I SA/Go 663/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Sędzia WSA Dariusz Skupień po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 13 lutego 2020 r. sprawy ze skargi A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...] z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2015 rok postanawia: 1. Odrzucić skargę. 2. Zwrócić stronie skarżącej kwotę 11.611 (jedenaście tysięcy sześćset jedenaście) złotych tytułem uiszczonego wpisu od skargi. Decyzją z dnia [...] marca 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej [...] uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] września 2018 r. w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2015 rok w kwocie 1.946.493 zł i określił A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (zwanej dalej: "Skarżącą", "Spółką") zobowiązanie w tym podatku w kwocie 1.582.262 zł. Decyzja zawierała pouczenie o prawie i terminie wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim za pośrednictwem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej. Ww. decyzja została doręczona pełnomocnikowi ww. Spółki - doradcy podatkowemu T.H. pocztą elektroniczną za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 25 marca 2019 r., zgodnie z dołączonym do decyzji urzędowym poświadczeniem doręczenia (k. 190 akt administracyjnych - identyfikator poświadczenia ePUAP - [...]). W dniu 25 kwietnia 2019 r. (data nadania pisma w placówce pocztowej - k. 46 akt sądowych) skarżąca Spółka, reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła skargę na powyższą decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej. Jednocześnie uiściła wpis sądowy w wysokości 11.611 zł. Postanowieniem z dnia 4 czerwca 2019 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. odrzucił ww. skargę, z uwagi na uchybienie terminu do jej wniesienia. Na ww. postanowienie skarżąca Spółka wniosła zażalenie. W jego treści podniosła, że Sąd niewłaściwie określił termin doręczenia pełnomocnikowi decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej jako 25 marca 2019 r., podczas gdy pełnomocnik Spółki pozyskał dostęp do zaskarżonej decyzji za pośrednictwem skrzynki ePUAP w dniu 27 marca 2019 r. Zatem od tego dnia winien być liczony trzydziestodniowy termin do wniesienia skargi. Spółka przedłożyła oświadczenie informatyka kancelarii P. spółka komandytowa – P.G., że plik pdf zawierający przedmiotową decyzję, który znajdował się na komputerze należącym do wyłącznej dyspozycji T.H., został przez niego pobrany 27 marca 2019 r. o godz. 09:31. Następnie plik ten, 27 marca 2019 r. o godz. 09:32, przekazany został drogą mailową do adresatów: B.P., Z.K-G. Na potwierdzenie tego Spółka dołączyła wydruk wiadomości e-mail T.H. do B.P. oraz Z.K-G., a także wydruk ekranu komputera T.H. W konsekwencji, informatyk wykluczył możliwość wcześniejszego pobrania pliku z systemu ePUAP, w szczególności w dacie 25 marca 2019 r. wskazanej przez organ. Postanowieniem z dnia 10 września 2019 r. sygn. akt II FZ 483/19 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżone postanowienie i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania tut. Sądowi. W uzasadnieniu wskazał, że sąd pierwszej instancji, przyjmując datę doręczenia stronie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej powołał się jedynie na urzędowe poświadczenie odbioru (UPD) i widniejącą tam datę doręczenia jaką jest dzień 25 marca 2019 roku. Nie odniósł się natomiast do tego, czy doręczenie decyzji w rozpoznawanej sprawie może zostać uznane za skuteczne w świetle regulacji art. 152 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 - dalej "O.p."). Sąd nie wskazał bowiem, czy i kiedy (data oraz godzina) pełnomocnik skarżącej spółki potwierdził odbiór pisma w sposób, o którym mowa w art. 152a § 1 pkt 3 O.p. oraz art. 3 pkt 30 ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne (Dz.U. z 2019 r. poz. 700, ze zm. - dalej "ustawa