I SA/Go 529/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Rennert (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk -Wiśniewska Sędzia WSA Stefan Kowalczyk Protokolant Starszy specjalista Damian Bronowicki po rozpoznaniu w dniu 30 czerwca 2010 r. na rozprawie sprawy ze skargi Prokuratora Okręgowego na uchwałę Rady Gminy z dnia [...] r. nr XIX/137/2008 w sprawie określenia stawek oraz wprowadzenia zwolnień w podatku od środków transportowych stwierdza nieważność § 2 zaskarżonej uchwały. W dniu [...] maja 2010 r. przesłana została do tut. Sadu skarga Prokuratora Okręgowego na uchwałę Rady Gminy z dnia [...] listopada 2008 r. nr XIX/137/08 w sprawie zwolnień w podatku od środków transportowych. Z akt sprawy wynika następujący stan faktyczny: Podczas odbywającej się w dniu [...] listopada 2008 r. sesji Rada Gminy podjęła uchwałą o nr XIX/137/08 w sprawie zwolnień w podatku od środków transportowych. Jako podstawę prawną uchwały wskazano m. in. art. 10 ust. 1 i 3 oraz art. 12 ust. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych. W § 2 uchwały zwolniono z podatku od środków transportowych: w pkt 1 –środki transportowe (...) wykorzystywane wyłącznie do potrzeb jednostek i zakładów budżetowych gminy stanowiące ich własność oraz własność gminy; w pkt 2 – samochody ciężarowe (...) związane wyłącznie z działalnością rolniczą prowadzoną przez podatnika podatku rolnego posiadającego gospodarstwo rolne w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym. Jednocześnie w § 5 wskazano, iż uchwała wchodzi w życie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia w Dzienniku Urzędowym Województwa i obowiązuje od 1 stycznia 2009 r. Ze skargi wynika, iż uchwała została opublikowana w w/w Dzienniku w dniu 26 listopada 2008 r. Nr 122 pod pozycją 1826. W złożonej na powyższą uchwałę skardze Prokurator Okręgowy wniósł o stwierdzenie jej nieważności w części tj. § 2, zarzucając jej rażące naruszenie prawa - art. 217 Konstytucji RP oraz art. 12 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych przez ustanowienie w § 2 pkt 1 i 2 w/w uchwały zwolnienia z podatku od środków transportowych o charakterze mieszanym podmiotowo – przedmiotowym, pomimo braku po stronie rady gminy kompetencji do ustanawiania zwolnień podatkowych innych niż przedmiotowe. Uzasadniając skargę Prokurator wskazał, że art. 217 Konstytucji RP stanowi, że nakładanie podatków, innych danin publicznych, określenie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy. Ustawą, która przyznaje gminom kompetencje w zakresie podatku od środków transportowych jest ustawa o podatkach i opłatach lokalnych, która wskazuje pojazdy podlegające opodatkowaniu tym podatkiem, określając maksymalne roczne jego stawki, a w art. 12 zawiera katalog pojazdów zwolnionych od tego podatku. Poza enumeratywnie wskazanymi pojazdami, art. 12 ust. 4 cyt. ustawy daje radzie gminy możliwość wprowadzenia innych zwolnień przedmiotowych, z wyjątkiem zwolnień dotyczących pojazdów, o których mowa w art. 8 ust. 2, 4, 6 przywołanej ustawy. Skarżący podkreślił, że rada gminy nie ma uprawnień do wprowadzenia zwolnień podmiotowych, jak i podmiotowo – przedmiotowych w podatku od środków transportu. Zwolnienie o charakterze podmiotowym to wyłączenie z zakresu podmiotowego danego podatku – a więc spośród podatników – pewnej kategorii podmiotów. Zwolnienie przedmiotowe to wyłączenie z przedmiotu danego podatku pewnej kategorii sytuacji faktycznych lub prawnych. Prokurator wskazał, że wprawdzie w uchwale stwierdzono, iż zwalnia się od podatku określone w niej środki transportowe (pojazdy określonych kategorii wykorzystywane wyłącznie dla potrzeb jednostek i zakładów budżetowych