I SA/Go 502/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Niedzielski (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Barbara Rennert Sędzia WSA Alina Rzepecka Protokolant Sekretarz sądowy Danuta Chorabik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 grudnia 2013 r. sprawy ze skargi M.S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. oddala skargę. Skarżąca, M.S., wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z [...] lipca 2013 r., nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...] kwietnia 2013 r. określającą skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w kwocie 9.464,00 zł wraz z odsetkami z tytułu sprzedaży w dniu [...] października 2008 r. nieruchomości. Rozstrzygnięcia organów podatkowych zapadły na podstawie następującego stanu faktycznego sprawy. W dniu [...] czerwca 2008 r. aktem notarialnym Rep. A nr [...] skarżąca dokonała sprzedaży nieruchomości zabudowanej domem mieszkalnym składającej się z działki numer [...] i warunkowej umowy sprzedaży niezabudowanej nieruchomości składającej się z działki [...]. Następnie w dniu [...] października 2008 r. aktem Rep. A nr [...] skarżąca przeniosła na kupujących prawo własności do działki nr [...]. Pismem z [...] stycznia 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego przesłał wskazane akty notarialne Naczelnikowi Urzędu Skarbowego celem ewentualnego wykorzystania w postępowaniu podatkowym. Postanowieniem z [...] stycznia 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął wobec skarżącej postępowanie podatkowe w celu określenia zobowiązania podatkowego z tytułu sprzedaży w dniu [...] października 2008 r, nie zabudowanej nieruchomości składającej się z działki numer [...] nabytej w drodze spadku po matce. Pismem z [...] stycznia 2013 r. skarżąca wezwana została do przedłożenia dokumentów potwierdzających poniesienie kosztów odpłatnego zbycia lub wydatków zwiększających wartość zbytej nieruchomości. Organ ustalił, że sprzedaż zabudowanej działki nr [...] nie podlega opodatkowaniu z uwagi na fakt, iż skarżąca w dniu 12 listopada 2008 r. złożyła oświadczenie o spełnieniu warunków do zastosowania ulgi meldunkowej. W piśmie z dnia [...] lutego 2013 r. skarżąca wskazał, że poniosła koszty związane z: wyceną nieruchomości, która była przedmiotem sprzedaży, utrzymaniem nieruchomości, spłatą pożyczki spadkodawcy kwocie 14.886,80 zł, zapłatą zachowku w kwocie 34.231,10 zł, przygotowaniem nieruchomości do sprzedaży. Do pisma dołączono kserokopie dokumentów związanych z nabyciem przez skarżącą spadku (decyzję ustalającą podatek od spadków i darowizn, zaświadczenie o zgłoszeniu majątku spadkowego) oraz wskazujących inne wydatki związane z przedmiotem spadku. Pismem z dnia [...] lutego 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego zwrócił się do Urzędu Miasta z pytaniem, czy nieruchomość składająca się z działki numer [...] ma nadal charakter rolny oraz czy W. i K.M., którzy dokonali zakupu wystąpili z wnioskiem o wydanie pozwolenia na budowę budynku mieszkalnego na przedmiotowej działce. W odpowiedzi z dnia [...] lutego 2013 r. Urząd Miasta poinformował, że działka położona jest w granicach terenów zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej z dopuszczeniem lokalizacji usług, w obszarze zagrożonym powodzią. Urząd Miasta wskazał także, iż Państwo M. w marcu 2010 r. sprzedali działkę, a w dniu [...] października 2010 r. nowy właściciel uzyskał pozwolenie na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego wydane przez Starostę. Naczelnik Urzędu Skarbowego pismem z dnia [...] lutego 2013 r., nr [...] zwrócił się do Rzeczoznawcy majątkowego M.A. o wskazanie: celu, w jakim została sporządzona w 2008 r. wycena nieruchomości położonej w [...] stanowiącej własność M.S., daty wykonania wyceny i wysokości opłaty za jej wykonanie. W odpowiedzi z dnia [...] marca 2013 r. M.A. poinformował, że operat szacunkowy nr [...] został wykonany na ustne zlecenie K.S. z dnia [...] lutego 2008 r. Wskazał, iż celem wyceny było ustalenie wartości rynkowej budynku mieszkalnego jednorodzinnego i dwóch budynków gospodarczo - garażowych wraz z działką dla własnych potrzeb i celów służących do zabezpieczenia