I SA/Go 62/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Jacek Niedzielski Asesor WSA Damian Bronowicki po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 23 czerwca 2022 r. sprawy ze skargi G.W. – wspólnika "G. spółka cywilna na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości nieprzekazanej organowi egzekucyjnemu wierzytelności 1. Uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] r. nr [...], w całości. 2. Zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. G.W. wspólnik G spółka cywilna – dalej zwany Skarżącym, Stroną – złożył skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej (zwanego również DIAS) z dnia [...] grudnia 2021 r. Zaskarżone postanowienie uchylało w całości postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] sierpnia 2021 r. i orzekało o wysokości nieprzekazanej przez G spółka cywilna organowi egzekucyjnemu wierzytelności w kwocie 50.835,17 zł na dzień 23 sierpnia 2021 r. wraz z dalszymi odsetkami liczonymi od kwoty 42.778,56 zł do dnia wpłaty na rachunek organu egzekucyjnego. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ wskazał, że "Naczelnik Urzędu Skarbowego w toku prowadzonej egzekucji z majątku M.W. zawiadomieniem z [...] stycznia 2020 r. dokonał zajęcia innej wierzytelności pieniężnej przysługującej Zobowiązanemu od "G" s. c.. Zawiadomienie w sprawie zajęcia wierzytelności zostało doręczone Trzeciodłużnikowi za pośrednictwem poczty w dniu 31 stycznia 2020 r. Zajęcia wierzytelności dokonano na podstawie tytułów wykonawczych o numerach [...]. Łączna kwota zaległości objęta przedmiotowym zajęciem liczona na dzień jego sporządzenia wynosiła 14.725,29 zł i obejmowała należność główną, odsetki, koszty upomnienia oraz koszty egzekucyjne. Następnie zawiadomieniem z [...] sierpnia 2020 r. organ egzekucyjny dokonał kolejnego zajęcia innych wierzytelności pieniężnych przysługujących Zobowiązanemu od G s.c. Zawiadomienie zostało doręczone Trzeciodłużnikowi 24 sierpnia 2020 r. Zajęcia wierzytelności dokonano na podstawie tytułów wykonawczych o numerach [...]. Łączna wysokość należności głównych, odsetek, kosztów upomnienia oraz kosztów egzekucyjnych objętych przedmiotowym zajęciem, według stanu na dzień jego sporządzenia wynosiła 41.343,26 zł." Dalej organ podał, że "dokonując zajęcia organ egzekucyjny wskazał w treści zawiadomienia, iż dotyczy ono wierzytelności pieniężnej przysługującej Zobowiązanemu M.W. od G, z tytułu wzajemnych rozliczeń. Przesyłając na adres Trzeciodłużnika powyższe zawiadomienia o zajęciu organ egzekucyjny jednocześnie wezwał G s. c., do złożenia w terminie 7 dni od dnia doręczenia zawiadomienia, oświadczenia w zakresie: - uznania zajętej wierzytelności, - przekazania z zajętych wierzytelności kwot na pokrycie należności, bądź podania powodu odmowy tego przekazania, - wskazania, czy w sądzie lub przed innym organem toczy się sprawa o zajęcie wierzytelności. Pismem z [...] lutego 2020 r. Trzeciodłużnik odpowiadając na zawiadomienie z [...] stycznia 2020 r. oświadczył, że nie posiada żadnych zobowiązań wobec M.W., i w związku z tym nie będzie dokonywał potrąceń". Z uwagi, że dłużnik zajętej wierzytelności w ustawowym terminie nie złożył oświadczenia w dniu [...] września 2020 r. organ egzekucyjny skierował do Trzeciodłużnika ponaglenie, jednocześnie wzywając do udzielenia odpowiedzi na przesłane zawiadomienie. W odpowiedzi na otrzymane ponaglenie dłużnik zajętej wierzytelności pismem z [...] września 2020 r. oświadczył, że nie współpracuje z firma M od 31 sierpnia 2020 r. i nie ma żadnych zobowiązań dla tej firmy. Dalej organ wskazał, że złożone przez dłużnika zajętej wierzytelności oświadczenia z [...] lutego 2020 r. i z [...] września 2020 r. były niezgodne z zapisami w bazie Jednolitego Pliku Kontrolnego. W bazie JPK odnotowano bowiem faktury obejmujące transakcje