I SA/Go 478/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Skowrońska-Pastuszko Sędziowie Sędzia WSA Jacek Niedzielski Sędzia WSA Dariusz Skupień (spr.) Protokolant sekretarz sądowy Danuta Chorabik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 stycznia 2018 r . sprawy ze skargi R.J. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym uchyla w całości zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] r. nr [...] a także postanowienie Poczty Polskiej S.A. Dyrektora Centrum Obsługi Finansowej z dnia [...] r. [...]. R.J. wniósł skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] września 2017 r. nr [...] utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] sierpnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym. Powyższa skarga została wywiedziona na tle następującego stanu faktycznego. Naczelnik Urzędu Skarbowego przyjął do realizacji wystawione wobec skarżącego tytuły wykonawcze od nr [...] do nr [...] z dnia [...].02.2014r. obejmujące opłatę abonamentową RTV za okres 01/2009 -01/2014 r. których wierzycielem jest Poczta Polska S.A. W dniu [...].05.2014r. organ egzekucyjny wszczął egzekucję wobec majątku skarżącego na podstawie ww. tytułów wykonawczych. Odpisy tych tytułów doręczono skarżącemu w dniu 27.05.2014r. Z kolei zawiadomieniem z dnia [...].05.2014r. dokonano skutecznego zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wynagrodzenie u dłużnika zajętej wierzytelności. W piśmie z dnia [...] czerwca 2014 r.(data wpływu do organu 6 czerwca 2014 r.) skarżący wniósł zarzuty do ww. tytułów wykonawczych, wskazując na niewłaściwość trybu i organu do prowadzenia postępowania, bezprzedmiotowość postępowania, przedawnienie roszczenia; że Poczta Polska nie dopełniła obowiązku wynikającego z rozporządzenia Ministra Transportu z 25 września 2007 r.; że ustawa abonamentowa nie przewiduje możliwości wydania decyzji określającej wysokość tych opłat; że Poczta Polska w toku postępowania nie posługuje się w ogóle dokumentami urzędowymi, a jedynie kserokopiami z faksymilami/kserokopiami podpisów; że Poczta Polska przedstawia we wszystkich sprawach kserokopię załącznika "zawiadomienie o nadaniu indywidualnego numeru identyfikacyjnego; oraz że Poczta Polska nie jest władna w ogóle do wystawiania tytułów wykonawczych. Skarżący wniósł o umorzenie postępowania egzekucyjnego z uwagi na nieusunięte wady postępowania administracyjnego (m.in. brak oryginałów dokumentów), które w konsekwencji rozciągają się na etap egzekucji administracyjnej. Organ egzekucyjny uznał, że skarżący wniósł zarzut braku wymagalności obowiązku, wobec czego pismem z dnia [...] czerwca 2014 r., na podstawie art. 34 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2012 r. poz. 1015 ze zm. – obecnie Dz.U. z 2017 r., poz. 1201) – powoływanej dalej jako "u.p.e.a.", zwrócił się do Poczty Polskiej S.A. o zajęcie merytorycznego stanowiska. Jednocześnie postanowieniem z dnia [...] czerwca 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego zawiesił postępowanie egzekucyjne do czasu wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zgłoszonego zarzutu. W piśmie z dnia [...] czerwca 2014 r. skarżący rozszerzył wniesione zarzuty o naruszenie przepisów postępowania administracyjnego, t.j.: art. 6-9, art. 10 § 1 i 3, art. 14 § 1, art. 67 § 1, art. 68 § 1 i 2, art. 77 § 1, art. 104 § 1 i 2, art. 107 § 1 i 3, art. 109 § 1 oraz art. 76a § 2 i 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego – powoływanej dalej jako "K.p.a." przez poświadczanie dokumentów za zgodność przez pracowników Poczty Polskiej nieuprawnionych do tego a także naruszenie § 5.1 i 5.2. - przez niedołączenie i nieokazanie przez Pocztę Polską dowodu nadania i dowodu odbioru przez wnioskodawcę zawiadomienia o nadaniu indywidualnego numeru identyfikacyjnego. Postanowieniem z dnia [...] listopada 2014 r. Dyrektor Centrum Obsługi Finansowej Poczty Polskiej uznał zarzuty skarżącego za nieuzasadnione. Wierzyciel wyjaśnił, że wniesione przez skarżącego zarzuty w piśmie z dnia [...] czerwca 2014 r., które nie zostały powielone