I SA/Go 515/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Niedzielski (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Skowrońska-Pastuszko Sędzia WSA Dariusz Skupień Protokolant Asystent sędziego Marta Świetlik po rozpoznaniu w dniu 29 października 2014 r. na rozprawie sprawy ze skargi D.K., M.K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym oddala skargę. Skarżący D.K. i M.K. wnieśli skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] lipca 2014 r. utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] kwietnia 2014 r. w przedmiocie odmowy zwrotu niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym poniesionych od dnia [...] maja 2004 r. w kwocie 30.411,00 zł. Rozstrzygnięcia organów podatkowych zapadły na podstawie następującego stanu faktycznego i prawnego sprawy. W dniu 12 grudnia 2013 r. skarżący złożyli w Urzędzie Skarbowym wniosek VZM-1 o zwrot niektórych wydatków poniesionych w związku z budową budynku mieszkalnego zrealizowaną w 2011 r. w kwocie 30.411,00 zł. Wraz z wnioskiem Podatnicy przedłożyli 3 załączniki VZM-l/C oraz kserokopie 62 faktur. W wyniku analizy wniosku organ I instancji ustalił, iż brak było pozwolenia na budowę oraz, że skarżący dokonali m.in. odliczenia zakupu: 11 szt. kabin prysznicowych (faktura VAT nr [...] z dnia [...].12.2011 r.) oraz 11 szt. szafek z umywalką (faktura VAT nr [...] z dnia [...].02.2012 r.). W celu zweryfikowania, czy wydatki dotyczyły zaspokojenia celów mieszkaniowych podatników organ podatkowy wezwał ich do dostarczenia pozwolenia na budowę oraz projektu budowlanego nieruchomości. W dniu 11 marca 2014 r. skarżący przedłożył decyzję nr [...] z dnia [...] marca 2011 r. zmieniającą decyzję z dnia [...] października 2009 r. nr [...] oraz projekt zamienny do pozwolenia na budowę. Z uwagi na fakt, iż z dostarczonej decyzji wynikało, że nieruchomość została wybudowana w [...] oraz, że projekt budynku przewidywał utworzenie 8 pokoi, 8 łazienek oraz 2 kuchni, organ podatkowy wezwał podatników aby wyjaśnili, czy poniesione w latach 2011-2012 wydatki związane z pracami budowlanymi w budynku położonym na działce nr [...] były związane z czynnościami, o których mowa w art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 2005 r. o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym, a także, czy budynek budowany był z zamiarem wynajmowania w nim pokoi. W dniu 13 marca 2014 r. skarżący złożyli pismo, w którym oświadczyli, że nie dokonywali budowy budynku jako podatnicy podatku od towarów i usług oraz, że budowa realizowana była bez zamiaru wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Organ I instancji na podstawie decyzji nr [...] z dnia [...] października 2009 r. ustalił. że udzielone skarżącym pozwolenie na budowę dotyczyło budowy budynku mieszkalnego jednorodzinnego na działce nr [...], co potwierdza również treść projektu architektonicznego, w którym obiekt został opisany jako budynek mieszkalny jednorodzinny. W opisie ogólnym, w punkcie "przeznaczenie i program użytkowy obiektu" zawarto informację, że budynek będzie użytkowany jako budynek mieszkalny jednorodzinny, Jednocześnie organ podatkowy ustalił następujące okoliczności: - na stronie internetowej [...] w zakładce [...], znajduje się oferta wynajmu pokoi w Willi [...], obiekcie usytuowanym przy ul. [...]. Ze zdjęć zamieszczonych na tej stronie wynikało, że oferowane pokoje znajdują się w budynku wybudowanym przez skarżących, a opis budynku zawarty na strome brzmi: "Willa [...] - nowo wybudowany całoroczny obiekt wypoczynkowy usytuowany 50 m od morza. Komfortowe pokoje z dostępem do internetu. Plac zabaw dla dzieci, grill, bezpłatny parking, W Willi [...] przygotowaliśmy dla Państwa 10 komfortowych pokoi z łazienkami oraz salon wypoczynkowo - szkoleniowy. Rodzaje pokoi: pokój 2-osobowy wyposażony w łoże małżeńskie. pokój 3-osobowy - łoże małżeńskie + wersalka (możliwa jest opcja 4 osobowa), studio (apartament) - łoże małżeńskie + 2 tapczaniki w drugim pokoju. Wyposażenie pokoi: telewizor, lodówka, czajnik bezprzewodowy, talerze, sztućce, kubki, szklanki, sprzęt plażowy (parawan, koc plażowy, 2 leżaki).", - na stronie internetowej [...] w zakładce kontakt zawarte zostały dane firmy: BHU "D" D.K., ul. [...], NIP [...]