I SA/Go 443/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk - Wiśniewska Sędzia WSA Joanna Wierchowicz Protokolant Specjalista Marta Surmacz-Buszkiewicz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 sierpnia 2011 r. sprawy ze skargi M.L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] marca 2011 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia z [...] września 2010 r. wydaną wobec M.L. w przedmiocie zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. Decyzję wydano w następującym stanie faktycznym: Postanowieniem z dnia [...] lutego 2009 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wszczął wobec PH G M.L. postępowanie kontrolne w zakresie m.in. prawidłowości rozliczania podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 rok. Ustalono, iż skarżąca od października 2005 r. do października 2009 r. prowadziła działalność gospodarczą której przedmiotem była m. in. sprzedaż hurtowa półproduktów i odpadów pochodzenia nierolniczego oraz złomu. Postanowieniem z dnia [...].03.2009r. oraz [...].04.2009r. organ I instancji przejął do postępowania kontrolnego dowody zgromadzone w ramach czynności sprawdzenia prawidłowości dokumentów u kontrahenta, przeprowadzonych na podstawie upoważnienia z dnia [...].01.2009 r. w PH "G" M.L., w zakresie objętym kontrolą nr [...] prowadzoną przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, wobec firmy "K T.P." spółka z o.o. Przejęto m.in. kserokopie ewidencji zakupu i sprzedaży PH G M.L. za poszczególne miesiące 2007r., faktury sprzedaży wystawione przez firmę PH G M.L. dla spółki "K T.P." oraz materiały dostarczone do ww. kontroli sprawdzającej przez Biuro Rachunkowe R.D. (deklaracje PIT-11, PIT-4R, umowę o usługowe prowadzenie ksiąg). W związku z faktem, iż księgi PH G M.L. za okres od [...] stycznia do [...] grudnia 2007r. prowadziło Biuro Rachunkowe R.D., wystąpiono do właściciela w/w biura z prośbą o dostarczenie do postępowania kontrolnego wydruków podatkowej księgi przychodów i rozchodów firmy PH G M.L. za 2007 r. Otrzymane wydruki księgi za 2007 r. włączono do akt sprawy. Ponadto, Prokuratura Okręgowa wypożyczyła na czas prowadzonego postępowania kontrolnego, dokumentację źródłową firmy PH G M.L. znajdującą się w Biurze Rachunkowym R.D., a zabezpieczoną przez funkcjonariuszy Komendy Miejskiej Policji na zlecenie Prokuratury Okręgowej Wydział d/s Przestępczości Gospodarczej. Kserokopie dokumentów włączono do akt sprawy, Uzyskano w ten sposób dokumentację za okres od stycznia do października 2007 r. Natomiast dokumentacja źródłowa za listopad i grudzień 2007r. została dostarczona do postępowania kontrolnego przez pełnomocnika skarżącej. Organ I instancji ustalił, iż PH G M.L. w 2007r. osiągnęło przychody ze sprzedaży złomu. W celu sprawdzenia rzetelności transakcji handlu złomem pomiędzy PH G M.L. a poszczególnymi dostawcami i odbiorcami złomu wystąpiono do niektórych dostawców i odbiorców złomu z prośbą o przesianie kserokopii faktur VAT otrzymanych lub wystawionych dla firmy PH G M.L.. W wyniku analizy zgromadzonego w sprawie materiału stwierdzono nieprawidłowości w zakresie przychodów i kosztów uzyskania przychodów mające wpływ na określenie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. Ustalono, że w ewidencjach zakupu za 2007r. zostały ujęte faktury zakupu złomu od firmy G P.L." spółka z o.o., oraz P P.L." Spółka z o.o. w związku z czym, organ I instancji przejął do postępowania materiały dowodowe z postępowań kontrolnych przeprowadzonych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w tych firmach. Działając w oparciu art. 181 ustawy Ordynacja podatkowa Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej postanowieniem z dnia [...].06.2010r. włączył do akt postępowania kontrolnego materiały przekazane przez Prokuraturę Okręgową Wydział ds. Przestępczości Gospodarczej - akta sprawy VI Ds. [...], dotyczące wprowadzenia do obrotu gospodarczego środków płatniczych pochodzących z przestępstw. Postanowieniem z dnia [...].06.2010r. przejęto do prowadzonego postępowania, materiały dowodowe z postępowania kontrolnego przeprowadzonego w spółce "G P.L.", tj.: - wyciąg z decyzji wydanej dla spółki w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za 2007 r.; - kserokopię protokołu przesłuchania świadka – P.L. z dnia [...].01.2010 r. Z kolei postanowieniem z dnia [...].08.2010 r. przejęto następujące materiały: • wyciąg z pisma Urzędu Kontroli Skarbowej nr [...] z dnia [...].08.2009 r.; • kserokopię pisma Urzędu Kontroli Skarbowej nr [...] z dnia [...].08.2009 r.; • kserokopię pisma Urzędu Skarbowego nr [...] z dnia [...].08.2009 r.; • wyciąg z pisma Urzędu Skarbowego nr [...] z dnia [...].07.2009 r.; • kserokopię pisma Urzędu Kontroli Skarbowej nr [...] z dnia [...].07.2009 r.; • wyciąg z pisma Urzędu Kontroli Skarbowej nr [...] z dnia [...].06.2009 r.; • wyciąg z pisma Urzędu Kontroli Skarbowej nr [...] z dnia [...].07.2009r. wraz z wyciągiem z decyzji nr [...] z dnia [...].05.2008 r.; • wyciąg z pisma Urzędu Kontroli Skarbowej nr [...] z dnia [...].06.2009 r.; • kserokopię pisma Urzędu Kontroli Skarbowej nr [...] z dnia [...].06.2009 r.; • wyciąg z pisma Urzędu Skarbowego nr [...] z dnia [...].01.2010 r. ; • kserokopie pisma Urzędu Skarbowego nr [...] z dnia [...].10.2009 r.; • wyciąg z pisma Urzędu Kontroli Skarbowej nr [...] z dnia [...].05.2009 r.; • wyciąg z przesłuchania świadka M.D. z dnia [...].09.2009 r.; • wyciąg z przesłuchania świadka K.L. z dnia [...].12.2009 r.; • wyciąg z przesłuchania podejrzanego R.P. z dnia [...].06.2009 r.; • wyciąg z przesłuchania świadka R.S. z dnia [...].02.2010 r.; • wyciąg z przesłuchania świadka E.S. z dnia [...].07.2009 r. W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego ustalono, że "G P.L." sp. z o. o. powstała w dniu [...].10.2006 r. Założycielem spółki był P.L.. Pierwszy zarząd powołano w osobie M.L., którą w dniu [...].11.2006 r. odwołano z funkcji Prezesa Zarządu, a w skład zarządu powołano K.M.. W dniu [...].05.2007 r. zawarta została umowa zbycia udziałów, zgodnie z którą P.L. dokonał zbycia udziałów na rzecz G.R.. W dniu [...].05.2007 r. odwołano z funkcji Prezesa Zarządu K.M. a powołano na to stanowisko G.R., który przesłuchany w charakterze świadka w dniu [...].02.2010 r. w ramach prowadzonego postępowania karnego nr VI DS [...] nie potrafił powiedzieć w jaki sposób doszło do zakupu przez niego spółki z o.o. "G. P.L.". Nie przypominał sobie również, aby uczestniczył w Nadzwyczajnym Zgromadzeniu Wspólników spółki w dniu [...] maja 2007 roku. Stwierdził także, że nigdy nie wystawiał ani też nie podpisywał żadnych faktur. Zmiany podjęte na Nadzwyczajnym Zgromadzeniu Wspólników w dniu [...] maja 2007 r. jak ustalono nie zostały zgłoszone w Krajowym Rejestrze Sądowym. Przeprowadzone natomiast postępowanie kontrolne wobec spółki z o.o. "G" P.L." zostało zakończone decyzją w zakresie podatku do towarów i usług za 2007 r. w której stwierdzono, iż faktury sprzedaży nr [...] r., [...] jak i poszczególne pozycje znajdujące się na fakturach nie znajdują potwierdzenia w zakupach spółki z o.o. "G" P.L.", zaś firma otrzymywała faktury dotyczące zakupu złomu od firm, które nie realizowały dostaw na rzecz tej spółki i były firmami "słupami". Zdaniem organu kontrolnego w wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego w spółce z o.o. "G P.L." ustalono, że sprzedaż m. in. dla firm PH G M.L. została uznana za nieznajdującą pokrycia w rzeczywistych zakupach złomu. Zakup złomu faktycznie nie miał miejsca, bowiem "G P.L." Sp. z o.o. nie posiadała złomu, który mogłaby odsprzedać. W związku z czym, skarżąca nie ma prawa do zaliczenia w koszty uzyskania przychodów kwot wynikających z faktur VAT wystawionych przez "G P.L." sp. z o.o.. W związku z faktem, iż skarżąca w ewidencji zakupu ujęła faktury na których jako wystawa widniała firma "P P.L." spółka z o.o., postanowieniem z dnia [...].06.2010 r. przejęto również materiały dowodowe dotyczące postępowania kontrolnego przeprowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w tej firmie tj: - wyciąg z decyzji wydanej dla spółki w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za 2007 r.; - kserokopie protokołów przesłuchania świadków - byłych udziałowców spółki: P.L. (protokół z dnia [...].01.2010r.), S.C. (protokół z dnia [...].01.2010 r.) oraz byłego Prezesa Zarządu R.B. (protokół z dnia [...].10.2009 r.). Ponadto postanowieniem z [...].08.2010 r. z tego postępowania kontrolnego przejęto między innymi: • wyciąg z pisma Urzędu Skarbowego nr [...] z dnia [...].07.2009 r.; • kserokopię pisma Urzędu Skarbowego nr [...] z dnia [...].06.2009 r.; • kserokopię pisma Urzędu Kontroli Skarbowej nr [...] z dnia [...].08.2009 r.; • wyciąg z protokołu przesłuchania świadka K.M. z dnia [...].01.2010 r.; • wyciąg z pisma Urzędu Kontroli Skarbowej nr [...] z dnia [...].08.2009 r. ; • wyciąg z pisma Urzędu Kontroli Skarbowej nr [...] z dnia [...].06.2009 r. W wyniku przeprowadzonego w firmie postępowania kontrolnego ustalono, że założycielami spółki z o.o. "P P.L." byli P.J.L. oraz S.C.. Mimo licznych zmian dotyczących własności kapitału, osób zarządzających spółką oraz zmiany siedziby nie zostały one zgłoszone w Krajowym Rejestrze Sądowym. Stwierdzono, iż przedmiotem działalności spółki w 2007 r. był handel złomem i metalami kolorowymi. Na podstawie zebranego materiału organ kontroli skarbowej przyjął, że "P P.L." Sp. z o. o. w 2007 r. otrzymywała faktury dotyczące zakupu złomu od firm, które nie realizowały dostaw na rzecz tej spółki i były firmami "słupami". Zostały zarejestrowane jedynie do wystawiania w ich imieniu faktur VAT, które w rzeczywistości nie odzwierciedlały transakcji sprzedaży złomu i nie mogą stanowić podstawy do rozliczenia kwoty podatku naliczonego. W wyniku porównania między innymi treści faktur zakupu z fakturami sprzedaży stwierdzono, że spółka z o.o. "P P.L." na fakturach sprzedaży wykazała znacznie większą ilościowo sprzedaż niż wynika to z potwierdzonych zakupów, dokonanych u kontrahentów spółki. W przypadku faktur sprzedaży dla skarżącej firmy PH G M.L. faktury VAT nr [...] jak i poszczególne pozycje na fakturach nie znajdują potwierdzenia w zakupach spółki z o.o. "P". Zatem uznano, iż firma "P" nie posiadała w 2007 r. złomu, który mogłaby odsprzedać. Wskazano również, że pomimo iż formalnie właścicielem PH G była M.L., faktycznie jednak firmą kierował i miał w niej decydujący głos P.L.. W okresie objętym postępowaniem kontrolnym P.L. reprezentował firmę jako Dyrektor d/s handlowych. W prowadzonym postępowaniu kontrolnym występował natomiast jako jej pełnomocnik. Zwrócono także uwagę na fakt powiązań pomiędzy firmami. R.B. - prezes spółek "P P.L." i K.M. - prezes spółki "G P.L." to osoby, które przed założeniem firm i objęciem funkcji prezesów tych spółek były zatrudnione w firmach P.L. jako jego pracownicy. Pomimo formalnie zajmowania przez te osoby stanowiska prezesa, w spółkach decydujący głos należał do P.L., a ich obowiązki ograniczały się do zwykłych czynności związanych z pracą w spółce. Powyższe zdaniem organu potwierdzają m.in. zeznania K.M. przesłuchiwanego w dniu [...].12.2009r. przez Prokuratora Prokuratury Okręgowej. Zeznał on, iż jego praca polegała na konwojowaniu przewozu złomu np. z [...] do [...]. Od momentu objecie funkcji prezesa spółki zajmował się wystawianiem faktur VAT za sprzedany towar. Przyznał, że był "prezesem na papierze", gdyż nie mógł podjąć żadnej decyzji. Faktycznie bowiem to P.L. przynosił faktury VAT za zakup złomu na spółkę ".G P.L" on zaś następnie wystawiał faktury VAT sprzedaży. Potwierdził, że istniał obrót fakturami, oraz iż cyt. "bywało tak, że otrzymywałem faktury, za którymi nie szedł towar (...). Organ dał wiarę również zeznaniom R.B., który pełnił funkcję prezesa zarządu spółki z o.o. "P P.L.". Przesłuchiwany przez Prokuratora Prokuratury Okręgowej w dniu [...] grudnia 2009 r. zeznał, iż początkowo pracował u P.L. fizycznie. Następnie jednak zaproponowano mu funkcję prezesa spółki K. Zeznała, iż P.L. zarządzał wszystkimi spółkami, decydował komu je sprzedać, od kogo kupić złom i po jakiej cenie. Podkreślił, iż P.L. decydował o wszystkim w spółkach, sam zaś zna osobiście spółki: G, G