I SA/Go 665/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Jaśkiewicz Sędziowie Asesor WSA Anna Juszczyk - Wiśniewska Asesor WSA Alina Rzepecka (spr.) Protokolant referent stażysta Anna Szymczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 listopada 2008 r. sprawy ze skargi M.C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie wartości celnej towaru i podatku akcyzowego oddala skargę. Skarżący M.C. (zw. dalej Strona, Skarżący) złożył 23 czerwca 2008r. skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej (zw. dalej - Dyrektor IC) nr [...] z [...] maja 2008r.,utrzymującą w mocy orzeczenie Naczelnika Urzędu Celnego (zw. dalej - Naczelnik UC) nr [...] z [...] stycznia 2008r. w przedmiocie określenia wartości celnej towaru i podatku akcyzowego. Rozstrzygnięcia organów celnych zapadły w następującym stanie faktycznym. W dniu [...] lutego 2005r. M.S. w imieniu firmy [...] M.C. zgłosił do procedury dopuszczenia do wolnego obrotu samochód osobowy używany marki [...] o nr nadwozia [...], pojemności silnika 1596cm3, roku produkcji 1990., wartości 50,00CHF. Transakcji dokonano na podstawie umowy kupna z [...] lutego 2005r. wystawionej przez S.. Zgłoszenie celne zostało zarejestrowane w tym samym dniu w ewidencji Oddziału Celnego pod pozycją [...]. Naczelnik UC w konsekwencji otrzymania pisma od Szwajcarskiej Administracji Celnej z [...]stycznia 2006r. nr [...], z treści którego wynika, iż eksporter - firma S., nie istnieje, bądź nie można jej odszukać, wszczął z urzędu postanowieniem z [...] grudnia 2007r. postępowanie celno podatkowe z uwagi, iż przedmiotowy dowód zakupu nie może być przyjęty w części dotyczącej wartości sprowadzonego towaru. Dnia [...] grudnia 2007r. skarżący wniósł o ponowną weryfikację dokumentu handlowego przez władze celne kraju eksportu. Wniosek ten postanowieniem z [...] grudnia 2007r. organ załatwił odmownie. Również postanowieniem z tego samego dnia powołał biegłego z zakresu techniki samochodowej w celu wykonania opinii w zakresie wartości rynkowej przedmiotowego pojazdu. Biegły w opinii nr [...] z [...] stycznia 2008r. ustalił wartość importowanego pojazdu w dniu importu na kwotę 6500,00zł. W toku postępowania, skarżący w piśmie z [...] stycznia 2008r. zwrócił się o podanie przyczyn odrzucenia jego wniosku dowodowego, zaś [...] stycznia 2008r. złożył prośbę o przesłanie na podany przez niego numer faxu opinii technicznej- co organ uczynił [...] stycznia 2008r. Po zakończeniu postępowania Naczelnik UC wydał [...] stycznia 2008r. decyzję, w której określił wartość celną towaru i prawidłową kwotę cła, podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług. W odwołaniu złożonym z zachowaniem terminu skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, umorzenie postępowania. Zarzucił bezpodstawne zanegowanie wiarygodności dokum entu handlowego; ustalenie wartości celnej towaru w oparciu o metodę określoną w art.31 WKC; ograniczenie mu czynnego uczestnictwa postępowania; wadliwe określenie podstawy obliczeń i stawki podatku akcyzowego. Naczelnik UC pismem z [...] marca 2008r. zwrócił się do biegłego o uzupełnienie w/w opinii z [...] stycznia 2008r., który w kolejnej - z [...] marca 2008r. o nr [...] ponownie ustalił wartość importowanego pojazdu na polskim rynku na dzień odprawy celnej na kwotę 6.500 PLN. Dyrektor IC po przeanalizowaniu zarzutów odwołania utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W motywach uzasadnienia podzielając argumentację organu I instancji wskazał, iż zgodnie z art.245 rozporządzenia Rady EWG nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r., ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WEL nr 302 z 19 października 1992r., ze zmianami - zw. dalej WKC) i art.73 ust.1 Prawa celnego do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy art.12 oraz działu IV ustawy z 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (zw. dalej O.p.), z uwzględnieniem zmian wynikających z przepisów prawa celnego. Podkreślił, iż w momencie przyjmowania zgłoszenia celnego organ celny ocenia jedynie jego poprawność formalną i nie ma możliwości dokonania oceny rzetelności danych zawartych przez importera dotyczących kraju bądź obszaru pochodzenia importowanego towaru. Dane te przyjmowane są jedynie jako deklaracja - oświadczenie, które w późniejszym okresie może zostać poddane bardziej szczegółowej kontroli merytorycznej. Zgodnie bowiem z art. 78 WKC, po zwolnieniu towarów organ celny, w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu celnym, może między innymi w szczególności kontrolować dokumenty i dane handlowe dotyczące operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem celnym. W tym celu może załączone przez stronę dokumenty skierować do weryfikacji władzom celnym kraju eksportu. Wyjaśnił, iż w dniu zgłoszenia celnego zasady i tryb przywozu towarów na obszar celny Wspólnoty, jego wywozu