I SA/Go 49/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Skowrońska-Pastuszko Sędziowie Sędzia WSA Alina Rzepecka (spr.) Sędzia WSA Barbara Rennert Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Baczuń po rozpoznaniu w dniu 13 marca 2013 r. na rozprawie sprawy ze skargi T.G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów oddala skargę. T.G. (zw. dalej: skarżącym, stroną) wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej (zw. dalej: Dyrektorem IS, organem II instancji, organem odwoławczym) nr [...] z dnia [...] listopada 2012r. uchylającą decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej (zw. dalej: Dyrektorem UKS, organem I instancji) nr [...] z dnia [...] sierpnia 2012r. ustalającą stronie zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008r. w kwocie 78.214,00zł od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów i orzekającą, że zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych za 2008 rok wynosi 69.500,00zł z tytułu dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. Po zakończeniu wszczętego dnia [...] stycznia 2011r. wobec skarżącego postępowania kontrolnego w zakresie źródeł pochodzenia majątku oraz przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za 2008r. Dyrektor UKS decyzją z dnia [...] września 2011r. ustalił Stronie zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych za 2008r. w kwocie 60 865,00zł. od dochodów w wysokości 81.153,00zł. nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. Organ stwierdził że skarżący poniósł wydatki w wysokości 591 784,78zł. (oraz dodatkowo zgromadził oszczędności na rachunkach bankowych na dzień [...] grudnia 2008r. w kwocie 8 436,66zł.), dysponując na ich pokrycie środkami w wysokości 496 569,27zł. (oraz dodatkowo oszczędnościami na dzień [...] stycznia 2008r. w gotówce w wysokości 10000,00zł. i na rachunkach bankowych w kwocie 12 499,66zł.). Strona wniosła odwołanie, zaś Dyrektor IS w/w orzeczenie decyzją z dnia [...] grudnia 2012r., uchylił w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy, Dyrektor UKS decyzją z dnia [...] sierpnia 2012r. ustalił skarżącemu zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 rok w kwocie 78214,00zł od dochodów w wysokości 104285,00zł nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. W motywach organ wyjaśnił, że wyliczając podstawę opodatkowania uwzględnił stan środków zgromadzonych na rachunkach bankowych na koniec 2008r. w wysokości 8 436,66zł. oraz przychody w kwocie 507 569,38zł i wydatki w wysokości 603 418,14zł. osiągnięte/poniesione w 2008r. wynikające z rozliczenia w ujęciu miesięcznym. W rozliczeniu przychodów i wydatków za 2008r., organ nie uwzględnił oszczędności zgromadzonych na początek roku podatkowego na rachunkach bankowych w łącznej kwocie 12 560,83 zł, tj.: na koncie firmowym w [...] S.A. w wysokości 5 598,36zł, na koncie osobistym w [...] S.A. w kwocie 6 901,30zł, w [...] S.A. w wysokości 61,17zł. Stwierdził, że samo wpłacenie kwot pieniężnych, bez sposobu dokumentowania źródeł pochodzenia środków pieniężnych, nie przesądza, że środki te są opodatkowane i pochodzą z legalnego źródła. Nadto, organ uznał, że skarżący nie mógł zgromadzić na dzień [...] stycznia 2008r. wskazanej przez siebie kwoty środków w wysokości 10.000,00zł., która pokryłaby wydatki 2008r. Analiza osiągniętych przychodów i poniesionych wydatków wykazała, że w poszczególnych latach 2006-2007 wystąpiła nadwyżka wydatków nad przychodami. W konsekwencji, według Dyrektora UKS Strona poza systemem bankowym nie mogła posiadać jakichkolwiek oszczędności. Organ I instancji przyjął również, że skarżący będący stanu wolnego w latach 2003-2004 pozostawał na utrzymaniu rodziców, ponosząc jedynie te wydatki, które wynikają z jego rachunków bankowych (np. odsetki, opłaty, podatek). Z kolei analiza rachunków bankowych za lata 2005-2007 wykazała, że Strona finansowała w wyższej wysokości wydatki osobiste (na wyżywienie, ubrania, paliwo, kosmetyki), niż te, które wynikają z jego pisma z dnia [...] lutego 2012r., tj. w wysokościach przekraczających podane przez niego kwoty 3000,00zł. - 4000,00zł. za lata 2005-2006 i 8000,00zł za 2007r. Jednakże, w oparciu o to pismo przyjął, że w 2007r. skarżący mieszkając z J.P., ponosił dodatkowo wydatki związane z wynajmem (w miesiącach X-XI) mieszkania przy ul. [...], (opłaty za czynsz i media), a ponadto z utrzymaniem córki. Organ ustalił również, że w 2008r. prowadząc z J.P. trzyosobowe gospodarstwo domowe, zajmował mieszkanie swoich rodziców w [...], nie ponosząc przy tym wydatków na jego eksploatację, partycypując jednak w kosztach utrzymania siebie i dziecka (wyżywienie, ubranie) i innych wydatkach (ubezpieczenie, paliwo, RTV, telefon, prąd, gaz). Przyjął, że wydatki na wyżywienie i środki czystości w rozliczeniu miesięcznym stanowią 1/12 kwot wskazanych w złożonym przez Stronę oświadczeniu o poniesionych w 2008r. wydatkach (tj. odpowiednio po 400,00 zł i 20, 83zł miesięcznie). Organ I instancji podtrzymał wcześniejsze ustalenia w zakresie wysokości wydatków z tytułu: 1/ kosztów uzyskania przychodów związanych z osiągniętym w grudniu 2008r. przychodem w [...], które zostały ujęte w kosztach prowadzonej działalności gospodarczej; 2/ płatności za faktury wystawione przez W sp. z o.o. o nr [...] z dnia [...] maja 2008r. na kwotę 125,20zł i [...] z dnia [...] czerwca 2008r. na kwotę 234,41zł.; Strona w piśmie z dnia [...] lutego 2012r. wyjaśniła, że kwoty te uregulowane zostały w 2008r. 3/ płatności za faktury wystawione przez firmę "P", które wg wyjaśnień strony były regulowane w terminie nie przekraczającym 7 dni, stąd w całości zostały zapłacone w 2008r. W zakresie poniesionych w latach wcześniejszych wydatków organ ustalił, że strona w latach 2003-2007 w związku z prowadzonymi wobec niej postępowaniami egzekucyjnymi uiściła gotówką: w 2003r. - 35,00zł, w 2005r. - 241,20zł, w 2007r. -100,00zł. Dyrektor UKS przyjął w rozliczeniu przychodów 2004r. darowiznę od ojca A.G. w kwocie 1.264,82zł. Środki te strona przeznaczyła na zakup samochodu osobowego marki [...]