I SA/Go 713/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jan Grzęda Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska Sędzia WSA Jacek Niedzielski (spr.) Protokolant Sekretarz sądowy Anna Szymczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 listopada 2011 r. sprawy ze skargi E.D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za miesiące od sierpnia do grudnia 2002 r., za listopad i grudzień 2003 r., oraz luty i marzec 2004 wraz z odsetkami za zwłokę 1. Oddala skargę. 2. Przyznaje od Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim ustanowionemu z urzędu radcy prawnemu A.F., tytułem nieopłaconej pomocy prawnej, kwotę 295,20 zł (dwieście dziewięćdziesiąt pięć złotych 20/100), zawierającą kwotę 55,20 zł (pięćdziesiąt pięć złotych 20/100) stanowiącą należny podatek od towarów i usług. I SA/Go 713/11 U Z A S A D N I E N I E Zaskarżoną decyzją z dnia [...] czerwca 2011r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...] lutego 2011r. odmawiającą skarżącej E.D. umorzenia zaległości w podatku od towarów i usług za miesiące od sierpnia do grudnia 2002 r., listopad i grudzień 2003 r. oraz luty i marzec 2004 r. w łącznej kwocie 6.889,35 wraz z odsetkami za zwlokę w łącznej kwocie 4.008,00 zł. Rozstrzygnięcia organów podatkowych zapadły na podstawie następującego stanu faktycznego sprawy. Wnioskiem z dnia [...] marca 2008 r., sprecyzowanym w dniach [...] kwietnia 2008 r., skarżąca zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o umorzenie zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2002 r., listopad i grudzień 2003 r. oraz luty i marzec 2004 r. Decyzją z dnia [...] maja 2008 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego orzekł o odmowie umorzenia zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące od sierpnia do grudnia 2002 r., listopad i grudzień 2003 r. oraz luty i marzec 2004r. w łącznej kwocie 6.889,35 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 4.008,00 zł. Od powyższej decyzji pismem z dnia [...] maja 2008 r. skarżąca wniosła odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej za pośrednictwem Naczelnika Urzędu Skarbowego. Decyzją z dnia [...] sierpnia 2008 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Na powyższą decyzję skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim. Wyrokiem z dnia 30 grudnia 2008 r. sygn. akt I SA/Go 777/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim uchylił decyzję. W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał między innymi, że "Organy przy ponownym rozpoznaniu sprawy powinny skoncentrować się bardziej na obecnej sytuacji majątkowej, zdrowotnej i rodzinnej skarżącej, rozważyć zasady wynikające z państwa prawa, które należy zawsze brać pod uwagę przy interpretowaniu przepisów nie dają podstaw chociaż do częściowego umorzenia zaległości podatkowej." Od powyższego wyroku skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniósł Dyrektor Izby Skarbowej. Wyrokiem z dnia 6 sierpnia 2010 r. sygn. akt II FSK 451/09 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną Dyrektora Izby Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 30 grudnia 2008 r. sygn. akt I SA/Go 777/08. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] listopada 2010 r. uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] maja 2008 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji, gdyż rozstrzygnięcie sprawy wymagało uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...] lutego 2011r. orzekł o odmowie umorzenia zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące od sierpnia do grudnia 2002 r., listopad i grudzień 2003 r. oraz luty i marzec 2004r. w łącznej kwocie 6.889,35 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 4.008,00 zł. Uzasadniając swoje stanowisko organ I instancji powołał się na ustalenie dotyczące sytuacji ekonomicznej i rodzinnej skarżącej. W tym zakresie organ ustalił, że skarżąca prowadzi działalność gospodarczą w postaci biura rachunkowego. Dodatkowo jest zatrudniona w biurze rachunkowym D, na stanowisku księgowej ze