z pisma z dnia [...] czerwca 2014 r. uznał za wniesione z uchybieniem ustawowego terminu do ich wniesienia. Stwierdził zatem, że nie jest dopuszczalne dokonanie ich merytorycznej oceny. Postanowienie to z uwagi na brak wniesienia zażalenia stało się ostateczne. Z kolei postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał wniesione przez skarżącego zarzuty dotyczące egzekucji administracyjnej prowadzonej na podstawie tytułów wykonawczych od nr [...] do [...] z dnia [...].02.2014 r., obejmujących należności za okres od 01/2009-01/2014 za nieuzasadnione. Organ pierwszej instancji wskazał, że z argumentacji pełnomocnika skarżącego wynika, iż w odniesieniu do art. 33 § 1 u.p.e.a. podniósł zarzut przedawnienia, nieistnienia obowiązku oraz niedopuszczalności egzekucji. Następnie Naczelnik Urzędu Skarbowego przytoczył stanowisko wierzyciela, który w ostatecznym postanowieniu stwierdził, że ustawa z dnia 21 kwietnia 2005 r. o opłatach abonamentowych nakłada na posiadaczy odbiorników radiofonicznych i telewizyjnych jednoznaczny obowiązek rejestrowania używanych odbiorników oraz uiszczania opłaty abonamentowej począwszy od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano rejestracji odbiornika radiofonicznego lub telewizyjnego i trwa do dnia poprzedzającego dzień wyrejestrowania lub do miesiąca, w którym dopełniono w placówce pocztowej Poczty Polskiej S.A. formalności związanych ze zwolnieniem od opłat abonamentowych. Wskazał, że art. 7 ust. 1 i 3 tej ustawy stanowi podstawę do stosowania egzekucji administracyjnej w myśl art. 2 § 1 pkt 5 u.p.e.a. Następnie wyjaśnił podstawy prawne i zasady przekształcenia przedsiębiorstwa państwowego w spółkę akcyjną o nazwie "Poczta Polska Spółka Akcyjna", w której Skarb Państwa jest jedynym akcjonariuszem. Podkreślił, że obowiązek występowania Poczty Polskiej S.A. jako wierzyciela zaległości w płatności opłat abonamentowych znalazł potwierdzenie w treści wyroku Trybunału Konstytucyjnego sygn. akt K24/08 z dnia 16 marca 2010 r., w którym Trybunał Konstytucyjny stwierdził m.in., że obowiązek uiszczenia opłaty abonamentowej ciąży na posiadaczu zarejestrowanego odbiornika z mocy prawa i nie ma potrzeby wydawania w tym celu decyzji ani postanowienia. Wierzyciel stwierdził, że Poczta nie ustala decyzją wysokości należności z tytułu niezapłaconego abonamentu, bo i wysokość ta i obowiązek zapłaty wynikają wprost z przepisów ustawy. Odnosząc się do kwestii przedawnienia zaległości w opłatach abonamentowych wierzyciel wskazał, że w sprawie zastosowanie mają przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. póz. 749, z późn. zm.). Powołał art. 70 § 4 tej ustawy po czym wyjaśnił, że organ egzekucyjny zastosował skuteczny środek egzekucyjny w postaci zajęcia wynagrodzenia za pracę, tym samym został przerwany bieg terminu przedawnienia dochodzonych należności. Wierzyciel zaznaczył, że fakt korzystania z odbiorników RTV i dopełnienia ustawowego obowiązku zgłoszenia ich rejestracji został potwierdzony przez skarżącego. Pod adresem: ul. [...], zgłoszona została rejestracja na imię R.J., a następnie wydana została książeczka opłat RTV o numerze [...]. stanowiąca dowód zarejestrowania odbiornika. Zostały również wydane kolejne książeczki opłat abonamentu RTV o numerach [...], a opłaty za korzystanie z odbiorników RTV regulowano do miesiąca czerwca 2008r. Wierzyciel zauważył, że na mocy przepisów rozporządzenia Ministra Transportu z dnia 25 września 2007r. w sprawie warunków i trybu rejestracji odbiorników radiofonicznych i telewizyjnych ( Dz.U. nr 187 z 2007r. poz. 1342 ) Poczta Polska została zobowiązana do nadania z urzędu posiadaczom imiennych książeczek radiofonicznych (w terminie dwunastu miesięcy od dnia wejścia w życie rozporządzenia, tj. do dnia 13 grudnia 2008 r.), indywidualnych numerów identyfikacyjnych i powiadomienia użytkowników o wprowadzonej zmianie. Dotychczasowe dowody zarejestrowania odbiorników w formie imiennej książeczki opłaty abonamentowej były dowodem zarejestrowania nie dłużej niż przez okres dwunastu miesięcy od dnia wejścia w