I SA/Go 71/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alina Rzepecka Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska (spr.) Sędzia WSA Jacek Niedzielski Protokolant asystent sędziego Katarzyna Kołodziej-Kobierowska po rozpoznaniu w dniu 28 kwietnia 2016 r. na rozprawie sprawy ze skargi O S.A. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008 rok 1. Uchyla w całości zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza z dnia [...] r. nr [...] i umarza postępowanie administracyjne. 2. Zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącej Spółki kwotę 8.290 (osiem tysięcy dwieście dziewięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. O S.A., reprezentowana przez adwokata K.S., wniosła skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] grudnia 2015 r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Burmistrza z dnia [...] lipca 2015 r. nr [...] określającą skarżącej spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r. Powyższa skarga została wywiedziona na tle następującego stanu faktycznego sprawy. Postanowieniem z dnia [...] listopada 2011 r. Burmistrz wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia T S.A. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r. W deklaracji na podatek od nieruchomości za 2007 r. podatniczka wykazała wartość budowli podlegających opodatkowaniu w wysokości 4.102.473,00 zł, natomiast za rok 2008 zadeklarowała wartość budowli wynoszącą 2.626.940,00 zł. Odnośnie różnicy w wysokości 1.475.533,00 zł T SA wyjaśniła, że zmniejszenie wartości budowli jest spowodowane wyłączeniem z podstawy opodatkowania obiektów niebędących budowlami, a mianowicie linii kablowych położonych w kanalizacjach kablowych. Organ podatkowy pierwszej instancji nie zaakceptował powyższego wyjaśnienia i przyjął, że podatniczka zaniżyła wartość budowli stanowiących przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości o wielkość stanowiącą różnicę pomiędzy wartością budowli wykazaną w 2007 r. a wartością tychże zadeklarowaną w 2008 r., tj. o kwotę 1.475.533,00 zł. Wobec powyższego Burmistrz decyzją z dnia [...] kwietnia 2011 r. nr [...] określił T S.A. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 r. w kwocie 82.189,00 zł, w tym od gruntów związanych z działalnością gospodarczą w kwocie 139,20 zł i od budowli w kwocie 82.189,00 zł. Na skutek odwołania skarżącej powyższa decyzja została uchylona decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] lipca 2011 r. nr [...] a sprawa przekazana do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji. Na powyższą decyzję spółka wniosła skargę (data nadania skargi 29 sierpnia 2011 r.) zarzucając jej naruszenie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a i b w zw. z art. 208 § 1 oraz w zw. z art. 128 Ordynacji podatkowej przez odmowę umorzenia postępowania w sytuacji, gdy sprawa podatku od nieruchomości została zakończona ostateczną decyzją organu pierwszej instancji. Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji a także o zwrot kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Wyrokiem z dnia 24 listopada 2011 r. sygn. akt I SA/Go 898/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę T S.A. W motywach uzasadnienia wyroku Sąd wskazał, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Nadto wyjaśnił, że ostateczna decyzja Burmistrza z dnia [...] października 2009 r. ma charakter formalny w tym sensie, że orzeczono w niej o umorzeniu jako bezprzedmiotowego postępowania podatkowego wszczętego z urzędu postanowieniem z dnia [...] lipca 2009r. w sprawie wydania decyzji dotyczącej określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 oraz za styczeń 2009 r. Z uzasadnienia decyzji wynika, że organ pierwszej instancji wydał ją z uwagi na niezasadność wydania postanowienia o wszczęciu z urzędu postępowania ("działając w przekonaniu, że od lutego 2009 r. posiadaczem tych linii /kablowych położonych w kanalizacjach kablowych/ jest spółka TI"). Sąd uznał, iż niewątpliwie nie było to rozstrzygnięcie sprawy co do istoty. W tych okolicznościach, w ocenie Sądu, umorzenie postępowania przez Burmistrza nie wywołało skutku w postaci zakazu ponownego orzekania i określenia stronie skarżącej (decyzją z dnia [...] kwietnia 2011r.) wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r. Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 07 marca 2013 r. umorzył postępowanie kasacyjne od wyroku wydanego w sprawie I SA/Go 898/11. Odpis wyroku z dnia 24 listopada 2011 r. (I SA/Go 898/11) wraz z uzasadnieniem i stwierdzeniem prawomocności doręczono organowi w dniu 20 marca 2013 r. Decyzją z dnia [...] lipca 2015r. Burmistrz określił O S.A. (dawnej: T S.A.) wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 r. w kwocie 85.413, 00 zł. Organ pierwszej instancji wyjaśnił, że z uwagi na wyrok WSA w Gorzowie Wlkp. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2008 r. Wskazał również, że powołał biegłego w sprawie określenia wartości budowli będących własnością O S.A. dawniej: T S.A., położonych na terenie gminy. Na podstawie udostępnionych przez Spółkę wyciągów z ewidencji środków trwałych gr.2KST i gr.6KST zostały wyodrębnione obiekty położone na terenie gminy wraz z ich wartościami stanowiącymi podstawę odpisów amortyzacyjnych (niepomniejszonymi o odpisy amortyzacyjne). Zaś w celu identyfikacji budowli i określenia ich funkcji w dniu [...] maja 2015 r. przeprowadzono dowód z oględzin obiektów, które organ podatkowy zamierza opodatkować podatkiem od nieruchomości jako budowle. Od powyższej decyzji O S.A. wniosła odwołanie zarzucając, że: - zaskarżona decyzja dotyczy zobowiązania przedawnionego; - narusza art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, bowiem w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie wskazano, jakich obiektów Spółka nie wykazała do opodatkowania w roku 2008, choć zdaniem organu należało uwzględnić ich wartość w podstawie opodatkowania za ten rok; - narusza art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez opodatkowanie linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej, tj. obiektów, które w sposób oczywisty nie są budowlami podlegającymi podatkowi od nieruchomości. Decyzją z dnia [...] grudnia 2015 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Odnosząc się do zarzutu przedawnienia organ odwoławczy wskazał, że nastąpiło z mocy prawa zawieszenie postępowania zgodnie z art. 70 § 6 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, tj. na czas wniesienia skargi na decyzję do sądu administracyjnego. Skargę na decyzję w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 r. spółka wniosła w dniu 29 sierpnia 2011 r. a odpis prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. sygn. akt I SA/Go 898/11, Burmistrz otrzymał w dniu 26 marca 2013 r. Z kolei w kwestii nie wskazania jakich obiektów Spółka nie wykazała do opodatkowania w roku 2008 Kolegium wyjaśniło, że organ I instancji pismem z dnia [...].09.2013 r. wezwał podatnika do przesłania ewidencji środków trwałych, będących własnością T S.A., podlegających podatkowi od nieruchomości w 2008 r. wraz z ich wartościami stanowiącymi podstawę opodatkowania w 2008 r. z uwzględnieniem wartości linii kablowych położonych w kanalizacjach kablowych. T S.A. w odpowiedzi na nasze pismo przesłała nośnik danych w postaci płyty CD, zawierający wyciąg z ewidencji środków trwałych gr.2 KST i gr.6 KST dla obszaru T S.A., w obrębie którego jest położona gmina. Jednocześnie podatnik zaznaczył, że przedłożone dane pozwalają na wyodrębnienie i następnie na wyliczenie wartości obiektów, które organ podatkowy zamierza opodatkować jako budowle podatkiem od nieruchomości. Organ odwoławczy wskazał, że organ podatkowy dokonał analizy dostarczonego nośnika danych i ustalił, na których stronach znajdują się obszary dla gminy, sporządził zestawienie wartości środków trwałych będących własnością T S.A. położonych na terenie tej gminy. Zaś przy