I SA/Go 464/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Niedzielski (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Alina Rzepecka Sędzia WSA Mirosław Trzecki Protokolant Specjalista Marta Surmacz-Buszkiewicz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 lipca 2011 r. sprawy ze skargi RP sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. Uchyla zaskarżoną decyzję. 2. Określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu. 3. Zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej Spółki kwotę 2879 zł (dwa tysiące osiemset siedemdziesiąt dziewięć złotych 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania. I SA/Go 464/11 U Z A S A D N I E N I E Skarżąca RP Spółka z o. o. wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej nr [...] z dnia [...] kwietnia 2011r. utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego nr [...] z dnia [...] listopada 2003r. ustalającą skarżącej zobowiązanie w podatku od towarów. W sprawie ustalono następujący stan faktyczny: Decyzją z dnia [...] listopada 2003r. Naczelnik Urzędu Celnego ustalił RP Spółce z o .o. zobowiązanie od importu samochodów osobowych marki R w 1998r. w podatku od towarów i usług w kwocie 15.367,30 zł. Od decyzji organu l instancji skarżąca Spółka złożyła odwołanie, wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania. Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] maja 2004r. uchylił w/w decyzję w części dotyczącej odsetek od podatku, w pozostałym zaś zakresie rozstrzygnięcie to utrzymał w mocy. W uzasadnieniu wyjaśnił, że w sprawie ponad wszelką wątpliwość wykazano, iż przedmiotem importu był samochód osobowy, wobec czego zasadnym było wydanie przez Urząd Celny decyzji o wymiarze zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług. Podkreślił także, że charakter importowanych samochodów został bezsprzecznie stwierdzony w prawomocnych decyzjach Prezesa Głównego Urzędu Ceł jak też, że nie został zakwestionowany w trakcie kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Na powyższą decyzję Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, który wyrokiem z dnia 10 października 2006r. sygn. akt l SA/Go 1155/06 uchylił zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu wyroku Sąd stwierdził, że istotą sprawy było ustalenie w jaki sposób powstały w 1998r. zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług. Czy powstały one z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym odpowiednia regulacja prawnomaterialna wiązała powstanie takiego zobowiązania, czy też ich źródłem było dopiero doręczenie decyzji ustalającej wysokość takiego zobowiązania. Od rozstrzygnięcia tej kwestii zależy ustalenie charakteru zaskarżonej decyzji oraz kluczowa dla oceny kwestia, czy w rozpoznawanej sprawie nastąpiło przedawnienie zobowiązań podatkowych jak twierdzi skarżąca, czy też zobowiązania te nie wygasły i były podstawą do utrzymania w mocy decyzji organu I instancji a więc merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy jak podnosi organ celny a nie formalnoprawnego - umorzenia postępowania z uwagi na jego bezprzedmiotowość wobec zaistnienia przedawnienia. W ocenie Sądu nie można uznać, aby w rozpoznawanej sprawie zasadnym było zastosowanie regulacji art. 68 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 1997r. nr 137, poz. 926 ze zm.). Ustawa ta przewiduje przedawnienie prawa do wymiaru zobowiązania podatkowego (art.68) oraz przedawnienie zobowiązania podatkowego (art. 70). Instytucja przedawnienia z art. 68 Ordynacji podatkowej odnosi się do przypadków, gdy wymiar podatku stanowi formę przekształcenia obowiązku podatkowego w zobowiązanie podatkowe. Wydawana jest wówczas decyzja konstytutywna, która określa podmiot, przedmiot oraz treść stosunku podatkowego. Inaczej jest natomiast w przypadku, gdy organ wydaje decyzję o charakterze deklaratoryjnym, wymierzając należny podatek, którego obliczenie i zapłata jest ustawowym obowiązkiem podatnika. W takim przypadku decyzja może zostać wydana do momentu przedawnienia zobowiązania. W rozpoznawanej sprawie obowiązek obliczenia i zapłaty podatku nakładały na skarżącą przepisy art. 11 ust. 1 