. Natomiast z centralnej ewidencji podatników wynika, że przeważająca działalność gospodarcza firmy założonej [...] czerwca 1999 r., jest oznaczona kodem PKD 56.10.A, tj. "Restauracje i inne stałe placówki gastronomiczne", a dodatkowo w dniu [...] stycznia 2006 r. dodany został nowy PKD nr 55.20.Z tj. "obiekty noclegowe turystyki i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania, pozostałe". Organ ustalił również, że budowa budynku, którego dotyczy wniosek, była realizowana od dnia [...] października 2009 r. do dnia [...] lutego 2012 r., co zostało potwierdzone zawiadomieniem o zakończeniu budowy i zamiarze przystąpienia do użytkowania złożonym przez skarżącego w dniu [...] lutego 2013 r. Z opinii zamieszczonych na stronie www.nocowanie.pl. wynikało, że pierwsze osoby korzystały z możliwości wynajmu pokoju już w dniu [...] marca 2012 r., na co wskazuje między innymi stwierdzenie z opinii z tego dnia "do wynajęcia są pokoje z prywatną łazienką TV i lodówką. Mamy dostęp do dobrze wyposażonego aneksu kuchennego". W związku z tym, że okoliczności wskazywały na to, iż oferta wynajmu pokoi gościnnych kierowana była w trakcie trwania budowy oraz świadczyły o tym, że skarżący w trakcie realizacji inwestycji mieli zamiar wynajmowania pokoi w budowanym budynku, w celu skonfrontowania tych ustaleń z informacją złożoną przez organ podatkowy przesłuchał w charakterze strony M.K.. W oparciu o posiadane materiały dowodowe w tym zdjęcie lotnicze wydrukowane ze strony internetowej [...] organ I instancji ustalił również, że przy ul. [...] znajdują się trzy budynki. Jeden stanowiący odrębną całość, zgodnie ze złożonymi wyjaśnieniami strony został zakupiony wraz z działką od Pani B., parter tego budynku należy do D.K., zaś piętro należy do B.O.. Pozostałe dwa budynki, zgodnie z projektem przylegają do siebie i są to budynki nowo wybudowane. Budynek oznaczony jako Willa-[...], stanowi własność skarżących, natomiast przylegający do niego budynek jest własnością Pana O.. Organ I instancji uznał, że zeznania skarżącego nie odzwierciedlają rzeczywistości i nie znajdują potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym. W ocenie organu podatkowego za takim stwierdzeniem przemawia fakt, iż D.K. już od 2006 r. prowadziła działalność w zakresie "obiekty noclegowe turystyki i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania, pozostałe" w budynku usytuowanym tuż obok budowanej nieruchomości. Ponadto w trakcie budowy pojawiły się pierwsze opinie osób korzystających z wynajmu pokoju, których treść jednoznacznie wskazuje na charakter wybudowanej nieruchomości. Już sama nazwa nieruchomości "Willa [...]" wskazuje na jej komercyjny charakter. Natomiast fakt, że pierwsze opinie pojawiły się na stronie w dniu [...] marca 2012 r. świadczy o tym, że oferta wynajmu pokoi w tym obiekcie skierowana została do użytkowników strony [...] w tym dniu lub wcześniej. W ocenie organu, o tym, że budynek służy zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych nie świadczy fakt, iż skarżący z rodziną, co jakiś czas "przyjeżdżają tam i nocują". Ponadto organ podatkowy stwierdził, że działania skarżącego prowadzić miały do utworzenia większej liczby pokoi niż to wynika z projektu w celu wynajmu ich większej ilości osób, na co wskazuje opis oferty ze strony www.nocowanie.pl. Sposób