a także związane z tym prawa i obowiązki osób oraz uprawnienia organów celnych regulowało rozporządzenie Rady EWG nr [...] z [...] października 1992r. Zgodnie z art.201 WKC przyjęcie zgłoszenia celnego powoduje z mocy prawa powstanie długu celnego. Nadto wyjaśnił, iż z treści art.20 ust.1 - ust.3 WKC wynika, iż w przypadku powstania długu celnego wymagane zgodnie z prawem należności określane są na podstawie Taryfy Celnej Wspólnot Europejskich. Inne środki ustanowione odrębnymi przepisami wspólnotowymi i dotyczące wymiany towarowej o ile zaistnieje taka potrzeba, stosowane są zgodnie z klasyfikacją taryfową tych towarów. Taryfa Celna Wspólnot Europejskich obejmuje stawki celne, sposób, warunki i zakres ich stosowania. Stawki celne są stosowane na wniosek zgłaszającego, o ile towary, do których się to odnosi, spełniają warunki ich zastosowania. Odnosząc się bezpośrednio do przedmiotu sprawy, wyjaśnił, iż skarżący zgłosił w procedurze dopuszczenia do wolnego obrotu samochód osobowy używany marki [...], a zgłoszenie celne zostało przyjęte jako odpowiadające wymogom formalnym określonym w art.62 ust.1 i ust.2 WKC. Następnie podkreślił, iż organ I instancji działając w oparciu o treść art.78 WKC oraz pismo z [...] stycznia 2006r. Dyrekcji Okręgu Celnego Sekcji Dochodzeniowej informujące, że wystawca rachunku zakupu firma S. nie istnieje - powziął uzasadnione wątpliwości., że zadeklarowana wartość celna stanowi cenę faktycznie należną lub zapłaconą za importowany pojazd. Tak więc, zgodnie z art.181a Rozporządzenia Komisji (EWG) nr2454/93 z dnia 2 lipca 1993r. ustanawiającego przepisy wykonawcze w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 253 z dnia 11 października 1993r. z późn. zm. - zw. dalej RWKC) ww. uzasadnione wątpliwości pozwoliły na ustalenie wartości celnej inną metodą, niż metoda wartości transakcyjnej. W dalszej kolejności Dyrektor IC wyjaśnił brzmienie przepisów dotyczących metod ustalania wartości celnej towaru (art.29, art.30 ust.1 ust.2 WKC) i przyczyn dla których nie mogły być one zastosowane w niniejszej sprawie. Stwierdził, iż Naczelnik UC słusznie skorzystał z możliwości, jaką daje art.31 WKC, który przewiduje, iż jeżeli wartość celna nie może być ustalana na podstawie przepisu art.29 lub art.30 WKC, jest ona ustalana na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie, z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami: 1/ porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu Ogólnego w Sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994r. i 2/ art. VII Układu Ogólnego w Sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994r. 3/ przepisów działu II rozdziału III WKC. Zatem, zgodnie z postanowieniami w/w Porozumienia w przypadku ustalania wartości celnej przywożonych używanych pojazdów samochodowych w oparciu o ww. metodę tzw. ostatniej szansy, istnieje możliwość skorzystania z opinii rzeczoznawców, wyspecjalizowanych katalogów, czasopism zawierających ceny rynkowe pojazdów, w których wydawca zestawia średnie ceny pojazdów samochodowych (osobowych, terenowych, dostawczych, ciężarowych) na podstawie ogólnokrajowych badań rzeczoznawczych, prowadzonych w sposób fachowy przez specjalistów w dziedzinie motoryzacji (np. Eurotax, Info Ekspert). W przypadku używanych pojazdów samochodowych ta metoda pozwala na właściwe uwzględnienie indywidualnych cech pojazdu samochodowego używanego, również wtedy (albo szczególnie wtedy), gdy określone one zostają przez rzeczoznawcę w specjalistycznej opinii technicznej. Dyrektor IC, odpierając zarzuty nie uwzględnienia w opinii takich okoliczności jak: stan pojazdu, ilość właścicieli, korekta z tytułu pierwszej rejestracji, opłat rejestracyjnych, oraz sugerowania biegłemu rynków kanadyjskiego lub amerykańskiego jako jedynych na podstawie których winien on się oprzeć w wycenie pojazdu, powołał art.31 ust.2a WKC. Wyjaśnił na jego podstawie, wartość celna ustalana metodą tzw. ostatniej szansy nie może być określana m. in. na podstawie ceny sprzedaży na obszarze Wspólnoty towarów wytworzonych we Wspólnocie. Tym samy, ponieważ pojazdy marki [...] są produkowane na obszarze Wspólnoty, niedopuszczalnym było przyjęcie za punkt wyjścia czynionych obliczeń wartości pojazdów tej marki. Podkreślił też, iż Światowa Organizacja Celna (Studium 1. 