II SA/Go 589/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sławomir Pauter (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Grażyna Staniszewska Sędzia WSA Adam Jutrzenka-Trzebiatowski Protokolant sekr. sąd. Elżbieta Dzięcielewska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 grudnia 2015 r. sprawy ze skargi H spółki z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier poza kasynem gry I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...]r. nr [...], II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej H Spółki z o.o. kwotę 1617 ( jeden tysiąc sześćset siedemnaście ) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem zaskarżenia w niniejszej sprawie jest decyzja Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] czerwca 2015 roku, którą to decyzją powołując się na art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz.U. z 2013 r. poz. 1404 ze zm.), art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 oraz art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania Spółki z o.o. H od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego nr [...] z dnia [...] kwietnia 2015 r., którą wymierzono Spółce z o.o. H karę pieniężną za urządzanie gier poza kasynem gry na automacie nazwie [...] nr [...] w kwocie 12.000 zł utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Powyższe rozstrzygnięcie zostało wydane w oparciu o następujące ustalenia: W dniu [...] października 2013 r. funkcjonariusze Referatu Dozoru Urzędu Celnego. podczas wykonywania obowiązków służbowych, dokonali sprawdzenia przestrzegania przepisów ustawy o grach hazardowych w lokalu o nazwie "Q" znajdującym się w [...] należącym do firmy ,,Q" sp. j.. We wskazanym lokalu kontrolujący stwierdzili włączony do sieci i gotowy do gry m.in. automat do gry [...] nr [...]. W celu sprawdzenia czy gra na tym urządzeniu ma charakter losowy czy zręcznościowy, przeprowadzający kontrolę funkcjonariusze po dokonaniu oględzin urządzenia przeprowadzili eksperyment, tj. grę kontrolną. Przeprowadzono rożne gry o różnych stawkach, stwierdzając, iż posiadanie kredytów w polu BANK umożliwia rozgrywanie gier ma wyższych stawkach niż podstawowe 1 i 2, zatrzymanie obracających się walców w grze z rożnymi znakami graficznymi następowało samoczynnie w sposób losowy z opóźnieniem, bębny obracają się z prędkością uniemożliwiającą przewidzenie następnych znaków graficznych. Gracz nie ma wpływu na wynik gry, co świadczy, że urządzenie to posiada element losowości. Przebieg gry kontrolnej wykazał również, że po zgraniu wartości w polu CERDIT do wartości 150 kredytów automat dokonuje wypłaty wygranej pieniężnej ( trzy monety 5-cio złotowe), co świadczy, że kontrolowany automat jest automatem o wygrane pieniężne. Przed rozpoczęciem gry gracz obowiązany jest uiścić określoną kwotę pieniężną. Z powyższej czynności sporządzono protokół oględzin, w którym opisano wygląd zewnętrzny automatu i przedstawiono przebieg gry kontrolnej, protokół zatrzymania przedmiotu. Zabezpieczono również kopię umowy dzierżawy pomieszczeń z dnia [...] czerwca 2013 r. zawartą pomiędzy ,,Q" sp. j. a H z o.o.. Zgodnie z tą umowa w/w spółka jawna wydzierżawiła stronie skarżącej cześć powierzchni lokalu tj. 3 m kw. pod instalację urządzenia do gier w zamian z czynsz w wysokości 200 zł miesięcznie. Z dokumentów pozyskanych w trakcie kontroli nie wynikało również, by właściciel automatu, tj. H Spółka z o. o. posiadała zezwolenie na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa. Mając na uwadze ustalenia kontroli Naczelnik Urzędu Celnego postanowieniem z dnia [...] stycznia 2015 r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier poza kasynem gry na urządzeniu do gier: [...] nr [...], który sposób działania wskazuje na automat do gier, oraz włączył do przedmiotowej sprawy jako materiał dowodowy przekazany przez Referat Dozoru Urzędu Celnego: protokół z oględzin z dnia [...] października 2013 roku, opinię biegłego sądowego z informatyki, telekomunikacji i automatów do gier R.R. noszącą datę [...] luty 2014 rok wykonana do sprawy [...] oraz umowę dzierżawy noszącą datę [...] czerwca 2013 r. Postanowienie doręczono stronie w dniu 10 lutego 2015 r. Postanowieniem nr [...] z dnia [...] marca 2015 r. Naczelnik Urzędu Celnego wyznaczył stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie materiału zgromadzonego w trakcie postępowania. Postanowienie doręczono Stronie w dniu 20 marca 2015 r. Pismem z dnia [...] marca 2015 r., ustanowiony w sprawie pełnomocnik strony radca prawny D.S. wypowiedział się w zakresie zgromadzonego materiału dowodowego w sprawie, składając jednocześnie wniosek o zawieszenie postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 2009 roku – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015r. poz. 613 ze zm. określana dalej jako o.p.). Strona podniosła, że funkcjonariusze urzędu celnego nie posiadają kompetencji i zarazem wiedzy specjalistycznej do badania tak symulatorów gier jak i automatów