życie rozporządzenia tj. od dnia 13 grudnia 2007r. Wyjaśnił, że na podstawie obowiązujących przepisów nie anulowano zgłoszonych przez użytkowników wniosków rejestracyjnych, a wyłącznie imienną książeczkę opłat zastąpiono indywidualnym numerem identyfikacyjnym. Zaś zawiadomienie o nadaniu indywidualnego numeru identyfikacyjnego abonenta [...] (wraz ze spersonalizowanymi blankietami wpłat) stanowiące dowód zarejestrowania odbiorników RTV i zastępujące dowód zarejestrowania w formie imiennej książeczki radiofonicznej, zostało skierowane do zobowiązanego w dniu 17 lipca 2008 r. i nie odnotowano zwrotu wysłanej korespondencji. Wierzyciel podkreślił, że Poczta Polska S.A. informowała o zaległościach narastających na koncie zobowiązanego a zawiadomienia będące wezwaniem do dobrowolnego uregulowania należności, wysłane były w dniach 28.10.2008r., 13.05.2009 r., 20.04.2010 r. Zaś w związku z brakiem realizacji zobowiązania skierowano do skarżącego upomnienie UP [...], którego odbiór upomnienia został potwierdzony w dniu 01.10.2013r. Z kolei brak realizacji zobowiązania z tytułu abonamentu RTV w terminie określonym w upomnieniu spowodował, że Poczta Polska S.A. przekazała do Naczelnika Urzędu Skarbowego tytuły wykonawcze. Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że zbadał dopuszczalność egzekucji administracyjnej oraz poprawność formalną tytułów wykonawczych. Następnie, podobnie jak wierzyciel, uznał, że wniesione przez skarżącego zarzuty, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1 i 6 u.p.e.a., za nieuzasadnione. Na powyższe postanowienie skarżący wniósł zażalenie zarzucając organowi: - niewprowadzenie do obrotu prawnego postanowienia przez pominięcie pełnomocnika; - nierozpoznanie istoty sprawy tj. koronnego, głównego i najważniejszego dla sprawy zarzutu nieudowodnienia i nieprzedłożenia pierwotnego dowodu zarejestrowania odbiornika a tym samym nieistnienia w ogóle zobowiązania; - przedawnienia zobowiązań za lata od 2008 do 2011 włącznie; - nierozpoznanie istoty sprawy z rażącym naruszeniem art. 7 K.p.a. albowiem wierzyciel nie udowodnił w toku postępowania statusu abonenta – do tego konieczne jest przedłożenie pierwotnego dowodu zarejestrowania odbiornika. Wobec podniesionych zarzutów skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia. Postanowieniem z dnia [...] września 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, podobnie jak organ pierwszej instancji wskazał na stanowisko wierzyciela wyrażone w postanowieniu z dnia [...] listopada 2014 r. Podkreślił, że rozpoznając zażalenie na postanowienie organu egzekucyjnego w przedmiocie zarzutów, jest związany stanowiskiem wierzyciela. Uprawnienie organu sprawującego nadzór nad egzekucją administracyjną, wynikające z przepisu art. 23 § 2 u.p.e.a. nie stwarza bowiem podstawy do kontroli przez organ nadzorujący stanowiska wierzyciela w sprawie zgłoszonych zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym. Tym samym zarzut nieistnienia egzekwowanego obowiązku Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uznał za nieuzasadniony. Z kolei odnosząc się do zarzutu niedopuszczalności egzekucji organ odwoławczy stwierdził, że przeprowadzone przez organ egzekucyjny badanie dopuszczalności egzekucyjnej powinno obejmować przede wszystkim ustalenie, czy egzekucja administracyjna oznaczonego obowiązku jest dopuszczalna, czy tytuł jest prawidłowo wystawiony, czy zostało doręczone upomnienie bądź czy została wskazana podstawa prawna braku obowiązku doręczenia upomnienia. Zauważył, że przedmiotowe tytuły wykonawcze, spełniają wymogi określone w art. 27 § 1 u.p.e.a., ponieważ zawierają prawidłowe oznaczenie wierzyciela poprzez wskazanie jego pełnej nazwy i adresu, a także datę wystawienia tytułu, podpis, imię i nazwisko oraz stanowisko służbowe osoby upoważnionej do działania w imieniu wierzyciela. Z tytułów tych wynika, kto jest adresatem obowiązku dokonywania opłat abonamentowych RTV, prawidłowo wymieniono też kwoty należności głównej, odsetki na dzień sporządzenia tytułów wykonawczych, a także daty, od której