P.L., P.H G, GL, GE. Zeznał ponadto, że transporty ze złomem najczęściej były wieczorne, bądź nocne. Kiedy przychodził rano do pracy, otrzymywał informację, że została dokonana sprzedaż na jego firmę i wtedy podpisywał fakturę. Z kolei S.C. będący udziałowcem w spółce z o.o. "P P.L." złożył zeznania w dniu [...] stycznia 2010 r. stwierdzając, iż nie miał żadnych obowiązków jako współwłaściciel firmy, nie wie również gdzie są przechowywane dokumenty firmy, gdyż była to sprawa prezesa. Podkreślił iż firma zajmowała się handlem złomem, choć nie potrafił wskazać dostawców ani też odbiorców złomu, ani też kto wystawiał faktury. Zdaniem organu zeznania K.M., R.B. oraz S.C. znalazły oparcie w zgromadzonym materiale dowodowym. Potwierdzają to zgromadzone dokumenty, ale przede wszystkim przesłuchania innych świadków, włączone do prowadzonego postępowania kontrolnego postanowieniem nr [...] z dnia [...].06.2010 r. Z dowodów zgromadzonych w trakcie postępowania kontrolnego wynika w ocenie organu, że zaewidencjonowane przez firmę PH G M.L. faktury, mimo zewnętrznych (formalnych) cech dowodu, wymaganego prawem, dla udokumentowania zakupu towarów, jako nie obrazujące rzeczywistego stanu rzeczy (nierzetelne) nie stanowią podstawy do ujęcia w ewidencjach zakupu prowadzonych dla potrzeb rozliczenia podatku do towarów i usług i tym samym obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tych faktur. Stwierdzając w ewidencji zakupu za październik 2007 r. zaewidencjonowanie faktur zakupu usług od firmy "C" sp. z o.o. organ zwrócił się bezskutecznie do w/w firmy o przekazanie kserokopii wszystkich faktur wystawionych w 2007 roku na firmę PH G M.L. oraz uwierzytelnionych kserokopii umów z dnia [...].08.2007r. oraz [...].09.2007 r. W dniu [...].06.2009 r. do organu I instancji wpłynęło pismo z Urzędu Kontroli Skarbowej, w którym poinformowano, że w dniach od [...].01 do [...].02.2009 r. Urząd Skarbowy przeprowadził kontrole w spółce "C" w obecności jego prezesa T.M.. W dniu [...].07.2009 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego przekazał m.in. protokół z kontroli podatkowej z dnia [...].02.2009 r. przeprowadzonej w ww. firmie oraz oświadczenie T.M. z dnia [...].01.2009 r. wraz z jego uzupełnieniem z dnia [...].02.2009 r. W złożonym oświadczeniu w dniu [...].01.2009 r. oraz w uzupełnieniu do oświadczenia Prezes spółki stwierdził, iż w wynajmowanym lokalu położonym przy ul. [...], nie prowadził żadnej działalności. Nie wystawiał również faktur, jedynie je podpisywał. Faktury wystawiali pośrednicy, zaś on otrzymywał z tego tytułu prowizje 0.5% od wartości netto. Oświadczył nadto, iż Spółka nie zatrudniała żadnych osób, nie posiadała żadnego majątku i nie prowadziła żadnej działalności gospodarczej. Postanowieniem z dnia [...].06.2010 r. Nr [...] włączono do postępowania kontrolnego m.in. wyciągi z protokołów przesłuchań T.M. z dnia [...].12.2008 r. oraz M.I. z dnia [...].01.2009 r. przeprowadzonych w Prokuraturze Rejonowej. W trakcie przesłuchania T.M. zeznał m.in., że wszystkie faktury wystawione przez "C" spółka z o. o. były bez pokrycia, zaś on sam poprzez nawiązanie znajomości z M.I. i M.W. został prezesem kilku spółek. Zeznał, iż w/w osoby przedstawiały faktury, które on następnie podpisywał. Przesłuchany w dniu [...].01.2009 r. przez Prokuraturę Rejonową M.I. przyznając, że firma "C" finalnie miała wystawiać faktury na roboty budowlane wykonane przez inne osoby stwierdził, iż "w przypadku firm L i G to na pewno my wystawiliśmy te faktury. Kojarzę te firmy. To wyszło jakoś przy naszej śląskiej działalności. (...) Takie faktury na pewno zostały wystawione, na pewno to była "lipa". P.L. zapytany podczas przesłuchania w charakterze świadka w dniu [...].05.2010 r. o współpracę PH G M.L. w 2007 r. ze spółką "C" stwierdził, że współpraca została nawiązana w celu wykonania usług polegających na segregacji złomu. Współpraca została nawiązana za pośrednictwem osób które handlują złomem. Odnośnie faktur dotyczących usług budowlanych od firmy "C" sp. z o.o. zeznał, iż wykonywane były jakieś prace w magazynie, gdzie były poniszczone posadzki. Stwierdził, iż przejechali ludzie, podobnie jak do prac związanych z segregacją złomu chyba z [...], lecz nie był w stanie określić czy byli to ci sami pracownicy. Wskazał, iż nie zawarto żadnych umów pisemnych z firmą "C" sp. z o.o. Dysponując zgromadzonym materiałem dowodowym organ I instancji stwierdził, że faktury zakupu z firmy "C" sp. z o.o. nr [...] nie dokumentują rzeczywistej sprzedaży usług i zostały wystawione w celu wprowadzenia do obiegu dokumentów zawierających nieprawdziwe dane, dotyczące wystawcy faktury i osoby podpisującej dokument, a udział firmy PH G M.L. w tym procederze był świadomy i celowy. Stwierdzono również, że opisane wyżej faktury zakupu z firm: "G P.L." Sp. z o.o., "P P.L." Sp. z o.o. i "C" Sp. z o.o., nie potwierdzają faktycznego nabycia towarów i usług od kontrahentów wskazanych jako wystawcy faktur. Tym samym, zdaniem organu I instancji brak jest podstaw do uznania za koszt uzyskania przychodu wydatków, które zostały udokumentowane nierzetelnymi dowodami w myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2007 r. organ zakwestionował także rachunki z tytułu czynszu za lokal mieszkalny i opłat za zużytą energię, który był przeznaczony na cele prywatne. Organ ustalił także, że zawyżono o 936 zł wynagrodzenie wykazane w nim dla prowadzącego obsługę rachunkową R.D.. Biorąc pod uwagę dokonane ustalenia, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia [...] września 2010r. nr [...] określił skarżącej M.L. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007r. w kwocie 175.146 zł. Od powyższej decyzji skarżąca reprezentowana przez pełnomocnika złożyła odwołanie wnosząc o jej uchylenie w całości. Zarzucił on, że przedmiotowa decyzja wydana przez Organ Kontrolny jest subiektywna i niezgodna z faktami, które obiektywnie wynikają z działalności Przedsiębiorstwa Handlowego G M.L.. Kwestionowanie dostawców towaru jest bezzasadne. Faktury wystawione przez G P.L. Sp. z o.o. mają pokrycie w rejestrze VAT i rejestrze zakupów przez G M.L.. Kwestionowanie dostawcy towaru i tym samym odbiorców jest również bezzasadne, ponieważ dokumenty sprzedaży i zakupu mają pokrycie w rejestrach obu firm. Zeznania prezesów obu firm nie są żadnym dowodem, ponieważ kierowali oni firmami, podpisywali zeznania podatkowe, płacili podatki za te firmy oraz do tej pory figurują w Krajowym Rejestrze Sądowym i nie złożyli do sądu rezygnacji ze swej funkcji. Podniesiono, że organ podnosił kwestię pozwoleń na obrót złomem, takie pozwolenie posiadała spółka G P.L. Sp. z o.o., a za brak pozwolenia na taki obrót prezes R.B. został ukarany przez Sąd Rejonowy, od wyroku nie wniósł stosownego odwołania. Pełnomocnik zarzucił, że decyzja jest tendencyjna i nie odwołuje się do realnych faktów. Nie ma żadnych faktów za nieuznaniem kosztów od spółki C Sp. z o.o., ponieważ same zeznania prezesa zarządu są nieistotne, gdyż najważniejsze jest to, że prace wskazane w dokumentach zakupu zostały wykonane, a nabywca nie miał świadomości, że dokumenty nie są ewidencjonowane. Przelewy bankowe oraz wszelkie płatności za przedmiotowe usługi zostały zapłacone. Dlatego nie ma uzasadnionych powodów do kwestionowania tych dokumentów. Decyzją z dnia [...] marca 2011 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Przytaczając dowody zebrane przez organ I instancji oraz ustalenia dokonane na ich podstawie wskazał na obszerność zgromadzonego materiału dowodowego. Zwrócił uwagę na fakt istnienia powiązań pomiędzy firmami. R.B. - prezes spółki "P P.L." oraz K.M. - prezes spółki "G P.L." to osoby, które przed założeniem firm i objęciem funkcji prezesów tych spółek były zatrudnione w firmach P.L. jako jego pracownicy. Ich status po objęciu funkcji prezesa firmy niewiele się zmieniał. Pomimo formalnie zajmowania przez te osoby stanowiska prezesa, w spółkach tych decydujący głos należał do P.L.. Organ zaznaczył, że z zeznań pracowników firm wynika bezspornie, iż spółki te faktycznie były kierowane przez P.L. a pracownicy nie do końca mieli świadomość, w jakiej firmie pracowali i do kogo ona należała. Odnosząc się do uzasadnienia odwołania, z którego jego zdaniem można wysunąć wniosek, że organ kontroli skarbowej rozstrzygnął wszelkie wątpliwości w sprawie na niekorzyść strony zauważył, iż po wszczęciu postępowania kontrolnego, w celu sprawdzenia rzetelności transakcji handlu złomem pomiędzy PH G M.L. a poszczególnymi dostawcami i odbiorcami złomu wystąpiono do niektórych dostawców i odbiorców złomu z prośbą o przesłanie kserokopii faktur VAT otrzymanych lub wystawionych dla firmy PH G M.L.. Do akt sprawy włączono również materiały otrzymane z urzędów kontroli skarbowej z terenu kraju, dotyczące przeprowadzonych czynności sprawdzenia prawidłowości i rzetelności dokumentów u kontrahentów oraz materiały otrzymane z urzędów skarbowych, zawierające informacje o niektórych kontrahentach. Do akt postępowania kontrolnego włączono również materiały przekazane przez Prokuraturę Okręgową Wydział ds. Przestępczości Gospodarczej (akta sprawy VI Ds. [...]) dotyczące wprowadzenia do obrotu gospodarczego środków płatniczych pochodzących z przestępstw (m.in. protokoły przesłuchań świadków i podejrzanych, korespondencję z urzędami skarbowymi). Podkreślić należy, jak wskazał organ I instancji, że zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., nr 14, poz. 176 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym w 2007 roku, "Kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła SA wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23". Natomiast z treści art. 24 a ust. 1 tejże ustawy wynika m.in., że "osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy (...)". W myśl przepisów § 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (DZ. U. z 2003 r., nr 152, poz. 1475 ze zm.) – podatnik jest obowiązany prowadzić księgę rzetelnie i w sposób niewadliwy. Za niewadliwą uważa się księgę prowadzoną zgodnie z przepisami rozporządzenia i objaśnieniami do wzoru księgi. Księgę uważa się za rzetelną, z zastrzeżeniem ust. 4, jeżeli dokonywane w niej zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty (...). Natomiast § 12 ust. 3 stwierdza, że podstawą zapisów w księdze są dowody księgowe. Organ odwoławczy, na gruncie rozpoznawanej sprawy uznał za niebudzące wątpliwości ustalenia faktyczne dokonane przez organ kontroli skarbowej, w konsekwencji czego przyjąć należy, że organ ten, mając na względzie zgromadzony materiał dowodowy, całkowicie zasadnie zakwestionował prawo strony zaliczenia 2007r. do kosztów uzyskania przychodów wydatków, wynikających z faktur wystawionych przez w/w wymienione firmy. Zostało bowiem wykazane, że zakwestionowane faktury nie dokumentowały transakcji sprzedaży między ich wystawcą a odbiorcą. Organ kontroli skarbowej co dla tej sprawy jest istotne, nie kwestionował faktu posiadania przez kontrolowaną firmę złomu czy zakupu usług, lecz z uwagi na brak wiarygodnych i wymaganych prawem dowodów zakupu fakt poniesienia kosztów w określonej wysokości. Zdaniem organu wydatki, które nie były udokumentowane w sposób określony prawem, a zwłaszcza gdy strona w toku postępowania nie przedłożyła innych dowodów potwierdzających przeprowadzenie transakcji wynikających z zakwestionowanych faktur, podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów. Powyższy pogląd został zaprezentowany również przez Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 29 marca 2000 roku (sygn. akt III RN 135/99) stosownie, do którego "w sytuacji gdy podatnik nie udowodnił w żaden sposób, że rzeczywiście poniósł wydatki na nabycie towarów handlowych, brak jest podstaw do ich zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów w oparciu o postulowaną przez skarżącego analizę spornych transakcji w powiązaniu z uzyskanymi przychodami". Potwierdzeniem powyższego stanowiska jest także uchwała z dnia 22 kwietnia 2002r. NSA (sygn. akt FOS 2/02 ONSA 2002/4/136), w której stwierdzono, że "...faktura nie dokumentująca rzeczywistej sprzedaży jest bezskuteczna prawnie i w związku z tym nie może wywoływać żadnych skutków podatkowych u jej wystawcy ani