I SA/Go 914/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jan Grzęda Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędziowie Asesor WSA Alina Rzepecka (spr.) Protokolant Ilona Szyszkowska-Dominiak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 czerwca 2008 r. sprawy ze skargi "DDF" Sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oraz podatku od towarów i usług z tytułu importu 1. uchyla zaskarżoną decyzję 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. DDF Spółka z o. o. (zw. dalej Skarżąca; Strona; Spółka) złożyła skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej (zw. dalej Dyrektor IC ) z [...] lipca 2007r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego (zw. dalej Naczelnik UC) z [...] kwietnia 2007r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe i określenia podatku od towarów i usług z tytułu importu. Z ustalonego w sprawie stanu faktycznego wynika, iż [...] kwietnia 2004r. działająca z upoważnienia Skarżącej Agencja Celna, dokonała zgłoszenia celnego w procedurze dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym, na dokumencie SAD [...] towaru - mata budowlana, wysokoparoprzepuszczalna, polipropylenowa, stosowana jako wstępne pokrycie dachowe, w ilości 1024 rolek, ze stawką celną w wysokości 0% i stawką podatku VAT-7%. jednocześnie Przedłożono fakturę zakupu nr [...] z [...] kwietnia 2004r.; tłumaczenie rachunku oraz Deklarację Wartości Celnej. Z uwagi na fakt, iż zgłoszenie celne spełniało wymogi formalne określone w art.64 §1 i §2 Kodeksu celnego, towar został z mocy prawa dopuszczony do obrotu. Kontrola przeprowadzona przez Urząd Kontroli Skarbowej po zwolnieniu towaru wykazała nieprawidłowości w zakresie klasyfikacji importowanych przez stronę towarów. Z uwagi na powyższe Naczelnik UC postanowieniem z [...] lutego 2006r. wszczął z urzędu postępowanie celno-podatkowe mające na celu ustalenie prawidłowej klasyfikacji importowanego towaru oraz kwoty należności celnych przywozowych i kwoty podatku od towarów i usług należnego z tytułu importu. W uzasadnieniu powołał się na ustalenia zawarte w protokole kontroli Urzędu Kontroli Skarbowej z [...] lipca 2006 roku, nr [...]. Postępowanie zakończył wydaniem [...] kwietnia 2007r. decyzji, w przedmiocie uznania w/w zgłoszenia celnego za nieprawidłowe w zakresie klasyfikacji zastosowanej stawki celnej oraz zadeklarowanej wysokości podatku VAT i określenia ich w prawidłowej wysokości. Z treści rozstrzygnięcia wynikało, iż zmiana klasyfikacji taryfowej importowanego towaru z kodu PCN 392190600 na kod PCN 560313900 nie spowodowała zmiany wysokości stawki celnej. Zarówno w jednym jak i drugim przypadku wynosiła ona 0%. Niedobór podatku VAT organ określił na kwotę 27.303zł. Skarżąca w odwołaniu na w/w decyzję wniosła o jej uchylenie i ewentualnie przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Zarzuciła naruszenie: 1/ przepisów prawa materialnego: art.51 ust.1 pkt2 lit. a ustawy z 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym, łącznie z załącznikiem nr 5 poz.26 przy uwzględnieniu treści Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z [...] lipca 2001r., wydanego w porozumieniu z Ministrem Finansów i Ministrem Gospodarki i rozporządzenia Ministra Finansów z 31 grudnia 2002r. w sprawie wykazu towarów do celów poboru podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego w imporcie ( Dz. U. nr241, poz.2082 ) wraz z załącznikiem nr 3 poz.24, poprzez przyjęcie, że przepisy materialnego prawa podatkowego ustępują przed zasadami interpretacyjnymi przepisów materiałowo-technicznych Polskiej Scalonej Nomenklatury Handlu Zagranicznego (PCN); 2/ przepisów prawa formalnego - art.120 Ordynacji podatkowej - przez pominiecie wnikliwej analizy przepisów art.51 ust.1, pkt2, lit.a, w