Wyraził w tej materii pogląd, że żaden przepis nie nakazuje organowi podatkowemu przyjmować bezkrytycznie danych wskazanych przez podatnika w oświadczeniach o stanie majątkowym, uzyskanych przychodach i poniesionych wydatkach. Wskazał, że właśnie informacje zawarte w oświadczeniach podatnika są sprawdzane w toku postępowania dowodowego i weryfikowane przeprowadzonymi dowodami. W toku postępowania skarżący nie wycofał się z twierdzenia, że na dzień 31 grudnia 2000 roku posiadał środki pieniężne w gotówce w kwocie 87 000 zł. Nie uczynił tego także wówczas, gdy organ odwoławczy w piśmie z dnia 8 stycznia 2007r. uwzględniając dotychczasowe twierdzenia podatnika (pismo z dnia 9 grudnia 2004r., oświadczenia o stanie majątkowym na dzień 1 stycznia 2000r. i o poniesionych wydatkach w 2000 roku) poddał pod wątpliwość możliwość zgromadzenia środków pieniężnych w gotówce w kwocie wykazanej w oświadczeniu o stanie majątkowym na koniec 2000r. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga okazała się nieuzasadniona, nie zachodzą bowiem podstawy do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja ostateczna wydana została z naruszeniem prawa uzasadniającym jej uchylenie. Wysokość przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nie ujawnionych ustala się według art. 20 ust. 3 tej ustawy, na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tymże roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Tak ustalonego przychodu nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł i pobiera się od niego podatek w formie ryczałtu w wysokości 75% dochodu (art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Z przedstawionej regulacji wynika, jak to trafnie podkreślono w uzasadnieniu decyzji organu odwoławczego, że ustalenie podlegającego opodatkowaniu przychodu nie znajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzącego ze źródeł nie ujawnionych wymaga, z jednej strony ustalenia wysokości poniesionych w roku podatkowym przez podatnika wydatków oraz wartości zgromadzonego przez niego w tym roku mienia, z drugiej zaś strony - ustalenia wielkości takiego mienia zgromadzonego w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, które to mienie pochodzi z przychodów już opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania, bowiem tylko takie mienie może być uznane za mienie pokrywające poniesione przez podatnika w danym roku podatkowym wydatki oraz wartość zgromadzonego przez niego w tymże roku mienia. Stanowiące przedmiot postępowania podatkowego ustalenia, dotyczące wysokości przychodu nie znajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzącego ze źródeł nieujawnionych, należą do zadań prowadzącego to postępowanie organu podatkowego, na którym też spoczywa ciężar dowodzenia faktów wskazujących na wysokość poniesionych w roku podatkowym przez podatnika wydatków oraz wartość zgromadzonego przezeń w tymże roku mienia. O ile więc na podatniku nie spoczywa ciężar dowodzenia tego, jakie w roku podatkowym poniósł wydatki lub mienie jakiej wartości zostało przez niego w tymże roku w ogóle zgromadzone, o tyle z natury rzeczy i charakteru prawnopodatkowej instytucji opodatkowania przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nie ujawnionych wynika, że ciężar dowodzenia tego, iż wydatki te i wartości znajdują pokrycie w mieniu zgromadzonym, w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, które pochodzi z przychodów już opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania, przerzucony został na podatnika, gdyż tylko on dysponuje pełnią wiedzy na temat przychodów w tymże roku uzyskanych. Zgodnie z powyższą zasadą organ podatkowy ustalił wydatki skarżącego w kwocie 133 854,90 w sposób nie budzący wątpliwości. Skarżący kwestionował ogólnikowo jedynie w skardze przyjęcie straty z działalności gospodarczej w latach 1998-1999. Natomiast podatnik nie wykazał, że poniesione przez niego w 2000r. wydatki znajdują pokrycie w takim mieniu zgromadzonym przezeń w tymże roku oraz w latach poprzednich, które