o informatyzacji"). Nie dokonał też oceny, czy urzędowe poświadczenie doręczenia decyzji w analizowanej sprawie spełnia wymogi określone w § 14 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 14 września 2011 r. w sprawie sporządzania i doręczania dokumentów elektronicznych oraz udostępniania formularzy, wzorów i kopii dokumentów elektronicznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 180 - dalej "rozporządzenie"), wydanego w wykonaniu delegacji zawartej w art. 16 ust. 3 ustawy o informatyzacji. Skoro zatem na obecnym etapie postępowania nie można ponad wszelką wątpliwość stwierdzić, że zaskarżoną decyzję doręczono pełnomocnikowi spółki skutecznie, z zachowaniem wymogów ustawy o informatyzacji oraz przepisów rozporządzenia, w dniu 25 marca 2019 r, to przedwczesne było, w ocenie NSA, odrzucenie skargi wniesionej przez pełnomocnika spółki w dniu 25 kwietnia 2019 r. uznając, że została ona wniesiona z uchybieniem ustawowego terminu. Wykonując wskazania NSA zawarte w ww. postanowieniu, pismem z dnia 27 września 2019 r. Sąd wezwał Dyrektora Izby Administracji Skarbowej do: -wykazania daty doręczenia pełnomocnikowi strony skarżącej doradcy podatkowemu T.H. decyzji z dnia [...] marca 2019 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2015 rok, w szczególności kiedy dokładnie (data oraz godzina), po opatrzeniu poświadczenia doręczenia podpisem elektronicznym, system teleinformatyczny służący do obsługi doręczeń bezpośrednio po zakończeniu procesu weryfikacji podpisu elektronicznego adresata, udostępnił adresatowi do pobrania doręczany dokument elektroniczny wraz z podpisanym przez niego poświadczeniem doręczenia (§ 16 rozporządzenia), -nadesłania za pośrednictwem środków komunikacji elektronicznej plików zawierających ww. urzędowe poświadczenie doręczenia w wersji elektronicznej. Jednocześnie, w dniu 21 listopada 2019 r. Sąd zwrócił się do centrum pomocy Użytkowników ePUAP w Centralnym Ośrodku Informatyki o: -wyjaśnienie, kiedy dokładnie (data oraz godzina) udostępniono adresatowi do pobrania doręczany przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej dokument elektroniczny (id [...]) wraz z podpisanym przez niego poświadczeniem doręczenia o identyfikatorze ePUAP-[...], -podanie informacji czy data oraz godzina udostępnienia adresatowi dokumentu jest inna niż data i godzina podpisania przez niego poświadczenia doręczenia, a następnie, w dniu 2 stycznia 2020 r. o udzielenie informacji: -czy w dniach od 25 do 27 marca 2019 r. wystąpiły problemy techniczne związane z funkcjonowaniem platformy ePUAP, -czy możliwe jest wygenerowanie urzędowego poświadczenia doręczenia korespondencji (id [...]) w dacie innej aniżeli data i godzina podpisania przez adresata poświadczenia odbioru (ePUAP - [...]). Pismem z dnia [...] listopada 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej poinformował, na podstawie danych uzyskanych z Wydziału Utrzymania Systemów Departamentu Systemów Państwowych Ministerstwa Cyfryzacji, że UPD zostało dostarczone do adresata w dniu 22 marca 2019 r. o godz. 20:21. Użytkownik odebrał, odczytał i podpisał ww. UPD w dniu 25 marca 2019 r. o godz. 09:39. W tym samym czasie, tj. 25 marca 2019 r. o godz. 09:39 dokument z decyzją wpłynął na skrytkę adresata i był możliwy do odczytania oraz pobrania. Jednakże, adresat odczytał pismo w dniu 27 marca 2019 r. o godz. 09:31 a następnie pobrał. W załączeniu Dyrektor nadesłał korespondencję elektroniczną z Ministerstwem Cyfryzacji Departamentu Systemów Państwowych. W piśmie z [...] grudnia 2019 r., ustosunkowując się do ww. pisma organu, pełnomocnik skarżącej Spółki powtórzył, że 27 marca 2019 r. o godz. 09:31 po raz pierwszy pobrał plik zawierający zaskarżoną decyzję. Przed tym terminem żaden z pełnomocników nie pozyskał wiedzy o treści tego dokumentu, a wygenerowane urzędowe poświadczenia doręczenia decyzji należy uznać za wadliwe i stanowiące błąd