. Ponadto organ I instancji nie uwzględniając po stronie wydatków 2007r.: kwoty 4.000,00zł, stanowiącej przelew na rzecz B.G. oraz kwoty 540,00zł dotyczącej przelewu na rzecz Unodental tytułem zapłaty za licówki porcelanowe, wskazał, że były to zwroty kosztów zakupu materiałów do gabinetu dentystycznego, które wg wyjaśnień Strony z dnia [...] maja 2012r. zostały uwzględnione w kosztach działalności. Za niewiarygodną organ uznał okoliczność otrzymania od ojca środków w wysokości 122.900,00zł stanowiącej różnicę między łączną sumą wpłat na rachunek osobisty strony [...] (152900,00zł) a kwotą 10.000,00zł. jaka zgodnie z wyjaśnieniami pełnomocnika Strony (pismo z dnia [...] czerwca2011r.) pochodziła z utargów w ramach prywatnego gabinetu stomatologicznego Strony oraz kwotą 20.000,00zł, jaka mogła pochodzić ze sprzedaży w dniu [...] marca 2008r. samochodu marki [...]. Organ nie dał wiary skarżącemu, że jego ojciec miał wspomóc go w zakupie oraz remoncie nieruchomości położonej w [...], poprzez wypłatę środków z własnego rachunku bankowego i przekazania ich synowi, który następnie miał wpłacać je na swój rachunek bankowy. Według Dyrektora UKS, A.G., miał możliwość przekazania synowi darowizn, o czym świadczą zeznania roczne (PIT-37 i PIT-36L za 2008r.), lecz gdyby taka okoliczność miała miejsce, to strona uwzględniłaby uzyskane od ojca kwoty w złożonym oświadczeniu o uzyskanych przychodach w 2008r. lub wskazałby na tą okoliczność będąc przesłuchiwany w dniu [...] stycznia 2011r. Podkreślił, że zarówno w pisemnym oświadczeniu, jak i podczas przesłuchania wskazał jedynie na kwotę 8.000,00zł. Uznając przedmiotową okoliczność za niewiarygodną organ wskazał ponadto, że nie została ona potwierdzona żadnymi pokwitowaniami, umowami, darowizny nie zostały zgłoszone w urzędzie skarbowym, a zeznania strony i ojca nie są spójne co do charakteru czynności prawnej w ramach której przekazane zostały rzekomE środki (ojciec wskazał na darowiznę, syn na udziały A.G. we wspólnej inwestycji). Nadto zaznaczył, że analiza rachunków bankowych ojca i syna pod kątem wysokości wypłat i wpłat oraz dat dokonanych operacji, dowiodła, że nie zachodzi żadna korelacja pomiędzy wypłatami ojca (A.G.) ze swojego rachunku bankowego, a wpłatami dokonywanymi przez syna (skarżącego) na jego rachunek bankowy. Organ, po stronie źródeł pokrycia wydatków 2008r. uwzględnił jedynie kwotę 8.000,00zł, na którą jako darowiznę od rodziców skarżący powołał się w oświadczeniu z dnia [...] stycznia 2011r. Ustalił w oparciu o jego wyjaśnienia, że kwota ta została w części wpłacona na rachunek bankowy w styczniu 2008r., co potwierdza wpłata dokonana na rachunek w dniu [...] stycznia 2008r. w wysokości 7000,00zł. a pozostała kwota w wysokości 1.000,00 zł przekazana została w dniu [...] stycznia 2008r. gotówką. W odwołaniu na powyższe rozstrzygnięcie pełnomocnik Strony zarzucił obrazę art.20 ust.3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz naruszenie art.191 Ordynacji podatkowej. Wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji, względnie orzeczenie w podniesionym zakresie. Argumentacja strony dotyczyła głównie dokonanej błędnie jej zdaniem kwalifikacji prawni środków pieniężnych wpłacanych przez nią na rachunek bankowy w [...] SA oraz stanu oszczędności na dzień [...] stycznia 2008r. Dyrektor IS w zaskarżanej decyzji – z dnia [...] listopada 2012r. wyjaśnił, że zmniejszenie wysokości podatku związane jest z dokonaną przez organ odwoławczy korektą rozliczenia, w której uwzględnił środki zgromadzone na początku 2008r. na rachunkach bankowych w łącznej kwocie 12.560,83zł. oraz salda końcowe na tych rachunkach za poszczególne miesiące. Uznając stawiane zarzuty za bezpodstawne, wskazał, że strona nie udowodniła, ani nawet nie uprawdopodobniła, że otrzymała oprócz uwzględnionej darowizny od rodziców w kwocie 8.000zł., dodatkowe środki od ojca, które miały złożyć się na łączną kwotę 152.900,00zł. stanowiącą wysokość wszystkich wpłat dokonanych w 2008r. na rachunek osobisty w Banku [...] S.A. i uwzględnionych po stronie wydatków 2008r. Podkreślił, że analiza tego rachunku, oraz późniejsze wyjaśnienia strony z dnia [...] czerwca 2011r. zaprzeczyły pierwotnym twierdzeniom Strony (z dnia [...] maja 2011r.), że na ww. kwotę wpłat złożyły się środki z tytułu wynagrodzenia w ramach stosunku pracy, albowiem pobory netto w łącznej kwocie 6.314,94zł. wpłynęły z [...] bezpośrednio na rachunek firmowy Prywatnego Gabinetu [...] w Banku [...] SA. Podobnie, przychody uzyskane ze sprzedaży usług na rzecz tej przychodni w łącznej kwocie 41.240,00zł. również wpływały na ww. rachunek firmowy, a więc nie mogły być związane z wpłatami gotówkowymi dokonywanymi na rachunek osobisty w tym banku. Niemniej jednak organ uznał, że źródłem przedmiotowych wpłat mogła być kwota 10.000zł. stanowiąca przychody uzyskane z prowadzonej przez skarżącego działalności - Prywatny Gabinet [...] (wg oświadczenia w piśmie z dnia [...] czerwca 2011r.), jak również przychody ze sprzedaży w dniu [...] marca 2008r. samochodu marki [...] w wysokości 20 000,00zł oraz w/w darowizna w kwocie 8.000,00zł. Tym samym, rzekome darowizny od ojca mogłyby odpowiadać kwocie 114.9000zł. (tj. 152.900,00zł. – 10.000,00zł.