wykorzystania nowo powstałego budynku traktowanego przez małżonków jako majątek prywatny niezwiązany z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz ich zachowanie wskazuje, że nowy obiekt w [...] jest kolejnym punktem prowadzenia działalności gospodarczej przez skarżącą. W ocenie organu I instancji skarżąca spełnia kryteria prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług w odniesieniu również do nowo wybudowanego obiektu. W konsekwencji decyzją z [...] kwietnia 2014 r. organ I instancji odmówił skarżącym zwrotu niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym poniesionych od dnia [...] maja 2004 r. w kwocie 30.411,00 zł. Skarżący wnieśli odwołanie od powyższej decyzji zarzucając jej naruszenie art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 2005 r. o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym, poprzez błędną subsumpcję wskazanego przepisu w zaistniałym stanie faktycznym, co doprowadziło do naruszenia norm prawa materialnego oraz art. 3 ust. 1 wskazanej ustawy poprzez jej niezastosowanie. W uzasadnieniu wskazali, że cała budowa nie była związana z działalnością gospodarczą. Finansowanie budowy również nie było powiązane z działalnością gospodarczą. Skarżący podkreślili, że umowy na dostawę wody, energii elektrycznej itp. Wskazują jako zamawiającego osobę fizyczną i w żaden sposób nie są powiązane z działalnością gospodarczą. Wskazane okoliczności jednoznacznie wskazują w ich ocenie, że przeznaczeniem wybudowanego budynku było zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych skarżących. W piśmie z dnia [...] czerwca 2014 r., stanowiącym uzupełnienie odwołania skarżący podnieśli dodatkowo, że organ podatkowy dokonał rozszerzającej wykładni przepisu podatkowego i wprowadził pozaustawowe przesłanki warunkujące skorzystanie z prawa do zwrotu części wydatków poniesionych na zakup materiałów budowlanych. Podkreślili, że ustawa o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym zawiera własna definicję legalną budynku mieszkalnego. Powołali wyrok z dnia 19 marca 2010 r. sygn. akt I FSK 174/09 stanowiący, iż w sytuacji gdy dana gałąź prawa wprowadza swoje własne, odrębne definicje, mają one wówczas zastosowanie w miejsce tych powszechnie obowiązujących. W ocenie skarżących, przepis art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy nie wiąże prawa do zwrotu wydatków ani wyłącznie z jednym mieszkaniem (budynkiem) wnioskodawcy, ani nie wymaga, aby jego potrzeby mieszkaniowe były realizowane jedynie w lokalu (budynku), w którym koncentruje się jego centrum życiowe, ani też by lokal (budynek) zaspokajał wyłącznie podstawowe potrzeby mieszkaniowe i istniał obowiązek stałego zameldowania czy pobytu w tym lokalu (budynku). Przepisy prawa nie zakazują posiadania kilku domów mieszkalnych i osoba fizyczna ma prawo do zwrotu części wydatków poniesionych na zakup materiałów budowlanych w związku z budową budynku mieszkalnego w granicach określonego limitu odliczeń. Zdaniem skarżących stanowisko organu I instancji nawiązuje do cywil i stycznego pojęcia miejsca zamieszkania (art. 25 Kodeksu Cywilnego), co nie ma uzasadnienia. Budynkiem mieszkalnym w rozumieniu ustawy jest także drugi lub kolejny budynek służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych danej osoby. Zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych w kilku lokalach (budynkach) mieszkalnych wnioskodawcy mimo, iż nie stanowi przeciętnego standardu mieszkaniowego, nie jest wcale zjawiskiem rzadkim i brak jest podstaw prawnych do ograniczania stosowania prawa do zwrotu części wydatków tylko do jednego lokalu (budynku). Powołując uchwałę NSA z dnia 22 kwietnia 2002 r. FPK 17/01 skarżący stwierdzili, iż nie jest wykluczone, że za budynek mieszkalny w rozumieniu ustawy uznany