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998r. Zgodnie z treścią art. 11c ust. 1 tej ustawy, obowiązującej w dacie importu, organ podatkowy właściwy dla podatnika zobowiązany był do wydania decyzji ustalającej podatek w prawidłowej wysokości, jeżeli organ celny takiego podatku nie pobrał od importera towaru. Użyte sformułowanie "nie pobrał podatku lub pobrał podatek w kwocie niższej od należnej" oraz "wydaje decyzję ustalającą podatek w prawidłowej wysokości", wskazują jednoznacznie, iż dotyczą one jednego zobowiązania, które powstaje z mocy prawa. Taki pogląd znajduje potwierdzenie w regulacji art. 11c ust. 2, albowiem gdyby przyjąć, że podatek ustalony przez organ podatkowy jest zobowiązaniem podatkowym odrębnym od podatku pobranego przez płatnika (którym był Urząd Celny) , to w przytoczonym przepisie użyto by sformułowania o istnieniu obowiązku wpłaty podatku ustalonego przez organ podatkowy a nie obowiązku wpłaty różnicy między podatkiem wynikającym z decyzji organu podatkowego, a podatkiem pobranym przez organ celny, w terminie 14 dni od daty otrzymania tej decyzji. Upływ tego 14-dniowego terminu dopiero skutkuje przyjęciem, iż niezapłacony podatek staje się zaległością podatkową, od której należy liczyć odsetki za zwłokę. Uregulowanie to ma jednak charakter szczególny i nie można z niego wyprowadzać wniosku, co do sposobu powstania samego zobowiązania podatkowego. Sąd stwierdził, że zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług oraz w podatku akcyzowym powstaje z mocy prawa, zobowiązanie z tego tytułu ulega przedawnieniu z upływem lat 5, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej). Taki też pogląd został wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 7 kwietnia 2003r., sygn. akt FSA 2/02 - ONSA 2003/3/84 oraz w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 kwietnia 2005r., sygn. FPS 3/04). W rozpatrywanej sprawie zobowiązanie podatkowe powstało w 1998r. Termin przedawnienia upływał z dniem 31 grudnia 2003r. Organ II instancji wydał zaskarżoną decyzję [...] maja 2004r. a więc po upływie terminu przedawnienia. Powyższe oznacza, że decyzja organu odwoławczego wydana została z naruszeniem prawa wobec wygaśnięcia zobowiązania podatkowego z mocy art. 59 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej. Wskazując na powyższe okoliczności Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja narusza prawo i na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a uchylił ją. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] kwietnia 2011 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] listopada 2003r. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że w myśl art.194 §1 Ordynacji podatkowej przeprowadził dowód z opinii biegłego w dziedzinie ruchu drogowego i wypadków drogowych oraz techniki pojazdów samochodowych na okoliczność zgodności danych zawartych w świadectwie homologacji oraz opinii klasyfikacyjnej ze stanem pojazdów przedstawionych organowi podatkowemu. Czyniąc powyższe organ włączył do niniejszego postępowania materiał dowodowy zgromadzony w toku postępowania celnego dotyczącego importowanych przez Spółkę R samochodów, w tym w szczególności świadectw homologacji oraz sporządzonej opinii biegłego rzeczoznawcy. Organ w swych rozważaniach powołał się na stanowisko biegłego, który jednoznacznie stwierdził, iż wstawienie kratki za rzędem tylnych siedzeń pasażerów w samochodzie nie zmieniło typu pojazdu ani jego dotychczasowego przeznaczenia. Zmianę typu dokonuje się o ile następuje istotna zmiana obejmująca zasadnicze cechy co najmniej z takich zespołów jak np. nadwozie (...) Brak jest przesłanek do zakwalifikowania opisanego pojazdu jako samochodu ciężarowego. Biegły wskazał również na interpretację zawartą w piśmie Ministerstwa Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia [...].04.1998r, nr [...], w którym wyjaśniono, że tak drobne zmiany jak wstawienie kratki za rzędem tylnych siedzeń nie mogło prowadzić do zmiany rodzaju pojazdu z osobowego na ciężarowy. Nadto nadmienił, że zgodnie ze stwierdzeniami Ministerstwa Transportu zawartym w piśmie z dnia [...].04.1998r., nr [...] kierowanego do Rady Naczelnej