1. Postępowanie wobec używanych pojazdów samochodowych) zaleca zastosowanie w ramach metody ostatniej szansy, metody wartości transakcyjnej towarów identycznych lub podobnych, w oparciu o podobne pojazdy produkowane w innych krajach. Za punkt wyjścia sporządzanej kalkulacji przyjmuje się wtedy katalogową cenę samochodu "podobnego" wyprodukowanego poza obszarem Wspólnoty. Następnie dokonuje się odpowiedniego pomniejszenia ceny o elementy takie jak cło, podatek akcyzowy. W jego ocenie o bezzasadności tego zarzutu dowodzi również fakt, iż przy obliczaniu rzeczywistej wartości celnej posiłkował się opinią techniczną wykonaną przez rzeczoznawcę techniki samochodowej i ruchu drogowego, w której ustalono, iż najbardziej zbliżone parametry trakcyjno-techniczne do przedmiotu importu mają samochody marki [...] z rynku japońskiego oraz [...] z rynku amerykańskiego, a więc wyprodukowane poza Wspólnotą Europejską. Podkreślił też, iż obie opinie - z [...] stycznia 2008r. jak i z [...] marca 2008r. ustaliły wartość rynkową samochodu [...], rok produkcji 1990 na dzień [...] lutego 2005r. na 6.500PLN. Ustosunkowując się do zarzutu pominięciem faktu, iż przedmiotowy pojazd był uszkodzony, organ odwoławczy wyjaśnił, że w aktach sprawy brak jest jakichkolwiek dowodów, potwierdzających uszkodzenia, czy zły stan techniczny importowanego pojazdu. Faktu tego nie potwierdza również zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym z [...] lutego 2005r. nr [...] zgodnie z którym pojazd spełniał wszystkie wymagania techniczne. Za właściwy uznał sposób ustalenia przez Naczelnika UC wartości celnej przedmiotowego pojazdu. Podkreślił, iż kwota określona przez biegłego została następnie przez organ pomniejszona o należności celne, podatki VAT i akcyzowy - pobierane w związku z importem towaru oraz marżę. W kwestii możliwości skorzystania z obniżonej stawki celnej 0%, wyjaśnił, iż jest ona formą preferencji celnej i jako taka może być stosowana jedynie w pewnych wypadkach, po spełnieniu określonych formalności. W niniejszej sprawie ma zastosowanie umowa między EWG a Konfederacją Szwajcarską (Dz. Urz. L 300 z 31 grudnia 1972r.). Zgodnie z art.16 Protokołu 3 do ww. umowy dotyczącego definicji pojęcia "produkty pochodzące" i metod współpracy administracyjnej (Dz. Urz. L 352 z 27 listopada 2004r. ze zmianami), towary pochodzące ze Wspólnoty przy przywozie do Szwajcarii oraz produkty pochodzące ze Szwajcarii przy przywozie do Wspólnoty korzystają z postanowień Umowy po przedstawieniu świadectwa przewozowego EUR1 lub deklaracji sporządzonej przez eksportera na fakturze, specyfikacji wysyłkowej lub innym dokumencie handlowym opisującym dane produkty w sposób wystarczający do ich identyfikacji. Tekst deklaracji na fakturze umieszczono w załącznikach do ww. Protokołu3. Ponieważ załączony do zgłoszenia rachunek z dnia [...] lutego 2005r, okazał się dokumentem niewiarygodnym, to zamieszczona w nim deklaracja o pochodzeniu nie mogła stanowić podstawy do zastosowania preferencyjnej zerowej stawki celnej, w związku z czym koniecznym było określenie należności celnych wg stawki celnej erga omnes 10%. Za zasadny Dyrektor IC uznał natomiast, zarzut naruszenia art.190 §1 §2 O.p. z którego wynika, iż strona powinna być zawiadomiona o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu między innymi z opinii biegłych na 7-dni przed terminem. Ma ona też prawo brać udział w przeprowadzaniu dowodu, zadawać pytania świadkom i biegłym czy składać wyjaśnienia. Ponieważ, organ celny powołując biegłego rzeczoznawcę nie wyznaczył miejsca oraz terminu przeprowadzenia dowodu stawiany zarzut uznał za słuszny, lecz jednocześnie nie wpływający na wynik rozstrzygnięcia niniejszej decyzji. Podobnie, rzecz się ma z zarzutem naruszenia art.123 §1 w/w ustawy, zgodnie z którym organy podatkowe obowiązane są zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Naczelnik UC postanowieniem z [...] stycznia 2008r. na podstawie art.200 §1 O.p. wyznaczył skarżącemu siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Postanowienie to doręczono mu 10 stycznia 2008r. Termin do wypowiedzenia się upływał więc 17 stycznia 2008r. Strona korzystając z przysługujących uprawnień właśnie tego ostatniego dnia nadała w urzędzie pocztowym pismo w sprawie, które wpłynęło do organu 21 stycznia 2008r. Tymczasem decyzja organu I instancji została wydana już [...] stycznia 2008r. W jego ocenie takie postępowanie organu nie można uznać za właściwe, niemniej jednak uchybienie to nie miało wpływu na rodzaj podjętego rozstrzygnięcia, które co do zasady uznał za prawidłowe. Zważając więc na treść art.123 O.p. pismem z [...] kwietnia 2008r., poinformował on skarżącego o zakończeniu postępowania i możliwości zapoznania się z całością materiału dowodowego. Do dnia wydania przez niego decyzji Strona nie skorzystała z przysługujących jej uprawnień. Następnie powołując się na art.180 O.p. w związku z art.86 Prawo celne wyjaśnił, iż organy celne mogą przyjąć jako dowód w postępowaniu dokumenty sporządzone przez organy celne państwa obcego lub inne uprawnione podmioty państwa obcego. Nie mają one uprawnienia kwestionować uzyskanych drogą oficjalną wyników weryfikacji, ani domagać się od władz weryfikujących udowodnienia, że weryfikacja została przeprowadzona zgodnie z właściwością przepisów obowiązujących w danym kraju. Wynik weryfikacji otrzymany od upoważnionej do wykonywania tej czynności instytucji nie może być zatem podważony ani przez