– 20.000,00zł. - 8.000,00zł.). Wśród okoliczności świadczących o niewiarygodności twierdzeń strony, co do okoliczności uzyskania środków pieniężnych od ojca, wymienił to, że strona zapytana o źródła pochodzenia środków składających się na kwotę 152.900,00zł, w miejsce wskazania na przychody, które takim źródłem być nie mogły, potrafiłaby chociaż w przybliżeniu określić łączną wysokość środków przekazanych przez ojca. Nadto wskazał na etap postępowania, na którym okoliczność ta została podniesiona. W oświadczeniu z dnia [...] stycznia 2011r. w zakresie uzyskanych w roku podatkowym przychodów, strona powołała się jedynie na darowiznę od rodziców w wys. 8 000,00zł. Gdyby kwota 114900,00zł, rzeczywiście została przekazana przez ojca, stanowiłaby znaczny przychód, tj. ok. 335% w stosunku do dochodu netto wykazanego w zeznaniu PIT-36 za 2008r. Nieprawdopodobnym jest zatem, aby pamiętając o otrzymanej darowiźnie w wysokości 8 000,00zł, skarżący przeoczył fakt otrzymania od ojca środków w kwocie 114.900,00zł. i nie wykazał tej kwoty w oświadczeniu o uzyskanych przychodach w 2008r. zwłaszcza, że do rzekomego przekazania środków składających się na tę kwotę miało dojść nie jednorazowo, lecz wielokrotnie, a ponadto miało mieć ono ścisły związek z wydatkami roku podatkowego. Organ zwrócił również uwagę na wzór oświadczenia o przychodach uzyskanych w 2008r. Przewidywał on pozycję nr 16 zatytułowaną "inne środki pieniężne postawione w roku podatkowym do dyspozycji podatnika" jak również pozycję 13 zatytułowaną "środki finansowe podlegające opodatkowaniu, zwolnione z opodatkowania lub nie podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w tym: m.in. inne źródła finansowania wcześniej nie wymienione z kraju lub zagranicy". Obie pozycje choć nie wskazywały ani na darowizny, ani na przychody w rozumieniu strony (jak podnosi pełnomocnik), pozostawiono bez wypełnienia, co nie znajduje wytłumaczenia, a tym samym podważa wiarygodność okoliczności, jakoby w wydatkach związanych z zakupem i remontem nieruchomości miał partycypować ojciec. Organ podkreślił także, że skarżący zeznając dnia [...] stycznia 2011r. na pytanie odnośnie tytułów, z jakich uzyskał w 2008r. przychody, powołał się na przychody z prowadzonej działalności gospodarczej, ze stosunku pracy oraz na darowiznę od rodziców w wys. 8.000 zł. Mimo, że darowizna nie jest korzyścią materialną otrzymaną w zamian za wykonaną usługę, czy też sprzedany towar, powołał się na nią w odpowiedzi na pytanie odnośnie uzyskanych przychodów. Organ II instancji odpierając jednocześnie zarzut, że pytania formułowane w toku ww. przesłuchania dotyczyły wyłącznie darowizn, co miało stanowić przeszkodę w powołaniu się na okoliczność uzyskania środków od ojca, traktowanych przez stronę jako "wspólną inwestycję", wskazał, że treść protokołu z dnia [...] stycznia 2011r. dowodzi, że kontrolujący oprócz pytań w zakresie darowizn, pytali o inne przychody/dochody oraz o okoliczność dysponowania przez stronę w 2008r. nie swoimi środkami. Dyrektor IS zaznaczył, że skarżący na uzyskanie środków od ojca celem sfinansowania wydatków związanych z zakupem i remontem nieruchomości, powołał się dopiero po dokonaniu przez organ I instancji analizy rachunków bankowych, w wyniku której stwierdzono znaczne wydatki związane z dokonywaniem wpłat gotówkowych na rachunek. Brak też jest pisemnej umowy, czy też innych dowodów, które mogłyby potwierdzać, że przekazanie środków w rzeczywistości miało miejsce (brak dowodów w postaci przelewów, przekazu pocztowego lub pokwitowania przekazania środków). Zdarzenie to nie zostało również zgłoszone do urzędu skarbowego celem opodatkowania. Zwrócił też uwagę, na sprzeczności w zeznaniach skarżącego i jego ojca. Strona do protokołu przesłuchania z dnia [...] czerwca 2011r. stwierdziła, że rzekome środki od ojca traktowała jako jego wkład we wspólną inwestycję. Podkreślała, że "Mieliśmy wspólny plan, aby w przyszłości zamieszkać wraz z rodzicami. (,.,)" Z zeznań ojca wynika natomiast, że rzekome przekazanie środków synowi traktował jako darowiznę. Zapytany o przekazywanie darowizn w 2008r. synowi, stwierdził, bowiem cyt.: "W 2008r, wielokrotnie dawałem synowi pieniądze. Miało to związek z budowa domu w [...], którą rozpoczął syn. Pieniądze stanowiły wspomożenie syna w wykończeniu domu. Nie były to pożyczki. Pieniądze były przekazane bezzwrotnie". Dodał też, że nie zgłaszał i nie wie, czy syn zgłosił darowizny do urzędu skarbowego. W ocenie organu II instancji, sprzeczności tej nie sposób tłumaczyć odmiennym rozumieniem istoty, czy celu czynności, w ramach której miało dojść do przekazania środków. Istotnym jest bowiem nie sam fakt, że świadek wprost potraktował tę czynność jako darowiznę, lecz fakt, że w toku przesłuchania nie powołał się ani na okoliczność wspólnych planów dotyczących zamieszkania w nieruchomości zakupionej przez syna, ani tym bardziej na chęć wniesienia własnego udziału w nieruchomość. Z jego zeznań wynika, iż chciał wspomóc syna finansowo. Co istotne - stwierdził, że to syn każdorazowo zwracał się o udzielenie pomocy. Dyrektor IS podkreślił też, że zgodnie z zeznaniami strony złożonymi do protokołu z dnia [...] czerwca 2011r., darowizna od rodziców w wys. 8.000zł wykazana w ww. oświadczeniu i potwierdzona w toku ww. przesłuchania z dnia [...] stycznia 2011r., została przeznaczona również na budowę domu. To zaś nasuwa wątpliwość o zasadność, czy podstawę rozgraniczenia przez stronę środków uzyskiwanych od rodziców na darowizny i na wspólną inwestycję. Organ odwoławczy nie podważając faktu, że ojciec strony miał co prawda możliwość przekazania synowi darowizn, o czym świadczą przedłożone przez niego zeznania za 2008r., stwierdził jednakże, że analiza przedłożonego (niepełnego) wyciągu z rachunku bankowego A.G. wykazała wyraźny brak korelacji dat i kwot wypłat dokonywanych przez ojca z jego rachunku bankowego z dokonywanymi