kontekście załącznika nr 5 poz.26, załącznika nr 5 poz.12 po wprowadzeniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług oraz porównania Klasyfikacji SWW w grupowaniu 1365 z grupowaniem 25.23 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, szczególnie wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z 18 marca 1997r. wraz z załącznikami tom 3 promulgowanym 29 kwietnia 1997r. ( Dz. U nr42 poz.264), 3/ art.121 ordynacji podatkowej przez pominiecie wyjaśnień strony i brak ustosunkowania się w uzasadnieniu do wyjaśnień składanych przez stronę organowi kontroli skarbowej i organowi celnemu pierwszej instancji, 4/ art.122 ordynacji podatkowej przez zaniechanie działań zmierzających do ewentualnego podważenia albo uwzględnienia opinii Centralnego Ośrodka Badawczo rozwojowego Przemysłu Izolacji Budowlanej. W motywach uzasadnienia Skarżąca podniosła, iż sposób klasyfikowania materiałów importowanej folii z tworzyw sztucznych jest nadużyciem, bowiem jednostki organizacyjne Ministerstwa Finansów nie są upoważnione do klasyfikowania importowanych towarów. Różne sposoby przypisywania kodów PCN importowanych towarów przez Urzędy Celne podważają zaufanie do instytucji państwowych i naruszają przepisy art.121 Ordynacji podatkowej. Zdaniem strony importowana folia jest materiałem budowlanym z tworzyw sztucznych i powinna być klasyfikowana zgodnie z SWW w pozycji 1365-9 jako materiały budowlane gdzie indziej nie wymienione. Dyrektor IC uznając zarzuty odwołania za bezpodstawne utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W motywach uzasadnienia, w pierwszej kolejności wyjaśnił, że dla celów prawnych taryfikację towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej, przy czym wiążący jest tu, wynikający z art.85 §1 ustawy Kodeks celny, stan towaru w dniu jego zgłoszenia do odprawy celnej. Podkreślił, iż w celu ustalenia prawidłowego kodu PCN, należy kierować się "Wyjaśnieniami do taryfy celnej" (załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z 24 sierpnia 1999r. - Dziennik Ustaw z 1999r nr 74 , poz. 830), które wskazują, jak należy klasyfikować towary. Zaznaczył, iż w sprawie bezspornym jest, że przedmiotem importu był towar o nazwie handlowej mata budowlana z polipropylenu stosowana jako wstępne pokrycie dachu. Kontrowersyjną jest klasyfikacja w/w towaru do właściwego kodu PCN taryfy celnej. W ocenie organów, właściwym winien być kod 560313900 - mata budowlana polipropylenowa do wstępnego krycia dachu. Według Spółki, prawidłowym winien być natomiast kod 392190600 – pozostałe płyty, arkusze folie i taśmy z tworzyw sztucznych - z produktów polimeryzacji addycyjnej. Organ uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie wyjaśnił, iż oparł się na ustaleniach postimportowej kontroli przeprowadzonej przez Urząd Kontroli Skarbowej. W oparciu o dokumenty handlowe, prospekty, próbki określające skład surowcowy spornego towaru i sposób jego zastosowania uznał, że towary o nazwie handlowej to trzywarstwowa membrana wykonana z folii polipropylenowej obustronnie pokryta włókniną z włókien polipropylenowych o masie powierzchniowej 120 g/m2, odporna na rozrywanie dzięki dyfuzyjnej kombinacji włókien i filmu PP. Spawana ultradźwiękami co gwarantuje mocne połączenie poszczególnych warstw. Od spodu posiada warstwę ochronną z włókniny. Następnie stwierdził, iż "zadeklarowany przez Stronę w dniu zgłoszenia kod PCN 392190600 dla towaru – z produktów polimeryzacji addacyjnej dotyczy folii, które zostały poddane takiemu procesowi. Z załączonych informacji producenta nie wynika, by importowane towary o w/w nazwach handlowych były poddawane procesowi addacji.". W dalszej części uzasadnienia organ przytoczył wyjaśnienia Taryfy celnej tomu II wskazując, iż uwaga 10 - w