organy celne, ani przez importera. Zaznaczył, iż przyjęcie zgłoszenia wywołuje określone skutki prawne i stanowi podstawę do zaksięgowania należności celnych. Jednakże w przypadku, gdy organ celny przeprowadził weryfikację zgłoszenia celnego, to zgodnie z art.71 ust.1 WKC, podstawą zastosowania przepisów dotyczących procedury stanowią wyniki tej weryfikacji. W ustalonym stanie faktycznym sprawy postępowanie zakończyło się decyzją o retrospektywnym zaksięgowaniu kwoty należności. Podstawą prawną retrospektywnego zaksięgowania kwoty długu celnego stanowiły przepisy art.220 ust.1 WKC oraz art. 51 Prawo celne. Odpowiadając na zarzut naruszenie art.90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (Dz. U. z 2004r., Nr90, poz. 864 ze zm.), Dyrektor IC wyjaśnił, iż przepis ten, wyrażający zasadę niedyskryminowania produktów pochodzących spoza rynku krajowego, odnosi się jedynie do produktów przywożonych w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego. Skarżący natomiast dokonał przywozu pojazdu na obszar celny wspólnoty w ramach "klasycznego" importu, a nie nabycie wewnątrzwspólnotowego. Pojazd bowiem został zakupiony na terenie Konfederacji Szwajcarskiej, która nie jest członkiem Wspólnoty Europejskiej. Stąd też - pomimo faktu, że Konfederacja Szwajcarska jest tzw. krajem stowarzyszonym z UE, przepis art.90 Traktatu nie znajduje zastosowania, gdyż ma zastosowanie jedynie do krajów i terytoriów zamorskich utrzymujących szczególne stosunki z Danią, Francją, Niderlandami i Zjednoczonym Królestwem, szczegółowo wymienionych w Załączniku II do Traktatu. Konfederacja Szwajcarska nie została jednak umieszczona w w/w. Załączniku. Zwrócił też uwagę na art.80 ust.1 i ust.2 ustawy o podatku akcyzowym, zgodnie z którym akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podatnikami tego podatku są podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed pierwszą rejestracją na terytorium kraju oraz importerzy i podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego. W kwestii zarzutu zastosowania nieprawidłowej stawki podatku akcyzowego oraz błędnego ustalenie podstawy opodatkowania i wysokości zobowiązania podatkowego, organ wyjaśnił, iż w dacie wydawania zaskarżonej decyzji obowiązywał art.33 ust.2 ustawy o VAT z 2004r., który uprawniał organy celne do wydania decyzji określającej podatek w prawidłowej wysokości, jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo. Zgodnie z art.29 ust.13 ustawy o VAT z 2004r., podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. W przedmiotowej sprawie z uwagi na zmianę wartości pojazdu organ I instancji prawidłowo dokonał określenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT. Z kolei zgodnie z art.10 ust.1 pkt4 obwiązującej ustawy o podatku akcyzowym, podstawą opodatkowania podatkiem akcyzowym jest wartość celna powiększona o należne cło. Podatnicy dokonujący importu wyrobów akcyzowych są obowiązani do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty akcyzy z uwzględnieniem obowiązujących stawek (art.20 ust.1 w/w ustawy). Jeżeli w wyniku weryfikacji zgłoszenia celnego organ stwierdzi, że kwota akcyzy została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą kwotę akcyzy w prawidłowej wysokości. Naczelnik urzędu celnego może określić kwotę akcyzy w decyzji dotyczącej należności celnych (art.20 ust.2 ww ustawy o podatku akcyzowym). W przedmiotowej sprawie z uwagi na zmianę podstawy opodatkowania (wyższa wartość celna) organ I instancji prawidłowo dokonał wyliczenia podatku akcyzowego. Otrzymany wynik weryfikacji wpłynął także na zmianę podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W świetle obowiązującej ustawy o VAT z 2004r., obowiązek podatkowy w imporcie powstaje z chwilą powstania długu celnego (art.19 ust.7 ww ustawy). Podstawą opodatkowania tym podatkiem jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. Skarżący w skardze na powyższe rozstrzygnięcie wskazał na bezpodstawne zanegowanie wiarygodności dokumentu handlowego, ustalenie wartości celnej w oparciu o metodę określoną w art.31 WKC, oraz wadliwe określenie podstawy obliczeń i stawki podatku akcyzowego. Podkreślił, iż zagraniczna weryfikacja jest co prawda postępowaniem dowodowym, jednak jego oceny dokonuje organ wydający orzeczenie. Niedopuszczalne jest bezkrytyczne uznanie się za związanego informacjami szwajcarskich służb celnych. Zwłaszcza w obliczu bezzasadnych interpretacji, iż fakt braku możliwości odnalezienia eksportera wskazuje na dokonanie fałszerstwa dokumentu handlowego, co w konsekwencji skutkuje dyskusyjną metodą naliczania nowych należności celnych. Powołując się na pismo nr [...] wywodził, iż pisma o weryfikację dokumentów handlowych obarczone są olbrzymim marginesem błędu, albowiem jedynie na podstawie wpisów w rejestrze handlowym nie można stwierdzić, czy dana firma istnieje czy nie. Obowiązek wpisu w przypadku firmy