handlowe zobowiązanego M.W. z G s. c.. Wobec poczynionych ustaleń organ egzekucyjny działając na podstawie art. 71a ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, pismem z [...] lutego 2021r. zawiadomił G spółka cywilna o wszczęciu, na podstawie upoważnienia z [...] lutego 2021 r., kontroli w zakresie prawidłowości realizacji zastosowanego środka egzekucyjnego. Jednocześnie wezwał spółkę cywilną (nazywaną przez organ trzeciodłużnikiem) do udzielenia informacji oraz przedłożenia dowodów dotyczących realizacji płatności wynikających z faktur: - nr [...] z [...] lutego 2020 r., nr [...] z [...] lutego 2020 r., nr [...] z [...] lutego 2020 r., nr [...] z [...] lutego 2020 r.; nr [...] z [...] lutego 2020 r" nr [...] z [...] lutego 2020 r., nr [...] z [...] lutego 2020 r., nr [...] z [...] lutego 2020 r. i nr [...] z [...] lutego 2020 r. objętych zajęciem wierzytelności z dnia [...] stycznia 2020 r. nr [...] - nr [...] z [...] sierpnia 2020 r., nr [...] z [...] sierpnia 2020 r. oraz nr [...] z [...] sierpnia 2020 r. objętych zajęciem nr [...] z [...] sierpnia 2020 r. Zawiadomienie o wszczęciu kontroli oraz upoważnienie zostały doręczone na adres prowadzenia spółki cywilnej za pośrednictwem poczty w dniu 25 lutego 2021 r. W dniu 3 marca 2021 r. do Urzędu Skarbowego wpłynęło pismo G.W. będące odpowiedzią na zawiadomienie o wszczęciu i prowadzeniu kontroli. W piśmie Strona poinformowała, że zamierza skorzystać z prawa odmowy składania zeznań i przedkładania dokumentacji. Jako powód G.W. podał, że M.W. jest jego synem i skoro prawo pozwala na dokonanie odmowy złożenia zeznań, informacji to chce z takiego prawa skorzystać. Z przeprowadzonej kontroli został sporządzony protokół z [...] maja 2021 r., z którego wynika, że kontrola została przeprowadzona w oparciu o posiadane przez organ egzekucyjny dokumenty wygenerowane z bazy JPK (Jednolity Plik Kontrolny). Z zapisów w bazie JPK wynika, że w okresie od 29 stycznia 2020 r. tj. po doręczeniu trzeciodłużnikowi pierwszego zawiadomienia o zajęciu wierzytelności, M.W. wystawił 68 faktur na nabywcę G s. c. na łączna kwotę 494.301,53 zł (netto). Łączna wartość wystawionych faktur przewyższała kwoty zaległości objęte zajęciami wierzytelności z [...] stycznia 2020 r. i [...] sierpnia 2020 r., które według stanu na dzień sporządzenia protokołu uległy zmniejszeniu do 13.337,49 zł i 36.575,38 zł. Protokół z przeprowadzonej kontroli został doręczony Trzeciodłużnikowi w dniu 20 maja 2021 r. za pośrednictwem poczty. Pismem z [...] maja 2021 r. G.W. wniósł zastrzeżenia do protokołu z kontroli. Podniósł, że nie zgadza się by doszło do zajęcia wierzytelności pieniężnych z tytułu wzajemnych rozliczeń, ponieważ zajęcia nie wskazywały wierzytelności podlegających zajęciu. Zdaniem Skarżącego nie można zająć czegoś co nie istnieje, bowiem wierzytelność musi istnieć i być skonkretyzowana. W związku z tym zwrócił się o wskazanie, na czym ma polegać bezpodstawne uchylanie się od przekazania organowi egzekucyjnemu kwot pieniężnych oraz o wyjaśnienie braku pouczenia o możliwości uchylania się od składania zeznań wobec faktu, że dłużnikiem jest syn wspólnika w spółce cywilnej będącej dłużnikiem zajętej wierzytelności. Organ egzekucyjny uznał, że dłużnik zajętej wierzytelności bezpodstawnie uchyla się od wykonania ustawowych obowiązków związanych z realizacją zajęcia i powołując się na przepis art. 71a § 9 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, w dniu [...] czerwca 2021 r. wydał postanowienie określające wysokość nieprzekazanej organowi egzekucyjnemu wierzytelności. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej postanowieniem z [...] sierpnia 2021 r., uchylił w całości ww. postanowienie i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Naczelnik Urzędu Skarbowego na podstawie art. 71a § 9 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji wydał postanowienie z [...] sierpnia 2021 r., którym określił G s.c. wysokość nieprzekazanej organowi egzekucyjnemu wierzytelności w kwocie 50.835,17 zł, na dzień wydania postanowienia plus dalsze odsetki liczone od dnia [...] sierpnia 2021 r. Postanowienie zostało doręczone na adres pod którym działała spółka cywilna za pośrednictwem Poczty Polskiej S. A. w dniu 4 września 2021 r. Od postanowienia Naczelnika, G.W. wspólnik spółki cywilnej wniósł zażalenie. W dniu [...] grudnia 2021 r. DIAS wydał postanowienie którym uchylił w całości postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] sierpnia 2021 r. i orzekał o wysokości nieprzekazanej przez G spółka cywilna organowi egzekucyjnemu wierzytelności w kwocie 50.835,17 zł na dzień [...] sierpnia 2021 r. wraz z dalszymi odsetkami liczonymi od kwoty 42.778,56 zł do dnia wpłaty na rachunek organu egzekucyjnego. Skarżący na przedmiotowe postanowienie złożył skargę. Postanowieniu zarzucił: 1. naruszenie przepisów postępowania tj. art 6 kpa, art. 7 kpa, art. 8 kpa, art. 10 kpa, 126 kpa w zw. z art. 107 kpa poprzez : a) ustalenie, że dłużnika oraz g wiązała współpraca, pomimo nie ustalenia jakiego rodzaju, czasookresu trwania, elementów niezbędnych do ważności umowy o nie ustalonej nawet nazwie etc., nie ustalenie konkretnych umów, które miały wiązać jej strony przed czy po dokonaniu nieważnego zajęcia wierzytelności; b) nie ustalenie, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uchylił karę finansową za nie przekazanie informacji przez G.W. organowi; c) nie wyjaśnienie czy dłużnik M.W. rozliczył zobowiązania publicznoprawne, których postępowanie dotyczy; d) nie ustalenie jakie konkretnie wierzytelności miały zostać zajęte, e) nie ustalenie w jaki sposób dłużnik miał bezpodstawnie uchylać się od przekazania zajętej wierzytelności, f) błędne ustalenie, że zastrzeżenia do protokołu były błędne i nie merytoryczne i że ich nie zakwestionowano, podczas gdy to Urząd w ogóle merytorycznie się do nich nie odniósł, ani do przepisów konkretnie wskazanych a umożliwiających dokonanie odmowy złożenia odpowiedzi na zobowiązania Urzędu; 2. naruszenie przepisów postępowania tj. art. 156 § 1 pkt. 4 kpa, poprzez wydanie decyzji na podmiot, który nie jest stroną; 3. naruszenie art. 89 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (dalej u.p.e.a.), poprzez jego niewłaściwą wykładnie i zastosowanie, pomimo nie ustalenia, że w chwili zajęcia dłużnik już jest, czyli musi istnieć jakaś konkretna umowa, na podstawie której w przyszłości mają powstać wierzytelności; 4. naruszenie art. 71a § 9 u.p.e.a, poprzez jego niewłaściwą wykładnie i zastosowanie, pomimo nie ustalenia na czym miało polegać bezpodstawne uchylanie się od przekazania zajętej wierzytelności, gdzie zajęcie było nieważne; 5. naruszenie art. 36 § 2 u.p.e.a. w zw. z art. 83 § 1 KPA, poprzez ich nie zastosowanie, pomimo że przepisy te wprost pozwalają na dokonanie odmowy odpowiedzi na wykonanie zobowiązania przez osobą bliską dla dłużnika oraz że przecież postanowieniem z dnia [...].09.2021r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uchylił nałożona karę pieniężną w kwocie 3000zł. i umorzył postępowanie. Mając na uwadze powyższe wniósł o stwierdzenie nieważności zaskarżonego postanowienia, ewentualnie uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i umorzenie postępowania. W uzasadnieniu wskazał ponadto, że "G s.c. jest spółką cywilną, wyłącznie umową, a nie osobą. Postanowienie nie dotyczy osoby, a umowy , dlatego nie może się ostać". Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Na wstępie przypomnieć należy, że należy, że stosownie do treści art.1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. 2021 poz. 137), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.) - powoływanej dalej jako "P.p.s.a." Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który dotyczy interpretacji podatkowych i który nie ma zastosowania w niniejszej sprawie. Sprawa ta, na podstawie art. 119 pkt 3 P.p.s.a, została rozpoznana w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym. Zgodnie z tym przepisem sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Z uwagi zatem na rodzaj zaskarżonego aktu rozpoznanie niniejszej sprawy w trybie uproszczonym nie było uzależnione od wniosku stron w tym zakresie. Skarga zasługiwała na uwzględnienie, albowiem zaskarżone postanowienie narusza prawo procesowe w stopniu uzasadniającym jego wyeliminowanie z obrotu prawnego. W przedmiotowej sprawie okolicznością bezsporną jest fakt prowadzenia przez organ egzekucyjny wobec M.W. postępowania egzekucyjnego. Powyższe dawało możliwość dokonanie zajęcia wierzytelności u jego dłużników. Zgodnie z art. 89 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności pieniężnej innej, niż określona w art. 72-85, przez przesłanie do dłużnika zobowiązanego zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego i jednocześnie wzywa dłużnika zajętej wierzytelności, aby należnej od niego kwoty do wysokości egzekwowanej należności wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia należności w terminie i kosztami egzekucyjnymi bez zgody organu egzekucyjnego nie uiszczał zobowiązanemu, lecz należną kwotę przekazał organowi egzekucyjnemu na pokrycie należności. Jak stanowi art. 89 § 2 u.p.e.a. zajęcie wierzytelności jest dokonane z chwilą doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu, o którym mowa w § 1. Zajęcie wierzytelności z tytułu dostaw, robót i usług dotyczy również wierzytelności, które nie istniały w chwili zajęcia, a powstaną po dokonaniu zajęcia z tytułu tych dostaw, robót i usług. Z kolei § 3 pkt 1 powołanego przepisu stanowi, że jednocześnie z przesłaniem zawiadomienia, o którym mowa w § 1, organ egzekucyjny wzywa dłużnika zajętej wierzytelności, aby w terminie 7 dni od dnia doręczenia zawiadomienia złożył oświadczenie dotyczące tego, czy: a) uznaje zajętą wierzytelność zobowiązanego, b) przekaże organowi egzekucyjnemu z zajętej wierzytelności kwoty na pokrycie należności lub z jakiego powodu odmawia tego przekazania, c) - i w jakim sądzie lub przed jakim organem toczy się albo toczyła się sprawa o zajętą wierzytelność; Zgodnie zaś z art. 71a § 9 u.p.e.a. dotyczącym zasad kontroli prawidłowości zastosowanego środka egzekucyjnego jeżeli w wyniku kontroli stwierdzono, że dłużnik zajętej wierzytelności bezpodstawnie uchyla się od przekazania zajętej wierzytelności albo części wierzytelności organowi egzekucyjnemu, organ ten wydaje postanowienie, w którym określa wysokość nieprzekazanej kwoty. Konsekwencją niedoręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu jest niedopuszczalność wydania postanowienia w trybie art. 71a § 9 u.p.e.a. Z powyższego wynika jednoznacznie, że kwestia prawidłowego oznaczenia dłużnika zajętej wierzytelności i doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu jest kluczowym i wyjściowym punktem do rozpatrzenia niniejszej sprawy. Dłużnik zajętej wierzytelności staje się podmiotem obowiązków procesowych nakładanych na niego w drodze władczej z drugiej jednak strony jest podmiotem prawa prywatnego z uwagi na wiążący go stosunek z wierzycielem prywatnoprawnym. Wobec braku definicji w zakresie pojęcia dłużnika zobowiązanego (nazywanego przez organ trzeciodłużnikiem) stosować należy pojęcia zaczerpnięte z przepisów prawa cywilnego, zgodnie z którym dłużnikiem jest natomiast osoba zobowiązana do spełnienia świadczenia na rzecz innej osoby na podstawie łączącego je stosunku zobowiązaniowego. Spółka cywilna jest umownym stosunkiem cywilnoprawnym o charakterze obligacyjnym, na mocy którego wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Spółka