średniomiesięcznym wynagrodzeniem w wysokości netto 984, 15 zł. W roku 2010 skarżąca otrzymywała następujące świadczenia: zasiłki oraz dodatki do zasiłku rodzinnego na troje dzieci, zasiłek pielęgnacyjny z tytułu niepełnosprawności, świadczenia z funduszu alimentacyjnego na troje dzieci. Organ ustalił również, że skarżąca mieszka w domu jednorodzinnym (współwłasność z rodzicami skarżącej). Na utrzymaniu skarżącej pozostaje troje dzieci w wieku od 9 do 19 lat. Skarżąca ma kłopoty zdrowotne, choruje na przewlekłe nadciśnienie tętnicze, niedoczynność tarczycy oraz niewydolność żylną kończyn dolnych. Schorzenia wymagają systematycznego leczenia farmakologicznego. Miesięczne wydatki gospodarstwa domowego skarżącej wynoszą ogółem 2.710,00 zł. Organ podatkowy ustalił, że zadłużenie skarżącej z różnych tytułów (kredyty bankowe, zobowiązania publicznoprawne oraz zobowiązania cywilnoprawne) wynosi łącznie ok. 224.487,00 zł. Organ podatkowy wskazał również jaka była wysokość dochodów skarżącej w latach od 2002r. do 2010, zarówno z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, jak dochodów uzyskiwanych z tytułu umowy o pracę. Wskazując na treść art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy stwierdził, ze użyte w tym przepisie słowo "może" oznacza, iż organowi podatkowemu w zakresie przyznania indywidualnych ulg ustawodawca powierzył prawo do działania wg tzw. uznania administracyjnego. Granice uznania administracyjnego wyznaczone są w tym zakresie przez "ważny interes podatnika" i "interes publiczny". Organ stwierdził, że nawet stwierdzenie, iż w sprawie występują wskazane przesłanki, nie zobowiązuje organu do rozstrzygnięcia sprawy zgodnie z wnioskiem podatnika. Dokonując analizy kosztów uzyskania przychodów w prowadzonej przez skarżącą działalności gospodarczej organ stwierdził, że największe koszty występują w okresie od października do grudnia. Wskazał również, ze w miesiącu grudniu 2010 r. skarżąca dokonała zakupu mebli biurowych na łączną kwotę 5.323,34 zł. Organ ocenił, że sytuacja finansowa skarżącej "nie jest nadmiernie trudna" Skarżąca posiada stałe źródła dochodów. Podkreślono również, że skarżąca zaciągnęła szereg kredytów w tym kredyt hipoteczny (razem z rodzicami) i należności z tego tytułu są regulowane. W tym kontekście organ wskazał, że spłata innych wierzycieli nie może odbywać się kosztem należności Skarbu Państwa. Organ podkreślił, że nie mogą stanowić podstawy do umorzenia zaległości podatkowych okoliczności, będące następstwem określonych decyzji gospodarczych podatnika. Do takich należy przeznaczenie należności podatkowych na finansowanie bieżącej działalności firmy. Organ ocenił, że z analizy dochodów skarżącej wynika, iż mają one tendencję wzrostową, co daje możliwość spłaty zaległości podatkowych w ratach, podobnie jak skarżąca reguluje swoje inne zobowiązania. Skarżąca wniosła odwołanie od decyzji organu I instancji, wskazując na swoją trudną sytuację materialną, rodzinna i zdrowotną. Podkreśliła, że jej zadłużenie wobec budżetu państwa wynosi blisko 45000 zł, co stanowi kwotę, której nie jest w stanie spłacić. Stwierdziła, że Oran negatywnie ocenił jej uczestnictwo w kredycie hipotecznym zaciągniętym wraz z rodzicami. Tymczasem skarżąca nie posiadała własnego mieszkania (wynajęcie przekraczało jej możliwości finansowe) i wybrała taką, tańszą formę zabezpieczenia możliwości mieszkania dla siebie i dzieci. Skarżąca podkreśliła, że obecnie nie korzysta z pomocy społecznej, a liczne kredyty zostały skonsolidowane z kredytem na remont, który z rodzicami spłaca w terminie. Wskazał na to, że przeszła długą drogę od zaliczenia jej rodziny do grupy osób najuboższych, do sytuacji, kiedy posiada mieszkanie i zaspokaja podstawowe potrzeby rodziny. Wskazując na treść art. 67 Ordynacji podatkowej stwierdziła, że spełnia przesłanki umożliwiające organowi umorzenie w całości lub w części zaległości podatkowe i odsetki za zwłokę. Dodatkowo w piśmie z [...] kwietnia 2011r. skarżąca wskazała na zły stan zdrowia, jako podstawową przesłankę przemawiającą za udzieleniem ulgi, ponieważ stan zdrowia stanowi czynnik niezależny od nie i skutkuje ograniczeniem możliwości zarobkowych. Zaskarżoną decyzją z [...] czerwca 2011r. organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzje organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że rozpatrując przesłankę interesu publicznego w świetle zasady państwa prawa, ustanowionej w art. 2 Konstytucji RP, stwierdzić należy, iż po analizie bieżącej sytuacji majątkowej, rodzinnej i zdrowotnej skarżącej, brak jest podstaw do częściowego lub całkowitego umorzenia zaległości podatkowych. Organ podkreślił, że sytuacja finansowa skarżącej ulega stałej poprawie. Rozwija ona prowadzoną działalność gospodarczą poprzez inwestycję w wyposażenie. Ponadto reguluje terminowo zobowiązania cywilnoprawne wobec banków i osób prywatnych, jednak nie wykazuje chęci spłaty chociaż części zaległości podatkowych. Organ wskazał również, że skarżąca nie może z powodu swojej zaradności życiowej domagać się nagrody w postaci umorzenia zaległości podatkowych. Organ stwierdził, że mimo wystąpienia w sprawie przesłanki ważnego interesu podatnika, przyznanie ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowych nie jest zasadne. Skarżąca nie zgodziła się z rozstrzygnięciem organu odwoławczego i wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. W uzasadnieniu skargi skarżąca przedstawiła przebieg postępowania podatkowego w sprawie, podkreślając, że rozstrzygnięcia organów obu instancji uznaje za niezgodne z prawem i krzywdzące. Podkreśliła, że w dniu 27 marca 2008r. złożyła wniosek o umorzenie przedmiotowych zaległości, bowiem jej sytuacja życiowa była w tym okresie dramatyczna. Wskazała, że w 2006 r. musiała opuścić wynajmowane mieszkanie z powodu zaległości w zapłacie czynszu za kilka miesięcy. Natomiast dom rodziców, do którego przeprowadziła się był w bardzo złym stanie: miał zagrzybione ściany, nie posiadał bieżącej wody i centralnego ogrzewania, dach przeciekał, a schody groziły zawaleniem. Remont domu został wykonany ze środków z kredytu hipotecznego zaciągniętego przez rodziców skarżącej. Wskazała również, że w kwietniu 2008 r. straciła pracę, co pogorszyło jej sytuację finansową. Podkreśliła, że były mąż nieregularnie płacił alimenty, a środki z funduszu alimentacyjnego zaczęła otrzymywać dopiero od grudnia 2008 r. Wskazała, że w tamtym okresie z powodu ciężkiej sytuacji doszło do pogłębienia jej zadłużenia z tytułu zobowiązań kredytowych. Zdaniem skarżącej organ podatkowy w postępowaniu w przedmiocie wniosku o umorzenie zaległości niesłusznie ocenił negatywnie kwestię zaciągania kredytów konsumpcyjnych. Stwierdziła, że ponownie rozpatrując sprawę, po uchyleniu decyzji Dyrektora Izby Skarbowej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim, organy podatkowe oceniły jej sytuacje w sposób subiektywny i krzywdzący, dokonując błędnej wykładni przepisów dotyczących instytucji umorzenia zaległości podatkowych oraz przesłanki ważnego interesu podatnika. Podkreśliła, że jej stan zdrowia został pominięty przy rozpatrywaniu sprawy, a ma on duże znaczenie, gdyż w ostatnim czasie uległ znacznemu pogorszeniu. Wskazała, że cierpi na nadciśnienie tętnicze i niewydolność żylną kończyn dolnych oraz powikłania hormonalne po usunięciu guzów tarczycy. Od dzieciństwa nie widzi na jedno oko i przez to może pracować przy komputerze jedynie cztery godziny dziennie. Podkreśliła, że zaliczenie jej do osób niepełnosprawnych jako osoby niedowidzącej pociąga za sobą ograniczenia w życiu zawodowym i sprawia, że nie ma możliwości zdobycia dobrze płatnej pracy. Stwierdziła, że w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji brak jest bezstronnej oceny sytuacji zdrowotnej pomimo, że stanowi ona jedną z najistotniejszych przesłanek. Stwierdziła, że nie jest jej celem korzystanie z pomocy społecznej, dlatego w związku z problemami finansowymi rozpoczęła prowadzenie działalności gospodarczej, ryzykując pogorszenie stanu swojego zdrowia. Stwierdziła, że organy podatkowe negatywnie oceniły prowadzenie przez nią działalności gospodarczej pomimo, że nie