ustalaniu wartości budowli usytuowanych na obszarze dwóch gmin uwzględnił wartość budowli określonej proporcjonalnie do długości odcinka budowli położonego na terenie gminy, zgodnie z art. 4 ust. 9 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Organ odwoławczy zauważył również, że organ I instancji powołał biegłego, który sporządził opinię dotyczącą linii telekomunikacyjnych położonych na terenie gminy. Nadto, opierając się na orzecznictwie sądów administracyjnych, organ odwoławczy wyjaśnił, że budowlą na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest sieć telekomunikacyjna, której elementami są linie kablowe, kanały kablowe, studzienki telekomunikacyjne, stanowiąc, w wyniku ich technicznego powiązania, funkcjonalną całość i służąc przekazywaniu informacji. Na powyższą decyzję O S.A. wniosła skargę zarzucając jej naruszenie: - art. 208 § 1 w zw. z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji, podczas gdy decyzja ostateczna została wydana i doręczona po upływie terminu przedawnienia, co w konsekwencji oznacza, iż nie mogła określić skutecznie zobowiązania podatkowego w kwocie innej niż wynikająca z deklaracji podatkowej Skarżącej, ponieważ ta wcześniej uzyskała walor niepodważalności; 2) art. 210 § 4 w związku z art. 191 Ordynacji podatkowej przez niewyjaśnienie przesłanek rozstrzygnięcia w zakresie podstawy opodatkowania od spornych obiektów; 3) art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż nie stanowią one budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Wobec podniesionych zarzutów spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Wniosła także o zwrot kosztów postępowania, w tym zwrot kosztów zastępstwa procesowego. W ocenie strony skarżącej zaskarżona decyzja pojawiła się w obrocie prawnym w chwili, kiedy upłynął termin przedawnienia umożliwiający weryfikację samoobliczenia podatnika. Równocześnie organ podatkowy nie wykazał, że nastąpiło skuteczne zawieszenie albo przerwanie biegu terminu przedawnienia. W obrocie prawnym nie może funkcjonować równolegle decyzja ostateczna określająca zobowiązanie podatkowe w wysokości innej niż wynikająca z deklaracji oraz sama deklaracja podatkowa, która wskutek upływu terminu przedawnienia uzyskała walor "niepodważalności". Dlatego też taka decyzja powinna zostać wyeliminowana z obrotu prawnego. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny na rozprawie w dniu 28 kwietnia 2016 r. z urzędu przeprowadził dowód z akt sądowych sygn. I SA/Go 898/11 na okoliczność ustalenia okresu zawieszenia biegu terminu przedawnienia (daty wniesienia skargi do sądu i daty zwrotu do organu wyroku ze stwierdzeniem prawomocności). Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Badając zaskarżone decyzje według kryteriów przewidzianych w ustawie z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – dalej w skrócie: "P.p.s.a."), Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie albowiem zasadny okazał się zarzut dotyczący przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008r. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2008 r., którego dotyczy zaskarżona decyzja zostało określone w warunkach przedawnienia, a zatem, czy organy mogły w ogóle wydać decyzję określającą skarżącej zobowiązanie podatkowe za powyższy okres. W punkcie wyjścia niniejszych rozważań wskazać należy, że zarówno w doktrynie, jak i orzecznictwie wskazuje się, że przedawnienie zobowiązań podatkowych oznacza, iż po upływie określonego czasu zobowiązanie podatkowe, chociaż niezapłacone, wygasa łącznie z odsetkami za zwłokę. Po upływie okresu przedawnienia z mocy prawa, bez konieczności wydawania żadnych decyzji, przestaje istnieć stosunek zobowiązaniowy pomiędzy podatnikiem i wierzycielem podatkowym. Wierzyciel, chociaż niezaspokojony, nie ma już podstaw do egzekwowania zobowiązania podatkowego. Zatem istotą instytucji przedawnienia uregulowanej w art. 70 O.p. jest to, iż na skutek upływu czasu zobowiązanie podatkowe wygasa z