pozycjach 3920 i 3921, wyrażenie " płyty, arkusze, filmy, folia i taśma" dotyczy tylko płyt arkuszy, filmów, folii i taśm (innych niż te, objęte działem 54) oraz bloków o regularnym kształcie geometrycznym, nawet zadrukowanych lub poddanych innej obróbce powierzchniowej, nie pociętych lub pociętych na prostokąty (włącznie kwadraty), ale nie poddanych dalszej obróbce ( nawet jeżeli w wyniku takiego pocięcia stają się one artykułami gotowymi do użytku). Dział ten obejmuje substancje nazywane polimerami oraz półprodukty i wyroby z nich pod warunkiem, że nie są one wyłączone przez uwagę 2 do działu 39. Zgodnie z brzmieniem pozycji w Taryfie celnej kod ten między innymi obejmuje 3921 - pozostałe płyty, arkusze, folie, taśmy i pasy z tworzyw sztucznych; w tym 3921 90 - Pozostałe: 3921 90 60 0 - z produktów polimeryzacji addacyjnej. Wskazał, że "proces addacji jest reakcją chemiczną w wyniku której pojedyncze cząsteczki z nienasyceniem etylenowym regulują ze sobą dzięki prostemu przyłączeniu, bez wydzielania wody lub innych produktów ubocznych, tworząc łańcuch polimeru zawierający jedynie wiązania węgiel-węgiel, np. produkcja polietylenu z etylenu lub kopolimerów etylenu - octan winylu z etylanu i octanu winylu". W końcu stwierdził, iż w świetle powyższego właściwym kodem dla importowanych mat budowlanych wykonanych z włókniny poliestrowej pokrytej warstwą poliuretanu jest kod PCN 560313100 i membrany trzywarstwowej wykonanej z folii polipropylenowej obustronnie pokrytej włókniną z włókien polipropylenowych o masie powierzchniowej 120 g/m2 do kodu PCN 560313900. Towary posiadające w swym składzie włókniny objęte są działem 56 Taryfy celnej. Pozycja 5603 obejmuje włókniny nawet impregnowane, powlekane, pokrywane lub laminowane, w tym -z włókien chemicznych: 560313900 – Pozostałe. Wyjaśnił, że włóknina jest arkuszem lub runem, o przewadze włókien tekstylnych zorientowanych kierunkowo lub przypadkowo i złączonych. Włókna te mogą być pochodzenia naturalnego lub chemicznego. Mogą to być włókna cięte (naturalne lub chemiczne) lub chemiczne włókna ciągłe albo formowane na miejscu. Włókniny różnią się grubością i cechami charakterystycznymi (giętkością, elastycznością, odpornością na rozerwanie, właściwościami adbsorpcyjnymi, trwałością itd.) zależnie od metody wytwarzania lub łączenia włókien, gęstości włókien lub włókien ciągłych i ilości run. Na zakończenie podkreślił, iż pozycja 5603 13 90 0 jest pozycją opisującą towar w sposób bardziej szczegółowy. W zakresie podatku od towarów i usług Dyrektor IC wskazał, iż w świetle art.2 ust.2 i art.13 ustawy VAT, opodatkowaniu podlega między innymi import towarów. Podstawą opodatkowania w/w podatkiem jest zgodnie z art.15 ust.4 w/w. wartość celna powiększona o należne cło. Podkreślił, iż z brzmienia art.11c ust.1 wynika, że w przypadkach innych niż określone w art.11 ust.1,2 i 2a kwoty należnych podatków z tytułu importu towarów określa naczelnik urzędu celnego w drodze decyzji. W zakresie pozostałych zarzutów organ odwoławczy wyjaśnił, iż z uwagi na fakt, że organy celne prowadziły postępowanie w oparciu o obowiązujące przepisy prawa (kodeksu celnego, taryfy celnej) i w granicach przez to prawo ustanowionych, zarzut dotyczący naruszenia zaufania obywateli do organów państwa jest bezzasadny. Wskazał też, że z treści art.87 ust.1 Konstytucji RP wynika, iż źródłami powszechnie obowiązującego prawa są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia, dlatego powołane w odwołaniu jednostki nie są właściwe do zajmowania stanowiska w kwestii interpretacji Polskiej Nomenklatury Scalonej. Nie zgodził się również z zarzutami Strony, co do naruszenia przez niego przepisów proceduralnych – art.120, art.210 §1, art.122 art.187 §1; art.191 Ordynacji podatkowej. W