są naliczane odsetki oraz ich stawki. Ponadto w przedmiotowych tytułach wykonawczych w polu 72 właściwie wskazano podstawę prawną egzekucji administracyjnej, tj. art. 7 ust. 3 i 4 ustawy z dnia 21 kwietnia 2005 r. o opłatach abonamentowych. Jednocześnie organ odwoławczy zauważył, że wskazanie braku obowiązku doręczenia upomnień, wynikającego z § 13 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001r. (Dz. U. Nr 137 poz. 1541), obowiązującego do dnia 22 maja 2014 r., pomimo wysłania upomnienia do zobowiązanego, nie narusza poprawności formalnej ww. tytułów wykonawczych i nie stanowi przesłanki do stwierdzenia niedopuszczalności egzekucji administracyjnej a działania wierzyciela w tym zakresie miały charakter informacyjny Organ drugiej instancji za niezasadny uznał również zarzut "niewprowadzenia do obrotu prawnego postanowienia przez pominięcie pełnomocnika". Wyjaśnił, że postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] sierpnia 2017 r. zostało wysłane na adres pełnomocnika skarżącego i osobiście odebrane przez D.P. w dniu 14 sierpnia 2017 r. Podobnie postanowienie Dyrektora Centrum Obsługi Finansowej Poczty Polskiej S.A. z dnia [...] listopada 2014r. zostało odebrane przez pełnomocnika skarżącego w dniu 21 listopada 2014 r. Nadto organ odwoławczy stwierdził, że zarzut posługiwania się kopiami dokumentów urzędowych z odtwarzanymi mechanicznie podpisami nie może być rozpatrywany w niniejszym postępowaniu. Na powyższe postanowienie R.J. wniósł skargę żądając uchylenia w całości zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia wierzyciela jako oczywiście wadliwych i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania organowi niższej instancji. Skarżący powielił zarzuty i argumentację podnoszoną w pismach z dnia [...] czerwca 2014 r. oraz w zażaleniu na postanowienie organu pierwszej instancji. Nadto stwierdził, że postępowanie administracyjne i egzekucyjne jest obarczone wadami, które winny skutkować umorzeniem egzekucji przez organ I instancji z urzędu z uwagi na nieważność postępowania i to na etapie wstępnego badania poprawności tytułów wykonawczych. Skarżący wskazał, że w związku z ujawnionym nowym dowodem w sprawie w postaci załącznika do Postanowienia Poczty Polskiej, tytuły wykonawcze podpisywała osoba w ogóle do tego nie upoważniona. Zdaniem skarżącego asystent podpisana na tytule wykonawczym nie miała upoważnienia Dyrektora Centrum Obsługi Finansowej Poczty Polskiej do podpisywania tytułów wykonawczych. Upoważnienie z dnia [...] lutego 2015 r. opiewa na dane K.S. i tym tylko dokumentem posługiwał się organ Poczty Polskiej. Skarżący zaznaczył, że w realiach niniejszej sprawy Dyrektor Centrum Obsługi Finansowej w istotnym dla sprawy zakresie oparł się na dowodach, których w aktach administracyjnych tej sprawy nie ma. Podkreślił, że nawet gdy dane dowody istnieją i są znane organowi nie jest dopuszczalne opieranie na nich rozstrzygnięcia, jeśli nie zostały włączone w poczet materiału dowodowego sprawy, której to rozstrzygnięcie dotyczy. Skarżący stwierdził, że skoro wskazany, kluczowy dla rozstrzygnięcia fakt w postaci dokonania przez skarżącego rejestracji odbiornika RTV, nie znajduje potwierdzenia w materiale dowodowym zgromadzonym w aktach sprawy zaskarżone postanowienie nie może się ostać. W ocenie skarżącego organ administracyjny dopuścił się w tej mierze naruszenia art. 77 § 1 i art. 80 K.p.a., które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na wstępie wyjaśnić należy, że stosownie do treści art.1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz.2188), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei po myśli art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 - powoływanej dalej jako "P.p.s.a.") Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który dotyczy interpretacji podatkowych i który nie ma zastosowania w niniejszej sprawie. Przedmiotem kontroli Sądu w rozpoznawanej sprawie było postanowienie Dyrektora Administracji Skarbowej z dnia [...] września 2017 r. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] sierpnia 2017 r. w przedmiocie uznania za niezasadne zarzutów złożonych w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego, na podstawie tytułów wykonawczych Dyrektora Centrum Obsługi Finansowej Poczty Polskiej S.A. o nr od [...] do [...]. Wyjaśnić należy, że pomimo tego, iż aktualne brzmienie art. 3 § 2 pkt 3 P.p.s.a. wyłącza skargę na postanowienia wierzyciela przedmiotem których jest stanowisko wierzyciela w sprawie zgłoszonego zarzutu, to ich kontrola przez sąd administracyjny jest realizowana w razie wniesienia skargi na postanowienie organu nadzoru nad organem egzekucyjnym. Skoro bowiem postanowienie zawierające wypowiedź wierzyciela jest wiążące dla organu egzekucyjnego i stanowi niezbędny element postanowienia tego organu w sprawie zgłoszonych zarzutów, to przy sądowej ocenie postanowienia organu egzekucyjnego i organu nadzoru nie można oderwać się od oceny zgodności z prawem stanowiska wierzyciela, które wiążąco oddziałuje na postanowienie organu egzekucyjnego. Zakres kognicji sądu administracyjnego, umożliwiający sądowi również kontrolę legalności postanowień wierzyciela daje się wyprowadzić z art. 135 P.p.s.a., zgodnie z którym sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 28 września 2017 r. sygn. akt I SA/Gl 385/17, wszystkie cytowane w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia dostępne są na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl). Ocena przez sąd administracyjny zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej wymaga zatem odniesienia się do sprawy w pełnym zakresie, a więc z uwzględnieniem okoliczności i rozstrzygnięć administracyjnych poprzedzających wydanie zaskarżonego postanowienia, zwłaszcza w sytuacji, gdy występuje między nimi bezpośredni związek, czy wręcz zależność polegająca na tym, że wypowiedź wierzyciela stanowi nie tylko podstawę rozstrzygnięć organu egzekucyjnego i organu nadzoru, ale ponadto jeszcze wypowiedź zawarta w pierwszym postanowieniu jest wiążąca dla drugich. Zatem uwzględniając art. 134 § 1 i art. 135 P.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny dokonał oceny zgodności z prawem nie tylko zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej oraz poprzedzającego go postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego ale również postanowienia wierzyciela tj. Dyrektora Centrum Obsługi Finansowej Poczty Polskiej, które stanowiło podstawę i niezbędny element postanowienia bezpośrednio objętego skargą. Kwestię sporną między stronami niniejszego postępowania stanowi zgodność z prawem działań wierzyciela w zakresie uruchomienia wobec skarżącego postępowania egzekucyjnego dotyczącego opłat abonamentowych RTV. Wyjaśnić należy, że stosownie do treści art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a. zobowiązanemu przysługuje w terminie 7 dni od dnia doręczenia mu tytułu wykonawczego prawo do zgłoszenia do organu egzekucyjnego zarzutów w sprawie postępowania egzekucyjnego. W art. 33 § 1 pkt 1-10 u.p.e.a. ustawodawca w sposób enumeratywny wyliczył przyczyny mogące stanowić podstawę prawną zarzutu zgłoszonego w postępowaniu egzekucyjnym, tj: 1) wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku; 2) odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej; 3) określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4; 4) błąd co do osoby zobowiązanego; 5) niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym; 6) niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego; 7) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1; 8) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego; 9) prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny; 10) niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27, a w zagranicznym tytule wykonawczym - wymogów określonych w art. 102 ustawy o wzajemnej pomocy. Stosownie do art. 34 u.p.e.a. zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 pkt 1-7, 9 i 10, a przy egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym - także na podstawie art. 33 pkt 8, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1-5, wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca (§ 1). Organ egzekucyjny, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione – o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego (§ 4). Tylko zarzuty prawidłowo zgłoszone, a więc zgłoszone w terminie i znajdujące oparcie w jednej z wymienionych w art. 33 § 1 u.p.e.a. przyczyn, podlegają rozpatrzeniu przez organ egzekucyjny w trybie określonym w art. 34 u.p.e.a. Należy też dostrzec, że w orzecznictwie przyjmuje się, że zobowiązany nie może w dowolnym czasie (tj. po upływie ustawowego terminu 7 dni do wniesienia zarzutów) wnosić nowych zarzutów lub uzupełniać je o nowe podstawy prawne lub faktyczne, bowiem to wierzyciel i organy egzekucyjne obu instancji muszą znać te zarzuty i je rozpoznać. Istotne jest również to, że to na osobie, do której skierowano tytuł wykonawczy, czyli na zobowiązanym, spoczywa obowiązek wskazania, na której z okoliczności z wymienionych w art. 33 § 1 pkt 1-10 u.p.e.a. opiera zarzut. Sformalizowanie środka ochrony w postaci zarzutów na postępowanie egzekucyjne sprowadza się również do tego, że jeżeli zobowiązany wskazał jednoznacznie podstawę prawną zarzutu w sprawie postępowania egzekucyjnego w terminie do jego złożenia, to nawet jeżeli organ zauważyłby, że uzasadnienie zarzutu odpowiada innemu przypadkowi, wskazanemu w art. 33 u.p.e.a., nie jest uprawniony do działania z urzędu i zbadania zarzutu pod kątem spełnienia którejkolwiek z przesłanek wymienionych w art. 33 tejże ustawy (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 21 kwietnia 2017r. sygn. akt I SA/Gl 1607/16) W rozpoznawanej sprawie pełnomocnik skarżącego w piśmie z dnia [...] czerwca 2014r. zawierającym zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej w ogóle nie wskazał podstawy prawnej w postaci jednego z punktów wyliczonych enumeratywnie w art. 33 § 1 u.p.e.a. O ile w odniesieniu do niektórych podniesionych w tym piśmie zastrzeżeń, można zidentyfikować – bez ryzyka błędnego odczytania intencji autora pisma – na której z podstaw spośród wymienionych w art. 33 § 1 pkt 1-10 u.p.e.a. opiera swoje żądanie (np. przedawnienie roszczenia, niewłaściwość organu do prowadzenia postępowania) o tyle w odniesieniu do większości, nie można tego powiedzieć. W obszernym piśmie pełnomocnik skarżącego przytoczył bardzo szeroki zestaw zastrzeżeń wobec prawidłowości prowadzonej egzekucji administracyjnej, zamieszczając w nim uwagi, np. co do bezprzedmiotowości sprawy, nie posługiwanie się przez wierzyciela dokumentami urzędowymi, naruszenie szeregu regulacji Kodeksu postępowania administracyjnego, czy naruszenie Konstytucji RP. Naczelnik Urzędu Skarbowego dokonując analizy ww. pisma skarżącego uznał, że wniesiono w nim zarzut braku wymagalności obowiązku tym samym wstąpił do wierzyciela o zajęcie merytorycznego stanowiska. Z kolei wierzyciel, rozpoznał zarzuty pełnomocnika zobowiązanej, w oderwaniu od konkretnych podstaw wskazanych w art. 33 § 1 pkt 1-10 u.p.e.a., starając się odnieść do poszczególnych zastrzeżeń. Stanowiło to błąd wierzyciela, a wcześniej organu egzekucyjnego ponieważ wobec takiej treści wniesionych zarzutów i braku ich kwalifikacji przez stronę, tj. ich przyporządkowania do konkretnych podstaw zarzutów wymienionych w art. 33 § 1 pkt 1 – 10 u.p.e.a., organ egzekucyjny (a następnie wierzyciel) powinien dokładnie ustalić treść żądania strony zobowiązanej i tym samym zakres rozpoznawanej sprawy administracyjnej. Dokonanie tejże kwalifikacji ma znaczenie dla prawidłowego załatwienia sprawy. Wyznacza bowiem granice rozpoznawanej sprawy, wpierw przez organy administracji publicznej, a w dalszej kolejności przez sąd. Jeżeli bowiem zobowiązany wskaże jednoznacznie podstawę prawną zarzutu w sprawie postępowania egzekucyjnego, to nawet jeżeli organ zauważyłby, że uzasadnienie zarzutu odpowiada innemu przypadkowi, wskazanemu w art. 33 u.p.e.a., nie jest uprawniony do działania z urzędu i zbadania zarzutu pod kątem spełnienia którejkolwiek z przesłanek wymienionych w art. 33 u.p.e.a. (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 