kredytu bankowo - hipotecznego. Dodał, że operat szacunkowy został wykonany dnia [...] marca 2008 r., za co zlecający zapłacił kwotę 500 zł przy jego odbiorze. Pismem z dnia [...] marca 2013 r. skarżąca przesłała dodatkowe dokumenty: decyzję Kierownika Urzędu Rejonowego z dnia [...] sierpnia 1999 r. dot. nabycia przez W.K. działki [...], wyciąg z operatu szacunkowego z dnia [...] marca 2008 r., akt nadania własności nr [...] z dnia [...] maja 1963 r., testament W.K. z dnia [...] grudnia 2003 r., rozliczenie kosztów pogrzebowych. W piśmie skarżąca cenę sprzedaży działki - 50.000 zł pomniejszył o jej wartość rynkową określoną w operacie szacunkowym z 2008 r. tj. o kwotę 18.757 zł. Jej zdaniem kwota podlegająca opodatkowaniu winna wynosić 31.343 zł. Wskazała również, że zobowiązana była spłacić długi spadkodawcy (m.in pożyczkę bankową w wysokości 14.886,80 zł). Dokonała wyliczenia wartości działki nr [...] i wartości zabudowanej nieruchomości [...] w odniesieniu do wysokości długu. Wskazała także jaką część zapłaconego zachowku należy proporcjonalnie odjąć od ceny sprzedaży nieruchomości. Końcowo stwierdzała, że poniosła także koszty związane z chorobą matki oraz jej pochówkiem a zatem winny to być okoliczności zmniejszające zobowiązanie z tytułu sprzedaży. Decyzją z dnia [...] maja 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego określił skarżącej zobowiązanie za rok 2008 w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia nie zabudowanej nieruchomości składającej się z działki numer [...] na kwotę 9.464,00 zł . W uzasadnieniu organ stwierdził, że w sprawie nie może być zastosowane zwolnienie przewidzenie w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy podatkowej. Wskazał, iż zbywane przez skarżącą grunty w chwili sprzedaży stanowiły nieruchomość rolną, jednak na skutek tejże transakcji charakter rolny utraciły. W ocenie organu okoliczność tą potwierdza m.in. zapis zawarty w warunkowej umowie sprzedaży z [...] czerwca 2008 r., w której kupujący oświadczyli, iż nie spełniają warunków wynikających z art. 5 i 6 ustawy z dnia 11. kwietnia 2003 r., o kształtowaniu ustroju rolnego oraz, że nie są dzierżawcami żadnych użytków rolnych oraz informacja uzyskana z Urzędu Miasta z której wynika, że działka [...] położona jest w granicach terenów zabudowy mieszkaniowej. Ponadto, małżonkowie M. sprzedali wskazaną nieruchomość, a nowy właściciel uzyskał pozwolenie na budowę w dniu [...] października 2010 r. Dalej organ wskazał, że przychód, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został określony na kwotę 50,000 zł, Do kosztów uzyskania przychodów z art. 22 ust. 6d ww. ustawy, organ zaliczył jedynie kwotę 189,26 zł, tj. 21,73% kwoty 871 zł, stanowiącej wysokość łącznego podatku z tytułu spadku, w skład którego wchodziły działki [...]. Wskaźnik procentowy został obliczony jako stosunek wartości działki [...] wg ceny jej sprzedaży (50.000 zł) do łącznej wartości obu nieruchomości, tj. działki [...] wg cen ich sprzedaży (230.000 zł). Organ nie uwzględnił wskazanych przez skarżącą kosztów związanych z opieką nad chorą matką, jej pochówkiem, utrzymaniem odziedziczonej nieruchomości oraz zapłatą zachowku. Organ podkreślił, że postępowanie podatkowe zostało wszczęte wobec skarżącej jedynie w zakresie sprzedaży niezabudowanej nieruchomości składającej się z działki numer [...], ponieważ sprzedaż nieruchomości zabudowanej domem mieszkalnym składającej się z działki numer [...] korzystała ze zwolnienia w podatku dochodowym - skarżąca spełniła warunki uprawniające do zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pismem z dnia [...] maja 2013 r. skarżąca wniosła odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji, zarzucając jej: - błędną ocenę stanu faktycznego polegającą na przyjęciu, że zbywana przez skarżącą działka nr [...] utraciła w związku ze sprzedażą w dniu [...] października 2008 r. charakter rolny, - naruszenie art. 21 ust 1 pkt 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez jego błędną wykładnię, - naruszenie art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego - w brzmieniu jak do zmiany ustawy z dniem 8 lipca 2010 r. poprzez jego pominięcie przy rozpoznawaniu sprawy. Skarżąca wniosła dodatkowo o zaliczenie w poczet materiału dowodowego załączonych od odwołania dokumentów: decyzji Urzędu Gminy nr [...] z dnia [...] lutego 1980 r. dotyczącej przejęcia na własność Państwa gospodarstwa rolnego ojca skarżącej w zamian za dożywotnią rentę oraz decyzji Urzędu Gminy nr [...] z dnia [...] kwietnia 1992 r. dotyczącej przeniesienia na własność działki nr [...] na rzecz matki skarżącej. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i orzeczenie co do istoty sprawy poprzez stwierdzenie, że obowiązek podatkowy nie powstał i nie istnieje lub o umorzenie postępowania jako bezprzedmiotowego. W uzasadnieniu stwierdziła, że działka nr [...] stanowiła tzw. "resztówkę" po przekazaniu przez rodziców gospodarstwa rolnego na własność Państwa, które było częścią składową gospodarstwa rolnego. W ocenie skarżącej organ błędnie ustalił, że na skutek sprzedaży w 2008 r. działka ta utraciła rolny charakter. Podkreśliła, iż sprzedała działkę nr [...] jako "rolę" co wynika z wypisu z rejestru gruntów oraz innych przedłożonych organowi dokumentów. Wskazał na uchwałę Rady Miejskiej z dnia [...] lipca 2003 r., nr X/97/03 w sprawie zatwierdzenia Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta, zgodnie z którą obszar na którym położona jest działka nr [...] został zakwalifikowany jako użytki rolne z dopuszczeniem zabudowy mieszkaniowej. Wskazała, że o utracie charakteru rolnego decyduje kryterium przedmiotowe, a nie podmiotowe. Państwo M., użytkowali nieruchomość zgodnie z przeznaczeniem, jako działkę rolną (ogród, sad). Ponadto, sprzedali ją w marcu 2010 r. a nowy właściciel uzyskał pozwolenie na budowę w październiku 2010 r., zatem organ błędnie przyjął, iż utrata charakteru rolnego nastąpiła na skutek sprzedaży przedmiotowej nieruchomości przez skarżącą Według skarżącej organ pierwszej instancji naruszył art. 21 ust.1 pkt. 28 ustawy o podatkowej. Podniosła także, że organ naruszył także art. 3 ust. 4 ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego gdyż według przepisu obowiązującego w 2008 r., prawo pierwokupu każdego gruntu rolnego przysługiwało Skarbowi Państwa a zatem był to bezspornie grunt rolny bez ograniczeń, co do zbywanego areału. Stwierdziła, że po zmianie przepisu w lipcu 2010 r., prawo to przysługiwało Skarbowi Państwa tylko w odniesieniu do gruntów o powierzchni nie mniejszej niż 5 ha. Dodał, że Państwo M. dokonując sprzedaży w marcu 2010 r., także zawarli umowę uwarunkowaną odstąpieniem Skarbu Państwa od prawa pierwokupu. W ocenie skarżącej świadczy to bezspornie o tym, że, zarówno skarżąca jak i Państwo M. dokonali sprzedaży gruntu rolnego a zatem nie utracił on tego waloru w związku ze sprzedażą działki [...] przez skarżącą. Decyzją z [...] lipca 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ wskazał, że w decyzji organu pierwszej instancji prawidłowo określona została wysokość przychodu z tytułu sprzedaży działki nr [...]. Organ nie znalazł podstaw do określenia kwoty przychodu na 31.243,00 zł, tj. do pomniejszenia ceny sprzedaży o 18.757,00 zł, czyli o wartość wyceny nieruchomości wg operatu szacunkowego, jak pierwotnie wnosiła skarżąca. Organ odwoławczy przychylił się do stanowiska organu pierwszej instancji w zakresie braku podstaw do pomniejszenia przychodu o koszty odpłatnego zbycia, do których nie zaliczył w szczególności wydatków poniesionych przez osoby inne niż skarżąca, czy też na cele nie związane ze sprzedażą nieruchomości. Stwierdził także, że przychód uzyskany przez skarżącą ze sprzedaży działki nie korzysta ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy podatkowej, gdyż zbyta nieruchomość nie była częścią składową gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984r.o podatku rolnym, do których odsyła art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, za zbędne uznał badanie czy na skutek sprzedaży działka nr [...] utraciła charakter rolny. Od decyzji organu odwoławczego skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, zarzucając zaskarżonej decyzji naruszenie: - art, 21 ust, 1 pkt 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez jego błędną wykładnię, - art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego w brzmieniu przed zmianą ustawy z dniem 8 lipca 2010 r. przez jego niezastosowanie, - błędną ocenę stanu faktycznego i sytuacji prawnej skarżącej polegającą na przyjęciu, że wskutek sprzedaży przez nią działki [...] utraciła prawo do zwolnienia podatkowego. Wskazując na powyższe zarzuty skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji w całości i orzeczenie, że obowiązek podatkowy wobec skarżącej nie powstał i nie istnieje ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i zwrot sprawy organowi pierwszej instancji celem ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu skargi skarżąca podtrzymała swoje stanowisko zaprezentowane w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji oraz pismach procesowych. Zarzuciło nadto organom podatkowym niekonsekwencję. Wg Naczelnika Urzędu Skarbowego w momencie sprzedaży działka nr [...] stanowiła grunt rolny, a na skutek sprzedaży charakter rolny utraciła, wobec tego jej sprzedaż została opodatkowana. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdza natomiast, że przedmiotowa nieruchomość już w momencie jej nabycia w drodze spadkobrania nie miała charakteru rolnego i nie wchodziła w skład gospodarstwa rolnego. Podkreśliła, że gdyby odziedziczyła nieruchomość nie będącą gospodarstwem rolnym i nie mającą charakteru rolnego, uiściłaby stosowny podatek od spadku, a sprzedaż działki nie wymagałaby sporządzenia warunkowej umowy sprzedaży i odstąpienia Agencji Nieruchomości Rolnych od prawa pierwokupu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zaważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż wbrew jej wywodom zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej, jak określa art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustrojów sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.). Z § 2 wskazanego artykułu wynika, że jeżeli ustawy nie stanowią inaczej, kontrola sądowoadministracyjna jest sprawowana pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że badaniu w postępowaniu przed sadem administracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego, jak też prawidłowość wykładni tych przepisów. Dodać również należy, że stosownie do art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowania przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ), zwanej P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Z przepisu tego wynika, że niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze sąd z urzędu bada, czy nie nastąpiło naruszenie prawa materialnego lub procesowego skutkujące koniecznością usunięcia zaskarżonego aktu z obrotu przez jego uchylenie lub stwierdzenie nieważności (art. 145 § 1 pkt 1 i 2 P.p.s.a.). Dokonana w tak zakreślonych granicach kontrola zaskarżonej decyzji wskazuje, że nie narusza ona prawa. Punktem wyjścia dla uznania wskazanej decyzji za zgodną z prawem było przyjęcie przez Sąd stanu faktycznego sprawy, który organy obu instancji przedstawiły w uzasadnieniach wydanych decyzji. W ocenie Sądu należy uznać , że stan faktyczny sprawy został ustalony w sposób prawidłowy, zgodny z przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej Ordynacja podatkowa. Zarówno w postępowaniu podatkowym przed organem pierwszej instancji, jak i przed organem odwoławczym zostały zachowane reguły ogólne, wynikające z art. 120 i następnych cyt. ustawy oraz zasady dotyczące przeprowadzania dowodów i uprawnień strony w postępowaniu, zgodnie z art. 180 i następnymi Ordynacji podatkowej. Podkreślić należy, że organy podatkowe zgromadziły w sprawie obszerny materiał dowodowy. Materiał ten został poddany wszechstronnej analizie i ocenie. Wnioski wyprowadzone z tak dokonanej oceny są logiczne i spójne. W szczególności organy podatkowe nie naruszyły art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej. Podkreślić należy, że uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera wskazanie faktów, które organy uznały za udowodnione, dowodów którym dały wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówiły wiarygodności. Uzasadnienie prawne zawiera obszerne wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Spór między stronami dotyczy tego czy, przychód