I SA/Go 59/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia NSA Jan Grzęda Sędziowie: sędzia WSA Krystyna Skowrońska - Pastuszko asesor WSA Alina Rzepecka (spr.) Protokolant: Damian Bronowicki po rozpoznaniu w dniu 05 lipca 2005r. na rozprawie sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie zwrotu nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000r. oddala skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego wydal w dniu [...] września 2003 roku wobec Państwa [...] decyzją Nr [...]. w której stwierdził brak nadpłaty z tytułu podatku dochodowego za rok 2000. Jako podstawę wyżej wymienionego rozstrzygnięcia wskazano: art. 21 §3, art.72§2. art. 75§2 pkt 1a ,§3 oraz art. 207§1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa ( Dz. LI. Nr 137. póz. 926 z późniejszymi zmianami.) Powyższa decyzja była konsekwencją złożenia w dniu 09 lipca 2003 roku przez Państwa [...] korekty zeznania podatkowego PIT-36 za 2000 rok oraz pisemnego wyjaśnienia do wyżej wymienionej korekty z dnia 23 lipca 2003 roku. które to zostało potraktowane jako wniosek o stwierdzenie nadpłaty. W loku prowadzonego postępowania dowodowego ustalono, że w dniu 22 września 2000 roku Przedsiębiorstwo Handlowo - Usługowe [...] s. c. z siedzibą - w którym Pan [...] był jednym ze wspólników zawarło z firmą [...] S.A. urnowy sprzedaży w wyniku której, wspólnicy wyżej wymienionej spółki przenieśli własność sieci telewizji kablowych na swojego kontrahenta [...] S.A. w zamian za zapłatę przez, ten podmiot kwoty w wysokości 1.990.142 USD powiększonej o podatek VAT według stawki 22 %. Kwota została przeliczona na złote polskie według kursu l USD = 4.6084 zł. i wyniosła 9.171.370.39 zł. Na powyższą okoliczność spółka [...] wystawiła w dniu 01 grudnia 2000 roku fakturę VAT nr [...]/2000. Dochody z tej transakcji zostały opodatkowane w 2000 roku. W dniu 14 stycznia 2002 roku pomiędzy stronami: sprzedającą, a kupującą zostało podpisane porozumienie związane z ostatecznym rozliczeniem umowy zwartej 22 września 2000 roku. w wyniku którego strony zgodnie postanowiły, iż w związku z faktem, że nabywca nie zawarł takiej ilości umów z abonentami telewizji kablowej jaka była określona w umowie sprzedaży - ostateczna kwota transakcji wyniesie 8.820.832.44 zł. W związku z powyższym sprzedający tj. spółka cywilna [...] zobowiązała się do wystawienia korekty do faktury VAT nr [...]/2000, co nastąpiło także [...] stycznia 2002 roku fakturą korygującą VAT nr [...]/2002 . /godnie z wyjaśnieniem strony złożonym w dniu 23 września 2003 roku spółka cywilna zakończyła prowadzenie działalności gospodarczej z dniem 28 lutego 2002 roku. W związku z powyższą korektą faktury VAT i z uwagi na osiągniecie przez stronę ujemnego przychodu w 2002 roku strona dokonała korekty złożonego zeznania podatkowego za rok 2000. W złożonej korekcie pomniejszono przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej z kwoty 2.595.638,32 zł. na kwotę 2.525.530.73 zl Naczelnik Urzędu Skarbowego po dokonaniu analizy materiału podatkowego, wydając decyzje stwierdzającą brak nadpłaty z tytułu podatku dochodowego za rok 2000 stanął na stanowisku, iż zgodnie z arl.14 ust. l ustawy 7 dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym ( Dz. U. z 2000 r. Nr 14. poz. 176 ze zmianami ) za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne choćby nie zostały faktycznie otrzymane po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Podatnik ewidencjonuje przychód w wysokości wynikającej z wystawionej dla kontrahenta faktury. Jeżeli w następnych okresach sprawozdawczych wystąpią zdarzenia, w wyniku których będzie istnieć podstawa do zmniejszenia zaewidencjonowanego uprzednio przychodu i wystawienia faktury korygującej, przychód należny ulega zmniejszeniu w dacie zaistnienia tego zdarzenia. W takim przypadku nie ma podstaw, by cofać się do okresu w którym przychód należny wystąpił, gdyż w owym czasie zdarzenia te nie miały miejsca i kwota przychodu zaewidencjonowana została w prawidłowej wysokości. Skoro korekt)' przy chodu dokonano w