21 kwietnia 2017 r. sygn. akt I SA/Gl 1607/16) W niniejszej sprawie kwalifikacja zarzutu nabiera jeszcze innego, szczególnego, znaczenia z uwagi na treść art. 34 § 1 u.p.e.a. Tylko bowiem zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10 u.p.e.a. organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów. Ponadto, w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7, stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące. Zatem brak kalifikacji zarzutów przez skarżącego uniemożliwia wręcz ocenę, czy do ich rozpoznania wymagana jest wypowiedź wierzyciela, a jeśli tak, to czy jest na wiążąca dla organu egzekucyjnego. Organ nie może samodzielnie dokonać przyporządkowania wskazanych w piśmie naruszeń prawa do podstaw wymienionych w art. 33 u.p.e.a. Naraża się w ten sposób na ryzyko wadliwego odczytania intencji strony. Jeśli argumentacja strony pozwala na różne interpretacje, tj. w sposób oczywisty nie można użytych przez zobowiązanego argumentów, przyporządkować do jednej z postaw zarzutów, to organ powinien wezwać zobowiązanego do wskazania na której z okoliczności spośród wymienionych w art. 33 § 1 pkt 1-10 u.p.e.a. opiera swój zarzut (zarzuty), a nawet precyzyjniej, na której podstawie przewidzianej w danej jednostce redakcyjnej tego przepisu, jeśli (tak jak np. pkt 1) jest ich tam zawartych więcej niż jeden (por. wyrok WSA w Olsztynie z dnia 13 grudnia 2016 r., I SA/Ol 864/16). Stosowne regulacje procesowe dotyczące wyjaśniania wątpliwości określone są precyzyjnie w art. 64 § 2 k.p.a. lub w art. 50 § 1 k.p.a. Regulacje te na mocy art. 18 u.p.e.a. powinny być stosowane w postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W judykaturze powszechnie przyjmuje się, że organ egzekucyjny (wobec konieczności wskazania przez zobowiązanego konkretnej podstawy zarzutu) nie może zastępować strony w formułowaniu zarzutu, lub modyfikować jej zarzut. W ocenie Sądu treść pisma pełnomocnika skarżącej z dnia [...] czerwca 2014r. w znacznej mierze nie jest jednoznaczna i może budzić uzasadnione wątpliwości, co do właściwej intencji autora tego dokumentu. Analiza tego pisma wskazuje, iż możliwa jest kwalifikacja wywodów skarżącej przez pryzmat różnych zarzutów opisanych w poszczególnych punktach 33 § 1 u.p.e.a., a w niektórych przypadkach istnieją poważne wątpliwości, czy w ogóle taka kwalifikacja jest możliwa. Organ pierwszej instancji, a następnie wierzyciel nie wzywając pełnomocnika skarżącego do wyjaśnienia tych wątpliwości naruszył art. 64 § 2 K.p.a w zw. z art. 18 u.p.e.a. w sposób, który może mieć istotne znaczenie dla rozpoznania przedmiotowej sprawy w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. Dyrektor Izby Skarbowej również nie zakwestionował tego błędu, a zatem jego postanowienie obarczone jest tą samą wadą. Powyższe uchybienie daje podstawy do uchylenia zaskarżonego postanowienia, poprzedzającego je postanowienia organu pierwszej instancji oraz wydanego w sprawie postanowienia wierzyciela oraz powoduje, że na obecnym etapie postepowania odnoszenie się do zarzutów skargi jest przedwczesne. Niemniej jednak zaznaczyć trzeba, że przeprowadzone przez organy postępowanie dowodowe również obarczone jest wadami. W rozpoznawanej sprawie zarówno Naczelnik Urzędu Skarbowego jak i Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wydali postanowienia w oparciu o stanowisko wierzyciela, który stwierdził, że skarżący zgłosił rejestrację odbiornika pod adresem ul. [...], a po zgłoszeniu rejestracji wydana została książeczka opłat RTV o numerze [...], stanowiąca dowód zarejestrowania odbiornika. Wierzyciel stwierdził również, że zostały wydane skarżącemu kolejne książeczki opłat abonamentu RTV, a opłaty za korzystanie z odbiorników regulowano do miesiąca czerwca 2008r. Następnie wierzyciel wyjaśnił, że zawiadomienie o nadaniu indywidualnego numeru identyfikacyjnego abonenta [...] (wraz ze spersonalizowanymi blankietami wpłat) stanowiące dowód zarejestrowania odbiorników RTV i zastępujące dowód zarejestrowania w formie imiennej książeczki radiofonicznej, zostało