I SA/Go 7/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Wierchowicz (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Skowrońska - Pastuszko Sędzia WSA Jacek Niedzielski Protokolant Sekretarz sądowy Alicja Rakiej po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 lutego 2014 r. sprawy ze skargi M.C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za sierpień i grudzień 2012 r. oraz styczeń 2013 r. wraz z odsetkami za zwłokę oddala skargę. W dniu 6 grudnia 2013r. M.C. (dalej: skarżąca, strona) wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z [...] listopada 2013r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnik Urzędu Skarbowego z [...] sierpnia 2013 r. w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za sierpień i grudzień 2012r. oraz styczeń 2013r. wraz z odsetkami za zwłokę. Z akt sprawy wynika następujący stan faktyczny: Wnioskiem z dnia [...] maja 2013r., doprecyzowanym pismami z dnia [...] czerwca skarżąca M.C. wystąpiła do Naczelnika Urzędu Skarbowego o rozłożenie na raty w ramach pomocy de minimis zaległości podatkowych wraz z odsetkami za okresy wskazane w zawiadomieniu nr [...], początkowo po 800 zł, a następnie po 400 zł do 20 dnia każdego miesiąca, poczynając od miesiąca wskazanego przez organ. Organ ustalił, że na dzień złożenia ww. wniosku tj. na dzień [...] maja 2013r. skarżąca miała zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za: sierpień 2012 r. w kwocie 637,95 zł wraz z odsetkami w kwocie 55,00 zł; grudzień 2012 r. w kwocie 5 057,00 zł wraz z odsetkami w kwocie 199,00 zł; styczeń 2013r. w kwocie 3 290,00 zł wraz z odsetkami w kwocie 94,00 zł. Decyzją z dnia [...] sierpnia 2013r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług objętych wnioskiem. Od powyższej decyzji skarżąca złożyła odwołanie wnosząc o zmianę ww. decyzji w całości i rozłożenie przedmiotowego zobowiązania na raty po 1.000 zł płatne do 30 dnia każdego miesiąca, ewentualne 15 dnia każdego miesiąca, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Decyzji organu I instancji zarzuciła: 1/ naruszenia art. 67a § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego niewłaściwą wykładnię i zastosowanie polegającą na uznaniu, iż wykazany ważny interes podatnika nie uzasadnia rozłożenia przedmiotowej zaległości na raty, podczas gdy w świetle zebranych w sprawie dowodów wynika, iż zastosowanie wobec skarżącej takiego środka mieści się w granicach uznania, 2/ naruszenie 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych. 3/ błąd w ustaleniach faktycznych polegający na uznaniu, że skarżąca nie posiada zdolności do spłaty ciążącego zobowiązania w ratach, podczas gdy zebrany w sprawie materiał dowodowy temu przeczy. Naczelnik Urzędu Skarbowego przekazał odwołanie do rozpoznania Dyrektorowi Izby Skarbowej jednocześnie informując, że wszystkie zaległości podatkowe, które były objęte wnioskiem skarżącej zostały uregulowane w drodze postępowania egzekucyjnego. Utrzymując w mocy zaskarżoną decyzją decyzję organu I instancji Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że przymusowe wyegzekwowanie zaległości podatkowych w drodze zastosowanych środków egzekucyjnych w trakcie toczącego się postępowania o przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych nie stanowi o bezprzedmiotowości postępowania w ww. zakresie. W związku z czym, okoliczność uzyskania w ramach prowadzonej przez organ I instancji egzekucji wszystkich zaległości podatkowych objętych wnioskiem skarżącej, nie czyni bezprzedmiotowym postępowania zainicjowanego odwołaniem. Organ odwoławczy wskazał, że z niekwestionowanych ustaleń organu I instancji oraz akt sprawy wynika, iż skarżąca od lipca 2006 r. do lipca 2009 r. prowadziła działalność gospodarczą pod nazwą C.M. Salon [...], a następnie od dnia [...] czerwca 2010 r. rozpoczęła działalność gospodarczą pod nazwą Przedsiębiorstwo C.M., w tym również na rzecz L S.A. Strona zatrudniała siedmiu pracowników. Z ustaleń organu wynikało również, że pozostaje we wspólnym gospodarstwie domowym z mężem