taka jest organizacją wspólników, związanych wspólnością celu gospodarczego i współwłasnością łączną w odniesieniu do zgromadzonego majątku spółki. Co do zasady zatem spółka cywilna nie może być podmiotem praw i obowiązków. Podmiotami takimi w stosunkach, w których spółka ta występuje są jej wspólnicy i to im może przysługiwać status strony określonego postępowania. W ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie ma unormowań, na podstawie których można byłoby konstruować odrębną i samoistną podmiotowość spółki cywilnej dla celów tej ustawy, w tym dokonania zajęcia wierzytelności pieniężnej czy określenia wysokości nieprzekazanej kwoty w przypadku bezpodstawnego uchylania się od przekazania zajętej wierzytelności, o którym mowa w art. 71a § 9 u.p.e.a. Spółka cywilna nie może zatem być stroną postępowania administracyjnego w omawianej materii w rozumieniu art. 29 k.p.a. Spółka prawa cywilnego nie mieści się w żadnej kategorii podmiotów wymienionych w art. 29 k.p.a.. Nie posiada osobowości prawnej i nie jest jednostką organizacyjną niebędącą osoba prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną. Podmiotowość prawną mają wyłącznie wspólnicy tej spółki. Wydanie zawiadomienia o zajęciu wierzytelności czy też określenie wysokości nieprzekazanej kwoty następuje zatem wobec wspólników spółki cywilnej, nie zaś wobec spółki. Tymczasem z wydanego w sprawie zawiadomienia oraz postanowień wynika, że organy obu instancji za stronę postępowania w przedmiocie określenia wysokości nieprzekazanej kwoty uznały spółkę cywilną, a nie jej wspólników. Postanowienie wydane w trybie art. 71a § 9 u.p.e.a. zostało skierowane do podmiotu niebędącego stroną w sprawie, tj. do spółki, zamiast prawidłowo, do wspólników tej spółki. Na powyższe pośrednio w uzasadnieniu skargi wskazała Strona. Niedostrzeżenie tego uchybienia przez DIAS (który podobnie jak organ egzekucyjny I instancji stroną postępowania uczynił ww. spółkę cywilną) skutkowało koniecznością uchylenia zaskarżonego postanowienia już na tej tylko podstawie, a zatem w oderwaniu od pozostałych zarzutów skargi, a zmierzających do podważenia skuteczności uznania zajętej wierzytelności. Koncentrując się z tego powodu na kwestiach wyłącznie procesowych należy stwierdzić, że ocena podmiotowości w postępowaniu egzekucyjnym dokonywana być powinna, na mocy odesłania z art. 18 u.p.e.a., wedle kodeksu postępowania administracyjnego, którego przepisy znajdują "odpowiednie" zastosowanie w postępowaniu egzekucyjnym o ile ustawa egzekucyjna nie stanowi inaczej. Z przepisu art. 29 k.p.a. wynika, że w postępowaniu administracyjnym (a zatem również w postępowaniu egzekucyjnym) stronami mogą być osoby fizyczne i osoby prawne, a gdy chodzi o państwowe i samorządowe jednostki organizacyjne i organizacje społeczne – również jednostki nie posiadające osobowości prawnej. Treść tego przepisu dopełnia art. 30 k.p.a., który w § 1 stanowi, że zdolność prawną i zdolność do czynności prawnych stron ocenia się według przepisów prawa cywilnego, o ile przepisy szczególne nie stanowią inaczej. Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.; w skrócie k.c.) stanowi z kolei w art. 33, że osobami prawnymi są Skarb Państwa i jednostki organizacyjne, którym przepisy szczególne przyznają osobowość prawną. Z treści art. 331 § 1 k.c. wynika nadto, że do jednostek organizacyjnych niebędących osobami prawnymi, którym ustawa przyznaje zdolność prawną, stosuje się odpowiednio przepisy o osobach prawnych. Mając na uwadze swoisty charakter spółki cywilnej, której zasady funkcjonowania w obrocie prawnym są zdecydowanie odmienne od spółek osobowych uregulowanych w ustawie z dnia 15 czerwca 2000 r. Kodeks handlowy (Dz. U. z 2000 r., Nr 94, poz. 1037) należy zwrócić uwagę, że w przeciwieństwie do tych spółek, spółka cywilna nie posiada