skierowane do skarżącego w dniu 17 lipca 2008 r. i nie odnotowano zwrotu wysłanej korespondencji oraz że Poczta Polska S.A. informowała o zaległościach narastających na koncie zobowiązanego. Zawiadomienia będące wezwaniem do dobrowolnego uregulowania należności, jak wskazał wierzyciel wysłane były w dniach 28.10.2008r., 13.05.2009r., 20.04.2010 r. Zaś w związku z brakiem realizacji zobowiązania skierowano do skarżącego upomnienie UP [...], a odbiór tego upomnienia został potwierdzony w dniu 01.10.2013r. O ile zgodzić się należy z twierdzeniem organów, że stanowisko wierzyciela w tym zakresie jest dla nich wiążące, to nie możne umknąć z pola widzenia fakt, że ostateczne postanowienie wierzyciela nie podlega zaskarżeniu do sądu administracyjnego a jego sądowa kontrola przeprowadzana jest dopiero po złożeniu ewentualnej skargi na postanowienie organu odwoławczego w stosunku do organu egzekucyjnego, rozstrzygając w kwestii zarzutów organy je oceniające winny zgromadzić konieczny do rzetelnego rozstrzygnięcia sprawy materiał dowodowy. Powyższy obowiązek nie może być zastąpiony doręczeniem skarżącej kopii powyższych dokumentów, gdyż Sąd także nie może bazować na twierdzeniach samej skarżącej, która kopii tych dokumentów nie musi dołączyć do skargi. Analiza akt administracyjnych zgromadzonych przez organy w niniejszej sprawie wskazuje natomiast, że brak w nich dokumentów czy też innych dowodów potwierdzających tezy przedstawione w uzasadnieniu stanowiska wierzyciela. Zgodzić się należy ze skarżącym, że dowody, na które powołuje się wierzyciel a na których następnie bazuje organ winny być włączone w poczet materiału odwodowego sprawy. Orzekając i oceniając sprawę na podstawie akt sprawy w rozumieniu art. 133 § 1 p.p.s.a. Sąd nie jest w stanie bez tych dokumentów ocenić zasadności zarzutów sformułowanych w skardze. Ocena bez dokumentów źródłowych, dokonana przez organy obydwu instancji nie może być także zaakceptowana przez Sąd, nawet mimo sformułowanej w art. 33 § 1 u.p.e.a. zasady wedle której rozpatrując zarzuty z § 1 pkt 1-5 i 7, organ egzekucyjny jest związany stanowiskiem wierzyciela (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 20 grudnia 2017 r. sygn. akt I SA/Kr 1207/17). Zaznaczyć również należy, że organy obu instancji wskazały, iż dokonały oceny formalnej tytułów wykonawczych oraz stwierdziły, że spełniają one wymogi, o których mowa w art. 27 u.p.e.a. Niemniej jednak, jak słusznie zauważył skarżący, w aktach sprawy brak jest dokumentu, z którego wynikałoby upoważnienie osoby, która podpisała tytuły wykonawcze do dokonania tej czynności. Trudno zatem stwierdzić na jakiej podstawie organy uznały, że tytuły te nie naruszają art. 27 §1 pkt 7 u.p.e.a. W ocenie Sądu wskazane braki postępowania dowodowego naruszają art. 77 § 1 i art. 80 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. Mają one istotne znaczenie dla rozpoznania sprawy zatem w przypadku uzupełnienia braków formalnych podania stanowiącego zarzuty i przystąpienia do merytorycznego rozpoznania sprawy zasadności zarzutów na prowadzone postepowanie egzekucyjne – postępowanie ponowne nie powinno być nimi obarczone. Ponownie rozpoznając sprawę organ winien uwzględnić wskazania Sądu wynikające z niniejszego uzasadnienia, tj. na podstawie art. 64 § 2 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. wezwać skarżącego do uzupełnienia pisma z dnia 2 czerwca 2014 r.(data wpływu do organu 6 czerwca 2014 r.) stanowiącego zarzuty poprzez ich oparcie na konkretnych podstawach wymienionych w art. 33 § 1 pkt 1-10 u.p.e.a. W razie uzupełnienia braków, jeśli dokonana przez stronę zobowiązaną kwalifikacja będzie tego wymagać, akta sprawy należy uzupełnić o stosowne dokumenty, które następnie pozwolą na rzetelne rozpoznanie zarzutów. Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit.c) w zw. z art. 135 P.p.s.a. uchylił w całości zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] sierpnia 2017 r. a także postanowienie Poczty Polskiej S.A. Dyrektora Centrum Obsługi Finansowej z dnia [...] listopada 2014 r.