roku 2002 to w tym też roku według Naczelnika Urzędu Skarbowego powinno nastąpić zmniejszenie przy chodu i to w tym okresie w którym prowadzona była działalność gospodarcza. z którą związany jest przychód i przedmiotowa korekta. Tym samym zeznania złożone przez podatników PIT-36 za 2000 rok w dniu 27 kwietnia 2001 roku zostało uznane za ostateczne. Od wyżej wymienionej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Pan [...] złożył w dniu 07 października 2003 roku odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej. Pani [...] w dniu 03 listopada 2003 roku w odpowiedzi na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 27 październiki: 2003 roku wzywające do uzupełnienia braków formalnych złożyła oświadczenie, że odwołanie z dnia 03 października 2003 roku podpisane przez męża [...] zostało złożone również w jej imieniu. W wyżej wymienionym odwołaniu strona utrzymywała, iż decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego jest niesłuszna, ponieważ musiała zapłacić podatek od zawyżonej kwoty dochodu, który w wyniku korekty faktury VA l uległ Skarżący zarzucili również naruszenie art. 122 oraz arl.187 § l ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa, poprzez, nie podjecie przez organ podatkowy l i 11 instancji wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz poprzez nie rozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. W uzasadnieniu skargi podniesiono zarzut, że podstawą rozstrzygnięcia organu 11 instancji było uznanie całości przychodu z tytułu umowy sprzedaży z 22 września 2000 roku za przychód należny, podlegający opodatkowaniu. Pełnomocnik skarżących wskazuje na ścisły związek dokonanej transakcji sprzedaży z błędnie wystawioną przez spółkę [...] fakturą z 01 grudnia 2000 roku opiewającą na sprzedaż wszystkich posiadanych gniazd abonenckich (tj. 11.121 sztuk) oraz na szczegółowe warunki wynikające z wyżej wymienionej umowy zawartej pomiędzy stronami, a dotyczące zapłaty za przedmiot transakcji. Według pełnomocnika kwota transakcji wykazana w spornej fakturze nr [...]2000 nie jest w całości kwotą należną, gdyż podstawą opodatkowania winna być kwota wynikająca wprost z umowy, to jest kwota równa 95% wartości sprzedaży z 11.121 posiadanych przez sprzedawcę gniazd abonenckich. Idąc tym tokiem rozumowania, pełnomocnik wywodzi, że skoro umowa sprzedaży zawierała jego zdaniem warunek zawieszający od którego spełnienia zależała zapłata za pozostałe 5% posiadanych w dniu podpisania umowy sprzedaży przez spółkę [...] gniazd abonenckich, to kwota ta nic mogła być kwotą należną w 2000 roku. gdyż płatność uzależniona była od zdarzenia przyszłego i niepewnego. W treści skargi podkreślono również, że zdaniem skarżących organ odwoławczy błędnie przyjął, porozumienie zawarte dnia 14 stycznia 2002 roku za to zdarzeniem, z którym wiąże się konieczność obniżenia dochodu. Według nich podstawą korekty dochodów jest treść umowy z dnia 22 września 2000 roku. Powyższe ustalenia, wg skarżących prowadzą do stwierdzenia, iż kwota odpowiadająca wartości gniazd abonenckich przekraczających 10.565 ( tj. 95% z 11.121) nie była kwotą należną spółce [...] w 2000 roku i w związku z tym istnieje podstawa do stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym za 2000 rok. gdyż w myśl art. 72 § l ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja Podatkowa za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Według pełnomocnika skarżących nic mieli oni obowiązku zapłaty podatku od przypadającej im proporcjonalnie spornej części transakcji . w związku z powyższym zapłacony przez nich podatek należy uznać za nienależny. skorygować w związku z ostatecznym rozliczeniem umowy sprzedaży za wartej w dniu [...] września 2000 roku. zgodnie ze stanowiskiem organów strona uiściła należny podatek stosownie do istniejącego obowiązku podatkowego. Uwzględniając powyższe Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi. Sąd zważył co następuje. Działając w granicach swojej właściwości, badając legalność zaskarżonych decyzji, a wiec ich zgodność z prawem nie