systemu. Jednocześnie podniósł, że organ administracji nie wskazał, w szczególności, czy w dniach 25 marca 2019 r. oraz 27 marca 2019 r. występowały problemy techniczne związane z funkcjonowaniem platformy ePUAP. Z nadesłanej do Sądu w formie elektronicznej, w dniu 31 stycznia 2020 r. odpowiedzi z Servis Desk Centralnego Ośrodka Informatyki wynika, że data odbioru pisma widoczna na UPD 25 marca 2019 r. wskazuje na datę odebrania i podpisania UPD przez adresata, po czym na skrytkę wpływa docelowy dokument. Zatem data 25 marca 2019 r. informuje nadawcę, że w tym dniu użytkownik podpisał UPD i po chwili na jego skrzynkę wpłynął dokument, który był możliwy do odczytania. Możliwym jest, jak twierdzi użytkownik, że odczytał pismo w dniu 27 marca 2019 r., jednak pismo było już na skrzynce użytkownika dostępne w dniu 25 marca 2019 r. Jednocześnie Centrum poinformowało, że w tych dniach nie odbywały się planowane ani nieplanowane niedostępności platformy ePUAP. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga podlega odrzuceniu. Zgodnie z treścią art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 - zwanej dalej "P.p.s.a.), skargę wnosi się w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia stronie skarżącej rozstrzygnięcia w sprawie. W przypadku, gdy skarga została wniesiona po upływie terminu, sąd odrzuca tę skargę (art. 58 § 1 pkt 2 P.p.s.a.). Kluczowe i zarazem sporne w rozpoznawanej sprawie było zatem ustalenie daty doręczenia pełnomocnikowi skarżącej Spółki - doradcy podatkowemu T.H. zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] marca 2019 r. Ww. decyzję doręczano za pomocą środków komunikacji elektronicznej, na wskazany adres elektroniczny platformy ePUAP: [...]. Wskazać w tym miejscu należy, że stosownie do art. 152a § 1 O.p., w celu doręczenia pisma w formie dokumentu elektronicznego organ podatkowy przesyła na adres elektroniczny adresata zawiadomienie zawierające: 1) informację, że adresat może odebrać pismo w formie dokumentu elektronicznego; 2) wskazanie adresu elektronicznego, z którego adresat może pobrać pismo i pod którym powinien dokonać potwierdzenia doręczenia pisma; 3) pouczenie dotyczące sposobu odbioru pisma, a w szczególności sposobu identyfikacji pod wskazanym adresem elektronicznym w systemie teleinformatycznym organu podatkowego, oraz informację o wymogu podpisania urzędowego poświadczenia odbioru w określony sposób. Z kolei w myśl art. 152 § 3 O.p., w przypadku doręczenia pisma za pomocą środków komunikacji elektronicznej doręczenie jest skuteczne, jeżeli adresat potwierdzi odbiór pisma w sposób, o którym mowa w art. 152a § 1 pkt 3. Zasady wymiany informacji, w tym doręczania dokumentów drogą elektroniczną za pośrednictwem platformy e-PUAP, określają przepisy ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne oraz rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 14 września 2011 r. w sprawie sporządzania i doręczania dokumentów elektronicznych oraz udostępniania formularzy, wzorów i kopii dokumentów elektronicznych. Zgodnie z art. 3 pkt 20 ustawy o informatyzacji, urzędowe poświadczenie odbioru to dane elektroniczne powiązane z dokumentem elektronicznym doręczonym podmiotowi publicznemu lub przez niego doręczanym w sposób zapewniający rozpoznawalność późniejszych zmian dokonanych w tych danych, określające: a) pełną nazwę podmiotu publicznego, któremu doręczono dokument elektroniczny lub który doręcza dokument, b) datę i godzinę wprowadzenia albo przeniesienia dokumentu elektronicznego do systemu teleinformatycznego podmiotu publicznego - w odniesieniu do dokumentu doręczanego podmiotowi publicznemu, c) datę i godzinę podpisania urzędowego poświadczenia odbioru przez adresata z użyciem mechanizmów, o których mowa w art. 20a ust. 1 albo 2 - w odniesieniu do dokumentu doręczanego przez podmiot publiczny, d) datę i godzinę wytworzenia urzędowego poświadczenia odbioru. Urzędowe