wpłatami przez skarżącego na jego rachunek bankowy. Na potwierdzenie tej tezy powołał konkretne przykłady (k-11 decyzji organu II instancji ). Podkreślił, że z treści wyjaśnień strony z dnia [...] lutego 2012r. oraz zeznań świadka z dnia [...] czerwca 2011r. wynika, że ojciec nie zawsze przekazywał synowi gotówkę bezpośrednio po wypłacie środków pieniężnych z rachunku bankowego. Czasami miało to miejsce w tym samym dniu, czasami dzień/kilka dni po wypłacie gotówki z rachunku bankowego. Strona zaś wpłacała na swój rachunek bankowy sumę dwóch lub nawet trzech kwot przekazanych przez ojca. Uzależnione to było od osiąganych przez ojca dochodów (wynagrodzeń i emerytury). Według organu, takie wyjaśnienie stoi w sprzeczności z dokonaną analizą rachunku ojca. Salda na tym rachunku były bowiem znaczne (od 41 570,97zł do 85 300,96zł) A.G. mógł zatem dokonywać wyższych wypłat. Za nielogiczne organ uznał wypłacanie kwot rzędu 2-3-4-5-6 tyś. zł (rzadko 10 tyś. czy 20 tyś. zł), które następnie skarżący miałby kumulować, aby w końcu je wpłacić na swój rachunek. Dyrektor IS zauważył również, że skoro w przedłożonych wyciągach bankowych ojca przyporządkowano praktycznie wszystkie wypłaty gotówki, tym, których rzekomo dokonał na rzecz syna, trudno jest dać wiarę, że pomiędzy jedną a następną datą operacji wypłaty (które są wobec siebie w odstępach niekiedy miesięcznych) ojciec strony nie wybierał środków z przeznaczeniem na własne potrzeby życiowe (tj. zakupy paliwa, żywności, ubrań, wczasy, płatności związanych z utrzymaniem mieszkania itp.), jak również na zakupy/opłaty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Według organu, okoliczność ta jest o tyle nieprawdopodobna, że brak jest płatności dokonywanych przelewami (dla określonych podmiotów, instytucji) lub płatnych kartą (w sklepach, stacjach paliw itp.) na cele osobiste, czy też związanych z płatnościami zobowiązań dla kontrahentów w związku z prowadzonym gabinetem (np. za zakup materiałów medycznych, środków czystości itp.), co wskazywałoby wręcz, że zobowiązania takiego rodzaju A.G. regulował gotówką. Według organu nie zasługuje także na uwzględnienie argumentacja pełnomocnika Strony, że sposób przekazywania środków pieniężnych przez ojca synowi ma swoje odzwierciedlenie w przesuwających się terminach realizacji zamówień na materiały budowlane wykończeniowe. Skarżący zaznaczył, że zakupił nieruchomość (półbliźniak, stan surowy zamknięty) w [...] za kwotę 294250,00zł, która została sfinansowana z zaciągniętego kredytu hipotecznego w wysokości 384 800,00 zł (po odliczeniu opłat i prowizji bankowych). Z tego samego źródła posiadał również środki w wysokości 90.550,00zł. na wykończenie. Poza tym, jak wynika z akt sprawy jedynym wykonawcą była firma I s.c, z którą strona podpisała umowę na wykonanie robót instalacyjnych i budowlanych na kwotę 86 000,00 zł, a cena zawierała koszty robocizny i materiałów. Skarżącemu znane więc były terminy płatności. Jeżeli chodzi o innych wykonawców, to jedyne prace wykonywała PPUH P K., a dotyczyły one zakupu mebli kuchennych i sprzętu AGD. Inne wydatki strona ponosiła dokonując zakupów w renomowanych sklepach, głównie w [...]. Według organu, gdyby nawet występowały jakieś przesunięcia terminów, ojciec strony, który dysponował znacznymi środkami na rachunku bankowym z pewnością przekazałby synowi jednorazowo większe sumy stosunkowo wcześniej. Zwrócił uwagę, że pełnomocnik wielokrotnie wskazywał na bliskie więzi rodzinne i emocjonalne łączące obie osoby. Dyrektor IS zauważył także, że dopiero w czerwcu strona zaczęła ponosić inne wydatki na wykończenie domu, tj. poza tymi, które zostały sfinansowane z kredytu (I s.c.), np. zakup materiałów od T.M. (pierwszy przelew z [...] czerwca 2008r.), zakupy w [...] (generalnie od [...] czerwca 2008r. - wcześniej miał miejsce jedynie jeden przelew na kwotę 236 zł w dniu [...] kwietnia 2008r.). Podsumowując całokształt zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, organ odwoławczy za niewiarygodne uznał, że skarżący poza kwotą 8.000zł. dysponował w 2008r. środkami uzyskanymi od ojca. Odnosząc się z kolei do zarzutu pominięcia przez organ I instancji oszczędności w wys. 10.000zł posiadanych poza systemem bankowym na dzień [...] stycznia 2008r. stwierdził, że okoliczności tej przeczy występująca na koniec 2007r. nadwyżka wydatków nad przychodami. Jednocześnie organ odwoławczy stwierdził, że nie wszystkie ustalenia za lata wcześniejsze zostały podjęte w sposób prawidłowy. Niemniej jednak, jak wyjaśnił wszystkie opisane nieprawidłowości dotyczące ustaleń odnośnie lat poprzedzających rok 2008r. nie wpłynęły na ustalenia organu I instancji w zakresie braku oszczędności gotówkowych na początek 2008r. Rok 2007 po dokonaniu korekt rozliczenia, zakończył się i tak nadwyżką wydatków nad przychodami w wys. 30.402,07zł. Rozliczenie przedstawił w formie tabel. Stwierdził tez brak podstaw do uwzględnienia zawartych w odwołaniu wyjaśnień pełnomocnika o rzekomo otrzymanych w 2007r. przez skarżącego od jego matki środkach pieniężnych, których wartość oscylowała w granicach 8.000,00zł. W tej mierze odwołał się do zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, wyjaśnień matki – B.G. z dnia [...] sierpnia 2012r., która wskazała że do dnia [...] grudnia 2007r. nie udzieliła darowizn ani pożyczek dla syna i że jest jej wiadomym, że taką darowiznę udzielił maż A.G. w 2008r. W konsekwencji należało przyjąć, że darowizna na kwotę 8.000zł miała miejsce w 2008r. i została przekazana przez ojca strony. Podkreślił ponadto, że sam skarżący do protokołu z dnia [...] czerwca 2011r. stwierdził, że w latach poprzedzających 2008r. nie otrzymał żadnych darowizn od rodziców, a na kwotę 10.000zł wykazaną jako oszczędności