jednoosobowej zależy od obrotu tej firmy, a brak danych firmy w rejestrach nie stanowi o braku jej istnienia. Zarzucił też naruszenie art.293 O.p. oraz art.191 O.p., poprzez "zastosowanie dowolnej/swobodnej interpretacji nieprecyzyjnie przedłożonego wyjaśnienia szwajcarskich władz celnych o wątpliwej wartości dowodowej". W kwestii złego stanu technicznego, za nieporozumienie uznał przywołanie w orzeczeniu I instancji opisu z pola 31 dokumentu JDA SAD i branie tego za dowód idealnego stanu pojazdu, gdyż pole to zgodnie z instrukcją wypełniania nie służy do zamieszczania w nim takich informacji. Kwestionując zastosowaną stawkę podatku akcyzowego odwołał się do art.90 Traktatu Unii Europejskiej i wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w Luksemburgu z dnia 18 stycznia 2007r. w sprawie Brzeziński. W konkluzji wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji; umorzenie postępowania; obciążenie kosztami postępowania Skarb Państwa. W odpowiedzi na skargę strona przeciwna podtrzymała swoje stanowisko w sprawie i wniosła o oddalenie skargi. W piśmie procesowym złożonym w siedzibie Sądu dnia 15 października 2008r. skarżący polemizując z treścią przesłanej mu odpowiedzi na skargę nadal podtrzymał swoje zarzuty. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Istotę sporu stanowiło w rozpoznawanej sprawie prawidłowe ustalenie wartości celnej samochodu sprowadzonego przez stronę ze Szwajcarii. Generalnie, stosownie do brzmienia art.29 ust.1 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE L 302 z dnia 19 października 1992 r. ze zm.) wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towary, ustalana z ewentualnym uwzględnieniem na podstawie art.32 i art.33 tegoż Kodeksu. Jednakże art.181a rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE L 253 z dnia 11 października 1993 r.), przewiduje odstępstwo od tej zasady, albowiem z jego treści wynika, że jeżeli organy celne - zgodnie z procedurą opisaną w ust.2 - mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art.29 WKC - nie muszą ustalać wartości celnej importowanych towarów z zastosowaniem wartości transakcyjnej. Zebrany w sprawie materiał dowodowy potwierdza, iż za uzasadnione należy uznać powzięte w toku kontroli postimportowej wątpliwości organu co do autentyczności i rzetelności załączonej do zgłoszenia celnego dokumentacji, która miała potwierdzać fakt nabycia w Szwajcarii - za określoną kwotę - samochodu, którego wartość celna stanowi przedmiot sporu w niniejszej sprawie. Wspomnieć też należy, iż wątpliwości te dotyczyły większej liczby przypadków (a nie tylko rozpoznawanej sprawy) i różnych firm występujących w roli zbywców samochodów. Zakres wątpliwości (przynajmniej tych podmiotowych) obrazuje znajdująca się w dokumentacji sprawy korespondencja między organami polskimi, a uprawnionymi organami szwajcarskiej administracji celnej. W piśmie administracji celnej, w odniesieniu do firmy S. - kontrahenta strony skarżącej, organy szwajcarskie wyjaśniły, iż firma ta nie istnieje. Ponadto, co należy zaznaczyć, a co pomija skarżący, w przypadku jego kontrahenta, ustaleń w powyższym zakresie dokonywała również policja. Ponadto, w treści pisma z dnia [...] września 2006 r. organy celne szwajcarskie wyraźnie wyjaśniły, iż w przypadku, gdy przekazywana jest informacja, że jakaś firma jest nie do odnalezienia, oznacza to, że nie stwierdzono, aby taka firma kiedykolwiek istniała, zarówno w bazach danych, a także pod wskazanym adresem. W świetle takiej informacji, uzyskanej ze źródeł możliwie najbardziej kompetentnych, polskie organy celne miały pełne prawo przyjąć, że mimo przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego wątpliwości, o których mowa w art.181a rozporządzenia wykonawczego nadal istnieją. Skoro bowiem szwajcarskie władze nie były w stanie potwierdzić istnienia na ich rynku firmy zbywcy figurującego w dokumentach dotyczących transakcji, na podstawie której sprowadzony został sporny pojazd, uprawniony i logiczny był wniosek, że także kwota zakupu podana w sporządzonej w ten sposób dokumentacji nie odzwierciedlała rzeczywistej ceny (wartości) transakcyjnej. Organy celne, w świetle zgromadzonego materiału dowodowego, miały więc niewątpliwie podstawy do odstąpienia od wartości transakcyjnej, jako wartości celnej i wykorzystania do jej ustalenia zastępczych metod, o których mowa w art.30 i 31 WKC. Nie mogło budzić wątpliwości, że metody przewidziane w obu przepisach ułożone zostały w kolejności. Zgodnie bowiem z art.30 ust.1 WKC, jeżeli wartość celna nie może być ustalona na podstawie art.29, ustala się ją stosując zasadniczo kolejność przewidzianą w ust.2 lit. "a", "b", "c" i "d". Jeśli natomiast i w ten sposób nie można ustalić wartości celnej, w rachubę wchodzi tzw. metoda "ostatniej szansy", regulowana przepisem art.31 WKC. Według art.30 ust.2 WKC, wartością celną ustalaną na podstawie