zostanie budynek rekreacyjny, czy też letniskowy o ile będzie on służyć zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych. Ponadto budynek mieszkalny służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych nie traci tego charakteru, gdy zostanie zajęty w części na prowadzenie działalności gospodarczej. Skarżący powołują również wyrok WSA w Gliwicach z dnia 14 lutego 2008 r. sygn. akt II SA/G1 484/07 zaznaczając m.in., iż pojęcie zamieszkiwania pod oznaczonym adresem nie jest tożsame z pojęciem przebywania pod tym adresem. Stoją na stanowisku, że potrzeby mieszkaniowe są zaspokajane przez wybudowanie budynku, w którym osoba będzie mieszkać - w grę wchodzi zaspokojenie także przyszłych potrzeb mieszkaniowych. Nie musi to być budynek, w którym osoba będzie stale mieszkać, ale chodzi o pewną stałość czy też częstotliwość pobytu tak jak w przedmiotowej sprawie. Skarżący prowadzą działalność gospodarczą nie tylko w miejscowości, w której wybudowany został budynek, ale także w tym regionie. W 2013 r. działalność (obecnie zawieszona) prowadził tu również syn M., którego pełnomocnikiem jest drugi syn – M.. Już choćby z tego powodu przebywają w [...] i mieszkają w wybudowanym budynku z niezbędną częstotliwością, a ich pobyty mają charakter powtarzalny - stały. Ponadto w domu tym mieszkają w różnych powtarzających się okresach pozostali członkowie rodziny ze względu na swoje obowiązki. W ocenie skarżących nie można zakładać, że dana osoba posiadająca lokal (budynek) mieszkalny w jednej miejscowości, która inwestuje w budowę, rozbudowę następnego lokalu (budynku) mieszkalnego, nie czyni tego w celu zaspokajania własnych potrzeb mieszkaniowych (wyrok SN z dnia 12 grudnia 2000 r. III RN 207/99). Skarżąca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu pokoi na parterze budynku przy ul [...]. W celu pozyskania klientów posłużyła się reklamą. Wskazując na orzeczenie SN z dnia 26 stycznia 2006 r. sygn. akt V CSK 83/05 wyjaśnili, iż w reklamie posłużyli się fotografiami i informacjami nie tylko dotyczącymi pokoi na parterze w budynku przy ul [...], gdzie jest prowadzona działalność gospodarczą, ale w celu zdobycia przewagi konkurencyjnej i wywołania nieodpartej chęci skorzystania z tych usług, również fotografiami i informacjami dot. prywatnego nowo wybudowanego budynku mieszkalnego (ten sam adres). W rzeczywistości do najmu pokoi w nowym budynku dochodzi sporadycznie. Skarżący kwestionują zdeprecjonowanie znaczenia faktur i innych dokumentów stanowiących materiał dowodowy w sprawie. Opisują także regulacje prawne dotyczące faktur VAT, ich znaczenia dla systemu podatkowego i dla sprawy. W przypadku podatników będących osobami fizycznymi znaczna część czynności przezeń wykonywanych, które jako takie mają charakter czynności podlegających opodatkowaniu, jest przez nich wykonywana prywatnie jako przez konsumentów. Status bycia podatnikiem podatku VAT nie powoduje automatycznie rozciągnięcia skutków podatkowych na całą sferę aktywności danego podmiotu, Status podatnika VAT nie jest cechą danego podmiotu zwłaszcza w odniesieniu do osób fizycznych. Za nieuzasadnione zatem uznają twierdzenie, że nie dokonywali zakupów materiałów budowlanych prywatnie tylko jako podatnicy VAT z powodu, że skarżąca była czynnym podatnikiem VAT i prowadziła działalność gospodarczą w zakresie wynajmu. Po rozpoznaniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z dnia [...] lipca 2014 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ stwierdził, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie potwierdza, że inwestycja w [...] spełnia potrzeby mieszkaniowe skarżących oraz realizowana była bez zamiaru prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu pokoi. Materiał dowodowy nie pozwala uznać, że skarżący spełniają warunki, o których mowa w art. 4 ust. 1 ustawy o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym. Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem organu odwoławczego skarżący wnieśli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, zarzucając zaskarżonej decyzji naruszenie: 1) art. 2, art. 7, art. 8 ust. 1 i 2, art. 20, art. 22, art. 31 ust. 1, 2, i 3, art. 32 ust. 1 i 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. nr 78, poz. 483 ze zm.) poprzez ich pominięcie, 2) art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 2005 r. o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym (Dz. U. nr 177 poz. 1468 ze zm.) przez jego niezastosowanie, 3) art. 4 ust. 1 ww. ustawy przez jego niewłaściwe zastosowanie, 4) art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i § 3, art. 191, art. 194 § 1, art. 210 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) przez ich niezastosowanie. Wskazując na powyższe zarzuty skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i zasądzenie kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi przytoczyli okoliczności wskazane w toku postępowania odwoławczego, w szczególności zawarte w piśmie z dnia [...] czerwca 2014 r. W piśmie procesowym z [...] października 2014 r. skarżący doprecyzowali swoje twierdzenia. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż wbrew jej wywodom zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustrojów sądów administracyjnych (Dz. U nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość miedzy organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i miedzy tymi organami a organami administracji rządowej (§ 1). Kontrola, o której mowa sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (§ 2). Oznacza to, że w badaniu w postępowaniu sądowo-administracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów. Dodać również należy, że stosownie do art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowania przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 - zwanej dalej "P.p.s.a"). sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Z przepisu tego wynika, że niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze sąd z urzędu bada, czy nie nastąpiło naruszenie prawa materialnego lub procesowego skutkujące koniecznością usunięcia zaskarżonego aktu z obrotu przez jego uchylenie lub stwierdzenie nieważności. Dokonana w tak zakreślonych granicach kontrola zaskarżonej decyzji wskazuje, że jest ona zgodna z prawem. Przypomnieć należy, że zasady zwrotu osobom fizycznym części wydatków poniesionych na zakup materiałów budowlanych w związku z budową i remontem budynku mieszkalnego lub jego części uregulowane zostały w ustawie z dnia 29 sierpnia 2005 r. o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym (Dz. U. Nr 177, poz. 1468 ze zm.). Zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy, przez pojęcie budynku mieszkalnego rozumie się budynek lub jego część, służące zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych oraz związane z nimi urządzenia techniczne zapewniające możliwość użytkowania tego budynku lub jego części zgodnie z ich przeznaczeniem. jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków. Stosownie natomiast do z art. 3 ust. 1 ustawy, osoba fizyczna ma prawo do zwrotu części wydatków poniesionych na zakup materiałów budowlanych w związku z: budową budynku mieszkalnego; nadbudową lub rozbudową budynku na cele mieszkalne lub przebudową (przystosowaniem) budynku niemieszkalnego, jego części lub pomieszczenia niemieszkalnego na cele mieszkalne, w wyniku których powstał lokal mieszkalny spełniający wymagania określone w odrębnych przepisach; remontem budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego. Z art. 4 ust. 1 ustawy wynika, iż prawo do zwrotu