znalazł podstaw do wyeliminowania jej z obrotu prawnego. Sad nic podzielił zarzutów skarżących, co do naruszenia prawa przez organy podatkowe przy rozstrzyganiu badanej sprawy. W ocenie sądu organy prawidłowo ustaliły stan faktyczny sprawy, dokonały właściwej oceny zebranego w sprawie materiału i z oceny tej wyciągnęły właściwe wnioski. Przedmiotem skargi w niniejszej sprawie są decyzje organów skarbowych stwierdzające brak nadpłaty z tytułu podatku dochodowego za rok 2000, wydane w związku ze złożeniem przez skarżących korekty zeznania PlT-36 za 2000 rok wraz z wnioskiem o stwierdzenie za ten rok nadpłaty. W skrócie przedstawiając przebieg działań podatników wyodrębniono następujące fakty: [...].09.2000 roku podpisano umowę kupna-sprzedaży, [...].12.2000 wystawiono fakturę VAT nr [...]/2000 opiewającą na kwotę 9.171.370.39 zł. ( to jest za 11.121 gniazd abonenckich). 23.04.2001 roku rozliczono 10.535 gniazd, [...].01.2002 roku podpisano ostateczne porozumienie do w/\v umowy na 10.768 gniazd, [...].07.2003 roku złożono korektę zeznania. [...].07.2003 roku - złożono wyjaśnienia do korekty zeznania. Podstawowym problemem prawnym w rozpoznawanej sprawie było ustalenie czy nadpłata w podatku dochodowym w związku z dokonaną przez spółkę korektą faktury VAT nr [...]/2002 powinna dotyczyć 2000 roku, czy też 2002 roku . zgodnie z art. 14 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. l pkt 3 uważa się kwoty należne. choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem VAT za przychód uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Przychody, z art. 14 są przychodami, które wynikają ze źródła przychodów, jakie stanowi działalność gospodarcza, i które w następstwie prowadzenia tej działalności stają się należnością. W momencie sprzedaży towaru, czy też wykonania usługi podatnik ewidencjonuje przychód w wysokości wynikającej z wystawionej dla kontrahenta faktury VAT. Jeżeli w następnych okresach sprawozdawczych wystąpią zdarzenia, w wyniku których będzie istnieć podstawa do zmniejszenia kwoty zaewidencjonowanego uprzednio przychodu i pojawi się konieczność wystawienia w związku z tym faktury korygującej, przychód należny ulega zmniejszeniu w dacie zaistnienia tego zdarzenia. Z przedstawionego sianu faktycznego wynika, że na mocy wyżej wymienionej umowy spotka cywilna [...] sprzedała sieć telewizji kablowej firmie [...] S.A. z siedzibą. zgodnie z treścią faktury VAT nr [...]2000. wystawioną na te okoliczność, sprzedaż opiewała na kwotę 9.171.370.39 zł. którą faktycznie, w całości zapłacono w 2000 roku. Okoliczność tą potwierdził także pełnomocnik skarżących do protokołu z rozprawy z dnia 05.07.2005 roku. Cała kwota wynikająca z faktury została przez skarżących w tym też roku prawidłowo rozliczona i opodatkowana, faktura określała jednoznacznie strony umowy, nazwę sprzedawanego towaru, cenę sprzedaży oraz podpisy kontrahentów. Cena z faktury pokrywała się z określoną w umowie ceną za wszystkie gniazda abonenckie, to jest za 11.121 sztuk. Z analizy materiału dowodowego bezspornie wynika, że spółka cywilna [...] wystawiła wyżej wymienioną fakturę w odniesieniu do uregulowań zawartych w § 8 ust.3 lit. a. b. c umowy cywilnoprawnej zawartej pomiędzy nią. a wyżej wymienionym kontrahentem. Ta część umowy odnosiła się do całości sprzedawanych gniazd abonenckich. Treść postanowień umowy była obu stronom transakcji doskonale znana. Mimo tego. że kontrahenci zawarli w umowie szczegółowe ustalenia co do terminów, sposobu i warunków wzajemnych rozliczeń -ostatecznie rozliczyli się pomiędzy sobą już w grudniu 2000 roku. zdaniem sądu. faktura VAT z dnia 01 grudnia 2000 roku odzwierciedlała rzeczywistą transakcję zawartą pomiędzy stronami. Nie była przez nie podważana, mimo że jak twierdzi pełnomocnik skarżących została błędnie wystawiona. z dokumentów sprawy wynika, że już rozliczenie z, 23 kwietnia 2001 roku wstępnie dawało kontrahentom obraz rozmiaru podpisanych umów abonenckich. Dopiero, w związku z, ostatecznym rozliczeniem transakcji zawartym na mocy porozumienia z, 14 stycznia 