zdolności prawnej, a zatem nie można jej traktować jako jednostki organizacyjnej w rozumieniu powołanego wcześniej przepisu art. 331 § 1 k.c., do której zastosowanie znajdują odpowiednie przepisy o osobach prawnych. Należy podkreślić, że zdolność prawna jest to zdolność do tego, aby być podmiotem praw i obowiązków (por. Z. Radwański, Prawo cywilne - część ogólna, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 1997, s. 176). Biorąc pod uwagę, że przepis art. 30 § 1 k.p.a. ocenę zdolności prawnej nakazuje rozumieć zasadniczo według przepisów k.c., a przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (jako potencjalne przepisy szczególne do uregulowań k.c.) nie nadają spółce cywilnej zdolności prawnej w tym postępowaniu, to miarodajnym dla rozstrzygnięcia sporu podmiotowego w analizowanej sprawie będą przepisy kodeksu cywilnego, a ściślej, przepisy art. 860 – 875 k.c., bo one to właśnie odnoszą się do zasad funkcjonowania spółki cywilnej w obrocie cywilnoprawnym. Analiza tych przepisów nie pozostawia wątpliwości, że umowa spółki cywilnej, potocznie określana jako po prostu spółka cywilna, jest jedynie stosunkiem zobowiązaniowym między jej wspólnikami, którzy, w odróżnieniu od klasycznych stosunków zobowiązaniowych, odróżnia wyodrębniona, wspólna masa majątkowa (majątek wspólny spółki, pochodzący z wniesionych przez nich wkładów). Przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony w szczególności przez wniesienie wkładów (art. 860 § 1 k.c.). Umowa spółki zawsze tworzy między stronami trwałe stosunki zobowiązaniowe, nie kreuje natomiast podmiotu, któremu można by przeciwstawić podmiotowość prawną wspólników (por. Z. Radwański, J. Panowicz – Lipska, Zobowiązania – część szczegółowa, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 1998, s. 246 - 248). Brak odrębnej podmiotowości prawnej spółki cywilnej wyklucza zatem możliwość traktowania tej spółki w świetle przepisów k.c. jako jednostki organizacyjnej w rozumieniu art. 331 § 1 k.c., a zatem takiej, która została wyposażona w zdolność prawną. Dotychczasowe uwagi prowadzą do wniosku, że stroną w kontrolowanym postępowaniu nie mogła być spółka cywilna, lecz jej wspólnicy. Należy wyjaśnić, że okoliczność, iż spółka cywilna posiada na gruncie określonych ustaw podatkowych podmiotowość podatkowoprawną (uznawana jest za podatnika, jako jednostka organizacyjna nie posiadająca osobowości prawnej) nie może uzasadniać poglądu o powszechnym traktowaniu spółki cywilnej, jako odrębnego od jej wspólników podmiotu praw i obowiązków. Szczególne rozwiązania w omawianej kwestii odnieść należy, na zasadzie wyjątku od ogólnej reguły, do przepisów zawartych w ustawie o podatku od towarów i usług oraz ustawie o podatku akcyzowym, gdzie spółkę cywilną traktuje się jako podatnika tych podatków. Jednak w niniejszej sprawie postępowanie nie było prowadzone w zakresie podatku od towarów i usług czy podatku akcyzowego – czyli w postępowaniu w niniejszej sprawie spółka nie występowała jako podatnik tych podatków. Wobec powyższego konieczne było uchylenie postanowień organów obu instancji, gdyż, jak już wyżej wykazano, spółka cywilna, jako nieposiadająca osobowości prawnej, nie mogła odpowiadać za nieprzekazanie zajętej wierzytelności, a zawiadomienie o zajęciu wierzytelności powinno być skierowana do wspólników spółki cywilnej, gdyż jest to ich odpowiedzialność osobista. Ponownie rozpatrując sprawę organ uwzględni stanowisko Sądu w zakresie prawidłowego oznaczenia strony postępowania, doręczenia pism wszystkim wspólnikom spółki cywilnej jak również przeprowadzenie postępowania wobec wspólników spółki. Z powołanych wyżej przyczyn Sąd orzekł na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. O kosztach orzekł na podstawie art. 200 w związku z art. 205 § 1 p.p.s.a, na które składa się wysokość uiszczonego wpisu.