tego przepisu jest: a) wartość transakcyjna identycznych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna: b) wartość transakcyjna podobnych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna; c) wartość oparta na cenie jednostkowej, po jakiej towary przywożone lub towary identyczne bądź podobne sprzedawane są we Wspólnocie w największych zbiorczych ilościach osobom niepowiązanym ze sprzedawcami; d) wartość kalkulowana (która jest sumą trzech elementów wymienionych w dalszej części tego przepisu). W myśl ust.3 art.30 WKC, dodatkowe warunki i reguły stosowania ust.2 określane są zgodnie z procedurą Komitetu (chodzi o Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej WCO). Zdaniem Sądu, uwzględniając postanowienia art.30, a ponadto wyjaśnienia Komitetu ujęte w ramach Studium 1.1. ("Postępowanie wobec używanych pojazdów samochodowych"), organy celne trafnie przyjęły, że żadna z metod wskazanych w ust.2 nie może znaleźć zastosowania w rozpoznawanym przypadku. W szczególności, organy słusznie uznały za nieuzasadnione zastosowanie metod ustalania wartości w oparciu o wartość transakcyjną towarów identycznych lub podobnych (art.30 ust.2 lit. "a" i "b" WKC), sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym czasie lub zbliżonym czasie, co towaru dla których ustalana jest wartość celna. Niemożliwe jest bowiem znalezienie pojazdów samochodowych o identycznym lub podobnym stopniu zużycia. Nawet samochody podobnie użytkowane, z podobnym przebiegiem mają różny stopień zużycia, co dodatkowo przemawia za odrzuceniem tych metod jako właściwych do ustalenia wartości pojazdów używanych. Prawidłowo też organy przyjęły, że kolejna metoda - ceny jednostkowej towarów identycznych lub podobnych (art. 30 ust. 2 lit. "c" WKC) - może znaleźć zastosowanie wyłącznie w przypadku importu dla celów handlowych. Dotyczy bowiem towarów masowych, sprzedawanych we Wspólnocie w największych ilościach i stanie w jakim są towary dla których ustalana jest wartość celna. Ponadto, Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej WCO wypowiedział się również przeciwko ustalaniu wartości celnej używanych pojazdów samochodowych w oparciu o metodę wartości kalkulowanej. Metoda ta (art.30 ust.2 lit."d" WKC) może mieć zastosowanie do tych towarów, które są wytwarzane w stanie, w którym zostały zgłoszone do odprawy celnej i dlatego zwykle nie jest możliwe zastosowanie tej metody w sytuacji importu towarów używanych, skoro w takim stanie nie są one wytwarzane. W konsekwencji należało podzielić zapatrywanie organów obu instancji o potrzebie wykorzystania w sprawie tzw. metody "ostatniej szansy", której ramy zostały zakreślone w art.31 WKC. Wartość celna jest wówczas ustalana na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie, z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami porozumienia w sprawie stosowania art.VII Układu ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r. oraz przepisów niniejszego rozdziału (art.31 ust.1). W ust.2 tegoż artykułu wskazano przy tym kryteria niedozwolone przy posługiwaniu się metodą "ostatniej szansy" - cen sprzedaży na obszarze Wspólnoty towarów wytworzonych we Wspólnocie; systemu polegającego na przyjmowaniu na potrzeby celne wyższej z dwóch alternatywnych wartości; ceny towarów na rynku wewnętrznym kraju wywozu; kosztów produkcji innych niż wartość kalkulowana, która została ustalona do identycznych lub podobnych towarów na podstawie art.30 ust.2 lit.d); cen na wywóz do kraju niebędącego częścią obszaru celnego Wspólnoty; minimalnych wartości celnych, lub arbitralnych lub nieprawdziwych wartości. Mając powyższe na uwadze za słuszne należy uznać stanowisko organów celnych, że prawidłowo określiły wartość celną importowanego pojazdu. Z uwagi na fakt, iż samochody marki [...] są produkowane na obszarze UE, oraz mając na uwadze przytoczony powyżej zakaz ustalania wartości celnej na podstawie ceny sprzedaży na obszarze Wspólnoty towarów wytworzonych we Wspólnocie, Za punkt wyjścia sporządzanej kalkulacji przyjmuje się wtedy katalogową cenę samochodu "podobnego" wyprodukowanego poza obszarem Wspólnoty. Biegły w swojej ocenie z dnia [...] stycznia 2008r. uzupełnionej w dni [...] stycznia 2008r. określił wartość pojazdu na rynku polskim na podstawie na podstawie notowań pojazdów wyprodukowanych na rynku japońskim i amerykańskim, spełniających kryteria podobieństwa - na kwotę 6.500zł Następnie wartość rynkową skorygowano o wszystkie należności publiczno prawne, które zawiera cena na rynku polskim (22% podatku VAT, 65% podatku akcyzowego i 10% należnego cła). Za bezzasadny należy również uznać zarzut odnoszący się do stanu technicznego pojazdu. Jak słusznie podkreślały organy, żaden ze zgromadzonych w sprawie dowodów - zgłoszenie celne, zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym stwierdzające, iż pojazd jest sprawny, protokół rewizji nr [...], a