I SA/Go 712/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Wierchowicz (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Dariusz Skupień Asesor WSA Barbara Rennert Protokolant Damian Bronowicki po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 grudnia 2006r. sprawy ze skargi J.Z. – "L.I." na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie wartości celnej towaru 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego kwotę 1341 zł (tysiąc trzysta czterdzieści jeden) tytułem zwrotu kosztów postępowania. I SA/Go 712/06 Uzasadnienie Dyrektor Urzędu Celnego decyzją z [...] kwietnia 2002 roku, nr [...], wydaną na podstawie art. 207 §1 ustawy z 29 sierpnia1997 roku Ordynacja podatkowa ( Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), art. 13 §1, art. 23 § 1 i 7, art. 29 § 1, art. 57 § 1, art. 84 § 1, art. 85 § 1, art. 209 § 1, pkt 1, art. 262 ustawy z 9 stycznia1997 roku Kodeks celny (t.j. Dz.U. Nr 75, poz. 802 z 2001 r. ze zm.) i § 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 20 grudnia 2000 r. w sprawie ustanowienia taryfy celnej( Dz.U. Nr 107, poz. 1217 ), objął towar (odzież marki A) procedurą dopuszczenia do obrotu oraz dokonał wymiaru długu celnego. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji wskazał, iż w dniu [...] listopada 2000 roku zgłoszono do procedury tranzytu transport odzieży marki A. Organ celny uznając na podstawie załączonych do zgłoszenia rachunków, iż wartość towaru objętego zgłoszeniem została zaniżona, dokonał powtórnej kontroli celnej towaru, w trakcie której kierowca ciężarówki okazał francuski dokument celny T-1 nr [...] zaewidencjonowany w OC pod pozycją [...], z dołączonymi do niego rachunkami nr [...] i [...] i [...] z dnia [...] września 2000 roku, wystawionymi przez firmę "C" SL. Ponadto w udostępnionej przez kierowcę teczce ujawniono francuski dokument wywozowy EU 1 nr [...] z [...] listopada 2000 roku dotyczący eksportu przez firmę Y do firmy "L" 1318 kg brutto odzieży na ogólną wartość 265.342 FRF. Z dokumentu tego wynikało, iż do zgłoszenia celnego odzieży powinny zostać dołączone faktury nr [...] i [...]. Dodatkowo ujawniono dokument CMR wystawiony [...] listopada 2000 roku przez firmę Y na firmę L za transport m.in. 140 kartonów odzieży. W polu 5 tego dokumentu wyszczególniono dokumenty dotyczące eksportowanego towaru T1 nr [...], EU nr [...] i faktury. Z uwagi na rozbieżności, co do osoby eksportera w przedłożonych dokumentach oraz podejrzenia zaniżenia wartości zgłoszonego towaru dokonano stuprocentowej rewizji przewozowego towaru. W dniu [...] czerwca 2001 roku importer złożył wniosek o objęcie towaru procedurą dopuszczenia do obrotu w związku z czym decyzją nr [...] z dnia [...] sierpnia 2001 roku Dyrektor Urzędu Celnego objął sprowadzoną przez niego odzież procedurą dopuszczenia do obrotu oraz określił kwotę długu celnego. Wartość towaru ustalono metodą "ostatniej szansy" na podstawie art. 29 § 1 Kodeksu celnego w oparciu o dane uzyskane z firmy A Poland Spółki z o.o. Na skutek odwołania wniesionego przez stronę Prezes Głównego Urzędu Ceł decyzją z dnia [...] stycznia 2002 roku uchylił wskazaną wyżej decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia stwierdzając, iż dokumenty uzyskane za pośrednictwem Attache Ambasady Francuskiej w Polsce nie zostały w ogóle wzięte pod uwagę przy rozpatrywaniu sprawy przez organ celny I instancji, a miały istotny wpływ zarówno na ustalenie wartości celnej sprowadzonej odzieży, jak i na zastosowane stawki celne przy określaniu kwoty wynikającej z długu celnego. W toku ponownie prowadzonego postępowania wyjaśniającego organ celny zwrócił się o weryfikację faktur przez francuskie służby celne. Attache Celny Ambasady Francuskiej pismem z dnia [...] czerwca 2001 r. nr [...] przekazał ustalenia dotyczące kontroli firmy Y. Z ustaleń tych wynikało, iż ceny jednostkowe podane w fakturach dostarczonych przez skarżącego zostały zaniżone. Z tego powodu organ celny nie uznał rachunku przedłożonego przez stronę za fałszywy, a jedynie zakwestionował cenę, na jaką opiewał rachunek i uczynił to w oparciu o katalogi podające uśrednione ceny nadesłane przez firmę A motywując, że wartość transakcyjna towaru powinna odzwierciedlać rzeczywistą jego cenę. Tylko taka wartość jest wartością celną towaru w rozumieniu art. 23 § 1 i art. 85 § 1 Kodeksu celnego. Zdaniem organu celnego wartość celna towaru nie mogła być ustalona metodą wartości transakcyjnej towarów identycznych i podobnych z uwagi na fakt braku odpowiedniego materiału porównawczego co potwierdziła firma A. Nie narażając się na zarzut braku porównywalności towaru organ celny nie mógł skorzystać z cen towarów identycznych i podobnych. Wartość towaru nie mogła być również określona metodą ceny jednostkowej lub metodą wartości kalkulowanej, w związku z brakiem dostępu do wiarygodnych informacji. Ustalenie bowiem wartości towaru w oparciu o metodę wartości kalkulowanej jest tajemnicą handlową. Podobnie rzecz ma się, zdaniem organu celnego, z metodą ceny jednostkowej, która wymagałaby uzyskania faktur sprzedaży na polskim obszarze celnym towarów przywożonych bądź identycznych lub podobnych. Faktury takie są zwykle uzyskiwane podczas kontroli finansowo - księgowej firmy. Wyniki takiej kontroli stanowią podstawę do weryfikacji zgłoszenia celnego, ale już po zwolnieniu towaru w ramach art. 83 Kodeksu celnego. W tej sytuacji jedyną właściwą metodą ustalenia wartości celnej towaru była w ocenie organu celnego I instancji, metoda ostatniej szansy określona w art. 29 Kodeksu celnego. Wartość jednostkową spornych towarów ustalono na podstawie art. 29 § 1 Kodeksu celnego, w związku z zakwestionowaniem rachunków zakupu z dnia [...].06.2001 roku załączonych do wniosku o objęcie towaru procedurą dopuszczenia do obrotu w części dotyczącej importowanych towarów, przyjmując za wartość bazową informację pochodzącą z ofert handlowych ( pomniejszoną o 30% ze względu na starą kolekcję), stosując w sposób elastyczny metodę ceny jednostkowej ( ar. 27 Kodeksu celnego ). Jednocześnie z uwagi na fakt, że strona w dniu 26 czerwca 2001 roku przedłożyła świadectwa pochodzenia niezgodne ze stanem faktycznym ustalonym w wyniku rewizji towaru, wobec tego w stosunku do tych towarów zastosowano stawkę celną autonomiczną. J.Z. odwołał się od decyzji Dyrektora Urzędu Celnego z dnia [...] kwietnia 2002 roku, zarzucając naruszenie przepisów proceduralnych mających wpływ na wynik postępowania tj. art. 121 § 1, 122, 124, 91, 197 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacji podatkowej oraz naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 29, 85 § 1 Kodeksu celnego i wniósł o jej uchylenie. Dyrektor Izby Celnej decyzją z 31 lipca 2002 roku , na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia1997 roku Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) , art. 23 § 1, art. 83 § 1 i 3, art. 85 § 1 i art. 262 ustawy z 9 stycznia 1997 roku Kodeks celny (t.j. Dz.U. Nr 75, poz. 802 z 2001 r. ze zm.) utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Celnego z dnia [...] kwietnia 2002 roku wskazując w decyzji błędnie, jako datę wydania decyzji I instancji datę jej doręczenia stronie tj. 18 kwietnia 2002r. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Celnej wskazał, iż w przedmiotowej sprawie o zakwestionowaniu wiarygodności cen jednostkowych zawartych w rachunkach nr [...],[...],[...] i [...] z [...] czerwca 2001 roku, zdecydowała przede wszystkim niska cena sprowadzonych przez stronę towarów, w porównaniu z informacjami uzyskanymi od firmy A Poland Spółki z o.o., zawartymi w pismach z dnia [...] listopada 2000r. i [...] lipca 2001 r. Zgodnie z powyższymi pismami importowane przez stronę wyroby byty wyrobami I gatunku pochodzącymi ze starych kolekcji, w związku z czym ich ceny były niższe o około 30 % od cen zakupu podanych w piśmie z dnia [...] listopada 2000 roku. W oparciu o te ceny organ celny dokonał ustalenia wartości celnej towaru na łączną kwotę 112.821,00 PLN oraz należności celnych na łączną kwotę 44.672,80 PLN. Organ celny zwracał się o weryfikację faktur przez francuskie służby celne. W piśmie nr [...] z dnia [...].06.2001r. Attache Celny przekazał ustalenia dotyczące kontroli