poświadczenie odbioru jest wspólnym określeniem dla urzędowego poświadczenia przedłożenia (UPP) do którego odnosi się art. 3 pkt 20 lit. b) i urzędowego poświadczenia doręczenia (UPD), do którego z kolei odnosi się art. 3 pkt 20 lit. c). W myśl zaś § 11 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia doręczenie dokumentu elektronicznego na informatycznym nośniku danych może być potwierdzone poświadczeniem przedłożenia, które jest przesyłane na adres poczty elektronicznej wskazany przez doręczającego (§ 11 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia). W przypadku odebrania dokumentu elektronicznego przez elektroniczną skrzynkę podawczą podmiotu publicznego wydane poświadczenie przedłożenia (UPP) jest automatycznie tworzone i udostępniane nadawcy tego dokumentu przez system teleinformatyczny służący do obsługi doręczeń (§ 13 ust. 1 rozporządzenia). W tym wypadku dokument jest automatycznie generowany przez system teleinformatyczny podmiotu publicznego i przekazywany nadawcy. Jeżeli zatem osoba wniosła podanie drogą elektroniczną do podmiotu publicznego, zgodnie z warunkami korzystania z platformy e-PUAP, to automatyczne wygenerowanie UPP pozwala jej przyjąć, że dokument ten wpłynął do urzędu. Zgoła inaczej przebiega proces tworzenia poświadczenia doręczenia (UPD). Doręczenie wymaga bowiem przyjęcia przesyłki przez adresata dokumentu elektronicznego i dokonania potwierdzenia odbioru przez złożenie podpisu. Podpis elektroniczny, o którym mowa w § 15 rozporządzenia, może być złożony z wykorzystaniem certyfikatu kwalifikowanego lub danych potwierdzonych profilem zaufanym e-PUAP. Następnie, po opatrzeniu poświadczenia doręczenia podpisem elektronicznym system teleinformatyczny służący do obsługi doręczeń bezpośrednio po zakończeniu procesu weryfikacji podpisu elektronicznego adresata: 1) udostępnia adresatowi do pobrania doręczany dokument elektroniczny wraz z podpisanym przez niego poświadczeniem doręczenia, 2) udostępnia organowi doręczającemu podpisane poświadczenie doręczenia (§ 16 rozporządzenia). Zgodnie z regulacją § 14 rozporządzenia, poświadczenie doręczenia jest udostępniane przez system teleinformatyczny podmiotu publicznego w celu umożliwienia podpisania tego poświadczenia przez adresata dokumentu elektronicznego i zawiera: 1) pełną nazwę podmiotu publicznego, który doręcza dokument elektroniczny; 2) pełną nazwę podmiotu, któremu podmiot publiczny doręcza dokument elektroniczny; 3) oznaczenie sprawy; 4) jednoznaczne oznaczenie pisma, którego dotyczy; 5) w przypadku podpisania poświadczenia doręczenia - datę i czas podpisania rozumiane jako data i czas doręczenia dokumentu elektronicznego. Z akt sprawy wynika, że decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] marca 2019 r. (decyzja o identyfikatorze [...]) została doręczona pełnomocnikowi skarżącej Spółki - doradcy podatkowemu T.H. (użytkownikowi o identyfikatorze [...]) w dniu 25 marca 2019 r. Świadczy o tym przede wszystkim wygenerowane przez organ z platformy ePUAP, urzędowe poświadczenie doręczenia (UPD). Przyznać co prawda należy, że ww. poświadczenie nie zawiera, obok daty, godziny podpisania urzędowego poświadczenia odbioru przez adresata dokumentu doręczanego przez podmiot publiczny, zgodnie z regulacją art. 3 pkt 20 lit. c ustawy o informatyzacji, jednakże, w ocenie Sądu, brak ten nie wpływa na ustalenia daty doręczenia dokumentu, jaką jest dzień, miesiąc i rok. W rozpoznawanej sprawie jest to dzień 25 marca 2019 r. Powyższa data została nadto potwierdzona przez Centrum Pomocy Użytkowników ePUAP. Z nadesłanych informacji, zarówno w odpowiedzi na zapytanie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, jak i Sądu, wynika, że adresat - pełnomocnik Strony, w dniu 22 marca 2019 r. o godz. 20:21 otrzymał na skrzynkę na swoim profilu ePUAP dokument UPD.xml. Urzędowe Poświadczenie Doręczenia jest to rodzaj awiza podobnego do tego, które