M.C. (bezrobotnym) oraz małoletnią córką K.C.. Skarżąca wraz z rodziną zamieszkuje w mieszkaniu Towarzystwa Budownictwa Społecznego (GTBS) o powierzchni 45m2. Według oświadczenia skarżącej jej stałe miesięczne obciążenia finansowe kształtują się następująco: żywność - 1 .000,00 zł; odzież, obuwie - 50,00 zł; bieżący czynsz za mieszkanie wraz z ratą zaległego czynszu -1.300,00 zł; energia elektryczna - 97,00 zł; ochrona zdrowia - 30,00 zł; kultura oświata - 20,00 zł. Ponadto zobowiązania z tytułu zadłużenia wobec TBS oraz udzielonego kredytu kształtują się następująco: - miesięczna rata 600,00 zł na rzecz TBS wynikająca z porozumienia zawartego w dniu [...] września 2012 r. o zawieszeniu postępowania eksmisyjnego z uwagi na posiadane zadłużenia w kwocie 19.405,69 zł; obecnie zgodnie z oświadczeniem strony zadłużenie wynosi 10.000,00 zł; - miesięczna rata po 300 zł na rzecz P Fundusz Inwestycyjny Zamknięty; - zaległości wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych na kwotę 12.700,00 zł oraz Gminy w wysokości 624,00 zł; Skarżąca oświadczyła w piśmie z [...] czerwca 2013r., że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej: - na koniec 2010 r. poniosła stratę w wysokości – 3529,03 zł, - na koniec 2011 r. uzyskała zysk w kwocie 6470,47 zł, - na koniec 2012 r. uzyskała zysk w kwocie 61544,91 zł, - na dzień 30 kwietnia 2013r. wykazała zysk w kwocie 11 797,27 zł. Z zapisów podatkowej księgi przychodów i rozchodów wynika, ż w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w okresie trzech miesięcy przed złożeniem wniosku o przedmiotową ulgę, skarżąca w poszczególnych miesiącach od stycznia do kwietnia 2013r. zanotowała zysk w wysokości: styczeń (1231,38 zł); luty (6 096, 16 zł); marzec (1 410,21 zł); kwiecień (3 059,52 zł). Z treści umowy o świadczenie usług z dnia [...] kwietnia 2012 r. zawartej z L S.A. wynika, że strona skarżąca otrzymuje miesięczne wynagrodzenie netto (bez podatku VAT) w kwocie 14.000,00 zł. Mając na uwadze dokonane ustalenia, organ II instancji przyjął, że nie można stwierdzić zagrożenia egzystencji wnioskującej i jej rodziny, w tym małoletniej córki. Podkreślił, że sytuacja majątkowa strony choć jest trudna, to nie jest nadzwyczajna. Jest ona bowiem wynikiem dodatkowych obciążeń finansowych, do których powstania przyczyniła się sama skarżąca, która świadomie kształtuje politykę finansową polegającą na nie płaceniu w terminie zobowiązań podatkowych, innych zobowiązań publicznoprawnych i cywilnoprawnych. Zwrócił uwagę, że interes podatnika, o którym mowa w art. 67a Ordynacji podatkowej, winien być oceniany jako ważny (słuszny) w rozumieniu obiektywnym. Nie może być natomiast wyprowadzany z subiektywnego tylko przekonania podatnika opartego na poczuciu, iż nieprzyznanie przedmiotowej ulgi przyczyni się do trudności w prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. W tym kontekście uznał, że przesłanki ważnego interesu podatnika nie wyczerpuje okoliczność zainwestowania w 2010r. w lokal gastronomiczny w [...], na otwarcie którego uzyskała kredyt w [...] oraz przeznaczyła środki z wcześniej otrzymanego kredytu w P S.A., który to lokal ostatecznie zamknęła. O powyższym nie świadczą także – zdaniem organu - podjęte przez skarżącą działania w celu zwiększenia rentowności działalności kosmetycznej polegającej na zmianie miejsca prowadzenia działalności, czy spadek cen usług oraz rosnące ceny czynszu i towarów. Są to bowiem okoliczności, które są wynikiem podjętego przez nią ryzyka gospodarczego. Podkreślił, że w sytuacji, gdy przedmiotowe zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług powstały w wyniku nieterminowego ich regulowania przy uzyskiwanych przez stronę dochodach z działalności gospodarczej, a także ryczałtowego wynagrodzenia z tytułu umowy o świadczenia usług z dnia 7 kwietnia 2012r., brak jest podstaw, aby uznać, że spełniona została przesłanka ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego o jakim mowa w art. 67a Ordynacji podatkowej. Zwrócił uwagę, że nie można premiować strony