firmy Y zajmującej się kupnem i sprzedażą w obrocie import-eksport, która jest pośrednikiem - hurtownikiem towaru z drugiego i trzeciego sortu, jak również końcówek serii. Firma Y do tej pory realizowała operacje eksportowe do spółki L dla klienta CS LTD. Zamówienia zostały złożone ustnie przez przedstawiciela spółki cypryjskiej. Faktury za odzież i obuwie R i A zostały wystawione na CS LTD, ale dostarczone bezpośrednio do L. Zestaw identycznych jak dla C faktur został przekazany do spedytora PLD. Analiza porównawcza cen jednostkowych wykazanych na fakturach dostarczonych przez stronę z cenami jednostkowymi zawartymi w fakturach nadesłanych przez Attache Celnego Ambasady Francuskiej wykazała , iż ceny deklarowane przez stronę są rażąco zaniżone. Przy dokonywaniu analizy posiłkowano się nazwami własnymi poszczególnych wyrobów oraz ich numerami seryjnymi. Przykładowo organ celny wskazał na fakturę nr [...] z [...].11.2000 r. ujawnioną w firmie Y, z której wynika, że towary o kodach [...] kurtka gruba 128 sztuk zostały sprzedane CS LTD i wysłane do spółki L po cenie jednostkowej 80,000 FRF, co po przeliczeniu na USD po kursie obowiązującym w dniu objęcia towaru procedurą dopuszczenia do obrotu wynosi około 10,90 USD, nie jak zadeklarowano 5,20 USD. Z tego względu nie można, zdaniem organu odwoławczego twierdzić, że organ celny bez uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji i dokumentów przedstawionych przez zgłaszającego. Odnosząc się do twierdzenia strony, że organ celny nie dowiódł w postępowaniu dowodowym, że materiał porównawczy nadesłany przez firmę A jest wystarczający do uznania uzasadnionego podważenia wartości celnej deklarowanej przez stronę, organ celny wskazał, powołując się na art. 191 Ordynacji podatkowej wyrażający zasadę swobodnej oceny dowodów, iż w rozpatrywanej sprawie uznał dowody w postaci informacji uzyskanych od firmy A oraz faktur nadesłanych przez Attache Celnego Ambasady Francuskiej. Jednocześnie organ celny podniósł, iż w postępowaniu, wbrew zarzutom strony, wzięto pod uwagę dokumenty uzyskane za pośrednictwem Attache Celnego Ambasady Francuskiej, a dokumenty te potwierdziły zasadność zakwestionowania dokumentów nadesłanych przez stronę oraz zasadność ustalenia wartości celnej. W skardze do Sądu Administracyjnego na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] lipca 2002 roku skarżący zarzucił niezgodność decyzji z prawem i wniósł o jej uchylenie. Skarżący podniósł, iż wiarygodność cen przedmiotowego towaru strona potwierdziła, poza dokumentami załączonymi do odprawy celnej, dodatkowo kontraktem przedstawionym w toku postępowania celnego, który organ celny przyjął jako załącznik do dokumentu SAD. Organ celny nie określił, z czego wynika lub jakimi przesłankami kierował się uznając, że cena zapłacona za towar jest zaniżona. Organ celny nie dowiódł w postępowaniu dowodowym, że materiał porównawczy nadesłany przez firmę A jest wystarczający do uznania uzasadnionego podważenia wartości celnej deklarowanej przez stronę, a jednoznaczne skierowanie roszczeń wynikających z wadliwie przeprowadzonego postępowania, krzywdzi stronę, narażając na finansowe konsekwencje. Skarżący podniósł również, że zaskarżona decyzja zawiera takie same ceny jednostkowe importowanego towaru jak decyzja z [...].08.2001 roku nr [...], a zatem organ celny tylko pozornie przeprowadził postępowanie uzupełniające, nie zmieniając czegokolwiek i wydał rozstrzygnięcie w oparciu o te same fakty. Zawarcie w uzasadnieniu skarżonej decyzji stwierdzenia, że w takim przypadku dokonując ustalenia wartości towaru należy uwzględnić wszystkie elementy wpływające na jego wartość, np. marże zwyczajowo stosowane w handlu tego rodzaju towarami, typowe dla towaru stanowiącego punkt odniesienia, w sposób oczywisty wskazuje na potrzebę przeprowadzenia postępowania z uwzględnieniem szczególnych okoliczności, jakimi w przedmiotowym przypadku, jest zakup partii towaru przez pośrednika cypryjskiego od firmy francuskiej. Postępowanie w sposób bezsporny ustaliło, że francuska firma zajmuje się pośrednictwem poprzez działanie w obrocie