przysługuje, pod warunkiem że osoba fizyczna lub jej małżonek nie dokonywali czynności, o których mowa w art. 3 ust. 1, jako podatnicy podatku od towarów i usług, w celu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. W ocenie Sądu przeprowadzone przez organy podatkowe postępowanie wykluczyło aby budynek wzniesiony przez skarżących w [...] miał służyć zaspokojeniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przeciwnie, prowadzona inwestycja służyć miała, jak trafnie oceniły to organy, prowadzeniu działalności gospodarczej, polegającej na wynajmie pokoi. Zasadne jest również stanowisko organów, iż na gruncie wskazanych przepisów w celu kwalifikacji danego obiektu budowlanego jako budynku mieszkalnego decydujące znaczenie ma faktyczne przeznaczenie budynku. Budynek ten ma służyć potrzebom mieszkaniowym, a nie rekreacyjnym, czy też celom związanym z prowadzoną działalnością. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że budynek w [...] jest tylko miejscem i przedmiotem prowadzenia działalności gospodarczej. Okazjonalne pobyty w budynku skarżących oraz członków i rodziny nie zmieniają przeznaczenia obiektu. Tym samym stwierdzić należy, że wbrew twierdzeniom skarżących, organy obu instancji nie dokonały rozszerzającej wykładni przepisów, ani też nie wprowadziły pozaustawowych przesłanek warunkujących skorzystanie z prawa do zwrotu części wydatków poniesionych na zakup materiałów budowlanych. Przypomnieć należy, iż organy podatkowe, na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaliły m.in., że projekt nowo wybudowanego budynku przewidywał utworzenie 8 pokoi, 8 łazienek i 2 kuchni. Skarżący do protokołu z dnia [...].03.2014 r. zeznał, iż w trakcie budowy, po uzgodnieniu zmian z kierownikiem budowy, zmienił plan parteru w ten sposób że wydzielił dwa dodatkowe pokoje, jadalnię oraz trzy łazienki, na 1 piętrze utworzył 4 pokoje bez kuchni, na poddaszu są cztery pokoje i kuchnia. Jego celem było lepsze wykorzystanie budowanej powierzchni oraz poprawa funkcjonalności budynku, a do budynku jest jedno główne wejście. Z przedłożonych dokumentów wynikało, że skarżący na potrzeby realizacji inwestycji zakupili m.in. 11 sztuk kabin prysznicowych oraz 11 sztuk szafek z umywalką. Ponadto na stronie [...] w zakładce [...] i pokoje, znajduje się oferta wynajmu pokoi w Willi [...], obiekcie usytuowanym przy ul. [...], a ze zdjęć zamieszczonych na stronie wynikał, iż oferowane pokoje znajdują się w budynku wybudowanym przez skarżących. Również opis budynku zamieszczony na tej stronie wskazywał, że obiekt służy prowadzonej działalności gospodarczej a nie zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych skarżących. Wskazane okoliczności przemawiają za przyjęciem, iż skarżący od początku przygotowywali obiekt do prowadzenia w nim działalności gospodarczej (utworzono większą ilość pokoi, niż to wynikało z pierwotnego projektu, w celu wynajmu ich większej ilości osób). Tym samym stwierdzić należy, że twierdzenia skarżących, podniesione dopiero na etapie skargi do sądu, dotyczące zwiększenia funkcjonalności budynku i niejako dostosowaniu jej do potrzeb rodziny (zwiększone potrzeby dostępu do łazienek z uwagi na podeszły wiek i dolegliwości), są całkowicie niewiarygodne. Tym samym stwierdzić należy, ze zgromadzony materiał dowodowy dawał organom podatkowym podstawę do przyjęcia, że skarżący nie spełniają warunków, o których mowa w art. 4 ust. 1 ustawy o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym. Przypomnieć również należy, że zgodnie z tym przepisem, prawo do zwrotu przysługuje pod warunkiem, że osoba fizyczna lub jej małżonek nie dokonywali czynności, o których mowa w art. 3 ust. 1, jako podatnicy podatku od towarów i usług, w celu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) podatnikami