nawet zakwestionowany dokument transakcyjny - nie zawiera żadnej informacji odnośnie ewentualnych uszkodzeń, czy też jakichkolwiek braków. Ponadto, w trakcie postępowania administracyjnego skarżący nie przedstawił, mimo że miał po temu sposobność - żadnego dowodu, który pozwoliłby na uprawdopodobnienie twierdzeń o "otarciach na nadwoziu, brakach tapicerki, śladach po gradobiciu". Natomiast w kwestii polemiki, co do roli pola 31 zgłoszenia celnego organ I instancji wyjaśnił na karcie 72 akt administracyjnych, iż nieprawdą jest, że zgłoszenie celne może zawierać ściśle określone dane. Zgodnie z instrukcją wypełniania dokumentu JDA SAD ( Część pierwsza - uwagi ogólne) w przypadkach podyktowanych liczebnością wpisywanych danych o ile wypełniający zgłoszenie stwierdzi, iż dane które zamierza wpisać do konkretnego pola nie mieszczą się w nim, w polu tym powinien wpisać jedynie krajowy kod informacji dodatkowej "Załącznik - OPL01" i jednocześnie całą zamierzoną zawartość pola przenieść do załącznika do zgłoszenia celnego. Uwagi co do ewentualnych uszkodzeń pojazdu skarżący mógł również zgłosić podczas rewizji towaru, co zostałoby ujęte w protokole kontroli. Czynności tych strona nie wykonała. Za prawidłowa Sąd uznał również argumentację organu, który odnosząc się do przywołanej w uzasadnieniu skargi kwestii wpisów w szwajcarskim rejestrze handlowym, wyjaśnił, iż w piśmie z dnia [...] września 2006r. szwajcarska administracja celna rzeczywiście poinformowała, iż jedynie na podstawie wpisu do rejestru handlowego nie można stwierdzić, czy dana firma istnieje, czy też nie. Zapisano w nim jednak także, iż informacja o nie istnieniu danej firmy została przekazana polskim władzom celnym po przeszukaniu dostępnych banków danych oraz po dokonaniu czynności pod wskazanymi adresami (w oparciu o wyjaśnienia prowadzone z dzierżawcami, sąsiadami, itp. ). Sąd podziela również stanowisko organu w zakresie zastosowanej stawki podatku akcyzowego w wysokości 65%. Zgodnie bowiem z art.75 ust.1 ustawy z dnia 23 stycznia o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2004 r., Nr29, poz.257 ze zm. ) stawka akcyzy na wyroby akcyzowe niezharmonizowane wynosi 65% podstawy opodatkowania. W ustępie 3 ww. artykułu ustawodawca przyznał Ministrowi Finansów delegację do obniżenia, w drodze rozporządzenia stawek akcyzy. W §7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. z 2004r., Nr87, poz.825 ze zm.) określono, iż w przypadku importu samochodów osobowych starszych niż dwuletnie stosuje się procentowe stawki akcyzy obliczone wg wskazanego tam wzoru przy jednoczesnym ograniczeniu, że stawka akcyzy nie może być wyższa, niż 65%. Przedstawiając stosowne wyliczenia, wykazał, iż w niniejszej sprawie należną jest stawka podstawowa, określona w art.75 ust.1 ustawy o podatku akcyzowym. Ponadto, należy też powtórzyć za organem II instancji, iż w dacie wydawania zaskarżonej decyzji obowiązywał art.33 ust.2 ustawy o VAT z 2004r., który uprawniał organy celne do wydania decyzji określającej podatek w prawidłowej wysokości, jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo. Zgodnie z brzmieniem art.29 ust.13 ustawy o VAT z 2004r. podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. W myśl art.10 ust.1 pkt4 ustawy o podatku akcyzowym podstawą opodatkowania podatkiem akcyzowym jest wartość celna powiększona o należne cło. Podatnicy dokonujący importu wyrobów akcyzowych są obowiązani do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty akcyzy z uwzględnieniem obowiązujących stawek (art.20 ust.1 w/w ustawy). Jeżeli w wyniku weryfikacji zgłoszenia celnego organ stwierdzi, że kwota akcyzy została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą kwotę akcyzy w prawidłowej wysokości. Naczelnik UC może określić kwotę akcyzy w decyzji dotyczącej należności celnych (art.20 ust.2 ustawy o podatku akcyzowym). W niniejszej sprawie z uwagi więc na wyższą wartość celną organ I instancji prawidłowo dokonał wyliczenia podatku akcyzowego. Nadesłany wynik weryfikacji wpłynął także na zmianę podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W świetle obowiązującej ustawy - art.19 ust.7 - obowiązek podatkowy w imporcie powstaje z chwilą powstania długu celnego. Podstawą opodatkowania tym podatkiem jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. Za niezasadny wypada także uznać zarzut naruszenia art.90 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską, dalej zwanego "TWE" (Dz. U. z 2004r., Nr90, poz.864/2 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem, żadne państwo członkowskie nie nakłada bezpośrednio lub pośrednio na produkty innych państw członkowskich podatków wewnętrznych jakiegokolwiek rodzaju wyższych od tych, które nakłada bezpośrednio lub pośrednio na podobne produkty krajowe (ust.1). Ponadto żadne państwo członkowskie nie nakłada na produkty innych państw członkowskich podatków