otrzymany przez skarżącą z tytułu sprzedaży niezabudowanej nieruchomości oznaczonej nr [...] korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( tekst jednolity z 2000 r., nr 14, poz. 176 ze zmianami w brzmieniu obowiązującym w 2008 r. ), zwaną dalej "u.p.d.o.f." Wskazać należy, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f., jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udział w nieruchomości, jeżeli nie następuje ono w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Od zasady opodatkowania przychodów z tego źródła ustawodawca przewidział kilka wyjątków, m.in. w art. 21 ust. 1 pkt 28. Zgodnie z tym przepisem, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny. Możliwość skorzystania z tego zwolnienia uzależniona jest więc od spełnienia dwóch warunków: po pierwsze zbywana nieruchomość musi wchodzić w skład gospodarstwa rolnego zbywcy, a po drugie nie może ona utracić charakteru rolnego. Zwolnienie to nie obejmuje zatem przychodu ze sprzedaż gruntów, które utraciły charakter rolny w związku ze sprzedażą całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Tak określone przesłanki negatywne oznaczają, że: po pierwsze - ograniczenie zakresu zwolnienia ma na celu zniechęcenie do ograniczenia na skutek sprzedaży areału gruntów rolnych. W takim przypadku faktyczne przeznaczenie na te inne cele powoduje utratę charakteru rolnego gruntów dotychczas wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. W omawianym przepisie nie odwołano się do sklasyfikowania gruntów i ich formalne dalsze klasyfikowanie do gruntów rolnych lub leśnych w oparciu o przepisy ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne nie ma istotnego znaczenia dla tej ocen. Po drugie - w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zdefiniowano pojęcia grunty rolne lub leśne a jedynie pojęcie gospodarstwa rolnego przez odwołanie się do przepisów ustawy o podatku rolnym (art. 2 ust. 4 u.p.d.o.f.). Zgodnie z definicją gospodarstwa rolnego, zawartą w art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione lub zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej. Przepisy ustawy o podatku rolnym nie zwierają legalnej definicji "użytku rolnego" oraz "gruntu zadrzewionego i zakrzewionego na użytkach rolnych" a pojęcia te bliżej precyzuje jedynie rozporządzenie Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454). W myśl powołanego rozporządzenia użytki rolne dzielą się na grunty orne, sady, łąki trwałe, pastwiska trwałe, grunty rolne zabudowane oraz grunty pod stawami. Tym samym przychód uzyskany przez skarżącą w związku ze zbyciem nieruchomości - działki nr [...], nie korzysta ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. Podkreślić bowiem należy, że nieruchomość ta nie była częścią składową gospodarstwa rolnego w rozumieniu zacytowanych przepisów ustawy o podatku rolnym, tj, obszaru gruntów o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu skarżącej. Z aktu notarialnego Rep. A [...] z dnia [...] czerwca 2008 r. wynika, że skarżąca w chwili sprzedaży była właścicielką działek położonych w [...]:[...] o powierzchni 0,13 ha oraz [...] o powierzchni 0,08 ha nabytych w drodze spadku po matce. Łącznie grunty te stanowiły obszar 0.21 ha, zatem nie stanowiły gospodarstwa rolnego w myśl art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym. Trafnie wskazał organ drugiej instancji w odpowiedzi na skargę, że bez znaczenia pozostawała okoliczność podniesiona przez skarżącą zarówno w odwołaniu z dnia [...] maja 2013 r., jak i w piśmie z dnia [...] lipca 2013 r. oraz w skardze, iż nabyta przez skarżącą nieruchomość stanowiła "resztówkę" po gospodarstwie rolnym jej rodziców, przekazanym przez nich na rzecz Skarbu Państwa. Aby skarżąca mogła skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f., winna była wykazać się posiadaniem gospodarstwa rolnego na dzień zbycia działki nr [...], czego jednak nie uczyniła. Okoliczność, że działka ta była uprzednio częścią składową gospodarstwa rolnego należącego do rodziców skarżącej, nie miał jakiegokolwiek znaczenia dla prawidłowości zapadłego rozstrzygnięcia w sprawie. Z tych też przyczyn oraz na podstawie art. 151 P.p.s.a. Sąd oddalił skargę.