odbiorcy". Podkreślić przy tym należy, uznając za prawidłowe stanowisko organu kontrolnego w tej kwestii, ze to podatnika obciąża zarówno właściwe udokumentowanie wydatków, jak też wykazanie, iż transakcja związana z poniesionym kosztem rzeczywistości wystąpiła. Obowiązek poszukiwania i przedstawiania dowodów co do okoliczności istotnych w sprawie nie spoczywa wyłącznie na organach podatkowych. Normy prawa materialnego, formułując znamiona podatkowego stanu faktycznego, różnie kształtują rozkład ciężaru dowodu. Obarczenie przez ustawodawcę ciężarem dowodu strony postępowania związane jest z techniką wymiaru danego podatku. Wymiar podatku może być dokonywany z udziałem organów podatkowych, konkretyzujących w drodze decyzji obowiązek podatkowy w stosunku do danego podatnika. Odnosząc się do twierdzenia, iż dla skarżącej nie są istotni kontrahenci spółek z którymi ona handlowała, a organ kontrolny nie koncentruje się na skarżącej tylko na kontrahentach spółek które dostarczały do niej towar Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że zbadanie rzetelności poszczególnych transakcji gospodarczych jest istotnym elementem postępowania kontrolnego prowadzonego wobec podatnika. Należy zauważyć bowiem, że samo ujęcie danej faktury w księgach podmiotu gospodarczego nie przesądza o rzetelności transakcji. Istotne jest bowiem aby faktury odzwierciedlały stan rzeczywisty. Dlatego też w sposób prawidłowy w ramach prowadzonego postępowania szczegółowo zbadano poszczególnych kontrahentów firmy. Ponieważ część faktur ujętych w 2007 r. w księgach PH G M.L. okazała się nierzetelna, w zaskarżonej decyzji szczegółowo scharakteryzowano wystawców tych faktur oraz opisano na podstawie jakich informacji i dowodów ustalono stan faktyczny sprawy. Organ odwoławczy podniósł również, iż pełnomocnik skarżącej nie zgadzając się z kwestionowaniem faktur zakupu usług budowlanych i segregacji złomu od spółki "C" nie przedstawił żadnych dowodów potwierdzających rzetelność transakcji z tą spółką. Z zeznań T.M. i M.I. wynika, iż wystawiali oni sporne faktury ramach spółki "C", lecz jak podkreślają były to faktury bez pokrycia, wystawione na czyjeś zlecenie. Ponadto sam pełnomocnik skarżącej zeznając w [...].05.2010 r. udzielił mało konkretnych wyjaśnień, chociażby co do nawiązania współpracy z firmą "C". Pismem z dnia [...] kwietnia 2011 r., skarżąca złożyła skargę na decyzję organu odwoławczego, wnosząc o jej uwzględnienie, w uzasadnieniu między innymi stwierdziła, że decyzja II instancji została wydana z naruszeniem przepisów choćby wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE z 22 grudnia 2010 sygn. akt C-438/09. W przedmiotowej decyzji organ wychodzi z założenia, iż jako dowód należy dopuścić wszystko co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Strona nie miała pojęcia i nie znała kontrahentów spółek od których nabywała towary i usługi. Miała do wykonywania wszelkich czynności swojego pełnomocnika w osobie P.L.. Strona nie daje wiary zeznaniom świadków B. i M., ponieważ przy wielokrotnym przebywaniu w siedzibie firmy G P.L. Sp. z o.o. bądź P P.L. nie widziała papierowych prezesów tylko osoby rekrutujące do pracy, podpisujące dokumenty i samodzielnie podejmujące decyzje. W końcówce roku 2008 strona codziennie przebywała na ulicy [...] i widziała nawet patologie w postaci podpisywania pełnomocnictw z imienia i nazwiska P.L. przez R.B.. R.B. wielokrotnie przed osobami trzecimi podawał się jako szef firmy i to skarżąca zgłaszała panu L. wielokrotnie. Urząd Kontroli Skarbowej nigdy nie dopuścił dowodu w mojej sprawie w osobie M., B., C. oraz pracowników firmy G M.L.. To zaniechanie doprowadziło do stronniczego, a nie obiektywnego zweryfikowania akt postępowania przez organ II instancji. Zakup w firmie skarżącej był prawidłowy i płatności za dostarczony towar w 2007 r. były wykonywane na bieżąco. Razem z pełnomocnikiem rozwijaliśmy sieć zbiórek zużytego sprzętu poprzez [...], a skończywszy na [...] w 2009 r. w sumie 11 oddziałów. Handel złomem oczywiście funkcjonował, ale przede wszystkim pozostawiłam tą działkę pełnomocnikowi. Podważanie dokumentów zakupów legalnie zakupionego towaru, przy braku dobrej woli ze strony Urzędu Kontroli Skarbowej na zasadzie rzetelnego zebrania materiału dowodowego, jest niezgodne z prawem. Organ cytuje spółki np. PHU D, o której to świadkowie B. i M. mówią, że handlowała złomem. Następną spółką jest P, dlaczego w sprawie tej spółki nikogo z pracowników ww. podmiotu nie przesłuchano. Jeżeli organ twierdzi że P Sp. z o.o. został stworzony do tego aby wyłudzić podatek VAT, to dlaczego płacił ten podatek do Urzędu Skarbowego. Dlaczego żadna firma nie wystąpiła z wnioskiem o zwrot nadpłaty podatku do Urzędu Skarbowego. Twierdzenia B., że ktoś czekał na zwrot VAT-u można włożyć między baśnie. Ale tym zaprzeczającym się zeznaniom organ daje wiarę. Nie wykonano przesłuchania świadka A.B., który reprezentował spółkę G, skąd spółka kupowała towar. Organ w udzielonej odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Na rozprawie dnia 4 sierpnia 2011 r. pełnomocnik skarżącej wniósł o odroczenie rozprawy podnosząc, że pełnomocnictwo zostało udzielone [...] sierpnia 2011r., nie miał więc możliwości zapoznania się z aktami. Wniosek o odroczenie został oddalony albowiem ten sam pełnomocnik występował w sprawie skarżącej M.L. I SA/Go 444/11 dotyczącej podatku od towarów i usług za ten sam rok 2007. Z akt I SA/Go 444/11 wynika, że pełnomocnik zapoznawał się z aktami administracyjnymi, które są wspólne dla spraw I SA/Go 443/11 i I SA/Go 444/11 (k. 35 i 36 akt I SA/Go 444/11). Mając to na uwadze oraz treść art. 7 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wniosek o odroczenie rozprawy należało oddalić. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się niezasadna. Zgodnie z treścią art.1 §1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Decyzja administracyjna jest zgodna z prawem, jeżeli jest zgodna z przepisami prawa materialnego i przepisami prawa procesowego. Sąd bada zgodność z prawem obowiązującym w dniu podjęcia zaskarżonej decyzji. Ponadto, zgodnie z przepisem art. 3 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) – dalej P.p.s.a.