na dzień [...] stycznia 2008r. nie złożyła się darowizna od rodziców w kwocie 8.000,00zł, udzielona pod koniec 2007r. lub na początek 2008r. Ostatecznie organ wskazał, że przedstawionego przez niego chronologiczne zestawienie zdarzeń mających miejsce w poszczególnych miesiącach 2008r., pozwala na jednoznaczne stwierdzenie, że skarżący nie posiadał środków finansowych, pochodzących z ujawnionych przychodów opodatkowanych bądź wolnych od opodatkowania, które mogły posłużyć mu na pokrycie wydatków tego roku. Na w/w, decyzję strona reprezentowana przez pełnomocnika wniosła skargę do skargę. Zarzuciła naruszenie: 1/ art.20 ust.3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez ustalenie zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w sytuacji, gdy skarżący dysponował środkami finansowymi pochodzącymi ze źródeł ujawnionych w latach poprzednich, jak i w badanym okresie, pokrywającymi poniesione w tym roku wydatki; 2/ art.191 Ordynacji podatkowej, poprzez ocenę zgromadzonego materiału dowodowego z naruszeniem zasady obiektywnej oceny dowodów. Wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i decyzji ją poprzedzającej, przekazanie sprawy do ponownego rozstrzygnięcia organom podatkowym oraz zasądzenie kosztów postępowania. Argumenty przedstawione na etapie skargi w znacznej części powielały sformułowane w odwołaniu. Uzasadniając zarzuty, pełnomocnik podważył fakt kwestionowania przez organ uzyskanych przez stronę od ojca darowizn. Według niego, wbrew stanowisku wyrażonemu przez organ I instancji zeznania ojca i syna nie wykluczają się wzajemnie. A.G. uznał niniejsze czynności za darowiznę, gdyż nie żądał zwrotu przekazanych pieniędzy od syna. Skarżący traktował natomiast przekazane środki jako wkład ojca w budowę domu, gdyż planował, że rodzice w przyszłości (jak już nie będą czynni zawodowo) zamieszkają wspólnie z nim oraz jego rodziną, Ponieważ, w odczuciu skarżącego otrzymane środki pieniężne nie stanowiły darowizny, dlatego też nie wskazywał on na niniejsze kwoty w złożonym oświadczeniu o sytuacji majątkowej w 2008r. Strona nie traktowała też przedmiotowych środków jako dodatkowych przychodów (poza przychodami z pracy, prowadzonej działalności gospodarczej), gdyż według niej przychodem jest korzyść materialna otrzymana w zamian za wykonaną usługę, czy też sprzedany towar. Taka sytuacja nie miała miejsca w przedmiotowej sprawie. Skarżący planował w przyszłości zamieszkać z rodzicami, były to jednakże jedynie plany nie poparte żadnymi rozwiązaniami prawnymi, np. sprzedażą rodzicom udziału w nieruchomości należącej do strony. Ojciec traktował przekazanie pieniędzy jako darowiznę, co nie oznacza, że nie zgadzał się z planami syna co do wspólnego zamieszkania z nim w przyszłości. W związku z faktem, że skarżący nie traktował środków pieniężnych od ojca ani jako darowizny, ani jako przychody, nie powołał się na przedmiotową okoliczność na wczesnym etapie postępowania, lecz dopiero w momencie wezwania przez organ I instancji do wyjaśniania źródeł pochodzenia środków pieniężnych wpłaconych na rachunek bankowy Banku [...] SA. Pełnomocnik podkreślił, że skarżący nie posiada wykształcenia prawniczego, a na początku postępowania przed organem I instancji nie korzystał z pomocy prawnej. Interpretacja czynności prawnych dokonanych przez niego może różnić się od interpretacji w świetle obowiązujących przepisów prawa. Pełnomocnik podniósł również, że jak wynika ze złożonych zeznań, A.G. przekazał skarżącemu pieniądze na wykończenie domu (a nie na zakup pojazdu lub wycieczkę zagraniczną). Czynności przekazania pieniędzy miały więc miejsce pomiędzy ojcem (będącym w dość dobrej sytuacji materialnej) a synem (potrzebującym pieniędzy na wykończenie domu). Zwrócił uwagę na więzi łączące obie osoby - rodzinne oraz emocjonalne. Dodał, że dla skuteczności umowy darowizny nie jest wymagana forma pisemna oraz pisemne pokwitowanie. O fakcie zawarcia umowy darowizny nie przesądza też fakt zgłoszenia jej do, opodatkowania. Organy skarbowe ustalają przecież podatek od niezgłoszonych do urzędu skarbowego darowizn. Poza tym strony ww. umowy (nie mając wiedzy podatkowej), po zakwalifikowaniu się do I pierwszej grupy podatkowej były przekonane, że sporne czynności są obojętne podatkowo. Podkreślił też, że kwoty przekazywane synowi pochodziły nie tylko z wypłat z rachunku bankowego, ale również z bieżących dochodów prowadzonej działalności gospodarczej. A.G. nie zawsze przekazywał synowi gotówkę bezpośrednio po wypłacie środków pieniężnych z rachunku bankowego. Czasami miało to miejsce w tym samym dniu, czasami dzień lub kilka dni po wypłacie. Skarżący wpłacał na swój rachunek bankowy sumę dwóch lub nawet trzech kwot przekazanych przez ojca. Wyjaśnienia w tym zakresie są spójne oraz logiczne. Jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego, dochód ojca strony z prowadzonej działalności ,gospodarczej za 2008 rok wynosił 224 497,86 zł. A.G. mógł zatem utrzymać siebie i żonę (posiadającą własne źródło dochodów) ze środków pochodzących tylko z prowadzonej działalności gospodarczej. Organ powinien brać pod uwagę realia życiowe, tj., że terminy realizacji zamówień na materiały budowlane wykończeniowe często się przesuwały, usługi były wykonywane w późniejszym niż zakładano czasie, zmianie ulegała odpłatność za wykonane usługi czy też prognozowana wartość planowanego zakupu. Z tego powodu A.G. nie zawsze przekazywał środki pieniężne synowi natychmiast po wypłacie, a syn nie zawsze po ich otrzymaniu wpłacał je na rachunek bankowy. Według niego, dokonana przez organ analiza korelacji pomiędzy wypłatami z rachunku bankowego A.G. a wpłatami skarżącego pozostaje bez znaczenia w sprawie. Z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej ojciec otrzymywał dochody w różnych kwotach, część wypłat z rachunku bankowego mogła być również wykorzystana na bieżące wydatki gospodarstwa domowego oraz koszty prowadzonej działalności. Zdaniem pełnomocnika, podniesione argumenty wskazują, że organy nie dokonały obiektywnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego, a raczej skupiły się na eksponowaniu wszelkich szczegółów i nieścisłości, mogących poprzeć wcześniej przyjęte stanowisko, prowadzące do negowania wyjaśnień skarżącego a także świadków. Pełnomocnik stwierdził, że organy, pomimo że treść zaskarżonej decyzji sprawia wrażenie przeprowadzenia wszechstronnej analizy popartej szeregiem czynności dowodowych - nie sprostały obowiązkom dokładnego ustalenia stanu majątkowego skarżącego pozwalającego na prawidłową ocenę jego zasobów finansowych z lat ubiegłych jak i okresu bieżącego. Stanowi to istotne naruszenie zarówno materialnego przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jak i przepisów proceduralnych zobowiązujących organ podatkowy do wyjaśnienia stanu faktycznego. Ponadto podkreślił, że w postępowaniu zakończonym zaskarżaną decyzją skarżący składał stosownie wnioski dowodowe wskazujące na źródła finansowania poczynionych wydatków, w tym szczególnie dotyczące uprawdopodobnienia możliwości posiadania przez niego koniecznych środków pieniężnych z przychodów bieżących jaki i posiadania środków z lat ubiegłych. W odpowiedzi na skargę organ uznając przedstawiane zarzuty za bezzasadne wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje Skarga okazała się niezasadna. Stosownie do art.1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych, sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem. Z brzmienia zaś art.145 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2012r. poz. 270, zwana dalej ppsa) wynika, że w przypadku, gdy Sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas - w zależności od rodzaju naruszenia - uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Cytowana regulacja prawna nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy. W wyniku przeprowadzonej kontroli legalności zaskarżonej decyzji Sąd uznał, że skargę należy oddalić, bowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. W pierwszej kolejności należy przypomnieć, że u podstaw działania organów legł art.20 ust.3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ( Dz. U. z 2000r., Nr 14, poz. 176 ze zmianami – zw. dalej updof) – w brzmieniu obowiązującym w 2008r., zgodnie z którym, wysokość przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym przed poniesieniem tych wydatków lub zgromadzeniem mienia, pochodzącym z przychodów uprzednio opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Z kolei z treści art.30 ust.1 pkt 7 updof wynika, że dochodów z nieujawnionych źródeł lub nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach, uzyskanych na terytorium RP, nie łączy się z dochodami z innych źródeł i pobiera się od nich podatek w formie ryczałtu - w wysokości 75% dochodu. W literaturze zwraca się uwagę, że opodatkowanie dochodów z nieujawnionych źródeł ma charakter zastępczy, różniący od opodatkowania na zasadach ogólnych wzorcem podstawy opodatkowania (por. H. Dzwonkowski: Opodatkowanie dochodów nieujawnionych, Mon. Pod. z 2005r. nr 4, s. 15). O ile bowiem w przypadku opodatkowania na zasadach ogólnych, opodatkowaniu podlega rzeczywisty dochód, to w przypadku opodatkowania przychodu ze źródła nieujawnionego podstawą opodatkowania są wydatki i majątek. Zatem poniesione przez podatnika wydatki, uzyskany w roku podatkowym majątek, stają się przyczyną sprawczą opodatkowania tylko z uwagi na to, że nie znajdują pokrycia w ujawnionych źródłach, niezależnie od tego jaki faktycznie dochód uzyskał podatnik w roku podatkowym. Reasumując - zryczałtowana forma opodatkowania, określona w art.30 ust.1 pkt7 updof będzie mogła być zastosowana wtedy, gdy organ podatkowy dokona skonkretyzowania, a następnie porównania dwóch wymienionych w art.20 ust.3 updof pozycji majątkowych. Przy czym, przez przychody z ujawnionych źródeł, uzyskane w roku podatkowym i w latach poprzednich, należy rozumieć zarówno przychody ze źródeł wykazanych przez podatnika, jak i ustalonych przez organ podatkowy w toku postępowania. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela stanowisko wyrażane w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 grudnia 2006r., sygn. akt II FSK 71/2006 (LEX nr 263485), zgodnie z którym, mienie zgromadzone przez podatnika w latach poprzedzających rok, w którym dokonano wydatków, aby mogło stanowić źródło pokrycia wydatków poniesionych w roku następnym, w myśl art.20 ust.3 u.p.d.o.f., musi mieć walor legalności. Innymi słowy mienie to musi pochodzić wyłącznie z opodatkowanych przychodów albo z przychodów zwolnionych z obowiązku podatkowego. Zatem w poddanym wykładni przepisie chodzi o wykazanie nie w sposób hipotetyczny, ale konkretny, że ze zgromadzonego przez podatnika mienia zostały sfinansowane przedmiotowe wydatki. Obowiązek w tym zakresie spoczywa na podatniku. Natomiast organ podatkowy jest zobowiązany do wykazania wysokości poniesionych przez niego wydatków. W toku postępowania dowodowego poprzedzającego wydanie decyzji obowiązkiem organów jest ustalenie, czy ponoszone w roku kalendarzowym wydatki znajdowały pokrycie w zgromadzonym mieniu. W tym celu organ podatkowy powinien wykorzystać wszelkie środki dowodowe określone w art.180-200 Ordynacji podatkowej. Zgodnie bowiem z zasadą prawdy obiektywnej (art.122 i art.187 §1 Ordynacji podatkowej) organ podatkowy jest zobowiązany zebrać i wyczerpująco rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Wprowadzona w art.122 Ordynacji podatkowej