hurtowego zakupu towaru z drugiego i trzeciego sortu, jak również końcówek serii. W związku z powyższym podczas ustalania wartości celnej towaru należy mieć na uwadze każdorazowo specyfikę każdej transakcji handlowej ( resztki kolekcji, gorsza jakość, niższe gatunki). Skarżący podniósł także, iż w przedmiotowej sprawie brak jest przyporządkowania faktur francuskich do faktur cypryjskich, jako potwierdzenia faktu zbieżności wskazywanej przez organ celny. Organ celny nie uwzględnił również, mając na uwadze wniesione zdjęcia towaru stan importowanej odzieży oraz faktu, iż były to niejednokrotnie końcówki serii w kilku egzemplarzach, rzutujące w sposób zasadniczy na cenę zakupu całości partii towaru. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 11 maja 2005r. – sygn. akt 3/SA/Po 2063/02 uchylił zaskarżoną decyzję wskazując w uzasadnieniu, że organy celne nie wyjaśniły czy faktury przedłożone przez skarżącego w dniu 12 czerwca 2001 r. dotyczyły towaru zgłoszonego do objęcia procedurą celną oraz, czy i jaki związek ze sprawą miały przedłożone przez stronę do zgłoszenia dokonanego w dniu [...] listopada 2000 roku faktury z dnia [...] września 2000 r., nr [...],[...],[...] i [...]. Sąd uznał też zasadność zarzutu dotyczącego braku przyporządkowania faktur francuskich do faktur cypryjskich. Wskazał, że organy celne nie wykazały, że materiał porównawczy nadesłany przez firmę A jest wystarczający do podważenia wartości przedmiotu importu zadeklarowanej przez stronę. W ocenie Sądu, organy celne nie dokonały również wyczerpującej analizy dokumentów ujawnionych w toku kontroli, jak i dalszego postępowania, dokumentów dołączonych do zgłoszenia celnego, jak i uzyskanych w toku prowadzonego postępowania wyjaśniającego, w tym m.in. dokumentów nadesłanych przez Attache Celnego Ambasady Francuskiej, a dotyczących przedmiotowych towarów, czy też przedstawionego przez skarżącego kontraktu z dnia [...] września 2000 roku zawartego pomiędzy CS Ltd a J.Z. (L Inc.), dotyczącego współpracy obu firm, co do którego organy celne nie zajęły żadnego stanowiska. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Dyrektor Izby Celnej decyzją nr [...] z dnia [...] kwietnia 2006 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji z [...] kwietnia 2002r. Na tę decyzję ostateczną J.Z. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. żądając uchylenia decyzji obu instancji. W skardze zarzucił, iż zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu wskazania nie zostały przez organ celny wypełnione - organ II instancji nie przeprowadzając żadnego dodatkowego postępowania uznał ustalenia organu I instancji w zakresie wartości celnej za udowodnione i dające podstawę do ustalenia wartości celnej towaru z zastosowaniem metody "ostatniej szansy" . Zdaniem skarżącego organy celne nie wskazały przyczyn i dowodów na podstawie których zakwestionowano wartość celną towarów wskazaną w zgłoszeniu celnym opierając się wyłącznie na informacjach uzyskanych z firmy A mimo, iż Sąd w wyroku zwrócił uwagę organom celnym że materiał porównawczy nadesłany przez firmę A nie był wystarczający do podwyższenia wartości celnej towarów, nie odniesiono się do przedstawionego przez skarżącego kontraktu. W ocenie skarżącego stanowi to naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów . Za nieuzasadniony uznał skarżący fakt ustalenia nowej wartości celnej towaru w oparciu o normy prawne określone w art. 29 Kodeksu celnego. Zarzucił organowi II instancji, iż zastosował metodę kalkulacji stosując m.in. obniżenie ceny jednostkowej towaru o piętnastoprocentową prowizję nie wyjaśniając w jaki sposób zostało to ustalone. W tym kontekście skarżący powołał się na pismo Dyrektora Centrum Badań i Ekspertyz Towaroznawczych Akademii Ekonomicznej z dniu [...] stycznia 2002r. skierowanego do Urzędu Celnego dotyczące wysokości zwyczajowych marż handlowych w obrocie hurtowym, zgodnie z którym, marże te kształtują się na poziomie 20-50 % i wyżej. Ustalona 15 % marża jest dowolna i nie uwzględnia specyfiki towaru oraz specyfiki transakcji, jej powtarzalności. Dyrektor Izby