gminy i samochody ciężarowe związane wyłącznie z działalnością rolniczą), to jednak zwolnienia te w istocie sprowadzają się do zniesienia obowiązku podatkowego w zakresie podatku od środków transportowych w stosunku do podmiotów wskazanych w uchwale (to jest Gminy i gminnych jednostek i zakładów budżetowych oraz podatników podatku rolnego) i stanowi określenie kategorii podmiotów zwolnionych z podatku. Zwolnienie to stanowi typowy przykład zwolnienia o charakterze podmiotowo – przedmiotowym, to jest takiego, w którym fakt zwolnienia powiązany jest nie tylko z cechami przedmiotu opodatkowania lecz także z osobą podatnika. W odpowiedzi na skargę organ administracji samorządowej wniósł o umorzenie postępowania, wskazując że zaskarżona uchwała została uchylona przez uchwałę Nr XXVIII/202/2009 z dnia [...] listopada 2009 r. w sprawie określenia stawek oraz wprowadzenia zwolnień w podatku od środków transportowych. W § 2 tejże uchwały Rada Gminy zwolniła z podatku od środków transportowych samochody ciężarowe (...) związane wyłącznie z działalnością rolniczą prowadzoną przez podatnika podatku rolnego posiadającego gospodarstwo rolne (...). Z § 5 uchwały wynika, że obowiązuje ona od 1 stycznia 2010 r. Przed rozprawą Prokurator Okręgowy cofnął złożoną skargę i wniósł o umorzenie postępowania z uwagi na uchylenie przez Radę Gminy zaskarżonej uchwały. Sąd zważył: Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Decyzja administracyjna jest zgodna z prawem, jeżeli jest zgodna z przepisami prawa materialnego i przepisami prawa procesowego. Sąd bada zgodność z prawem obowiązującym w dniu podjęcia zaskarżonej decyzji. Nadto, zgodnie z przepisem art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sądy te sprawując kontrolę działalności administracji publicznej stosują środki określone ustawą. Środki te określone zostały przez przepisy art. 145 do art. 150 cyt. wyżej ustawy. Na wstępie niniejszych rozważań należy wskazać, iż Sąd, na podstawie art. 60 p.p.s.a., uznał cofnięcie skargi przez Prokuratora za niedopuszczalne, gdyż spowodowałby pozostawienie w obrocie prawnym uchwały dotkniętej nieważnością. Nie ma przy tym znaczenia fakt, że z dniem 1 stycznia 2010 r. uchwała ta utraciła moc, ponieważ uchyliła ją uchwała z dnia [...] listopada 2009 r. Obowiązywała ona jednak przez cały 2009 r. i na jej podstawie stosowano określone w niej zwolnienia podmiotowo – przedmiotowe. Skarga okazała się zasadna. Z art. 168 Konstytucji RP wynika prawo jednostek samorządu terytorialnego do ustalania wysokości podatków i opłat lokalnych w zakresie ustalonym ustawą. Dalej kompetencje samorządu terytorialnego w tym zakresie regulują ustawy dotyczące poszczególnych samorządów. I tak na podstawie art. 40 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.) na podstawie upoważnień ustawowych gminie przysługuje prawo stanowienia aktów prawa miejscowego obowiązującego na obszarze gminy, przy czym zgodnie z art. 18 ust. 2 pkt 8 tejże ustawy podejmowanie uchwał w sprawach podatków i opłat należy do wyłącznej właściwości rady gminy lecz podejmować te uchwały rada może tylko w granicach określonych w odrębnych ustawach. Pierwszy z wymienionych przepisów przyznaje kompetencje radzie gminy do określenia przez nią, w drodze uchwały, wysokości stawek podatku od środków transportowych. Natomiast w art. 12 ust. 4 ustawy radzie gminy zostało przyznane uprawnienie do wprowadzenia innych zwolnień przedmiotowych niż określone w ust. 1 tego artykułu, z wyjątkiem zwolnień dotyczących pojazdów, o których mowa w art. 8 pkt 2, 4 i 6 tej ustawy. Jak z powyższego wynika, ustawa o podatkach i opłatach lokalnych przewiduje kompetencje rady gminy w