- sądy te sprawując kontrolę działalności administracji publicznej stosują środki określone ustawą. Oceniając zasadność decyzji w zakresie, w jakim Sąd jest władny to uczynić, a więc z punktu widzenia jej legalności, stwierdzić należy, iż zaskarżona decyzja nie uchybia prawu. Naczelną zasadą postępowania podatkowego jest zasada prawdy obiektywnej wyrażona w art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.). Jej treść oznacza, że obowiązkiem organu podatkowego jest ustalenie stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym. Zasada prawdy obiektywnej została skonkretyzowana w art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, który nakłada na organ podatkowy obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Tym samym organ prowadzący postępowanie obowiązany jest zebrać materiał dowodowy dotyczący wszystkich okoliczności, z którymi na gruncie obowiązujących przepisów wiążą się skutki prawne. Obowiązek zebrania całego materiału dowodowego ma kluczowe znaczenie dla stosowania przepisów prawa podatkowego materialnego. Podstawą prawidłowego zastosowania1'prawa materialnego jest bowiem wcześniejsze, prawidłowe i dokładne wyjaśnienie wszystkich istotnych w sprawie okoliczności faktycznych odpowiadających prawdzie, czyli zgodnych z rzeczywistym stanem rzeczy. Z kolei przez wyczerpujące rozpatrzenie całego materiału dowodowego należy rozumieć ustosunkowanie się przez organ podatkowy do każdego dowodu bądź grupy dowodów jednorodnych i dokonanie ich oceny we wzajemnym ze sobą powiązaniu. Obowiązkiem organu jest nie tylko wskazanie, na podstawie jakich dowodów ustalono stan faktyczny sprawy, ale także odniesienie się do dowodów, którym odmówiono wiarygodności. Należy pamiętać, iż nałożenie na organy prowadzące postępowanie administracyjne obowiązku wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego nie zwalnia strony postępowania od współudziału w realizacji tego obowiązku. Dotyczy to zwłaszcza sytuacji, gdy nie udowodnienie określonej czynności faktycznej może prowadzić do rezultatów niekorzystnych dla strony. Odnosząc powyższe rozważania do stanu faktycznego należy stwierdzić, iż kwestią sporną w niniejszej sprawie jest pozbawienie strony prawa do uznania za koszt uzyskania przychodów wydatków wynikających z faktur zakupu wystawionych przez: - "G P.L." Spółka z o.o., ul. [...], - "P P.L." Spółka z o.o., ul. [...], - "C" sp. z o.o. [...]. Jako podstawę do odmowy uznania za koszty uzyskania przychodu wydatków z zakwestionowanych faktur w rozpatrywanej sprawie organ podatkowy I instancji wskazał między innymi art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2007 r. zgodnie, z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Zaliczenie konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależnione jest, na co organ odwoławczy słusznie zwrócił uwagę, od spełnienia następujących warunków: - powiązania określonego wydatku z działalnością podatnika, - istnienia bezpośredniego lub nawet tylko potencjalnego związku przyczynowego między wydatkiem a uzyskanym przychodem, - właściwego udokumentowania tego wydatku, przy czym przesłanki te muszą być spełnione łącznie. Brak którejkolwiek z nich uniemożliwia zaliczenie wydatku do kosztów uzyskania przychodów. Ustalenie, czy zachodziły wyżej wymienione przesłanki jest elementem ustalania stanu faktycznego. Dokonanie tego prawidłowo, to jest zgodnie z zasadami prowadzenia postępowania dowodowego, umożliwia zastosowanie odpowiedniej normy prawa materialnego do uznania za koszt uzyskania przychodów wydatków, które zostały udokumentowane nierzetelnymi dowodami. Na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego organy słusznie stwierdziły, że otrzymane faktury zakupu z firm: "G P.L." Sp. z o.o. "P P.L." Sp. z o.o. i "C" Sp. z o.o., nie potwierdzają faktycznego nabycia towarów i usług. Wobec powyższego brak było podstaw do uznania za koszt uzyskania przychodów wydatków , który został udokumentowany tymi nierzetelnymi fakturami. Pogląd taki wynika z zebranych w postępowaniu dowodów, w tym w postaci przejętych materiałów zgromadzonych w toku innego postępowania kontrolnego, w którym ustalono, że wobec spółek "G P.L." i "P P.L." wydane zostały prawomocne decyzje w zakresie podatku od towarów i usług za 2007 r. (k. akt adm. 1573-1593, 1597-1621). Z ich treści wynika, że spółki te ujęły w księgach podatkowych faktury, które nie dokumentują rzeczywistej sprzedaży i tym samym słusznie uznano, iż nie mogą stanowić podstawy do uznania ich za koszt uzyskania przychodu oraz nie dają one prawa do odliczenia zawartego w nich podatku VAT albowiem nie potwierdzają faktycznego nabycia towarów od kontrahentów wskazanych jako wystawcy faktur. Na podstawie szczegółowego rozliczenia zakupu i sprzedaży złomu w obu spółkach wykazano, że sprzedaż złomu dla firmy PH G M.L. faktycznie nie miała miejsca, gdyż spółki te nie posiadały złomu. W trakcie przeprowadzonego postępowania kontrolnego w firmie "G P.L. ustalono także, iż założycielem przedmiotowej spółki był Pan P.L. - pełnomocnik podatnika. Stwierdzono ponadto, iż pierwszy zarząd powołano w osobie Pani M.L., po jej odwołaniu ([...].11.2006r.) w skład zarządu wstąpił Pan K.M., którego odwołano ze stanowiska w dniu [...].05.2007r. i powołano na to miejsce Pana G.R., Świadek G.R. w złożonych w ramach prowadzonego postępowania karnego nr VI DS [...] w dniu [...].02.2010 r. zeznał "(...) Nie przypominam sobie faktu, abym uczestniczył w Nadzwyczajnym Zgromadzeniu Wspólników spółki ,,G" dnia [...] maja 2007 roku. Jeżeli chodzi o okazany mi dokument Protokół z Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników "G.P.L" sp. z o.o., z dnia [...] maja 2007 roku, to jak powiedziałem nie przypominam sobie, abym był w [...] w tym czasie i abym w takim zgromadzeniu uczestniczył". Ponadto zeznał, iż nie pamięta, aby został prezesem spółki "G" P.L., w ramach tejże spółki żadnych faktur nie wystawiał, nie podpisywał, oraz nie wybierał nigdy żadnych pieniędzy z kont tej spółki, nie handlował złomem, ani zużytym sprzętem RTV i AG. Nie zna osoby o nazwisku P.L.. Z zeznań K.M. przeprowadzonego w ramach prowadzonego przez Prokuratora Prokuratury Okręgowej w dniu [...].12.2009 r. wynika, że "(...) W 2006 r. rozpocząłem pracę u P.L. na złomie, która polegała na konwojowaniu przewozu złomu np. z [...] do [...]