tego podatku są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jednocześnie ust. 2 (obowiązujący w latach 2011 - 2012) wskazywał, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Czynności określone w ust. 1 wskazanego artykułu podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa (art. 5 ust. 2 ustawy). Zatem powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług nie wiąże się ze zgłoszeniem działalności gospodarczej do właściwego organu ewidencyjnego, ale z wykonywaniem przez osobę fizyczną czynności, o których mowa w art. 5 ustawy, w okolicznościach wskazujących na zamiar ich wykonywania w sposób częstotliwy. Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest łącznie spełnienie dwóch przesłanek: - po pierwsze - dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, - po drugie - czynność wykonana była przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem był podatnikiem podatku od towarów i usług. Z powyższego wynika, że warunkiem niezbędnym do uznania danego podmiotu za podatnika VAT jest ustalenie, że działa on niezależnie jako producent, handlowiec, usługodawca, podmiot pozyskujący zasoby naturalne, rolnik czy podmiot wykonujący wolny zawód. Z ustaleń organów podatkowych jednoznacznie wynika, że nowowybudowany budynek jest kolejnym punktem prowadzenia przez skarżącą działalności gospodarczej. O powyższym świadczy sposób wykorzystania budynku, w tym również działania skarżącego, który dokonał modernizacji nieruchomości. Prawidłowo wskazały organy, ze skarżąca wynajmując pokoje w nowowybudowanym budynku w okresie całego roku, kierując swoją ofertę do szerokiego kręgu odbiorców, stosując zróżnicowany standard pokoi i dodatkowe zachęty w formie bezpłatnego parkingu, jak również pobierając za te czynności wynagrodzenie zachowuje się jak profesjonalista świadczący usługi w sposób ciągły, zorganizowany i zarobkowy. Spełnia więc kryteria prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (art. 5 ust. 1 pkt 1, art 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług). Skarżąca jest już zarejestrowana jak czynny podatnik VAT. Posiada zgłoszone trzy miejsca prowadzenia działalności: w [...] (siedziba). Fakt ten nie był jednak okolicznością, która determinowała, co wskazano wyżej, ustalenia organu o faktycznym charakterze nowo wybudowanego budynku. Tym samy stwierdzić należy, że prawidłowe są ustalenia organów, iż skarżący już w trakcie budowy mieli zamiar wynajmować pokoje gościnne. Dokonując więc wydatków związanych z budową w części przeznaczonej na wynajem skarżąca działała jako podatnik od towarów i usług. Tym samym zasadnie organy podatkowe odmówiły zwrotu części wydatków poniesionych na zakup materiałów budowlanych w związku z budową i remontem budynku mieszkalnego w kwocie 30.411,00 zł. Za całkowicie niezasadne uznać należy zarzuty naruszenia przez organy podatkowe prawa procesowego, w szczególności art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 187 § 3, art. 180 § 1, art. 191, art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe przeprowadziły postępowanie zgodnie z zasadami postępowania wynikającymi z Ordynacji podatkowej. W toku postępowania zgromadzony został kompletny materiał dowodowy, który został oceniony zgodnie z art. 191 Ordynacji podatkowej. Wyprowadzona w ten sposób ocena dowodów jest logiczna i spójna. Skarżący mieli zapewniony udział w każdym stadium postępowania, mogli formułować swobodnie własne wnioski dowodowe. Decyzja zostało uzasadniona w sposób zgodny z art. 210 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe nie naruszyły tym samym art. 2, art. 7, art. 8 ust. 1 i 2, art. 20, art. 22, art. 31 ust. 1, 2, i 3, art. 32 ust. 1 i 2 Konstytucji. Z tych też przyczyn oraz na podstawie art. 151 P.p.s.a. Sąd oddalił skargę.