umorzeniem zaległości podatkowej w sytuacji, gdy strona nie płaci na bieżąco zobowiązań podatkowych, pomimo znacznej poprawy sytuacji finansowej w 2012r. W ocenie organu w sprawie nie wystąpił również interes publiczny, trzeba bowiem mieć na uwadze, przy ocenie udzielenia ulgi, zasadność obciążenia państwa, a w rezultacie całego społeczeństwa kosztami udzielonej pomocy. Ulga podatkowa nie może być traktowana jako forma bezpłatnego kredytu udzielonego przez państwo podatnikowi. Oceniając z kolei skutki dokonanych wpłat w drodze prowadzonego postępowania egzekucyjnego w kontekście "interesu publicznego" zaznaczył, że powyższe nie doprowadziło do likwidacji prowadzonej przez stronę pozarolniczej działalności gospodarczej i w konsekwencji do likwidacji miejsc pracy. Za niezasadne uznał również Dyrektor Izby Skarbowej zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania. W wywiedzionej od ww. decyzji skardze, do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania. Decyzji zarzuciła naruszenie: a/ art. 67a § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, poprzez jego niewłaściwą wykładnię i zastosowanie polegającą na uznaniu, iż wykazany ważny interes podatnika nie uzasadnia rozłożenia przedmiotowej zaległości na raty, podczas gdy w świetle zebranych w sprawie dowodów wynika, iż zastosowanie takiego środka mieści się w granicach uznania; b/ przepisów postępowania tj. art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych, W uzasadnieniu skarżąca podniosła - powołując się na orzeczenia sądów administracyjnych - że pod pojęciem ważnego interesu podatnika należy rozmieć nie tylko nadzwyczajne sytuacje, ale i normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych dochodów oraz ponoszonych wydatków. Jej zdaniem, dostatecznie wyjaśniła, że w sprawie wystąpiła przesłanka ważnego interesu podatnika, która pozwalała rozłożyć zobowiązanie na raty. Podkreśliła, że poprawa jej sytuacji ekonomicznej nie świadczy o tym, że jest na tyle wypłacalna, aby bez uszczerbku dla siebie, rodziny oraz prowadzonej działalności gospodarczej pokryć całość zobowiązania. Wskazując na wysokość obrotów w 2011 i 2012 r. podkreśliła, że największy obrót firma odnotowuje od września do grudnia danego roku, a wzrost ten nie jest stały i może wynikać z koniunktury. Ponadto przedsiębiorstwo nie posiada zobowiązań, należności firmowych, nie korzysta z kredytów bankowych, z kolei dochód z tytułu umowy o świadczenie usług z L nie jest dochodem, który w całości pokrywa potrzeby skarżącej. Wskazała, że nie posiada obecnie środków na jednorazową zapłatę zaległości podatkowych, a realnym sposobem spłaty zobowiązań jest spłata w systemie ratalnym. Ponieważ sytuacja finansowa przedsiębiorstwa znacząco się polepsza, to możliwość spłaty w ratach zobowiązania nie pozbawi jej środków do życia i nie spowoduje zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej. Podkreśliła, że nie narusza interesu publicznego, bowiem płaci podatki, odprowadza należne składki na rzecz swoich pracowników. W przypadku utraty przez nich pracy, w wyniku redukcji kosztów, pracownicy nie będą płacili podatków, a koszty poniesie Skarb Państwa będąc zobowiązanym sfinansować im zasiłki jako bezrobotnym. Powołując się na wyrok WSA w Gliwicach z 3.02.2010 .( sygn. akt I SA/Gl 122/09) wskazała, że jeśli kłopoty przedsiębiorcy miałyby spowodować likwidację firmy, a w efekcie miejsc pracy, ulga w spłacie zobowiązań powinna być przyznana. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Spór w niniejszej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy organy podatkowe zasadnie odmówiły skarżącej rozłożenia na raty zaległość podatkowej w podatku od towarów i usług wraz z odsetkami za zwłokę. Podkreślić należy, że zastosowanie jakiejkolwiek ulgi podatkowej jest instytucją o charakterze wyjątkowym, bowiem zasadą jest terminowe płacenie podatków. Wszelkie ulgi podatkowe są wyjątkiem i istotnym odstępstwem od zasady powszechności i równości opodatkowania. Jedną z ulg w spłacie zobowiązań podatkowych jest rozłożenie zapłaty zaległości podatkowej na raty. Ulga ta została uregulowana w art. 67a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) zgodnie z którym, organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami. Z kolei z ww. art. 67b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej wynika, że na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, organ podatkowy może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a, które stanowią pomoc de minimis – w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis. Z powyższego wynika, iż organ podatkowy "może" a nie "musi" przyznać wnioskowanej ulgi, a zatem zastosowanie ulgi podatkowej jest prawem a nie obowiązkiem organów podatkowych. Co istotne również, prawidłowa wykładnia ww. przepisów jednoznacznie wskazuje, że przesłankami do udzielania ulgi podatkowej przedsiębiorcy są ważny interes podatnika lub interes społeczny i jako pierwsze powinny być one przedmiotem analiz przeprowadzonych przez organy podatkowe. Dopiero stwierdzenie zaistnienia którejś z nich, uprawnia organy do rozważenia zasad związanych z udzielaniem pomocy publicznej w oparciu o unormowania unijne. Wpierw musi bowiem istnieć pozytywna decyzja o udzieleniu ulgi, by można było przejść następnie do rozważenia zasad na jakich ma zostać udzielona (por. wyrok NSA z 20.12.2013r. , sygn. akt II FSK 339/12). Tak więc stwierdzenie zaistnienia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego (albo obu przesłanek łącznie) umożliwia organowi podatkowemu zarówno zastosowanie ulgi jak i odmowę jej zastosowania. Utrwalony jest również pogląd, że sąd administracyjny nie jest właściwy do oceny, czy dokonany przez organ wybór jest słuszny, a zatem Sąd nie jest uprawniony do badania merytorycznej zasadności (celowości) decyzji administracyjnej. Wynika to z konstrukcji art. 67a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, który został oparty na uznaniu administracyjnym. Z powyższego należy wywieść, że kontroli Sądu podlega do facto przeprowadzone w sprawie postępowanie dowodowe oraz dokonana na jego podstawie ocena stanu faktycznego. Poza kognicją Sądu pozostaje natomiast wyprowadzony z tej oceny wniosek dotyczący tego, czy należy rozłożyć na raty spłatę zaległości podatkowej, czy też nie. Aby jednak mówić o uznaniu niezbędne jest wcześniejsze wystąpienie sytuacji z art. 67a § 1 pkt 2 ww. ustawy odpowiadającej użytym pojęciom "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego". Jeżeli bowiem organ podatkowy nie stwierdzi wystąpienia sytuacji odpowiadającej użytym pojęciom, wówczas w ogóle nie będzie wchodziło w grę zastosowanie przez ten organ uznania administracyjnego (por. M. Jaśkowska, Glosa do wyroku NSA z 26 września 2002 r. ,III SA 659/01, OSP 2003, nr 9, s. 481). Podkreślenia wymaga również, iż zarówno "ważny interes podatnika", jak i "interes publiczny" są pojęciami niedookreślonymi, które na gruncie indywidualnych spraw mogą przybrać różne znaczenie mimo, iż podjęte próby zdefiniowania ww. pojęć przez orzecznictwo sądowe jest coraz liczniejsze. Niemniej, zwraca się uwagę w piśmiennictwie, że o istnieniu "ważnego interesu podatnika" decydują zobiektywizowane kryteria, na podstawie których organ podatkowy rozstrzyga o zastosowaniu ulg podatkowych. Interesu tego nie można jednak utożsamiać z subiektywnym przekonaniem podatnika o potrzebie np. rozłożenia na raty zaległości podatkowych. Z kolei przy wykładni "interesu publicznego" należy uwzględniać respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów władzy publicznej (B. Dauter, w: S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat. M. Niezgódka –Medek, Ordynacja podatkowa – Komentarz, Warszawa 2009, s. 356 - 358). Podkreśla się również, że przy rozpatrywaniu wniosku o zastosowaniu ulgi podatkowej organ podatkowy ma obowiązek brać pod uwagę przede wszystkim sytuację podatnika, w jakiej znajduje się w chwili, gdy podejmowana jest decyzja w tej sprawie (por. wyr. NSA z 27.04.1988 r. , sygn. akt SA/Kr 289/88). Skarżąca zarzuciła naruszenie w