zalega z regulowaniem zobowiązań publicznoprawnych i pozostałych należności, a nadto udało jej się wypracować środki na zakup niezbędnych narzędzi pracy i wyposażenia. Swoją działalność prowadzi w domu, gdyż uzyskiwane przychody są na tyle niskie, że nie pozwalają na wynajęcie pomieszczenia biurowego. Oświadczyła, że nie rozumie dlaczego musi się tłumaczyć z zasadności oczywistych wydatków i dlaczego odmawia się jej prawa do niezbędnego wyposażenia pomieszczenia przeznaczonego na działalność. Podkreśliła, że sytuacja finansowa nie pozwala Jej na spłatę zaległości w ratach, gdyż obciążenie budżetu musiałoby wynosić ok. 1.000,00 zł miesięcznie. Strona skarżąca zarzuciła organom podatkowym, że ponownie rozpatrując sprawę nie zbadały wyczerpująco jej sytuacji rodzinnej, finansowej i zdrowotnej oraz nie zastosowały się do wskazań zawartych w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego. Stwierdziła, iż każda okoliczność w sprawie została oceniona na Jej niekorzyść. Wskazała również, że w zaskarżonej decyzji nie znalazła odpowiedzi na pytanie, w jaki sposób ma dokonać spłaty zaległości, skoro nie spełnia warunków do rozłożenia zaległości na raty. Zdaniem skarżącej, gdyby istniała możliwość rozłożenia zaległości na raty na okres 15-20 lat, to nie musiałaby występować o umorzenie zaległości. W piśmie procesowym z [...] listopada 2011r. pełnomocnik skarżącej wskazał, że istnienie przesłanki ważnego interesu podatnika uzasadnia przyznanie skarżącej ulgi w postaci umorzenia zalęgłości podatkowej. Dalej podniesiono, że argumentacja organów podatkowych jest zupełnie dowolna i błędna. Organy błędnie uzasadniają brak interesu publicznego, a nawet wskazują na sprzeczność umorzenia z interesem publicznym. W ocenie strony skarżącej w sytuacji odmowy umorzenia zaległości podatkowej zagrożona zostanie egzystencja nie tylko skarżącej, ale również jej rodziny. Wskazała również, że zakupione w 2010 r. wyposażenie było wydatkiem, dzięki któremu skarżąca mogła prowadzić działalność gospodarczą, a tym samym zaspokajała podstawowe potrzeby rodziny. Podkreśliła, że z tytułu swojej niepełnosprawności nie oczekuje litości, ale zrozumienia jej sytuacji. Choroba stanowi ograniczenie możliwości zarobkowych skarżącej. Nie jest prawdą, że skarżąca domaga się umorzenia zaległości z powodu swojej zaradności życiowej. Brak umorzenia należności zagrozi egzystencji całej rodziny, co ma fundamentalny charakter dla podstawowych praw i godności człowieka. W ocenie skarżącej właśnie zasady państwa prawa oraz interes publiczny przemawiają właśnie za przyznaniem skarżącej wnioskowanej ulgi. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skargę należało oddalić, jako nie mającą usprawiedliwionych podstaw. Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustrojów sądów powszechnych (Dz. U nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość miedzy organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i miedzy tymi organami a organami administracji rządowej ( § 1). Kontrola, o której mowa sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej ( § 2 ). Oznacza to, że w badaniu w postępowaniu sądowo-administracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów. Dodać również należy, że stosownie do art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowania przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm. ), zwaną dalej P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Z przepisu tego wynika, że niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze sąd z urzędu bada, czy nie nastąpiło naruszenie prawa materialnego lub procesowego skutkujące koniecznością usunięcia zaskarżonego aktu z obrotu przez jego uchylenie lub stwierdzenie nieważności. Dokonana w tak zakreślonych granicach kontrola zaskarżonej decyzji wskazuje, że jest ona zgodna z prawem. Zgodnie z dyspozycją art. 67a § 1 pkt 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, organ podatkowy na wniosek podatnika może udzielić ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej, jeżeli jest to uzasadnione ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. Występowanie ważnego interesu podatnika, interesu publicznego lub obu tych przesłanek łącznie jest warunkiem koniecznym udzielenia ulgi. Jednakże zauważyć należy, iż uznaniowy charakter decyzji wydawanej w trybie art. 67a Ordynacji podatkowej powoduje, iż nawet stwierdzenie, że w rozpatrywanej sprawie występuje ważny interes podatnika lub interes publiczny, nie obliguje organu podatkowego do wydania decyzji uwzględniającej wniosek podatnika, a jedynie umożliwia wydanie takiej decyzji. Organ odwoławczy poczynił w uzasadnieniu decyzji szeroko zakrojony wywód w zakresie uznaniowości administracyjnej organów podatkowych w przedmiocie rozstrzygania kwestii ulg podatkowych. Podkreślił, że stwierdzenie istnienia którejkolwiek lub obu nawet łącznie, ustawowych przesłanek odstąpienia przez organ podatkowy od pobrania należnego podatku, nie nakłada na ten organ automatycznego obowiązku orzeczenia o umorzeniu przedmiotowych należności, na co bez wątpienia wskazuje zwrot "może" zastosowany przez prawodawcę w wyżej wymienionym przepisie. To oznacza, że normodawca pozostawił możliwość wyboru konsekwencji prawnej wyłącznie organom podatkowym. Podkreślić należy, że uznanie administracyjne nie oznacza zupełnej dowolności sposobu rozstrzygnięcia wniosku o umorzenie zaległości podatkowych lub odsetek, jednak kontrola legalności tego rozstrzygnięcia przez sąd administracyjny jest w tym przypadku ograniczona. Kontrola ta sprowadza się w istocie do badania legalności przeprowadzonego w sprawie postępowania dowodowo-wyjaśniającego i poprawności oceny dokonanej na podstawie stanu faktycznego sprawy (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 kwietnia 2001 r., sygn. akt I SA/Ka 498/00, PP 2001, nr 45, s. 14; tak też R. Mastalski [w:] Ordynacja podatkowa. Komentarz 2005, Wrocław 2005, s. 308). Jeżeli więc organ podatkowy, dokonując koniecznych ustaleń w sprawie, nie dopuścił się naruszenia prawa procesowego i ustalenia te są wystarczające do merytorycznego załatwienia wniosku o umorzenie zaległości podatkowych, czy odsetek za zwłokę oraz, jeżeli dokonanej ocenie tego stanu faktycznego nie można zarzucić dowolności, to samo wyprowadzenie z takiej oceny konkluzji, co do zasadności wniosku, wobec braku dających się zobiektywizować kryteriów normatywnych, jest natury słusznościowej, która uchyla się spod kontroli sądu administracyjnego sprawującego tylko kontrolę legalności, czyli zgodności decyzji organów administracyjnych z prawem. Sądowa kontrola tego rodzaju decyzji obejmuje więc samo postępowanie poprzedzające jej wydanie, ale w żadnym razie nie rozstrzygnięcie, które jest wynikiem dokonania przewidzianego prawem wyboru będącego "uznaniem administracyjnym", specyficzną konstrukcją prawną pozwalającą organowi na wybór konsekwencji prawnych powstania sytuacji, do której odnosi się dyspozycja normy prawnej. Zatem sąd administracyjny nie jest uprawniony do rozstrzygania, czy zaniechać należności podatkowych wskutek umorzenia zaległości podatkowej, lecz do badania, czy wydanie decyzji zostało poprzedzone prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem, z zachowaniem przepisów procedury, zarówno przepisów szczegółowych, jak i zasad ogólnych, w tym zbadania wszystkich okoliczności sprawy mogących mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia i ich oceny w świetle ustawowych przesłanek umorzenia oraz powinności ujęcia tej oceny w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, Sąd podkreśla, że w rozpoznawanej sprawie, organy podatkowe obu instancji trafnie rozważyły argumenty skarżącej w odniesieniu do wystąpienia przesłanek uzasadnionego "ważnego interesu podatnika", nie pomijając jednak "interesu publicznego". Odnosząc się do kwestii ważnego interesu podatnika stwierdzić należy, że organ w prawidłowy sposób dokonał jej oceny, podkreślając, że sytuacja rodzinna, materialna i zdrowotna skarżącej jest ciężka i wskazuje na występowanie ważnego interesu podatniczki Jednak w ocenie organu nie uzasadnia ona zastosowania instytucji umorzenia zaległości