wewnętrznych, które pośrednio chronią inne produkty (ust.2). Jak wynika z treści powyższego przepisu dotyczy on państw członkowskich Unii Europejskiej. Bezsporne jest, iż Konfederacja Szwajcarii nie jest członkiem Unii Europejskiej i nie została wymieniona w Załączniku II do Traktatu wśród krajów, do których postanowienia TWE stosuje się. Skoro zatem przepis ten nie miał zastosowania w przedmiotowej sprawie, to nie mógł zostać naruszony. W uzasadnieniu skargi Skarżący powołuje się również na projekt ustawy o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego. Wskazać należy, iż ustawa ta w momencie wydawania decyzji przez organ II instancji nie funkcjonowała jeszcze w obrocie prawnym. Została bowiem opublikowana w dniu 4 lipca 2008r. w Dzienniku Ustaw Nr118, pod poz. 745 i weszła w życie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia (tj. 19 lipca 2008r.) Nie znajduje również uzasadnienia zarzut dotyczący naruszenia art.293 O.p. Przede wszystkim skarżący nie wyjaśnił na czym to naruszenie miałoby polegać. Niemniej jednak słusznie organ wyjaśnił, iż zgodnie z art.73 ust.1 P.c. do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy art.12 oraz działu IV ustawy-Ordynacja podatkowa, z uwzględnieniem zmian wynikających z przepisów prawa celnego. Wskazany przez stronę przepis art.293 O.p. umiejscowiony jest natomiast w dziale VII Ordynacji podatkowej - nie ma więc zastosowania do postępowań w sprawach celnych. Zgodzić się należy również z argumentacją przedstawioną przez organ w związku ze skorzystaniem przez skarżącego z preferencji celnej w postaci obniżonej stawki celnej 0%. Generalnie z uwagi na fakt, iż załączony do zgłoszenia rachunek z dnia [...] lutego 2005r, okazał się dokumentem niewiarygodnym, to zamieszczona w nim deklaracja o pochodzeniu nie mogła stanowić podstawy do zastosowania preferencyjnej zerowej stawki celnej, w związku z czym koniecznym było określenie należności celnych wg stawki celnej erga omnes 10%. Stawka ta jest formą preferencji celnej i jako taka może być stosowana jedynie w pewnych wypadkach, po spełnieniu określonych formalności. W niniejszej sprawie ma zastosowanie umowa między EWG a Konfederacją Szwajcarską (Dz. Urz. L 300 z 31. 12. 1972r. ). Zgodnie z art. 16 Protokołu 3 do ww. umowy dotyczącego definicji pojęcia "produkty pochodzące" i metod współpracy administracyjnej (Dz. Urz. L 352 z 27. 11. 2004r. ze zmianami), towary pochodzące ze Wspólnoty przy przywozie do Szwajcarii oraz produkty pochodzące ze Szwajcarii przy przywozie do Wspólnoty korzystają z postanowień Umowy po przedstawieniu świadectwa przewozowego EUR 1 lub deklaracji sporządzonej przez eksportera na fakturze, specyfikacji wysyłkowej lub innym dokumencie handlowym opisującym dane produkty w sposób wystarczający do ich identyfikacji. Tekst deklaracji na fakturze umieszczono w załącznikach do ww. Protokołu 3. Z uwagi na fakt, iż załączony do zgłoszenia w/w rachunek okazał się dokumentem niewiarygodnym, to zamieszczona w nim deklaracja o pochodzeniu nie mogła stanowić podstawy do zastosowania preferencyjnej zerowej stawki celnej. W kwestii zarzutu naruszenia art.190 §1 O.p. Sąd zważywszy na całokształt okoliczności sprawy stwierdza, iż jest to uchybienie, niemniej jednak na mające waloru naruszenia przepisów postępowania mającego istotny wpływ na wynik sprawy. Przez cały tok postępowania toczącego się przed organami obu instancji skarżący nie wskazał i nie dostarczył żadnych konkretnych informacji ani dokumentów które miałyby wpływ na określenie wartości celnej przedmiotowego pojazdu. Reasumując, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, w tym korespondencja wymieniona pomiędzy polskimi organami celnymi, a uprawnionymi organami szwajcarskiej administracji celnej dawały w pełni podstawę do odstąpienia w niniejszej sprawie do określenia wartości spornego pojazdu wyłącznie na poziomie wartości transakcyjnej, a także ustalenia jej na podstawie art.31 WKC. Postępowanie weryfikacyjne w tej sprawie przeprowadziły szwajcarskie władze celne i wynik tego postępowania, tj. opracowane raporty, były w sprawie dowodem, który został poddany należytej ocenie. Ocena ta nie miała cech oceny dowolnej, nie wykraczała poza ramy oceny swobodnej i wobec tego korzystała z ochrony przewidzianej w art.187 §1 i art.191 Ordynacji podatkowej, zwłaszcza jeśli weźmie się pod uwagę to, że badanie rzetelności dowodu pochodzenia towaru mogło być przeprowadzona przez upoważnione do tego organy celne kraju eksportu. Skarżącemu doręczono postanowienie o wszczęciu postępowania, w którym wskazano dowody jakie zostały zgromadzone w sprawie .. Wobec powyższych ustaleń, uznając podniesione w skardze zarzuty za nieuzasadnione Wojewódzki Sąd Administracyjny na mocy art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.), orzekł jak w sentencji. (-) A. Rzepecka (-) Jaśkiewicz (-)A. Juszczyk-Wiśniewska