Celnej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Ustosunkowując się do zarzutów skargi stwierdził, iż przyczyną zakwestionowania deklarowanej wartości towarów były rozbieżności pomiędzy ilością towaru deklarowanego a stwierdzoną w wyniku rewizji, ujawnienie francuskiego dokumentu wywozowego określającego tę wartość na kwotę 268.342,00 FRF oraz przedłożenie rachunków z [...] czerwca 2001r., a więc wystawionych 7 miesięcy po dacie zgłoszenia celnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga jest zasadna, jakkolwiek nie wszystkie podniesione przez stronę zarzuty zasługiwały na uwzględnienie. Przede wszystkim niezasadny jest zarzut skarżącego, iż organ celny nie miał uzasadnionych podstaw do nieuznania wartości transakcyjnej za wartość celną towaru. Zgodnie bowiem z art. 23 § 7 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. Kodeks celny (j.t. Dz. U. z 2001r. Nr 75, poz. 802), zwanej dalej Kodeksem celnym, wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną w wypadku gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego, albo gdy nie zostaną one przedstawione przez zgłaszającego. Wyjaśnienia w tej mierze zawarte w zaskarżonej decyzji i w odpowiedzi na skargę stanowią dostateczne i uzasadnione podstawy do weryfikacji zgłoszenia celnego. Dotyczy to w szczególności wykrycia niezgodności między zadeklarowaną ilością wwożonego towaru, a ilością faktyczną ustaloną w oparciu o całościową rewizję. Fakt posiadania przy tym podwójnych dokumentów, nie ujawnionych przez kierowcę uzasadnia nie tylko prawo ale i obowiązek organu celnego sprawdzenia i ustalenia rzeczywistej wartości celnej. Analiza akt administracyjnych sprawy uzasadnia ocenę, iż zarzuty dotyczące zasad prowadzenia postępowania podatkowego wynikające z ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa ( Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) w szczególności art. 122, art. 187, art. 191, art. 210 § 4 oraz naruszenie art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) zasługują na uwzględnienie. W myśl art. 187 ordynacji podatkowej organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Przepis ten jest rozwinięciem i uzupełnieniem obowiązku realizacji przez organ, w toku postępowania, zasady prawdy materialnej. Materiał dowodowy jest zupełny, jeśli zebrano i rozpatrzono wszystkie dowody, przeprowadzono wnioski dowodowe, a udowodniony stan faktyczny stanowi pełną, spójną i logiczną całość. Organ, rozpatrując materiał dowodowy, nie może pominąć żadnego dowodu. Pominięcie dowodu może nasuwać wątpliwości co do zgodności z rzeczywistością ustalonego stanu faktycznego oraz może wzbudzić wątpliwości co do trafności oceny innych dowodów (wyrok NSA z dnia 15 grudnia 1995 r., SA/Lu 507/95, Temida (CD), Sopot 2002). Dopiero tak zebrany materiał dowodowy pozwala, stosownie do postanowienia art. 191 ordynacji podatkowej, na jego ocenę, wyciągnięcie wniosków co do poszczególnych dowodów w dalszej zaś kolejności subsumcję prawidłowo ustalonego stanu faktycznego pod odpowiednią normę prawa materialnego. Cały wyżej wskazany proces winien znaleźć swoje odzwierciedlenie w uzasadnieniu faktycznym i prawnym decyzji (art. 210 § 4 ordynacji podatkowej). Z akt administracyjnych załączonych do skargi nie wynika, by organ odwoławczy utrzymując w mocy decyzję z dnia 15 kwietnia 2002r. ponownie w całości rozpatrzył materiał dowodowy lub w sposób mający znaczenie dla sprawy materiał ten poszerzył. Uzasadnia to twierdzenie, iż decyzja tego organu obarczona została tymi samymi wadami, które stały się podstawą uchylenia wcześniejszej decyzji Dyrektora Izby Celnej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu. Organ II instancji nie zgromadził żadnego dalszego materiału porównawczego, który byłyby podstawą ustalenia wartości celnej towaru. Nie dokonał również oceny całego zgromadzonego materiału dowodowego – nie wypowiedział się jakie znaczenie dla ustalenia wartości celnej importowanego towaru miały dokumenty zgromadzone w związku z importem towarów do firmy PPHU"E " i do firmy "D" M.P. M., gdzie dostawcą była spółka Y, ta sama, która