I SA/Go 710/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jan Grzęda Sędziowie Sędzia WSA Joanna Wierchowicz (spr.) Sędzia WSA Jacek Niedzielski Protokolant Sekretarz sądowy Anna Szymczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 grudnia 2011 r. sprawy ze skargi Ł.S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2006 r. 1. Oddala skargę. 2. Przyznaje od Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim ustanowionemu z urzędu radcy prawnemu K.G., tytułem nieopłaconej pomocy prawnej, kwotę 2.952 zł (dwa tysiące dziewięćset pięćdziesiąt dwa złote), zawierającą kwotę 552 zł (pięćset pięćdziesiąt dwa złote) stanowiącą należny podatek od towarów i usług. I SA/Go 710/11 Uzasadnienie Ł.S. zwany dalej skarżącym wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] czerwca 2011 r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] grudnia 2010r. nr [...] w przedmiocie określenia Ł.S. zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od kwietnia do grudnia 2006r. W sprawie został przez organy podatkowe ustalony następujący stan faktyczny. W toku postępowania kontrolnego wszczętego wobec Ł.S. postanowieniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] marca 2010r. w zakresie prawidłowości rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2005r. do grudnia 2008r. organ kontroli skarbowej, że skarżący w 2006r. prowadził działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży wysyłkowej towarów za pośrednictwem internetu, wykorzystując nick s. Przedmiotem sprzedaży wysyłkowej były głównie telefony komórkowe i karty startowe. Organ kontroli skarbowej, mając na względzie skalę dokonywanych transakcji, powtarzalność oferowanych do sprzedaży towarów oraz ilość jednorazowo wystawionych na aukcjach towarów, stwierdził, że skarżący prowadził działalność gospodarczą. W okresie od stycznia 2005r. do grudnia 2008r. nie był czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Nie zgłosił żadnego rachunku bankowego, ponadto nie złożył żadnej deklaracji dla podatku od towarów i usług oraz nie posiadał kasy rejestrującej. Kasę rejestrującą zainstalował dopiero [...] listopada 2009r. Na podstawie danych z wyciągów z rachunków bankowych skarżącego oraz danych o sprzedanych towarach uzyskanych od właściciela [...], a także informacji uzyskanych z Poczty Polskiej, organ kontroli skarbowej stwierdził, że skarżący zgodnie z art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, był podatnikiem podatku od towarów i usług, wykonywał bowiem we własnym imieniu i na własny rachunek czynności opodatkowane w okolicznościach wskazujących na zamiar ich wykonywania w sposób częstotliwy. Z uwagi na to, że skarżący nie prowadził ksiąg podatkowych, ani żadnych ewidencji, organ kontroli skarbowej, stosownie do treści art. 23 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, określił podstawę opodatkowania w drodze oszacowania. Ponieważ w przedmiotowej sprawie niemożliwe było zastosowanie żadnej z metod wymienionych w art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej, organ kontroli skarbowej stosownie do treści art. 23 § 4 tej ustawy dokonał oszacowania podstawy opodatkowania w inny sposób, zmierzający do określenia podstawy opodatkowania w wysokości zbliżonej do rzeczywistej, tj. na podstawie historii obrotów na rachunkach bankowych skarżącego, który w 2006r. posiadał rachunek oszczędnościowo-rozliczeniowy oraz walutowy w [...] SA. Na podstawie wyciągów z tych rachunków, organ ustalił, że skarżący w 2006r. z tytułu sprzedaży towarów przez internet uzyskał przychód ogółem w kwocie 156.504,87 zł, z tego w: - styczniu 2006r. 5.112,00 zł. - lutym 2006r. 4.819,45 zł. - marcu 2006r. 6.962,45 zł. - kwietniu 2006r. 10.589,87 zł; - maju 2006r. 15.012,84 zł; - czerwcu 2006r. 15.926,99 zł; - lipcu 2006r. 18.109,97 zł; - sierpniu 2006r. 25.01,89 zł; - wrześniu 2006r. 24.383,64 zł; - październiku 2006r. 15.188,82 zł; - listopadzie 2006r. 9.758,92 zł; - grudniu 2006r. 5.587,98 zł. W toku postępowania kontrolnego podatnik nie przedłożył dowodów dotyczących zakupu towarów, które następnie sprzedał za pośrednictwem portalu [...], w związku z czym nie nabył prawa określonego w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Organ ustalił także, że skarżący nie ewidencjonował obrotu i podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących, pomimo że miał taki obowiązek, nie prowadził szczegółowej ewidencji dowodów zapłaty. Stosownie do postanowień § 2 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2004r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. Nr 273, poz. 2706 ze zm.), dostawa towarów w systemie wysyłkowym, za które to czynności zapłata w całości następuje za pośrednictwem poczty lub banku na rachunek bankowy podatnika, przy czym z dowodów tych jednoznacznie wynika jakiej konkretnie transakcji zapłata dotyczyła, korzysta ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania sprzedaży za pomocą kasy rejestrującej. W zakresie sprzedaży wysyłkowej towarów warunkiem korzystania ze zwolnienia jest prowadzenie przez podatnika szczegółowej ewidencji dowodów zapłaty na podstawie, której można ustalić również dane osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, na rzecz której dokonano wysyłki towarów. Skarżący takiej ewidencji nie przedłożył. Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12, art.83, art.1 19 ust.7, art.120 ust. 2 i 3, art.122 i art.129 ust. 1. Organ kontroli skarbowej stwierdził, że stawkę w wysokości 22% należy zastosować z uwagi na to, że towary sprzedawane przez podatnika tj. telefony komórkowe, karty startowe nie korzystają z obniżek ani ze zwolnień od podatku określonych w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, a także rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.). Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia [...] grudnia 2010r., nr [...] określił zobowiązanie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2006r. w następujących kwotach: - styczeń 2006r. 922,00 zł - luty 2006r. 869,00 zł - marzec 2006r. 1.256,00 zł - kwiecień 2006r. 1.910,00 zł - maj 2006r. 2.707,00 zł - czerwiec 2006r. 2.872,00 zł - lipiec 2006r. 3.266,00 zł - sierpień 2006r. 4.518,00 zł - wrzesień 2006r. 4.397,00 zł - październik 2006r. 2.739,00 zł - listopad 2006r. 1.760,00 zł - grudzień 2006r. 1.008,00 zł Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu sprawy decyzją z dnia [...] czerwca 2011r., nr [...] utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] grudnia 2010r., nr [...], podzielając w całości ustalenia organu I instancji co prawidłowości ustalonego stanu faktycznego jak i zastosowanych norm prawa materialnego. Podkreślił w uzasadnieniu, iż skarżący w toku postępowania, mimo wielokrotnego zwracania się do niego pismami nie współpracował z organami podatkowymi w wyjaśnieniu sprawy, nie składał dokumentów o które był wzywany jak również nie stawiał się na wezwania organów w celu złożenia wyjaśnień. Odmówił także zgody na przesłuchanie w charakterze strony. Skarżący nie skorzystał również z przysługującego mu prawa zapoznania się z materiałem dowodowym zgromadzonym w toku postępowania oraz możliwości wypowiedzenia się co do niego. W skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej skarżący zarzucił naruszenie art. 121, art. 122, art. 187 § 1 i art. 68 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez ustalenie przez organ zobowiązań podatkowych, które uległy przedawnieniu. W uzasadnieniu podniósł, że zaskarżona decyzja powinna być w całości uchylona, ponieważ zobowiązanie objęte przedmiotową decyzją uległo przedawnieniu, stosownie do treści art. 68 §1 Ordynacji podatkowej, gdyż doręczenie decyzji nastąpiło dopiero 3 stycznia 2011r. \Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd dokonuje kontroli zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Zgodnie z wyżej powołanym przepisem, sąd administracyjny uchyla decyzję w całości lub w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (lit. a), naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (lit. b) lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c). Dodać również należy, że stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Mając na względzie powyższy wzorzec kontroli sądowoadministracyjnej, Sąd rozpoznający niniejszą sprawę stwierdził, że skarga nie zasługiwała na uwzględnienie bowiem podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 68 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa( t.j. Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) nie jest zasadny. Przepis ten nie ma w sprawie będącej przedmiotem skargi zastosowania. Zgodnie z tym przepisem zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2, nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Treść tej normy odnosi się do sposobu powstania zobowiązania podatkowego w drodze decyzji. Sposoby powstania zobowiązania reguluje art. 21 Ordynacji podatkowej, który przewiduje dwa sposoby powstania zobowiązań podatkowych. Jednym z nich jest zaistnienie zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie zobowiązania podatkowego (art. 21 § 1 pkt 1 O.p.). Zaistnienie takiego zdarzenia jest jednocześnie momentem powstania zobowiązania, a jego konkretyzacja co do wysokości następuje bądź to w deklaracji składanej przez podatnika (art. 21 § 2 O.p.), bądź to w decyzji wydanej przez właściwy organ podatkowy (art. 21 § 3 O.p.). Znaczenie prawne deklaracji jest bowiem takie, że jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje w związku z zaistnieniem zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie takiego zobowiązania, podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty. I ten właśnie sposób powstania zobowiązania podatkowego charakteryzuje zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług, którego określenie jest przedmiotem zaskarżonej decyzji. Z dokonanych prawidłowo przez organy ustaleń wynika, że skarżący od [...] kwietnia 2005r. będąc podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadził działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług. (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). W związku z tym – zgodnie z art. 99 ust. 1 tej ustawy był zobowiązany do składania w urzędzie skarbowym deklaracji podatkowych za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia następującego w każdym kolejnym miesiącu oraz do obliczenia i wpłacenia podatku za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego (art. 103 ust. 1 ustawy o VAT). Skarżący nałożonych na niego przez ustawę obowiązków nie wykonywał. Zgodnie z art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Decyzja ta, co nie budzi żadnych rozbieżności ani w doktrynie prawa ani w orzecznictwie sądowym, ma charakter deklaracyjny, gdyż jedynie określa wysokość powstałego z mocy prawa zobowiązania podatkowego. W związku z tym do przedawnienia mają zastosowanie regulacje wynikające z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej a nie art. 68 Ordynacji podatkowej. Skoro zatem ten ostatni przepis nie ma zastosowania w sprawie, to nie mógł być przez organy podatkowe naruszony co powoduje, iż zarzut skarżącego należy uznać za chybiony. Stosownie do art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat , licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności. Zatem zasadne jest stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej zgodnie z którym w przypadku miesięcy od stycznia do listopada 2006r. zobowiązanie w podatku od towarów i usług przedawnia się z końcem roku 2011, zaś w przypadku grudnia 2006r. z końcem roku 2012. Bezsporne jest, iż decyzje w sprawie wydane zostały przed upływem wskazanych wyżej terminów. Wobec zatem bezzasadności podniesionego w skardze zarzutu oraz niestwierdzenia innych uchybień prawu, które należałoby wziąć pod uwagę z urzędu, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153, poz. 1270) skargę jako niezasadną oddalił. O zwrocie kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) w związku z § 6 i § 14 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).