podatkowej. Pomimo złego stanu zdrowia skarżąca, jak wskazał to zasadnie organ, posiada dwa źródła dochodu. Ponadto prowadzona przez skarżącą działalność gospodarcza rozwija się, więc można dodatkowo spodziewać się poprawy sytuacji finansowej, na co skarżąca wskazuje w uzasadnieniu skargi. Prawidłowo oceniły organy podatkowe, że wydatki poniesione na zakup mebli biurowych, pokryłaby prawie połowę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, o której umorzenie skarżąca wnosi. Ponadto działania podejmowane przez skarżącą wskazują na to, że znajduje środki na regulowanie zobowiązań cywilnoprawnych, odmawia jedynie spłaty zaległości publicznoprawnych, domagając się ich umorzenia. Skarżąca zaciąga kredyty w bankach i spłaca je regularnie, nie przejawia jednak zamiaru nawet częściowej spłaty. swoich zaległości podatkowych. Wbrew zarzutom podniesionym w skardze, ani Dyrektor Izby Skarbowej, ani organ pierwszej instancji nie zakwestionował złego stanu zdrowia Strony skarżącej. Odmawiając udzielenia wnioskowanej ulgi organy podatkowe nie przychyliły się do stanowiska skarżącej, która domaga się uczynienia ze swojego złego stanu zdrowia okoliczności jednoznacznie przesadzającej o konieczności umorzenia przedmiotowych zaległości. Ponadto zły stan zdrowia skarżącej nie przeszkadza jej w prowadzeniu działalności gospodarczej i dodatkowo w zatrudnieniu w innym przedsiębiorstwie. Skarżąca nie jest trwale niezdolna do pracy, więc ma możliwość zarobkowania, z której korzysta. Sąd pragnie podkreślić, że podejmowane przez skarżącą działania zmierzające do poprawy sytuacji ekonomicznej swojej i rodziny zasługują na pełną aprobatę. Jednak nie mogą stanowić samodzielnej przesłanki warunkującej umorzenie zaległości podatkowych. Trafne jest również stanowisko organu podatkowego, że odmowa umorzenia zaległości podatkowych nie powoduje zagrożenia egzystencji skarżącej, ponieważ postępowanie egzekucyjne prowadzone jest z poszanowaniem minimum koniecznego dla egzystencji zarówno skarżącej, jak i jej rodziny. Odnosząc się do przesłanki interesu publicznego stwierdzić należy, ze organ dokonał prawidłowej jej oceny, wskazując, iż w niniejszej sprawie nie zachodzi przesłanka interesu publicznego uzasadniająca udzielenie wnioskowanej ulgi. Organ wskazał w tym zakresie, że po rozpatrzeniu bieżącej sytuacji majątkowej, rodzinnej i zdrowotnej skarżącej nie znalazł podstaw do częściowego lub całkowitego umorzenia przedmiotowych zaległości podatkowych, ponieważ sytuacja finansowa skarżącej w toku postępowania uległa znaczącej poprawie i nie wymaga korzystania z pomocy społecznej. Skarżąca rozwija prowadzoną przez siebie działalność gospodarczą, ponadto reguluje terminowo swoje zobowiązania cywilnoprawne wobec banków i osób prywatnych. Konstytucyjna zasada państwa prawa skorelowana jest z zasadą równości wobec prawa uregulowaną w art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, którą rozpatrywać należy wspólnie z zasadą powszechnego obowiązku ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, uregulowaną w art. 84 Konstytucji. Wielu podatników boryka się z problemami wywołanymi złym stanem zdrowia, wielu również przeżywa przejściowe problemy rodzinne i finansowe, muszą być oni więc przez organy podatkowe traktowani w jednakowy sposób. Sytuacja skarżącej pokazuje, że stan zdrowia nie uniemożliwia funkcjonowania i uzyskiwania dochodów z dwóch źródeł. Podkreślić należy, że organ pierwszej instancji w uzasadnieniu decyzji wskazał, że widzi możliwość spłaty zaległości podatkowych w ratach (s. 5 decyzji), tak samo jak czyni to skarżąca w zakresie należności cywilnoprawnych. Organ zasadnie wskazał również, że rozpatrując niniejszą sprawę pod kątem przesłanki interesu publicznego przemawiającego za udzieleniem wnioskowanej ulgi wziął pod uwagę szczególny charakter przedmiotowej zaległości w podatku od towarów i usług. Podatek od towarów i usług jest podatkiem pośrednim, którego faktyczny ciężar ekonomiczny spoczywa na nabywcy towarów i usług, a nie na przedsiębiorcy będącym podatnikiem tego podatku. Strona