skardze na powyższe orzeczenie Strona wnosząc o uchylenie decyzji w całości posłużyła się argumentacją tożsamą do tej, którą przytoczyła w odwołaniu z [...] kwietnia 2007r. W odpowiedzi na skargę, organ celny wnosząc o jej oddalenie, powołał się na dotychczasową argumentację, zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny wyposażony został w funkcje kontrolne, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia decyzji - bada jej zgodność z przepisami prawa. Skarga zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja narusza przepisy prawa w stopniu mającym istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia. Spór jaki wiodą strony na etapie postępowania sądowoadministracyjnego dotyczy klasyfikacji taryfowej towaru o nazwie handlowej - mata budowlana z polipropylenu stosowana jako folia wstępnego pokrycia dachu. W ocenie Skarżącej, dla przedmiotowego towaru, właściwym kodem PCN winien być 392190600 – "pozostałe płyty, arkusze folie i taśmy z tworzyw sztucznych - z produktów polimeryzacji addycyjnej", a o słuszności tego poglądu ma świadczyć proces polimeryzacji addycyjne w wyniku którego materiały te powstały (k-23 akt administracyjnych). Według organu, prawidłowym winien być natomiast 560313900 – obejmujący "włókniny nawet impregnowane, powlekane, pokrywane lub laminowane – pozostałe", gdyż zgodnie z jego argumentacją – sporne towary zawierają w swoim składzie włókninę, która powoduje, że w/w towary winny być zaliczane do pozycji 5603, opisującej go w sposób bardziej szczegółowy. Przystępując w tym stanie rzeczy do oceny zgodności z prawem zaskarżonego orzeczenia należy podkreślić, iż materiał zebrany w sprawy oraz wysnuta na jego podstawie argumentacja organów celnych zmierzająca do wykazania prawidłowości podjętego przez nie rozstrzygnięcia, nie usuwają szeregu wątpliwości które w sprawie wystąpiły. O tym, iż kwestia klasyfikacji spornego towaru ( lub jemu podobnego) nie należy do oczywistych dowodzi zapytanie Urzędu Kontroli Skarbowej z [...] czerwca 2005r. skierowane do Departamentu Ceł w Ministerstwie Finansów. Z treści tego pisma ewidentnie wynika, iż to właśnie istnienie wielu sprzecznych stanowisk w zakresie przyporządkowania do właściwego kodu PCN wymienionych w tym piśmie produktów - różnych mat i folii stosowanych w budownictwie, stało się przyczyną wystąpienia urzędu kontroli z zapytaniem. Treść otrzymanej odpowiedzi (datowana na [...] czerwca 2005 roku) ograniczyła się do przyporządkowania kodów PCN do poszczególnych towarów które były przedmiotem zapytania. W tym miejscu należy zauważyć, iż w piśmie ministerstwa nie powołano się na jakąkolwiek podstawę prawną. Nie wyjaśniono też, mechanizmów, założeń, kryteriów jakimi kierowano się w przyporządkowywaniu określonych kodów PCN do danego towaru. Autokratywnie, przesądzono o klasyfikacji taryfowej towarów, które były przedmiotem zapytania. Należy również podkreślić, iż treść korespondencji pomiędzy urzędem kontroli, a ministerstwem dotyczyła towaru występującego pod nazwą, a nie - jak w niniejszej sprawie. Co więcej, analiza materiału, którym organy dysponowały i wspierały się przy podejmowaniu zaskarżonego rozstrzygnięcia dowodzi istnienia kilku nieścisłości. Ze znajdującego się w aktach sprawy wyniku kontroli z [...] grudnia 2006 roku NR [...] dotyczącego Skarżącej Spółki wynika, iż Urząd Kontroli Skarbowej włączył postanowieniem z [...] września 2006r. w/w zapytanie i odpowiedź do akt sprawy, by w oparciu o nie poczynić stosowne ustalenia. Niemniej jednak, to nie wskazany wynik kontroli był podstawą wszczęcia postępowania w niniejszej sprawie. Z treści postanowienia wydanego w tym przedmiocie [...] lutego 2007r. wynika, iż organ powołał się na ustalenia zawarte w protokole kontroli Urzędu Kontroli Skarbowej z [...] lipca 2006 roku, nr [...]