2002 roku kwota ta uległa obniżeniu z 9.171.370.39 zł na 8.820.832.44 zł. W tym też dniu wystawiono fakturę korygująca. W treści porozumienia brak jakichkolwiek odnośników do innych postanowień umowy niż te które dotyczyły § 8 ust. 3 lit. a, b. c. Strony nie odwołują się do postanowień zawartych w §8 ust.6c. umowy, na które powołuje się w skardze pełnomocnik skarżących. Tym samym, organy słusznie przyjęły, że 14 stycznia 2002 roku wystąpiło zdarzenie. W wyniku którego zaistniała podstawa do zmniejszenia kwoty zaewidencjonowanego uprzednio przychodu (tu: ostateczne rozliczenie transakcji) i konieczność wystawienia w związku z tym faktury korygującej. Przychód należny powinien był więc ulec zmniejszeniu w dacie zaistnienia tego zdarzenia. O słuszności lak przyjętego stanowiska świadczy też treść dokumentów zebranych w sprawie, z których można wywieść, iż, motywacją złożenia przez skarżących korekty zeznania za 2000 rok nie była bezpośrednio umowa, lecz niemożność rozliczenia faktury korygującej w 2002 roku. spowodowana zlikwidowaniem działalności i osiągnięciem ujemnej kwoty przychodu w związku z wymienioną korektą, zdaniem sądu. faktura z 01 grudnia 2000 roku odzwierciedlała stan faktyczny, który istniał w momencie jej wystawienia,. Zapłacony przez skarżącego w roku 2000 podatek był podatkiem należnym, a strona poprawnie wykazała przychód ze sprzedaży sieci kablowej w roku jego uzyskania. zgodnie z art. 11 Ordynacji podatkowej rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że ustawa podatkowa stanowi inaczej. Natomiast zgodnie z art.45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych .. Podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty ) w roku podatkowym...". To oznacza, że okresem za który podatnik zobowiązany jest złożyć rozliczenie z uzyskanych przychodów jest dany rok podatkowy. Wystawienie faktury korygującej nastąpiło w wyniku późniejszych okoliczności. Bezsprzecznie, obniżenie kwoty należnej wynikającej z wyżej wymienionej umowy sprzedaży miało miejsce w 2002 roku. W tym też roku zdarzenie to mogło wpłynąć na wysokość uzyskanego przez stronę- przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej - oczywiście pod warunkiem dalszego prowadzenia jej przez strony. Wniosek strony o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym za 2000 rok w związku z dokonaną korektą faktury VAT z 2002 roku nie mógł być przez organy pozytywnie rozpatrzony. W tym stanie rzeczy rozliczenie korekty faktury VAT w roku 2000 było niedopuszczalne. z definicji nadpłaty zawartej w art. 72 Ordynacji podatkowej wynika, że za nadpłatę uważa się miedzy innymi kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Świadczenie jest nadpłacone, gdy podatnik jest zobowiązany do świadczenia z tytułu określonego podatku, lecz kwota faktycznie uiszczona jest wyższa od kwoty należnej. Natomiast świadczenie jest uiszczone nienależnie, gdy podatnik dokonuje zapłat) określonej kwoty pieniężnej, mimo że nie jest do tego zobowiązany. W; przedstawionym powyżej stanie faktycznym i prawnym nie występuje przesłanka nadpłaty jako świadczenia uiszczonego nienależnie. Organy podatkowe zasadnie odmówiły stwierdzenia nadpłaty ustalając, że nadpłata w rozumieniu art. 72 Ordynacji podatkowej w niniejszej sprawie odnośnie roku 2000 nic wystąpiła. Ustosunkowując się do treści wyroków, na które powołuje się w skardze pełnomocnik należ} zauważyć, że stan faktyczny w nich przedłożony nic jest tożsamy z sytuacją skarżących. Niezasadnym jest zarzut pełnomocnika strony skarżącej dotyczący naruszenia art.122. oraz 187 § l ustawy Ordynacja podatkowa. Postępowanie prowadzone było przez organy podatkowe w sposób właściwy i wyczerpując)'. Stan faktyczny został oceniony dokładnie, zgodnie ze stanem rzeczywistym. Nie podzielając zatem zarzutów podniesionych w skardze i nic znajdując przy tym innych naruszeń prawa, które miałyby lub mogły mieć wpływ na wynik sprawy. Sad uznał skargę za nieuzasadnioną i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153. póz. 1270 ze zmianami) orzekł jak w sentencji.