pochodziłoby z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. W ocenie Sądu organ II instancji prawidłowo skorygował, po przeprowadzeniu postępowania dowodowego, dane zawarte w oświadczeniu podatnika o stanie oszczędności na dzień 1 stycznia 2000r. przyjmując ostatecznie, iż wynosiły one 147 572,56 zł. W tym zakresie organ dokonał poprawnej, logicznej i bezstronnej oceny dowodów zgodnej z prawem materialnym. Zasadnie bowiem nie uznał wskazanej przez skarżącego kwoty 30 000 zł z tytułu napiwków przyjmując na podstawie oświadczenia samego podatnika, iż nie zostały one opodatkowane, obniżył wartość darowizny uzyskanej przez podatnika od rodziców po przesłuchaniu darczyńcy, który nie potwierdził jej wysokości wskazanej przez skarżącego. Prawidłowo też przyjął dochody podatnika na podstawie PIT-32 za 1996r. i PIT 30 za 1997r. Nie można się zgodzić z poglądem pełnomocnika skarżącego, że organ podatkowy zobowiązany był, w sytuacji wykazania przez podatnika straty z działalności gospodarczej za lata 1998-1999, ustalić czy podatnik nie osiągnął zysku w sensie ekonomicznym. To na podatniku spoczywał ciężar przeprowadzenia dowodu jakie były w rzeczywistości jego przychody. Winien więc dokładnie wskazać w toku postępowania jakie ewentualnie urządzenia podlegały sugerowanej amortyzacji, podać kwoty nie zaś ograniczać się (w skardze na decyzję) do wskazywania możliwości wystąpienia hipotetycznych zysków. Oszczędności z pozostałych źródeł wskazanych przez skarżącego organy podatkowe obu instancji przyjęły na korzyść podatnika mimo, iż niektóre z nich ledwie zostały uprawdopodobnione, działając tym samym starannie i wbrew wywodom skargi z poszanowaniem zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa, Dz. U. Nr 137, poz. 936). Biorąc jednocześnie pod uwagę staranność z jaką ustalono przychód samego roku 2000 (przychód z działalności gospodarczej, kwota wolna od podatku) uznać należy, iż niewadliwie ustalono stan faktyczny. Podstawowy zarzut skargi dotyczył opodatkowania oszczędności podatnika w kwocie 87 000 zł, które [...] wykazał w swoim oświadczeniu dotyczącym stanu majątkowego na koniec roku 2000r. Jest to zarzut niezasadny jakkolwiek spowodowany w jakiejś mierze nieprecyzyjnym uzasadnieniem tej części decyzji mimo poprawności rozstrzygnięcia. Zgodnie bowiem z ustaleniami organu (jak już wyżej wskazano – prawidłowymi) przyjęto, iż oszczędności te wyniosły na początek roku kwotę 147 572,56. Zgodnie z oświadczeniem skarżącego kwota 87 000 zł mieściła się we wskazanych przez niego oszczędnościach z początku roku. Ponieważ skarżący kwoty tej nie wydał , tj. nie przeznaczył jej na pokrycie poniesionych wydatków, gdyż posiadał ją na koniec roku , wobec czego z kwoty 147 572,56 na pokrycie wydatków przeznaczył kwotę 60 572,56 ( 147 572,56 – 87 000 = 60 572,56). Ponadto na pokrycie wydatków przeznaczył kwotę wolną od podatku – 3500 zł oraz dochód z działalności gospodarczej w kwocie 38 644. Łącznie na pokrycie wydatków przeznaczył ze źródeł opodatkowanych kwotę 102 716,55 zł. (60 572,56 + 3500 + 38 644 = 102 716,55). Wydatki ustalono w kwocie 133 854,90. Zatem bez pokrycia przychodami opodatkowanymi pozostała kwota wydatków 31 138,34 ( 133 854,90 – 102 716,55 = 31 138,34). Jak z powyższego wynika opodatkowana została kwota pochodząca z nieujawnionych źródeł, a nie opodatkowane wcześniej oszczędności zgromadzone przez skarżącego. Tym samym niezasadny jest zarzut strony dotyczący opodatkowania oszczędności skarżącego a w konsekwencji nie ostał się zarzut naruszenia art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie znajdując w tych warunkach podstaw do uznania, że zaskarżona decyzja ostateczna wydana została z naruszeniem prawa materialnego względnie uchybia ona przepisom postępowania podatkowego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, należało orzec o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej – art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) /-/ A. Rzepecka /-/ K. Pastuszko-Skowrońska /-/ J. Wierchowicz