. Dokumentu tego jednakże w aktach sprawy brak. Z kolei w decyzjach ( I i II instancji), organy pominęły ów protokół powołując się na ustalenia zawarte w wyniku kontroli z [...] grudnia 2006r. Pomimo powyższych uwag stwierdzić należy, iż ani pismo Urzędu Kontroli Skarbowej z [...] czerwca 2005r. ani pismo Ministerstwa Finansów z 29 czerwca 2005r., jak również załączony do akt wynik kontroli z [...] grudnia 2006 roku nie zawierają jakichkolwiek informacji co do tego, że zagadnienie polimeryzacji addycyjnej i znaczenia tego procesu dla określenia klasyfikacji taryfowej była przedmiotem analizy. Organy ograniczając się do powołania wyniku kontroli, przytoczenia Wyjaśnień do Taryfy Celnej, oraz powtórzenia treści komentarza do pozycji 5603 - nie dowiodły w sposób wyczerpujący i rzetelny prawidłowości swojego stanowiska. Brak jest w decyzji jakichkolwiek szczegółowych wyjaśnień, będących wynikiem analizy całokształtu zebranego w sprawie materiału, co do motywów uznania, że sporny towar należy zaklasyfikować do pozycji 5603. W szczególności, które cechy towaru o tym decydują. Zauważyć bowiem należy, iż z uwagi 3 do działu 56 wynika, że niektóre włókniny ( wymienione w pkt a,b,c) mogą być klasyfikowane do działu 39 lub 40. W decyzji nie wytłumaczono również, dlaczego nie spełnia wymogów pozycji 3921, a konkretnie kodu PCN 392190600 "– pozostałe – z produktów polimeryzacji addycyjnej". I w tym względzie organy ograniczyły się jedynie do przytoczenia treści pozycji i wyjaśnień do taryfy celnej. Należy podkreślić, iż w materiałach sprawy znajdują się pisma producenta [...] (k - 8,23,41 akt administracyjnych), z których wynika, że sporne produkty powstają w procesie polimeryzacji addycyjnej. Mimo to, organ I instancji pominął je milczeniem. Organ odwoławczy stwierdził natomiast, iż "zadeklarowany przez Stronę w dniu zgłoszenia kod PCN 392190600 dla towaru – z produktów polimeryzacji addacyjnej dotyczy folii, które zostały poddane takiemu procesowi. Z załączonych informacji producenta nie wynika, by importowane towary o w/w nazwach handlowych były poddawane procesowi addacji." Powyższa teza stoi więc w sprzeczności z materiałem zebranym w sprawie. Rzeczą organów celnych było dokonanie oceny całokształtu zabranego w sprawie materiału, zbadanie każdego jego aspektu, w szczególności - pod kątem argumentacji podnoszonej przez Skarżącą Spółkę. Organ pominął w zaskarżonej decyzji, bez jakiegokolwiek uzasadnienia stanowisko strony i treść oświadczeń producenta, co do tego, że sporny towar został wyprodukowany przy zastosowaniu polimeryzacji addycyjnej. Sam w tym względzie nie poczynił żadnych samodzielnych ustaleń, które pozwoliłyby na wypracowanie poglądu co do uznania zasadności stanowiska Strony, lub jego zakwestionowania. Przytoczone przez organ argumenty w zakresie braku możliwości zaklasyfikowania towaru do kodu PCN 392190600, nie są więc przekonywujące i noszą cechy arbitralności. W świetle tego co powiedziano powyżej stwierdzić należy, iż klasyfikacja spornego towaru do pozycji 5603 z zastosowaniem reguły 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Polskiej Nomenklatury Scalonej jest przedwczesna. Organ nie wyjaśnił, dlaczego włókniny, a nie proces polimeryzacji addycyjnej mają decydować o klasyfikacji spornego towaru. Za zasadny należy zatem uznać zarzut Skarżącej dotyczący braku ustosunkowania się w uzasadnieniu do wyjaśnień składanych przez nią w toku postępowania (art.210 §4), jak również zarzut naruszenia art.121 i art.122 ordynacji podatkowej. Rozpatrzenie całego materiału dowodowego oznacza, że nie pominięto w rozważaniach żadnego aspektu sprawy. Zasada prawdy obiektywnej zobowiązuje organ do podjęcia niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Ustalanie