mocy prawa (art. 59 § 1 pkt 3 O.p.) i organ podatkowy nie może skutecznie domagać się od podatnika jego zapłaty, zobowiązanie podatkowe bowiem przestaje istnieć. Ustawodawca w art. 70 § 2-6 O.p. określił, w jakich przypadkach powyższa zasada doznaje ograniczeń. Należy zauważyć, że przedawnienie, jako instytucja prawa materialnego, musi być bezwzględnie respektowana w toku postępowania, bowiem jego upływ powoduje wygaśnięcie zobowiązania na podstawie art. 59 § 1 pkt 9 O.p. Organ podatkowy jest więc zobowiązany do dokonania oceny, czy w okolicznościach konkretnej sprawy nastąpił upływ czasu skutkujący przedawnieniem oraz czy nie wystąpiły okoliczności powodujące przerwanie lub zawieszenie biegu terminu przedawnienia, rzutujące na przedłużenie terminu (art. 70 Op.). Zdaniem Sądu, nie budzi najmniejszych wątpliwości, że upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w trakcie postępowania podatkowego musi być uwzględniony z urzędu przez organ podatkowy, przed którym postępowanie się toczy, niezależnie od tego, czy dotyczy postępowania przed organem I instancji, czy postępowania odwoławczego. Organ stwierdzając ujemną przesłankę kontynuowania postępowania, jest zobligowany do jego zakończenia przez umorzenie postępowania (art. 208 § 1 Op.). Zgodnie z art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Z powołanego przepisu wynika, że zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2008r ulega przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2013r. Terminy przedawnienia ulegają wydłużeniu, o ile zajdą przyczyny zawieszenia ich biegu (§ 2, § 6) lub przerwania ich biegu (§ 3, § 4). Organ powołał się w rozstrzygnięciu na okoliczność, że z uwagi na zawieszenie biegu terminu przedawnienia, termin ten został wydłużony, jednak nie wskazał (lub nie badał) o ile i kiedy termin ten upłynął. . Zgodnie z treścią art. 70 § 6 pkt 2 O.p. – bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu z dniem wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania. Z kolei zgodnie z art. 70 § 7 pkt 2 O.p. – bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej, od dnia następującego po dniu doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności. Z akt sprawy I SA/Go 898/11 wynika, że skarżąca wniosła skargę do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą przedmiotowego zobowiązania (podatku od nieruchomości za 2008 r.) w dniu 29 sierpnia 2011 r., organ podatkowy - Samorządowe Kolegium Odwoławcze - odpis orzeczenia sądu administracyjnego ze stwierdzeniem jego prawomocności otrzymał 20 marca 2013 r. Oznacza to, że termin przedawnienia uległ wydłużeniu o 569 dni (124 dni w 2011r.; 366 dni w 2012 r. ; 79 dni w 2013 r.). W następstwie wydłużenia tego terminu, termin przedawnienia upłynął 23 lipca 2015 r. Decyzja organu pierwszej instancji określająca wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 r. została wydana [...] lipca 2015 r. więc po upływie terminu przedawnienia. Organ tym samym nie uwzględnił ujemnej przesłanki kontynuowania postępowania. Postępując prawidłowo organ pierwszej instancji powinien umorzyć postępowanie, co skutkowałoby powrotem do stanu zobowiązania podatkowego wynikającego z deklaracji. Z uwagi, że organ I instancji nie dostrzegł, że zobowiązanie uległo przedawnieniu, organ odwoławczy winien powyższe uwzględnić i wydać rozstrzygnięcie o którym mowa w art. 233 §1 pkt 2 lit. a O.p.(uchylić decyzję organu I instancji i umorzyć postępowanie) czego jednak nie uczynił, wydając decyzję utrzymującą w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W tym stanie rzeczy Sąd, na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a oraz § 3 w zw. z art. 134 P.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu I instancji z dnia [...] lipca 2015 r. r. oraz umorzył (wszczęte postanowieniem organu I instancji z dnia [...] listopada 2010 r.) postępowanie administracyjne w tej sprawie. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i 205 P.p.s.a.