Stowarzyszenia Rzeczoznawców Techniki Samochodowej i Ruchu Drogowego, zamontowanie kratki w samochodzie typu kombi, odgradzającej część bagażową od pasażerskiej nie może prowadzić do zmiany rodzaju pojazdu na samochód ciężarowy. Z kolei w piśmie z lipca 1996r nr [...] skierowanym do wszystkich urzędów wojewódzkich Departament Transportu Samochodowego poinformował, że nowe samochody osobowe, na które wydano świadectwo homologacji, nie mogą być przed ich sprzedażą poddane przeróbkom i sprzedane jako samochody ciężarowe, jeżeli sprzedawca lub importer nie uzyskał zgody producenta na dokonanie takiej przeróbki. Zdaniem Ministerstwa przypadki przebudowy samochodów osobowych na ciężarowe przed ich rejestracją polegały na imitacji. Powołując się na treść opinii biegłego, organ wskazał na brak szczegółowych prawnych określeń i charakterystyk samochodów osobowych, ciężarowych, ciężarowo-osobowych, co umożliwiało kwalifikowanie do kategorii ciężarowej, samochodów osobowych, poddanych drobnym zmianom (przeróbkom), bez zmian konstrukcyjnych. Wskazano również, że biegły podał, że Minister Transportu podpisując świadectwa homologacji dokonywał zmiany przeznaczenia samochodów z osobowych na ciężarowe. Importowane pojazdy zostały wyprodukowane przez producenta jako samochody osobowe. Zmiana przeznaczenia samochodów nastąpiła w Rzeczpospolitej Polskiej na drodze administracyjnej. Zmiana przeznaczenia pojazdów nastąpiła bez zmiany typu oraz bez zmian konstrukcyjnych. Organ podkreślił, że wbrew twierdzeniom strony zakres prac badawczych Instytutu Transportu Samochodowego nie obejmował zmian cech pojazdu, lecz cechy nadane przez producenta, a nie podmiot dokonujący przebudowy. W toku postępowania Ministerstwo Infrastruktury wyjaśniło, że Instytut Transportu Samochodowego jest jednostką badawczą uprawnioną do kontroli zgodności produkcji z typem homologowanym i nie dokonuje zmiany typu (pismo z dnia [...].12.2004 r.). W zakresie montażu przegrody Ministerstwo stwierdziło, że w pojeździe fabrycznie nowym, firma musi być upoważniona przez producenta i posiadać stosowną dokumentację techniczną, bowiem producent bierze pełną odpowiedzialność za podwykonawców dokonujących wszelkich zmian technicznych. Skoro producent jest odpowiedzialny za swoich podwykonawców, to w procesie badań homologacyjnych Instytut Transportu Samochodowego obowiązany był sprawdzić czy na produkcję przegrody w Polsce, podmiot je wykonujący posiadał takie upoważnienie oraz czy firma C posiadała uprawnienia do jej montażu. Żaden z protokołów nie potwierdza przeprowadzenia badań w zakresie produkcji przegrody ani w zakresie jej montażu. Dokumentem potwierdzającym możliwość dokonania przebudowy mogłaby być umowa, którą strona ukrywa i nie chce okazać pomimo wcześniejszej deklaracji o jej przedłożeniu. Organ podniósł, że z samego dokumentu homologacyjnego wynika, że zakres prac Instytutu Transportu Samochodowego obejmował jedynie sprawdzenie zgodności parametrów pojazdu z wymaganiami i warunkami technicznymi zawartymi w rozporządzeniu Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 1.02.1993r. (Obwieszczenie Dz. U. Nr 155/96 poz.772). Czynności homologacyjne przeprowadzono według zasad uzgodnionych z Ministerstwem Transportu i Gospodarki Morskiej przy udziale przedstawicieli Departamentu Ruchu Drogowego tego Ministerstwa. Z przytoczonego zapisu wynika, że oprócz przepisów obligujących Ministra do sprawdzenia zgodności z §55 tegoż rozporządzenia istniały poza prawne uzgodnienia czynności homologacyjnych. Zgodnie bowiem z oświadczeniem Instytutu Transportu Samochodowego zwartym w piśmie z dnia [...].02.201 Or. czynności homologacyjne uzgodnione z Ministrem Transportu i Gospodarki Morskiej odwołują się oprócz przepisów prawa do ustaleń ustnych. Organ powołując się na opinię biegłego wskazał również jakie cechy winien spełniać samochód ciężarowy zbudowany na bazie nadwozia samochodu osobowego. Biegły w swojej opinii (pierwotnej i uzupełniającej) szczegółowo opisał cechy jakie powinien posiadać pojazd osobowy i ciężarowy. Wobec powyższych ustaleń organ przyjął, iż przedmiotem importu były samochody osobowe marki R, bez zmian typu pojazdu oraz