faktów na podstawie zebranych materiałów i według przyjętej teorii dowodów oraz ujęcie tych faktów w języku stosowanej normy jest jednym z istotnych elementów decyzyjnego modelu stosowania prawa ( por. J. Wróblewski w W. Lang, J. Wróblewski, S. Zawadzki Teoria państwa i prawa Warszawa 1986, s. 463-471 ). W istocie, rację ma organ twierdząc, iż stosowanie klasyfikacji celnych w ramach przypisywania towaru do poszczególnych kodów taryfy celnej należy do kompetencji organów celnych. Niemniej jednak w prowadzonych przez nie postępowaniach obowiązują zasady, do których przestrzegania organy są bezwzględnie zobowiązane przepisami prawa. W ocenie składu orzekającego organ winien rozważyć celowość powołania biegłego. W myśl art.197 §1 Ordynacji podatkowej w przypadku, gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne organ celny może powołać biegłego lub biegłych w celu wydania opinii. Przede wszystkim organ, mógłby tym sposobem wyjaśnić wątpliwości, co do tego czy sporne produkty powstają w procesie polimeryzacji addycyjnej. W zaskarżonej decyzji ograniczył się on jedynie do stwierdzenia, że "z załączonych informacji producenta nie wynika, by importowane towary o w/w nazwach handlowych były poddawane procesowi addacji". Opinia biegłego mogłaby ułatwić ocenę, jaki czynnik dla klasyfikacji celnej spornego towaru będzie miał w istocie większe znaczenie – włóknina, czy polimeryzacja addycyjna. Bezspornym jest, iż problematyka ta jest złożona. Wskazuje no to choćby omówione powyżej pismo urzędu kontroli skarbowej z [...] czerwca 2005r. Czy ministerstwo skorzystało z informacji specjalistycznych, i czy w ogóle analizowano klasyfikowanie wymienionych w zapytaniu towarów również pod katem polimeryzacji addycyjnej, z treści tych materiałów nie wynika. Jak zostało to już powyżej stwierdzone, odpowiedź ministerstwa nie wyjaśnia przesłanek przypisania poszczególnych towarów do konkretnych kodów PCN. Na zakończenie tej części rozważań należy zaznaczyć, iż organ w wydanych rozstrzygnięciach posługuje się błędnym sformułowaniem "proces addacyjny", miast, jak wynika to z brzmienia taryfy celnej - "proces addycyjny". Skład orzekający w sprawie pragnie również podkreślić, iż jednym z obowiązków organów jest pełne przywołanie i wyjaśnienie przepisów prawa mających w sprawie zastosowanie. W podejmowanych rozstrzygnięciach organy winny więc dokonać objaśnienia wykładni zastosowanych przepisów oraz znaczenia poszczególnych słów i pojęć zawartych w tych przepisach. Wad aktów administracyjnych nie można sanować w formie późniejszej aktywności procesowej organu, tzn. w odpowiedzi na skargę, gdyż nie stanowi ona uzupełnienia motywów zaskarżonego do Sądu aktu. To z wydanego wobec Strony rozstrzygnięcia kończącego postępowanie - winna ona czerpać pełną, wszechstronną, zgodnie z wymogami ustawy, umotywowaną informację o swojej sytuacji procesowej. Nie zaś z argumentacji zawartej w odpowiedzi na skargę. Powyższe spostrzeżenie jest tym bardziej uzasadnione, gdy podda się analizie treść decyzji organu I instancji, organu II instancji i odpowiedzi na skargę. Wzajemne porównanie uzasadnień w/w aktów dowodzi istnienia nieścisłości w argumentacji organów w zakresie ustaleń dotyczących podatku VAT. Naczelnik UC w odniesieniu do przedmiotowego podatku wskazał między innymi, iż "na podstawie art.54 ust.2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz.U. nr11 poz.50 ze zmianami) Minister Finansów rozporządzeniem z dnia 27 grudnia 2001r. (Dz.U. nr155 , poz.1814) w sprawie wykazu towarów do celów poboru podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego w imporcie, określił w §1 wykaz towarów wymienionych w załącznikach nr1,3,5 i 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w układzie