była eksporterem towaru importowanego przez skarżącego za pośrednictwem firmy cypryjskiej. Dotyczy to oświadczeń zawartych w tych dokumentach w zakresie gatunku, stokowego pochodzenia towarów jak i zwyczajowych marż w obrocie tego rodzaju towarami a zatem mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy szczególnie w kontekście zasadności zastosowania przez organ celny metody ostatniej szansy dla ustalenia wartości celnej towarów. Nie sposób w związku z tym ustalić, z jakich powodów nie nadawały się one jako materiał porównawczy. Ograniczenie się do przyjęcia wartości wskazanych przez firmę A z sugerowanym przez tę firmę obniżeniem tej wartości o 30% z uwagi na to, że wyroby pochodziły ze starej kolekcji, bez konfrontacji tej wartości z innymi dowodami prowadzi do wniosku, iż pismu tej firmy nadano rangę niepodważalnej opinii, przesądzającej w indywidualnej sprawie innego podatnika. Za trafny należy uznać zarzut skarżącego nieuzasadnionego ustalenia wartości celnej towaru na podstawie art. 29 § 1 kodeksu celnego. W myśl art. 24 Kodeksu celnego organ prowadzący postępowanie jest związany kolejnością przewidzianych przez przepisy art. 25-28 Kodeksu celnego metod ustalania wartości celnej importowanych towarów i od kolejności tej może odstąpić tylko na wniosek importera (zgłaszającego). Oznacza to, że w uzasadnieniu decyzji organy celne muszą wykazać brak możliwości zastosowania metod ustalania wartości celnej poprzedzających metodę, według której ostatecznie ustalono wartość celną. Na konieczność rozważenia możliwości wykorzystania wcześniejszych metod ustalania wartości celnej zwrócono uwagę w orzecznictwie (wyrok NSA z dnia 28 kwietnia 1999 r. sygn. akt I SA/Łd 1549/97, ONSA 2000, z. 2, poz. 75).. Zważyć przy tym należy, że brak uzasadnienia eliminacji metod stosowanych w pierwszej kolejności wytknął organowi I instancji Prezes Głównego Urzędu Ceł uchylając pierwotną decyzję Dyrektora Urzędu Celnego z dnia [...] sierpnia 2001r. Zarówno decyzja organu I jak i II instancji w uzasadnieniu konieczności zastosowania tej metody przytacza teoretyczne kryteria i zasady jakie należy stosować eliminując kolejne metody. Jednakże nie wskazuje na czym konkretnie w niniejszej sprawie polegała niemożność zastosowania metod wcześniejszych – jakie konkretnie podjęto działania, które doprowadziły do wniosku, że ich zastosowanie jest niemożliwe. W aktach administracyjnych jedyną taką próbą jest zebranie dokumentów dotyczących importu towarów przez firmy "E" i "D" jednakże, jak już wcześniej wspomniano, materiał ten przy ocenie dowodów został całkowicie pominięty. Na koniec należy zgodzić się z twierdzeniem skarżącego, iż organ II instancji nie zastosował się do wskazań i ocen zawartych w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) organ celny jest związany oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania sformułowanymi w uzasadnieniu orzeczenia. Dotyczyły one sposobu działania w toku ponownego rozpoznania sprawy i miały na celu uniknięcie błędów już popełnionych w zaskarżonym orzeczeniu oraz wskazania kierunku, w którym powinno zmierzać przyszłe postępowanie dla uniknięcia uchybień procesowych, które mogłyby mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Fakt, że organ II instancji nie zastosował się do tych zaleceń (dotyczyły one rozpatrzenia materiału dowodowego w sprawie i jego oceny) spowodowało, że zaskarżona decyzji dotknięta jest tymi samymi wadami co poprzednio. Mając na uwadze podniesione wyżej okoliczności, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) oraz na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) uchylił zaskarżoną decyzję. Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy organ celny winien wziąć pod uwagę wszystkie sformułowane wyżej zastrzeżenia jak również wskazania zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. W związku z uchyleniem zaskarżonej decyzji Sąd, na podstawie art. 152 powołanej wyżej ustawy orzekł, że nie podlega ona wykonaniu. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 tej samej ustawy. /-/ B. Rennert /-/ J. Wierchowicz /-/ D. Skupień