sprawie art. 67a § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego niewłaściwą wykładnię i zastosowanie polegające na uznaniu, iż wykazany ważny interes podatnika nieuzasadnia rozłożenia przedmiotowej zaległości na raty podczas, gdy w świetle zebranych w sprawie dowodów wynika, że zastosowanie takiego środka mieści się w granicach uznania. Uznając powyższy zarzut za chybiony, wpierw należy podkreślić, że wskazany przez skarżącą przepis nie miał w sprawie w ogóle zastosowania, zatem zarzut jego naruszenia należy uznać za bezpodstawny. Przedmiotem sprawy nie jest bowiem kwestia rozłożenia na raty zapłaty podatku, lecz zaległości podatkowej, a więc podatku niezapłaconego w terminie płatności, co zresztą skarżąca sama w uzasadnieniu zarzutu zauważa. Podstawą wydanych decyzji był natomiast m.in. art. 67a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej i ww. zarzut Sąd - nie będąc związany granicami skargi – rozpatrzy w odniesieniu właśnie do tego przepisu. Zdaniem Sądu trafnie organy podatkowe stwierdziły, że w sprawie nie wystąpiła przesłanka ważnego interesu podatnika. Wbrew temu co sugeruje strona skarżąca, organy przy ocenie czy owa przesłanka wystąpiła nie ograniczyły się jedynie do sytuacji nadzwyczajnych, wyjątkowych zdarzeń losowych, pomijając przy tym normalną sytuację ekonomiczną strony. Jak wynika bowiem z decyzji organu odwoławczego, wzięto pod uwagę sytuację rodzinną skarżącej, warunki mieszkaniowe, stałe miesięczne wydatki i dochody, a także sytuacje ekonomiczną w związku z prowadzoną działalności gospodarczą. Wyprowadzone z tej analizy wnioski, są zdaniem Sądu jak najbardziej uprawnione. Należy w związku z powyższym zwrócić uwagę, że w oświadczeniu z [...] czerwca 2013r. skarżącą wskazała, że w ramach prowadzonej działalności jedynie w 2010 r. poniosła stratę, podczas gdy na koniec roku 2011, 2012, podobnie jak na dzień [...] kwietnia 2013r. wykazywała zysk. Ponadto z akt sprawy wynika, że skarżąca w ramach umowy zawartej o świadczenie usług z L S.A. otrzymuje miesięcznie wynagrodzenie w wysokości 14.000,00 zł netto. Z drugiej strony skarżąca oświadczyła, że posiada zobowiązania: wobec TBS z tytułu zadłużenia mieszkania, które spłaca w ratach po 600 zł miesięcznie.; wobec P Funduszu Inwestycyjnego Zamkniętego; wobec ZUS i Gminy. W tak przedstawionym stanie faktycznym, dla prawidłowej oceny sytuacji skarżącej w kontekście art. 67a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, nie bez znaczenia pozostają okoliczności związane z powstaniem zaległości podatkowej (por. wyrok NSA z 30 października 2009r., II FSK 805/08). Ww. stwierdzenie jest uprawnione choćby z tego względu, co nie może budzić wątpliwości, że to, czy zaległości powstały na skutek działań podejmowanych przez podatnika, czy też na skutek czynników od niego niezależnych, ma zasadnicze znaczenie dla oceny, czy zaistniały przesłanki z art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej. Tak więc zdaniem Sądu nie ulega wątpliwości, że organy trafnie w swojej ocenie odniosły się do genezy zadłużenia stwierdzając, że sytuacja w jakiej znajduje się skarżąca jest wynikiem obciążeń finansowych, na których powstanie strona bez wątpienia miała wpływ. Przypomnieć należy, że niezapłacenie w terminie podatku VAT za sierpień, grudzień 2012r. i styczeń 2013r., przynajmniej na etapie złożonego wniosku, skarżąca usprawiedliwiała nieudaną inwestycją w lokal gastronomiczny, na rozpoczęcie której zaciągnęła kredyty bankowe. Brak możliwości spłacania rat, doprowadził do egzekucji komorniczych. Taka argumentacja zdaniem organów, którą zresztą Sąd podziela, nie przemawiała za wystąpieniem ważnego interesu podatnika. W istocie bowiem skarżąca stara się usprawiedliwić swoje postępowanie w zakresie nieterminowego płacenia zobowiązań podatkowych nieudaną inwestycją. Tymczasem m.in. niepowodzenie finansowe działalności gospodarczej, nie może skutkować obowiązkiem rozłożenia zaległości podatkowej na raty (por. wyrok NSA w Warszawie z dnia 18 kwietnia 2003 r., III SA 2040/01). Natomiast