zasada prawdy obiektywnej polega na tym, że organ podatkowy ma obowiązek podjęcia z urzędu wszelkich działań, które doprowadzą do dokładnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych rozpoznawanej sprawy podatkowej, aby w ten sposób odtworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisów (por. B. Brzeziński, M. Kalinowski, M. Masternak, A. Olesińska, Ordynacja podatkowa, Komentarz, Wyd. TNOiK, Toruń 2002, s. 426). Dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy podatkowej musi być dominującym celem postępowania podatkowego, a zwłaszcza tej jego części, która nazywana jest postępowaniem dowodowym (por. A. Hanusz, Podstawa faktyczna rozstrzygnięcia podatkowego, Wyd. Zakamycze 2004, s. 236 i n.). Z omawianego przepisu należy również wyprowadzić ogólną regułę dowodową, według której ciężar udowodnienia faktów istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy spoczywa na organie podatkowym. Reguły tej nie można jednak uznać za bezwzględnie obowiązującą. W niektórych bowiem przypadkach konstrukcja przepisów materialnoprawnych wymusza udowodnienie przez podatnika określonych, najczęściej korzystnych dla podatnika faktów (por. B. Brzeziński, op.cit., s. 623; S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wyd. LexisNexis, Warszawa 2004, s. 415-417; B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wyd. Unimex 2005, s. 498-499). W takim też zakresie podatnik zobowiązany jest do współudziału w obowiązku wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego. W szczególności współudział powinien polegać na poszukiwaniu przez stronę postępowania środków dowodowych na poparcie zgłoszonych przez nią twierdzeń. Tego rodzaju rozłożenie ciężaru dowodu ma miejsce w przypadku prowadzenia postępowania podatkowego, którego końcowym efektem może być ustalenie przychodu, o którym mowa w art.10 ust.1 pkt 9 w związku z art.20 ust.1 i ust.3 updof. Zatem analiza treści art.20 ust.3 updof wskazuje na wyraźny rozkład ciężaru dowodowego w postępowaniu prowadzonym na podstawie tego przepisu. O ile bowiem to organ podatkowy musi ustalić, jakie wydatki podatnik poniósł w roku podatkowym (jaką wartość mienia zgromadził on w tym okresie), o tyle ciężar dowodu, tj. wykazania, że mienie służące sfinansowaniu wydatków podatnika pochodzi z dochodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania, obciąża podatnika. W ocenie Sądu, organy podatkowe w niniejszej sprawie, uczyniły zadość powyższym obowiązkom. Ustaliły bowiem stan faktyczny, opierając się na analizie całokształtu zebranego w sprawie materiału dowodowego. Przekonywująco wyeksponowały istnienie dostatecznych podstaw do ustalenia zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu oraz prawidłowo zastosowały obowiązującą regulację prawną. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy poddały kompleksowej ocenie, we wzajemnym powiązaniu poszczególnych dowodów, a wypływająca z tej oceny konkluzja ma walor logiczności i znajduje oparcie także w zasadach doświadczenia życiowego. Wbrew zarzutom podniesionym w skardze, postępowanie dowodowe w niniejszej sprawie zostało przeprowadzone w sposób pozwalający na stwierdzenie, że organy podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (art.122 Ordynacji podatkowej), przy zapewnieniu stronie na każdym etapie prowadzonego postępowania możliwości składania wniosków dowodowych i wypowiedzenia się co do już przeprowadzonych. Podkreślić przy tym należy, że podjęta przez organy ocena dowodów nie wykraczała poza ramy wyznaczone przepisem art.191 Ordynacji podatkowej; w żadnym razie nie była oceną dowolną, lecz oparto ją na całokształcie zgromadzonego i udowodnionego w stosunku do strony materiału dowodowego. Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do oceny, czy organy podatkowe zasadnie wymierzyły skarżącemu zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym z tytułu dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. Z treści formułowanych w skardze zarzutów wynika, że kwestia rozmiaru wydatków poniesionych w 2008r. przez skarżącego nie jest sporna. Kontrowersje powstały na tle wartości majątku, jakim strona dysponowała w badanym roku, Zasadniczo strona nie zgadza się z organami, że nie udowodniła, ani nawet nie uprawdopodobniła, że oprócz uwzględnionej przez nie kwoty darowizny (8.000,00zł.), otrzymała również dodatkowe środki od ojca, które miały złożyć się na łączną kwotę 152900,00zł. stanowiącą wysokość wszystkich wpłat dokonanych w roku podatkowym na rachunek osobisty w Banku [...] S.A. Odnosząc się do tego aspektu sprawy należy podkreślić, że analiza akt, przeprowadzona w kontekście obowiązujących w/w norm prawnych potwierdza prawidłowość stanowiska organów. Jednym z argumentów, na które słusznie organy zwróciły uwagę jest etap postępowania, na którym kwestia źródeł pochodzenia środków na wpłaty została przez stronę podniesiona. Skarżący na uzyskanie środków od ojca celem sfinansowania wydatków związanych z zakupem i remontem nieruchomości, powołał się dopiero po dokonaniu przez organ I instancji analizy rachunków bankowych, w wyniku której stwierdzono znaczne wydatki związane z dokonywaniem wpłat gotówkowych na rachunek. Strona, w prowadzonych w toku postępowania czynnościach, poprzedzających ten etap, nie ujawniła źródła tych środków. Rację ma organ wskazując, że w oświadczeniu z dnia [...] stycznia 2011r. – dotyczącym uzyskanych w roku podatkowym przychodów skarżący powołał się jedynie na darowiznę od rodziców w wysokości 8 000,00zł. Zasadnie przy tym zwrócił uwagę, na wzór przedmiotowego oświadczenia. Nie ulega bowiem wątpliwości, że pozycje nr 13 i 16 są jasne, czytelne i w swej treści nie pozostawiają żadnych wątpliwości co do tego, jakiego rodzaju przychodów dotyczą. Skarżący rubryk tych nie wypełnił, i nie można tego tłumaczyć odmienną kwalifikacją tych środków, brakiem wiedzy prawniczej, czy przeoczeniem. Należy też zwrócić uwagę na fakt, że łączna kwota jaką skarżący miałby otrzymywać od ojca oscylowałaby (co najmniej) w granicach 114.900,00zł, (albowiem organ uwzględnił, że na kwotę 152 900,00 zł mogły złożyć się przychody ze sprzedaży w dniu [...] marca 2008r. samochodu marki [...] w wysokości 20.000,00 zł oraz darowizna od rodziców w wysokości 8.000,00zł. oraz 10.000zł.