przedmiocie zwolnień od podatku od środków transportowych jedynie w zakresie zwolnień o charakterze przedmiotowym. Treść upoważnienia zawartego w art. 12 ust. 4 tej ustawy jest przy tym jednoznaczna. Podejmując uchwały podatkowe rada gminy nie może pominąć nie tylko wyżej wskazanych przepisów ustawowych, ale także przepisów Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. W art. 84 Konstytucji zostało ustanowione, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie, co odnosi się także do danin publicznych, o których mowa w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych. Z kolei art. 217 Konstytucji określa, że nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy. Jak słusznie zatem zarzucił Prokurator w swojej skardze, Rada Gminy nie miała kompetencji do wprowadzenia zwolnień przedmiotowo - podmiotowych w podatku od środków transportowych, ponieważ art. 12 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, o czym była wyżej mowa, dopuszcza możliwość wprowadzenia zwolnień od podatku od środków transportowych jedynie o charakterze przedmiotowym. Należy także zgodzić się ze skarżącym, że zwolnienie wprowadzone w zaskarżonej uchwały ma charakter zwolnienia podmiotowo -przedmiotowego. Nie ulega bowiem wątpliwości, że w tym przypadku wyłączenie obowiązków podatkowych nastąpiło ze względu na kryterium podmiotowe, odnoszące się do określonej kategorii podmiotów spośród podatników. Natomiast aby zwolnienie zachowało charakter przedmiotowy, to wyłączenie z podatku powinno dotyczyć przedmiotów tego podatku i być dokonane według kryteriów odnoszących się do stanów faktycznych i prawnych. Adresatem zwolnień podatkowych, które zostały wprowadzone w zaskarżonej uchwale, została ustanowiona gmina oraz podatnicy podatku rolnego posiadający gospodarstwo rolne. Zwolnieniem z podatku zostały bowiem objęte środki transportowe tylko i wyłącznie stanowiące własność gminy (jej jednostek i zakładów budżetowych) – pkt 1 oraz związane z działalnością rolniczą prowadzoną przez podatnika podatku rolnego posiadającego gospodarstwo rolne – pkt 2. W pełni zatem należy zgodzić się ze stanowiskiem skarżącego, iż w takiej sytuacji mamy do czynienia z przywilejem podatkowym o charakterze podmiotowym (w którym decydujące znaczenie należy przypisać wyróżnikowi podmiotowemu). Fakt zwolnienia pojazdów został połączony ściśle z określonym podatnikiem, tj. gminną bądź podatnikiem podatku rolnego. W tak uchwalonych zwolnieniach, kryterium podmiotowe jest niewątpliwie jedynym jego warunkiem. W ocenie Sądu, objęcie zakresem zastosowania zaskarżonej uchwały wyraźnie wskazanych kategorii podatników, których ustalenie nastąpiło według kryteriów podmiotowych, oznacza kolizję z ustrojowym zakresem rozdziału kompetencji pomiędzy organami państwa a samorządu terytorialnego, wyznaczonym m.in. przez art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz jest sprzeczne z art. 12 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Zasadnie więc Prokurator dopatrzył się obrazy prawa w zwolnieniu od podatku od środków transportowych uchwalonym przez Radę Gminy w uchwale Nr XIX/137/2008 z dnia [...] listopada 2008 r. Reasumując Sąd stwierdza, że § 2 zaskarżonej uchwały jest sprzeczny z art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz z art. 12 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W myśl art. 91 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym uchwała organu gminy sprzeczna z prawem jest nieważna. Zważywszy powyższe Sąd, na podstawie powołanych wyżej przepisów oraz art. 147 § 1 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. ( - ) Anna Juszczyk - Wiśniewska ( - ) Barbara Rennert ( - ) Stefan Kowalczyk