bez zmian konstrukcyjnych, a jedynie ich przeznaczenie zostało zmienione w RP w drodze administracyjnej. Co znalazło swoje odzwierciedlenie na gruncie realizacji przepisów ustawy Prawo o ruchu drogowym. W zakresie właściwej klasyfikacji towarów organ uznał za zasadne odwołanie się do ogólnych zasad tworzenia i grupowania SWW. Organ przyjął, że zgodnie z pkt. 3.1.5 SWW zakresy poszczególnych grupowań pochodnych określonego grupowania macierzystego w żadnym przypadku nie mogą zachodzić na siebie tj. żaden wyrób nie może być zaliczony do więcej niż jednego grupowania SWW ( zasada jednolitości grupowań). Podał zatem, jak wynika z klasyfikacji SWW pozycje 1021-1022 obejmują swym zakresem: 1021 - samochody osobowe ogólnego przeznaczenia; 1022 -samochody osobowe specjalizowane czyli samochody budowane na podwoziach samochodów osobowych. Z kolei, wskazywany przez stronę SWW 1024 obejmuje samochody ciężarowe i ciągniki siodłowe a więc inne pojazdy niż samochody osobowe i samochody osobowe specjalizowane, czyli inne pojazdy aniżeli pojazdy określone w pozycji 1024, które nie są objęte podatkiem akcyzowym. Wobec powyższego organ przyjął, iż sporne samochody zostały wyprodukowane przez firmę R jako samochody osobowe, a następnie podlegały przeróbkom co wyklucza ich klasyfikację do SWW 1024. Jednocześnie z uwagi na znikomy zakres ich przebudowy polegający wyłącznie na montażu kratki za siedzeniami pasażerów bez wymontowywania siedzeń i pasów bezpieczeństwa samochody te nie mogą być również klasyfikowane do SWW 1022, a więc właściwą ich klasyfikacją jest SWW 1021. Odnosząc się natomiast do zarzutu przedawnienia prawa do wymiaru zobowiązania podatkowego organ stwierdził, że zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym powstaje z mocy prawa, a zobowiązanie z tego tytułu ulega przedawnieniu z upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku ( art.70 §1 Ordynacji podatkowej). W rozpoznawanej sprawie decyzja organu II instancji została wydana przed upływem tego terminu. Import samochodów nastąpił w 1998r. Zobowiązanie podatkowe mogło więc ulec przedawnieniu z upływem 31.12.2003r. Wobec tego decyzja nie narusza art.68 §1 Ordynacji podatkowej, gdyż przepis ten dotyczy decyzji wydawanych na podstawie art.21 §1 pkt 2 w/w ustawy, co w rozpoznawanej sprawie nie miało miejsca. Obowiązek podatkowy oraz zobowiązanie podatkowe powstało z chwilą powstania długu celnego tj. z chwilą przyjęcia zgłoszenia celnego. Skarżąca kwestionują powyższe rozstrzygnięcie złożyła skargę do Sądu, w której zarzuciła: 1. naruszenie przepisów prawa materialnego: a/ art.2 Konstytucji RP tj. wydanie decyzji z rażącym naruszeniem zasady in dubio pro tributario poprzez podejmowanie działań zmierzających do wykazania nieprawidłowości działania Skarżącego oraz tłumaczenie wszelkich wątpliwości w sprawie na niekorzyść Spółki; b/ art.70 §1 Ordynacji podatkowej poprze wydanie decyzji, podczas gdy zobowiązanie podatkowe objęte decyzją uległo przedawnieniu; c/ art.15 ust.4 poprzez bezpodstawne zastosowanie przy wydawaniu ostatecznej decyzji administracyjnej skutkujące nieprawidłowym ustaleniem podstawy opodatkowania; d/ art.40 ust.1 ustawy z dnia 29 czerwca 1995r. o statystyce publicznej [dalej: ustawa o statystyce] poprzez zignorowanie interpretacji statystycznych i dokonanie własnych, nieprawidłowych interpretacji mimo braku uprawnień; 2. naruszenie przepisów prawa procesowego: a/ art.153 ppsa poprzez niezastosowanie się do oceny prawnej i wskazań co do dalszego postępowania wyrażonych w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. z dnia 10 października 2006r. [dalej: wyrok WSA]; b/ art.191 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005r. Nr 8, póz. 60 ze zm.) [dalej: Ordynacja podatkowa] poprzez wybiórcza i sprzeczną z logiką oraz doświadczeniem życiowym ocenę materiału dowodowego, w szczególności uzupełniającej opinii biegłego rzeczoznawcy; c/ art.194 §1 i 3 Ordynacji podatkowej poprzez nieskuteczne podważenie, a w zasadzie próbę podważenia, mocy wiążącej dokumentu urzędowego, jakim jest świadectwo homologacji; d/ art.121 §1 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania Spółki do