. Jeździłem również do [...]. W 2006r. zostałem prezesem spółki "G P.L.", tą posadę zaproponował mi P.L. (...)". Wskazał, że był prezesem na papierze, nie mógł podjąć żadnej decyzji. "Faktycznie wyglądało to tak, że P.L. przynosił faktury VAT za zakup złomu na spółkę "G P.L" Ja następnie wystawiałem faktury VAT sprzedaży. O cenie, komu sprzedać i kupić decydował P.L.. Spółka "G P.L." miała zezwolenie na obrót złomem, ,tzn., było to wpisane w KRS. "Stwierdził, że za bycie prezesem otrzymywał wynagrodzenie w wysokości 2.000 zł. (...) Ja tak naprawdę nie mam pojęcia o funkcjonowaniu spółek prawa handlowego o wszystkim decydował i zajmował się P.L.. Ja nie wiem co P.L. robił z pieniędzmi, które wypłacałem z banków. Z banków wypłacałem różne kwoty np.: 30.000 zł, 50.000 zł, 100.000 zł. Wypłacane pieniądze przywoziłem do firmy, bądź przekazywałem. Dokument wypłaty z banku wprowadzałem do raportu kasowego. Tak było tylko w G P.L. (...). W części dotyczącej Spółki "P" zeznał, że zarówno on jak i B. oraz C. byli "papierowymi" prezesami. Potwierdził, iż w P i G P.L jedynym udziałowcem był P.L.. Zeznał także, iż transakcje między spółkami, w których jedynym udziałowcem był P.L. były przeprowadzane tylko na dokumentach, był to obrót fakturami, za którymi nie szedł towar. Z zeznań R.B. z dnia [...].12.2009 r. wynika, iż P.L. zaproponował mu stanowisko prezesa spółki zajmującej się handlem metalami kolorowymi. Pierwszą ze spółek, w której był prezesem to spółka K. "Po bankach woził mnie P.L.. Konta bankowe we wszystkich Spółkach zakładane były w [...]. Z kont bankowych wypłacałem pieniądze w gotówce na polecenie P.L.. Zazwyczaj przewoziłem pieniądze do biura w [...], gdzie pracowała E.K., która miała wgląd do kont bankowych. Ona wystawiała polecenia przelewów. Czasami P.L. odbierał ode mnie pieniądze pod bankiem. Zdarzało się, że zawoziłem gotówkę kontrahentom. Zawoziłem pieniądze osobie o nazwisku M., R.G., miał on skup złomu. L. zawoził wypłacane przeze mnie pieniądze do P. i do S. Nie wiem dlaczego L. woził gotówkę do [...], skoro my tam sprzedawaliśmy złom. Z tych firm złomu nie kupowaliśmy. On tłumaczył, że ma z nimi inne interesy na inne Spółki. Gdy wpływały pieniądze na konto mojej Spółki, P.L. polecał mi wypłacić pieniądze w równych kwotach, np. 20.000 zł, 50.000 zł. Było też tak, że jednorazowo wypłacałem 200.000 zł". Ze złożonego w dniu [...].01.2009r. oświadczenia oraz z uzupełnienia do oświadczenia z dnia [...].02.2009 r. prezesa spółki "C" – T.M. wynika, iż wynajmował on lokal położony przy ul. [...]; nie prowadził tam żadnej działalności; faktur nie wystawiał - podpisywał je tylko. Nie pamięta nazw tych firm. Faktury wystawiali pośrednicy. Zeznał, że otrzymywał prowizje 0,5% od wartości netto. Deklaracje wypełniały inne osoby, podpisywał się tylko pod deklaracjami. Spółka nie zatrudniała żadnych osób i nie posiadała żadnego majątku, nie prowadziła żadnej działalności gospodarczej. Potwierdzeniem powyższego są również zeznania T.M. z dnia [...].12.2008 r. oraz M.I. z dnia [...].01.2009 r. przeprowadzone przez prokuratora z Prokuratury Rejonowej. Z treści pierwszego z nich wynika między innymi, że około trzy lata temu Pan M. poznał dwóch mężczyzn, tak zwanych handlarzy spółkami, M.I. i M.W., proponując mu zarobek polegający na tym, że przepiszą na niego udziały w spółce J. (...) Później zaproponowali mu kolejne spółki. Pan M. miał być prezesem tych spółek poza tym nic nie robiąc. Podniósł, że dostawał faktury do podpisania. "Oni mnie przywozili do banku i czekali na mnie. Ja im te pieniądze oddawałem, a oni to znaczy I. i W. zawozili te pieniądze do firm które te pieniądze wpłacały. (...) Odezwali się w 2007 r. Zadzwonił do mnie Iwanowski i chciał się spotkać. (...) Ja miałem kupić spółkę, którą znalazłem w ogłoszeniu. Ta firma miała się zajmować wystawianiem faktur. (...) Tak się zaczęło z C. " Na zadane pytanie: "Czy firma "C" spółka z o. o. wystawiła chociaż jedną fakturę za faktycznie wykonaną usługę lub sprzedany towar?", odpowiedział: "Nie było takiej sytuacji. Wszystkie faktury były bez pokrycia, na czyjeś zlecenie". Z kolei I. przyznał się do współpracy z M.P. i T.M. przy wystawianiu faktur VAT. Stwierdził, iż firma C formalnie miała wystawiać faktury na roboty budowlane wykonane przez inne osoby i takie faktury przekazywali podmiotom, na które były wystawiane. "W przypadku firm L i G to na pewno my wystawiliśmy te faktury. Kojarzę te firmy. To wyszło jakoś przy naszej śląskiej działalności. (...) Takie faktury na pewno zostały wystawione, na pewno to była ,, lipa". We wniesionej skardze, strona zakwestionowała zeznania złożone przez świadków B. i M., jednak nie wskazała, który z elementów podawanego przez nich stanu faktycznego kwestionuje i na jakiej podstawie. Zdaniem sądu z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie ma podstaw do zakwestionowania wiarygodności złożonych zeznań. Zeznania złożone przez M., B. i C. zostały w innych prowadzonych postępowaniach i przyjęte w poczet materiału dowodowego postępowania prowadzonego wobec skarżącej. Organy prawidłowo postąpiły uznając, że nie ma powodu do ponownego przesłuchania tych świadków na te same okoliczności. Nie jest także zasadny zarzut dotyczący firmy P albowiem spółka ta nie była dostawcą złomu dla firmy skarżącej, lecz do spółki z o.o. G PL. Te dostawy zostały także zakwestionowane ale w innym postępowaniu zakończonym decyzją z dnia [...].04.2010r. wydaną wobec G PL. Spółki z o.o.. Skarżąca zarzuciła także brak przesłuchania przez organy świadka A.B., jednak w trakcie prowadzonego przed organami obu instancji postępowania takiego wniosku nie złożyła. Podniesione w skardze kwestie dotyczące płacenia prze P spółkę z o.o. podatku, jak również kto dokładnie dokonał zatrzymania dokumentów nie ma znaczenia dla ustalenia istotnych elementów stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy. Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., nr 14, poz. 176 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym w 2007 roku, "Kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23". Zdaniem Sądu należy uznać, że organy mając na względzie zgromadzony materiał dowodowy, zasadnie zakwestionowały prawo strony zaliczenia w 2007 r. do kosztów uzyskania przychodów wydatków, wynikających z faktur wystawionych przez w/w wymienione firmy. Zostało wykazane, że zakwestionowane faktury nie dokumentowały transakcji sprzedaży między ich wystawcą a odbiorcą. Organy co dla tej sprawy jest istotnej nie kwestionowały faktu posiadania przez kontrolowana firmę złomu czy zakupu usług , lecz z uwagi na brak wiarygodnych i wymaganych prawem dowodów zakupu fakt poniesienia kosztów w określonej wysokości, wynikający z zakwestionowanych faktur. Powyższe stanowisko wynika także z uchwały z dnia 22.04.2002 r. NSA (sygn. akt FPS 2/02 ONSA 2002/4/136), w której stwierdzono, że "...faktura nie dokumentująca rzeczywistej sprzedaży jest bezskuteczna prawnie i w związku z tym nie może wywoływać żadnych skutków podatkowych u jej wystawcy ani odbiorcy". Podkreślić przy tym należy, że to podatnika obciąża zarówno właściwe udokumentowanie wydatków, jak też wykazanie, iż transakcja związana z poniesionym kosztem w rzeczywistości wystąpiła jako zdarzenie przedstawione w dokumencie ujętym w ewidencji prowadzonej przez podatnika dla celów podatkowych. Obowiązek poszukiwania i przedstawiania dowodów co do okoliczności istotnych w sprawie nie spoczywa wyłącznie na organach podatkowych. Normy prawa materialnego, formułując znamiona podatkowego stanu faktycznego, różnie kształtują rozkład ciężaru dowodu. Obarczenie przez ustawodawcę ciężarem dowodu strony postępowania związane jest z techniką wymiaru danego podatku. Wymiar podatku może być dokonywany z udziałem organów podatkowych, konkretyzujących w drodze decyzji obowiązek podatkowy w stosunku do danego podatnika lub też odbywać się on może bez udziału organów podatkowych i wydawania decyzji ustalających zobowiązanie podatkowe. W większości konstrukcji podatkowych stanów faktycznych ustawodawca zrezygnował z udziału organów podatkowych w konkretyzacji obowiązku podatkowego, zobowiązując podatników do obliczenia należnego świadczenia podatkowego oraz odprowadzenia go na rachunek właściwego budżetu. Takie zasady wymiaru podatku zobowiązują poszczególnych podatników do samodzielnego kwalifikowania przedmiotu opodatkowania, obliczania podstawy wymiarowej. Taka technika wymiaru podatku dokonywana przez podatnika opiera się na metodzie tzw. samoobliczenia podatku. W związku z tą metodą, ustawodawca zobowiązał też podmioty dokonujące wymiaru podatku drogą samoobliczenia do prowadzenia, a następnie przedstawiania lub wskazywania środków dowodowych, które uzasadniałyby prawidłowość dokonanego rozliczenia należności podatkowej. W ten sposób przepisy prawa materialnego regulują jednoznacznie ciężar dowodu, wskazując na obowiązki podatnika oraz źródła i środki dowodowe jakie będą musiały być przez niego wskazane organom podatkowym (tak A. Hanusz - Podstawa faktyczna rozstrzygnięcia podatkowego, Zakamycze 2004, s. 199-211). W rozpoznawanej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych nie ulega wątpliwości, że to podatnik a nie organy dokonują samoobliczenia należności podatkowych. Oznacza to, że na podatnika jako dokonującego obliczenia dochodu do opodatkowania przy nabyciu towarów lub usług związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą , nałożony został ciężar dowodu w postaci wykazania, że doszło w rzeczywistości do nabycia towarów (w rozpoznawanej sprawie złomu oraz usług budowlanych) od firm, które wystawiły zakwestionowane faktury. Zauważyć należy, że aktywność strony w prowadzonym postępowaniu w dużej mierze sprowadzała się do kwestionowania dokonanych przez organy podatkowe ustaleń a nie do współdziałania przy gromadzeniu materiału dowodowego. Zebrany w sprawie materiał dowodowy, zdaniem sądu dawał podstawę do stwierdzenia, że zakwestionowane w decyzji faktury VAT, nie dokumentowały faktycznie przeprowadzanych transakcji gospodarczych. Dokonana ocena dowodów zgromadzonych w trakcie postępowania spełniająca wymogi z art. 191 Ordynacji podatkowej pozwala na stwierdzenie, że opisane w decyzjach faktury zakupu z firm: "G P.L." Sp. z o.o., "P P.L." Sp. z o.o. i "C" Sp. z o.o, nie potwierdzają faktycznego nabycia towarów i usług od kontrahentów wskazanych jako wystawcy faktur. Należy zauważyć, że w przypadku powstania uzasadnionych wątpliwości co do rzetelności faktur, rachunków i innych dowodów księgowych, mających potwierdzać zaistnienie określonych zdarzeń gospodarczych, np. zakupu towarów czy usług, ciężar dowodu co do wykazania, że udokumentowane tymi dowodami transakcje rzeczywiście miały miejsce spoczywa na podatniku. Jeśli tego nie uczyni, ponosi negatywne następstwa swojej bierności. Jeżeli zatem strona zamierzała zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów także kwoty objęte zakwestionowanymi przez organy podatkowe "fikcyjnymi" fakturami, to ciężar dowodu faktycznie poniesionych kwot, spoczywał właśnie na podatniku. Uznanie za koszt wydatków na nabycie towarów, których nie poniesiono, byłoby niczym innym jak sankcjonowaniem wprowadzenia do obrotu towarów nieznanego pochodzenia. W skardze strona powołała się na wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 22 grudnia 2010r. w sprawie C-438/09, jednak nie ma on zastosowania w rozpoznawanej sprawie, gdyż odnosi się on do innego stanu faktycznego, niepokrywającego się z tym zaistniałym w przedmiotowej sprawie. Istotą powstałego sporu nie było wystawienie faktury przez niezarejestrowanego podatnika ale to, że wystawione faktury nie odzwierciedlały rzeczywistej transakcji. Mając na uwadze powyższą skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a. należało oddalić. Sędzia WSA Sędzia WSA Sędzia WSA Joanna Wierchowicz Dariusz Skupień Anna Juszczyk-Wiśniewska