to, że w czasie prowadzenia działalności podatniczka zaniedbała terminowego wpłacania podatków, nie może być utożsamiane z ważnym interesem podatnika (por. wyrok NSA z dnia 20 września 2000 r. I SA/Wr 1540/99). Tym bardziej, że zaległość podatkowa dotyczy okresu w którym działalność gospodarcza przynosiła zysk, a skarżąca uzyskiwała ponadto ryczałtowe wynagrodzenie z tytułu umowy o oświadczenie usług z 7 kwietnia 2012 r. A więc w trakcie powstania przedmiotowych zaległości posiadała realne możliwości zapłaty podatku w terminie. Także wszczęte postępowania egzekucyjnego nie przemawiają za wystąpieniem ww. przesłanki, gdyż są one efektem nieterminowego płacenia podatków, a więc jest to efekt świadomego działania strony. W skardze do Sądu skarżąca jako powód do udzielenia ulgi wskazuje na brak środków pieniężnych na jednorazową spłatę zaległości podatkowej. Jest ona jednocześnie gotowa uregulować zaległości w sposób ratalny, który nie pozbawi jej środków do życia i nie spowoduje zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej. Ponadto skarżąca zaakcentowała, że nie posiada żadnych zobowiązań ani należności finansowych czy też kredytów, co pozostaje w sprzeczności z tym, co oświadczyła na etapie wniosku o przyznanie ulgi. Odnosząc się do powyższego należy podkreślić, że okoliczność braku środków na jednorazową spłatę zaległości podatkowej, nie może przemawiać za przyznaniem wnioskowanej ulgi. Jest bowiem oczywistym, że nie każdy kto nie może w całości pokryć zaległości jednokrotną wpłatą, z takiej ulgi będzie mógł skorzystać. Punktem wyjścia jest bowiem wystąpienie choćby jednej z przesłanek zawartych w art. 67 a § 1 Ordynacji podatkowej. Okoliczności braku środków na jednorazową spłatę zaległości podatkowej z pewnością nie można utożsamiać z wystąpieniem którejkolwiek z nich. Z kolei argumentacja, jakoby uniemożliwienie spłaty w ratach zaległości podatkowej miało doprowadzić do zaprzestania prowadzenia działalności przez skarżąca oraz pozbawić ją środków do życia jest całkowicie gołosłowna. Bo o ile na etapie postępowania przed organem I instancji było to stwierdzenie czysto hipotetyczne, mając na uwadze sytuację finansową strony, o tyle na obecnym etapie jest to założenie bez pokrycia. Z akt spraw wynika bowiem, że zaległość, której rozłożenie na raty skarżąca się domaga, została w całości wyegzekwowana w ramach postępowania egzekucyjnego (ostatnia wpłata miała miejsce 13 września 2013r. ) i choć nie prowadzi to do bezprzedmiotowości niniejszego postępowania (por. wyrok NSA z 27.08.1997 r., sygn. akt III SA 1972/95), to niewątpliwie nie potwierdza obaw strony. Egzekucja – jak zauważył organ odwoławczy - nie doprowadziła bowiem do likwidacji działalności gospodarczej oraz miejsc pracy. Z tego też względu organy zasadnie nie stwierdziły również zaistnienia w sprawie interesu publicznego, na który powołuje się skarżąca. Także powołany w skardze wyrok WSA w Gliwicach z 3.02.2010r. (sygn. akt I SA/GL 122/09) nie zmienia tej oceny. W ww. orzeczeniu Sąd uchylając decyzję zobowiązał organ do ustalenia, czy podatek może zostać od strony przymusowo wyegzekwowany, i czy odmowa rozłożenia na raty nie spowoduje dodatkowych kosztów. Tymczasem w niniejszej sprawie doszło do egzekucji należności, a obawy skarżącej związane z zapłatą zaległości podatkowej okazały się nieuzasadnione. Zatem przywołany wyrok nie może mieć w sprawie zastosowania. Sąd za chybiony uznaje także zarzut naruszenia art. 121 Ordynacji podatkowej. Sąd nie dostrzega w postępowaniu organów działań, które mogłyby podważyć zaufanie do tych instytucji. W sprawie przeanalizowano szczegółowo sytuację skarżącej pod kątem przesłanek z art. 67a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Materiał dowodowy został zgromadzony zgodnie z obowiązującymi przepisami postępowania, a jego ocena nie nosi cech dowolności. Natomiast to, że jest odmienna od oceny skarżącej, nie czyni ją wadliwą. Z tych też względów Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 poz. 270 ze zm.) skargę oddalił.