- tj. przychody zyskane z prowadzonej przez skarżącego działalności Prywatny Gabinet [...]). Co istotne, z wyliczeń organu wynika, że sporna kwota stanowiłaby znaczny przychód, tj. ok. 335 % w stosunku do dochodu netto wykazanego w zeznaniu PIT-36 za 2008r. Istotnym też jest, że otrzymanie takiego rzędu pieniędzy nie wiązało się z jednorazowym jej przekazaniem, lecz sukcesywnym, trwającym cały rok, i co ważne - miało mieć ścisły związek z wydatkami roku podatkowego – budową domu. Wiarygodność twierdzeń strony podważa również protokół pierwszego jej przesłuchania z dnia [...] stycznia 2011r. (tj. tego, w którym strona zdecydowała się składać zeznania) Wbrew temu co próbuje się dowieść w skardze, pytania zadawane skarżącemu w ramach przeprowadzonych czynności nie ograniczały się wyłącznie do otrzymanych darowizn. Dotyczyły tytułów, z jakich uzyskał w 2008r. przychody. I jak wynika z treści zeznań, strona powołała się jedynie na przychody z prowadzonej działalności gospodarczej, ze stosunku pracy oraz na ww. darowiznę od rodziców w wysokości 8.000.00zł. Pominęła zaś środki otrzymywane od ojca, choć według jej twierdzeń wielkość ich w skali roku była znaczna. Rację ma Dyrektor IS twierdząc, że co prawda przepisy odnoszące się do postępowania podatkowego nie zabraniają powoływania nowych okoliczności na dalszym etapie postępowania, to jednakże kompleksowa ocena przedmiotowej okoliczności wpływa na ocenę jej wiarygodności. Z pola widzenia nie może również umykać fakt, że strona nie okazała się jakimikolwiek dowodami uprawdopodabniającymi sporną okoliczność - pisemną umową, przelewami, przekazami pocztowymi, pokwitowaniami przekazania środków. Zdarzenia tego nie zgłoszono także do urzędu skarbowego celem opodatkowania. Należy przyznać rację Dyrektorowi IS, który nie kwestionując twierdzeń strony, że dla skuteczności umowy darowizny nie jest wymagana forma pisemna, a o fakcie jej zawarcia nie przesądza zgłoszenie jej do opodatkowania, wyjaśnił jednakże, że powyższe nie zwalnia skarżącego z obowiązku wykazania otrzymania środków pieniężnych, na które powołuje się w świetle art.20 ust.3 updof. W istocie, samo wskazanie na daną okoliczność jest niewystarczające. Strona, chcąc przekonać o prawdziwości swoich twierdzeń w zakresie środków otrzymanych od ojca, powinna była tą okoliczność co najmniej uprawdopodobnić, a jak wynika z całokształtu zabranego materiału – tego nie uczyniła. Za słusznością stanowiska organów przemawia bowiem także kolejna, równie zasadnicza kwestia – sprzeczności wynikające z zeznań skarżącego i jego ojca – a dotyczące istoty, celu czynności, w ramach której miało dojść do przekazania środków. Przeprowadzoną w tej mierze analizę i wywiedzione w jej wyniku wnioski Sąd w pełni podziela. W istocie, zasadnicze znaczenie ma nie sam fakt, że ojciec wprost potraktował tę czynność jako darowiznę, lecz fakt, że w toku przesłuchania nie powołał się, ani na okoliczność wspólnych planów dotyczących zamieszkania w nieruchomości zakupionej przez syna, ani tym bardziej na chęć wniesienia własnego udziału w nieruchomość. Z jego zeznań wynika, że chciał wspomóc syna finansowo, i że to syn każdorazowo zwracał się o udzielenie pomocy. Nadto, o wszechstronności przeprowadzonego w tej mierze postępowania dowodzi również dokonana przez organ weryfikacja zebranego w sprawie materiału pod kątem możliwości finansowych ojca skarżącego; analiza operacji na jego rachunku i wykazany brak korelacji dat i kwot wypłat dokonywanych przez ojca z jego rachunku bankowego z wpłatami skarżącego na swój rachunek bankowy, analiza przekazywania środków pieniężnych przez ojca synowi pod kątem przesuwających się terminów realizacji zamówień na materiały budowlane wykończeniowe. Szczegółowa argumentacja dotycząca wymienionych powyżej kwestii znalazła odpowiednie odzwierciedlenie w treści zaskarżonej decyzji. Wywiedzione w tym zakresie wnioski Sąd w pełni podziela. O prawidłowości ustaleń poczynionych przez organy podatkowe świadczy dodatkowo przedstawiona w rozstrzygnięciach analiza rachunku osobistego skarżącego. Nie potwierdziła ona pierwotnych twierdzeń skarżącego, jakoby na ww. kwotę wpłat złożyły się środki z tytułu wynagrodzenia w ramach stosunku pracy, oraz przychody uzyskane ze sprzedaży usług na rzecz Specjalistycznej Przychodni [...]. Podsumowując, stosownie zatem do przytoczonych powyżej rozważań, należy zgodzić się z Dyrektorem IS, że całokształt zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego czyni niewiarygodnym twierdzenia skarżącego, że poza kwotą 8.000,00zł dysponował on w 2008r. dodatkowo uzyskanymi od ojca środkami. Zdaniem składu orzekającego, rozpatrującego niniejszą sprawę, Dyrektor IS wydając zaskarżoną decyzję nie uchybił obowiązkowi dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, przeprowadzenia postępowania dowodowego w niezbędnym zakresie, a dokonane w konsekwencji tych ustaleń konstatacje są usprawiedliwione i nie przekraczają granic swobodnej oceny dowodów. Tym samym, zarzuty skargi ( w szczególności naruszenia art..191 Ordynacji podatkowej, oraz art.20 ust.3 updof ) okazały się bezpodstawne . Mając powyższe na względzie Sąd na podstawie art.151 p.p.s.a. oddalił skargę.