skarżąca otrzymała należny podatek od swoich kontrahentów, jednak zgodnie z ustawowym obowiązkiem nie odprowadziła go na rzecz Skarbu Państwa. Oznacza to, że w dacie powstania zobowiązania strona skarżąca dysponowała środkami na zapłatę podatku, jednak świadomie przeznaczyła je na inne cele. Odnosząc się do podniesionego przez skarżąca w skardze zarzutu oceny sytuacji przez organy podatkowe w sposób subiektywny i krzywdzący oraz błędnej wykładni przepisów dotyczących instytucji umorzenia zaległości podatkowych i przesłanki ważnego interesu podatnika stwierdza należy, że zarzut ten jest bezzasadny. Ograny obu instancji zgromadziły i rozpoznały bardzo obszerny materiał dowodowy oraz dokonał jego wnikliwej analizy. Zarówno organ podatkowy pierwszej instancji, jak i organ odwoławczy dokonały obiektywnej oceny całości zgromadzonego materiału dowodowego z poszanowaniem zasady ogólnej prawdy obiektywnej uregulowanej w art. 122 Ordynacji podatkowej oraz zasady swobodnej oceny dowodów wyrażonej w art. 191 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe dokonały również prawidłowej wykładni i właściwego zastosowania przepisów znajdujących zastosowanie w sprawie, a szczególnie art. 67a Ordynacji podatkowej, w którym zostały uregulowane przesłanki udzielania ulg w spłacie zobowiązań podatkowych. Odnosząc się do zarzutu niezastosowania się przez organy podatkowe przy ponownym rozpatrywaniu sprawy do wskazań zawartych w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego, Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnia, że rozpatrując przedmiotową sprawę organy obu instancji zastosowały się w pełni do zaleceń Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, który w wyroku z dnia 30 grudnia 2008 r. sygn. akt I SA/Go 777/08 stwierdził: " Organy przy ponownym rozpatrywaniu sprawy powinny skoncentrować się bardziej na obecnej sytuacji majątkowej, zdrowotnej i rodzinnej skarżącej, rozważyć czy zasady wynikające z państwa prawa, które należy zawsze brać pod uwagę przy interpretowaniu przepisów nie dają podstaw chociaż do częściowego umorzenia zaległości podatkowej." Zastosowanie się organów podatkowych do zaleceń Sądu przy ponownym rozpoznawaniu sprawy, znajduje potwierdzenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] lutego 2011 r. Organy obu instancji wskazały, że nie znajdują podstaw do umorzenia, nawet częściowego, zaległości podatkowych i uzasadniły okoliczności odmowy. Odnosząc się do zarzutu błędu w ustaleniach faktycznych mającego wpływ na wynik sprawy, poprzez pominięcie przy podsumowaniu dochodu skarżącej zasiłku pielęgnacyjnego wskazać należy, że organ nie kwestionował prawdziwości informacji przedłożonych przez skarżącą o uzyskiwanych dochodach. Zasiłku pielęgnacyjnego nie zaliczono do dochodów skarżącej, gdyż sama skarżąca w piśmie z dnia [...] stycznia 20011 r. poinformowała, że uzyskuje dochody z tytułu umowy o pracę, świadczeń alimentacyjnych oraz świadczeń rodzinnych, nie wspominając o zasiłku pielęgnacyjnym. Również z pisma Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej z dnia [...] stycznia 2011 r. nr [...] wynika, że skarżąca otrzymuje ciągle od [...].08.2005r. świadczenia rodzinne oraz od [...].11.2008r. świadczenie z funduszu alimentacyjnego. Natomiast zasiłek pielęgnacyjny z tytułu niepełnosprawności wypłacano skarżącej w okresie od dnia [...].01.2010r. do dnia [...].12.2010r. w kwocie 153,00 zł miesięcznie. W związku z powyższym zarzut błędu w ustaleniach faktycznych jest bezzasadny. Z tych też przyczyn oraz na podstawie art. 151 P.p.s.a Sąd oddalił skargę. Z uwagi, że w imieniu skarżącego działał radca prawny ustanowiony w ramach prawa pomocy, Sąd na podstawie art. 250 P.p.s.a w związku z §14 ust. 2 lit. "c" rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu ( Dz. U. Nr 163 poz. 1348 ze zm.) przyznał wynagrodzenie na rzecz radcy prawnego działającego w sprawie. Na podstawie § 2 ust. 3 przywołanego rozporządzenia przyznane wynagrodzenie obejmuje należny podatek od towarów i usług. /-/ J. Niedzielski /-/ J. Grzęda /-/ A. Juszczyk-Wiśniewska