odpowiadającym Polskiej Scalonej nomenklaturze towarowej handlu Zagranicznego, w brzmieniu ustalonym w załącznikach nr 1-4 do rozporządzenia. W załącznikach do ww. rozporządzenia nie są wykazane kody PCN jakie zostały określone w decyzji, tak więc towar ten jest objęty stawką podatku od towarów i usług w wysokości 22%. Powołany w wyjaśnieniu Strony z dnia 05.03.2007r. załącznik numer 5 jest wykazem materiałów i usług których sprzedaż jest objęta stawką podatku w wysokości 7%. Natomiast towary importowane objęte są stawkami podatku VAT w zał.1,2,3 a wyroby akcyzowe w załączniku 4 ." Z kolei Dyrektor IC w wydanym przez siebie orzeczeniu ograniczył się jedynie do wyjaśnienia że w myśl art.2 ust.2 i art.13 ustawy o VAT opodatkowaniu podlega między innymi import towarów, że podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług w imporcie zgodnie z art.15 ust.4 ww. jest wartość celna powiększona o należne cło, oraz że zgodnie z przepisem art.11c ust.1 w przypadkach innych niż określone w art.11 ust.1,2 i 2a kwoty należnych podatków z tytułu importu towarów określa naczelnik urzędu celnego w drodze decyzji. Dopiero w odpowiedzi na skargę organ odwoławczy precyzyjnie wyjaśnił powody nie możności zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 7%. Wskazał bowiem, iż wykaz towarów do celów poboru w/w podatku w imporcie określony został przez Ministra Finansów w rozporządzeniu z dnia 31 grudnia 2002 r. (Dz.U. z 2002 r., Nr 241, poz. 2082) w wykonaniu delegacji zawartej w art.54 ust.2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Załącznik nr3 do ww. rozporządzenia zawierał Wykaz materiałów budowlanych, których przywóz z zagranicy był objęty stawką podatku w wysokości 7%. Załącznik nr3 został jednak z dniem 1 stycznia 2004r. uchylony przez §1 pkt3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 grudnia 2003r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie wykazu towarów do celów poboru podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego w imporcie (Dz.U. z 2003r., Nr232, poz.2328). Stąd też w momencie dokonania importu (22 kwietnia 2004r.) był już przepisem nieobowiązującym. Brak więc było i jest podstaw do zastosowania wobec przedmiotu importu obniżonej stawki podatku VAT. Zdaniem składu orzekającego opisane powyżej uchybienie nie ma jednak wpływu na wynik sprawy. Należy bowiem podkreślić, iż w stoicie - jak zostało to wyjaśnione w odpowiedzi na skargę, załącznik nr 3 do przedmiotowego rozporządzenia zawierający wykaz materiałów budowlanych, których przywóz z zagranicy jest objęty stawką podatku w wysokości 7%., został z dniem 1 stycznia 2004r. uchylony przez §1 pkt3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 grudnia 2003r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie wykazu towarów do celów poboru podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego w imporcie (Dz. U. z 2003 r., Nr 232, poz. 2328). Stąd też rację ma organ twierdząc, że w dacie dokonania importu był już przepisem nieobowiązującym. Reasumując, z wszystkich wskazanych powodów skargę należało uznać za zasadną. Wobec poczynionych powyżej uchybień rozpatrywanie dalszych zarzutów zgłoszonych w skardze okazało się zbędne Przy ponownym rozpoznaniu sprawy powinnością organów będzie szczegółowe przeanalizowanie materiałów dowodowych, ewentualne jego uzupełnienie i odniesienie poczynionych w sprawie ustaleń do przepisów prawa także w zakresie wskazanym przez Sąd - w szczególności w kwestii rozważenia zasadności skorzystania z opinii biegłego. Sąd na podstawie art.145 §1 pkt1 lit.c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) chylił zaskarżoną decyzję. Na podstawie art.152 p.p.s.a. określił, że nie może być wykonana. (-) Alina Rzepecka (-) Jan Grzęda (-) Dariusz Skupień