obsługiwane jest w urzędach pocztowych. Następnie, w dniu 25 marca 2019 r. o godz. 09:39 adresat odebrał, odczytał i podpisał ww. UPD, co spowodowało automatyczne przesłanie na jego skrytkę dokumentu właściwego, w rozpoznawanej sprawie zaskarżonej decyzji, zaś do nadawcy - potwierdzenia doręczenia. Oznacza to, że dokument z decyzją był możliwy do odczytania i pobrania przez użytkownika o identyfikatorze [...] już w dniu 25 marca 2019 r. o godz. 09:39. To jednak nastąpiło dopiero w dniu 27 marca 2019 r. o godz. 09:31. Zauważyć w tym miejscu należy, że doręczanie dokumentów za pomocą środków komunikacji elektronicznej tj. za pośrednictwem platformy ePUAP jest procesem analogicznym do tradycyjnego doręczenia. Wydanie takowej przesyłki też poprzedzone jest potwierdzeniem jej odbioru (data, podpis adresata lub osoby uprawnionej) i nie jest równoznaczne z zapoznaniem się z jej zawartością. Adresat może bowiem odebrać przesyłkę, a dopiero po jakimś czasie otworzyć kopertę i odczytać jej zawartość. Wbrew zatem twierdzeniom pełnomocnika, data odczytania dokumentu przez adresata, niezależnie od sposobu jej doręczenia - tradycyjne czy elektronicznie, nie ma dla sprawy najmniejszego znaczenia. Nie może on wykazywać, że doręczenie dokumentu miało miejsce w dniu 27 marca 2019 r., bo w tej dacie tak naprawdę nastąpiło jego faktyczne odczytanie. W konsekwencji, uznać należy, że wraz z wygenerowaniem UPD doszło do skutecznego doręczenia pełnomocnikowi skarżącej Spółki przedmiotowej decyzji w trybie art. 152a § 1 O.p. w dniu 25 marca 2019 r. Co więcej, potwierdzające to urzędowe poświadczenie doręczenia (UPD), tak jak i zwrotne potwierdzenie odbioru w przypadku tradycyjnego doręczanie korespondencji, stanowi dokument urzędowy, w rozumieniu art. 194 § 1 i § 2 O.p., który korzysta z domniemania prawdziwości i zgodności z prawdą tego, co zostało w nim stwierdzone. Jest bowiem dokumentem wystawionym przez podmiot administrujący platformę ePUAP na zlecenie Ministra Cyfryzacji. Zgodnie z § 10 rozporządzenia Ministra Cyfryzacji z dnia 5 października 2016 r. w sprawie zakresu i warunków korzystania z elektronicznej platformy usług administracji publicznej (Dz.U. z 2019r., poz. 1969), rozwiązania techniczne systemu doręczeń za pośrednictwem platformy ePUAP zapewniają niezaprzeczalność urzędowego poświadczenia odbioru (por. wyrok NSA z dnia 15 marca 2017 r. sygn. akt I OSK 1729/15). Oczywiście, domniemanie to może być obalone, z tym, że dowody przeciwne muszą być zdecydowanie przekonujące. Strona takich jednak nie przedstawiła. Przedłożone przez pełnomocnika skarżącej Spółki oświadczenie informatyka obsługującego jego kancelarię nie mogło stać się wystarczającym dokumentem podważającym skutecznie dowód doręczenia w postaci urzędowego poświadczenie doręczenia (UPD). Również argumentacja pełnomocnika skarżącej Spółki co do problemów technicznych związanych z funkcjonowaniem platformy ePUAP występujących w dniach 25 marca 2019 r. oraz 27 marca 2019 r. nie zasługuje na uwzględnienie. Przede wszystkim, oprócz gołosłownych twierdzeń pełnomocnik nie przedstawił żadnych dokumentów w tym zakresie. Planowanych czy nieplanowanych niedostępności platformy ePUAP nie wykazał również Centralny Ośrodek Informatyki w piśmie przekazanym do Sądu w dniu 31 stycznia 2020 r. W konsekwencji zatem stwierdzenia, że decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] marca 2019 r. została skutecznie doręczona pełnomocnikowi skarżącej Spółki w dniu 25 marca 2019 r. (zgodnie z dołączonym do decyzji urzędowym poświadczeniem doręczenia), to skargę na ww. decyzję wniesioną w dniu 25 kwietnia 2019 r. (zgodnie z datą stempla pocztowego na kopercie) uznać należało za spóźnioną i jako taką - odrzucić. Wobec powyższego, Sąd na podstawie art. 58 § 1 pkt 2 i § 3 P.p.s.a., postanowił jak w punkcie 1 sentencji. O zwrocie wpisu sądowego orzeczono na podstawie art. 232 § 1 pkt 1 i § 2 P.p.s.a.