organów celnych, w szczególności podejmowanie działań zmierzających wyłącznie do wykazania, że działanie Spółki było nieprawidłowe, jak również wydanie decyzji sprzecznej z inną decyzją wydaną w tym samym stanie faktycznym przez ten sam organ wobec Spółki; e/ art.122 i art.187 §1 Ordynacji podatkowej poprzez podjęcie działań pozorowanych, rzekomo nastawionych na ustalenie stanu faktycznego; f) art.208 ordynacji podatkowej, poprzez nie umorzenie postępowania podatkowego w sytuacji, gdy zobowiązanie podatkowe objęte decyzją uległo przedawnieniu Podnosząc tej treści zarzuty skarżąca wniosła o: 1/ przeprowadzenie na podstawie art.106 §3 ppsa dowodu z oświadczenia R [dalej: R], producenta pojazdów, których dotyczy niniejszy spór - celem wyjaśnienia istotnych wątpliwości podniesionych przez Dyrektora Izby Celnej w skarżonej Decyzji odnośnie zgody producenta samochodów R na zamontowanie w nich kratki; 2/ wydanie, na podstawie art.155 ppsa, tzw. postanowienia sygnalizacyjnego i poinformowanie Ministra Finansów, jako organu zwierzchniego nad Dyrektorem Izby Celnej o uchybieniach w działaniu tego ostatniego organu oraz naruszeniach prawa, których Dyrektor Izby Celnej dopuścił się w toku całego postępowania celnego, jak i przy wydawaniu zaskarżonej decyzji; 3/ stwierdzenie nieważności decyzji na podstawie art.145 §1 pkt2 ppsa w związku z art.247 §1 pkt3 Ordynacji podatkowej, jako wydanej z rażącym naruszeniem prawa oraz dodatkowo na podstawie art.135 ppsa stwierdzenie nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [dalej: decyzja organu l instancji] lub alternatywnie; 4/ na podstawie art.145 §1 pktl lit. a i b w związku z art.135 ppsa uchylenie decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego, jako wydanych z rażącym naruszeniem przepisów prawa materialnego i procesowego oraz orzeczenie na podstawie art.152 ppsa, że decyzja nie podlega wykonaniu w całości oraz zasądzenie na rzecz Skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Dyrektor Izby Celnej w odpowiedzi na skargę wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując swe stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje; Skarga okazała się zasadna. Zaskarżona decyzja została bowiem wydana z naruszeniem przepisów prawa. Zgodnie z treścią art.1 §1 i §2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, póz. 1269), - sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Nadto zgodnie z art.3 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, póz. 1270 - zwanej dalej P.p.s,a.), sądy te sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone ustawą. Oznacza to, że skarga, może zostać uwzględniona jedynie, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć wpływ na wynik sprawy (art.145 -art.150 ustawy). Dokonywana ocena odbywa się w oparciu o stan prawny oraz na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Znamiennym jednakże dla oceny zgodności z prawem zaskarżonej obecnie do Sądu decyzji jest fakt, iż rozstrzygnięcie to jest konsekwencją wydanego wcześniej przez tutejszy Sąd wyroku z 10 października 2006r. Sygn. akt l SA/Go 1155/06 uchylającego decyzję Dyrektora Izby Celnej z [...] maja 2004r. nr [...]. Orzeczeniem tym sąd przesądził, że decyzja organu II instancji została wydana z naruszeniem prawa wobec wygaśnięcia zobowiązania podatkowego z mocy art.59 §1 pkt 9 Ordynacji podatkowej. W takiej sytuacji zastosowanie ma przepis art.153 P.p.s.a. zgodnie z którym ocena prawna wyrażona w orzeczeniu sądu administracyjnego wiąże w sprawie sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność były przedmiotem zaskarżenia. Przez ocenę prawną, o której stanowi powołany przepis, należy rozumieć osąd o prawnej wartości sprawy, a ocena prawna może dotyczyć stanu faktycznego, wykładni przepisów prawa materialnego i procesowego, prawidłowości korzystania z uznania administracyjnego, jak też kwestii zastosowania określonego przepisu prawa jako podstawy do wydania takiej, a nie innej decyzji. Obowiązek podporządkowania się ocenie prawnej wyrażonej w wyroku sądu administracyjnego ciążący na organie i sądzie może być wyłączony tylko w wypadku istotnej zmiany stanu prawnego lub faktycznego, a także po wzruszeniu wyroku pierwotnego środkami przewidzianymi prawem (por. wyrok NSA z dnia 29 lipca 1999r., IV SA 1177/97; wyrok NSA z dnia 26 czerwca 2000r. l SA/Ka 2408/98). W niniejszej sprawie stwierdzić należy, że nie uległ zmianie, ani stan prawny, ani stan faktyczny. Inna okolicznością, na którą należy również zwrócić uwagę poddając kontroli zaskarżoną decyzję, jest fakt, że wyrok WSA w Gorzowie z dnia 10 października 2006r. jest prawomocny. Zgodnie bowiem z treścią art.170 p.p.s.a.- orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Wskazana norma prawna dotyczy prawomocności materialnej orzeczenia. Jego ratio legis polega na tym, iż gwarantuje on zachowanie spójności i logiki działania organów państwowych, zapobiegając funkcjonowaniu w obrocie prawnym rozstrzygnięć nie do pogodzenia w całym systemie sprawowania władzy. Istota mocy wiążącej prawomocnego orzeczenia sądu wyraża się w tym, że wskazane w powyższym przepisie podmioty muszą brać pod uwagę fakt istnienia i treść prawomocnego orzeczenia sądu. Muszą one przyjmować, że dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu. Zważywszy na powyższe, Sąd orzekający obecnie w sprawie ma obowiązek dostosowania się do oceny prawnej, wyrażonej we wcześniejszym wyroku tego Sądu z dnia 10 października 2006r. Przypomnieć zatem należy, że w motywach powołanego powyżej orzeczenia, skład orzekający stwierdził, że istotą niniejszej sprawy było ustalenie w jaki sposób powstały w 1998 roku zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług. Czy powstały one z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym odpowiednia regulacja prawnomaterialna wiązała powstanie takiego zobowiązania, czy też ich źródłem było dopiero doręczenie decyzji ustalającej wysokość takiego zobowiązania. To od rozstrzygnięcia tego zagadnienia zależy ustalenie charakteru zaskarżonej decyzji oraz kluczowa dla oceny kwestia czy w rozpoznawanych sprawach nastąpiło przedawnienie zobowiązań podatkowych jak twierdzi skarżąca spółka, czy też zobowiązania te nie wygasły i była podstawa do utrzymania w mocy decyzji organu l instancji a więc merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy jak podnosi organ celny a nie formalnoprawnego - umorzenia postępowania z uwagi na jego bezprzedmiotowość wobec zaistnienia przedawnienia. Sąd stwierdził, że w niniejszej sprawie nie można uznać, aby zasadnym było zastosowanie regulacji art.68 ordynacji podatkowej, która odnosi się do przypadków gdy wymiar podatku stanowi formę przekształcenia obowiązku podatkowego w zobowiązanie podatkowe i wydawana jest decyzja konstytutywna, która określa podmiot, przedmiot i treść stosunku podatkowego. W wyroku podkreślono, że w sprawie mamy do czynienia z decyzją deklaratoryjną -o czym przekonuje wprost brzmienie art.11c ust.2 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998r. Użyte bowiem w treści sformułowanie "nie pobrał podatku" oraz wydaje decyzję ustalająca podatek w prawidłowej wysokości wskazują jednoznacznie, iż dotyczą one jednego zobowiązania, które powstaje z mocy prawa. Sąd wskazał też, że w sprawie mamy do czynienia z jednym zobowiązaniem które powstało z mocy prawa i które ulega przedawnieniu z upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku - art.70 §1 ordynacji podatkowej. Mając zatem na względzie powyższe rozważania, należy stwierdzić, że to głównie pogląd o wygaśnięcia zobowiązania podatkowego z mocy art.59 §1 pkt 9 Ordynacji podatkowej winien byt lec u podstaw orzekania organów celnych. W zapadłym 10 października 2006r. wyroku, mimo przeciwnych twierdzeń organu, wskazań, co do obowiązku przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego (z racji brzmienia art.153 p.p.s.a.) nie zawarto. Reasumując, wobec przesądzenia w niniejszej sprawie kwestii wygaśnięcia zobowiązania podatkowego wskutek przedawnienia, Sąd uwzględniając całość przytoczonej powyżej argumentacji na podstawie art.145 §1 pktl lit. a) p.p.s.a uchylił zaskarżoną decyzję. O zakazie wykonywania uchylonej decyzji orzeczono na podstawie art. 152 p.p.s.a., a o kosztach postępowania na podstawie art. 200 przytoczonej ustawy. /-/ J. Niedzielski /-/ A. Rzepecka /-/ M. Trzecki