do gier hazardowych pod względem ewentualnego spełnienia przez nie warunków określonych w ustawie o grach hazardowych. Jedynymi podmiotami uznanymi przez ustawodawcę za uprawnione do oceny zgodności urządzeń z ustawą o grach hazardowych jest minister właściwy do spraw finansów publicznych oraz instytucje naukowe lub specjalistyczne, działające na mocy upoważnienia wydanego przez ministra. Rezultat przeprowadzonego eksperymentu przez funkcjonariuszy organu może ewentualnie być brany pod uwagę jedynie w przypadku udziału w takim eksperymencie przedstawiciela upoważnionej przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych instytucji specjalisty specjalistycznej i potwierdzenie przez przedstawiciela tejże instytucji prawidłowości przeprowadzonego eksperymentu i prawdziwości ocen i wniosków z niego wynikających. Brak jest podstaw do przyjęcia stanowiska, że po stronie funkcjonariuszu celnych istnieje upoważnienie do arbitralnego stwierdzenia, ze dane urządzenie jest automatem do gry, o którym mowa w ustawie o grach hazardowych. Tym samym przeprowadzone w dniu [...] października 2014 roku przez funkcjonariuszy urzędu celnego czynności kontrolne w tym eksperyment należy uznać za pozbawione podstawy prawnej oraz jako nierzetelne. W związku z powyższymi rozważaniami strona złożyła wniosek o przeprowadzenie na podstawie art. 180 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej dowodu z opinii jednostki badającej spełniającej wymagania z art. 23f ust. 1 pkt 1-4 i ust. 2 ustawy o grach hazardowych tj. posiadającej akredytacje Polskiego Centrum Akredytacji lub jednostki akredytującej państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa członkowskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) na okoliczność czy urządzenie poddane oględzinom w dniu 8 października 2014 roku jest automatem do gry w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. W dalszej części pisma strona zawarła rozważania dotyczące charaktery technicznego przepisu art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych i braku jego notyfikacji, co rodzi po stronie organów obowiązek odmowy jego stosowania. Przepis ten jest nierozerwalnie związany z art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych. Jako podstawę zawieszenia postępowania podano przedstawienie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach pytanie prawne do Trybunału Konstytucyjnego dotyczące zgodności z art. 2 , art. 30 i art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej art. 98 ust. 1 pkt 1 i2 , ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 roku o grach hazardowych w zakresie w jakim dopuszczają stosowanie wobec tej samej osoby fizycznej , za ten sam czyn kary pieniężnej i odpowiedzialności za przestępstwo skarbowe z art. 107 § 1 lub wykroczenie skarbowe z art. 107 § 4 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy. Po analizie treści powyższego wniosku Naczelnik Urzędu Celnego odmówił zawieszenia postępowania podatkowego wszczętego z urzędu. W uzasadnieniu postanowienia wskazano między innymi, że postępowanie przed Trybunałem Konstytucyjnym co do oceny zgodności ustawowego unormowania z Konstytucją przed jego zakończeniem poprzez zgodnie z prawem ogłoszenia orzeczenia Trybunału nie jest zagadnieniem wstępnym, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W sytuacji wydania przez organ rozstrzygnięcia w oparciu o przepis, którego niezgodność z Konstytucją orzekł Trybunał Konstytucyjny, strona w oparciu o art. 240 § 1 pkt 8 o.p. może złożyć wniosek o wzniesienie postępowania, a tym samym interes prawny strony został zabezpieczony, gdyż posiada w drodze instytucji wniosku o wznowienie postępowania może doprowadzić do eliminacji z obrotu prawnego aktu wydanego w oparciu o niekonstytucyjny przepis. Nadto organ wskazał, że pytanie skierowane przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach na które powołuje się strona dotyczy zgodności z konstytucją art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o grach hazardowych dotyczy osoby fizycznej. Drugim postanowieniem noszącym tą samą datę organ odmówił przeprowadzenia dowodu z badania jednostki badającej spełniającej wymagania z art. 23f ust. 1 pkt 1-4 i ust. 2 ustawy o grach hazardowych tj. posiadającej akredytacje Polskiego Centrum Akredytacji lub jednostki akredytującej państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa członkowskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) na okoliczność czy urządzenie poddane oględzinom w dniu 8 października 2014 roku jest automatem do gry w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. W uzasadnieniu tego postanowienia wskazano, że brak jest podstaw do podzielenia stanowiska strony, że dla ustalenia czy dana gra jest grą na automacie w rozumieniu ustawy o grach hazardowych, bezwzględnie jest wymagane przeprowadzenie dowodu z opinii sporządzonej przez jednostkę badawczą spełniającej wymogi określone w art. 23f ust. 1 pkt 1-4 w/w ustawy. Taki wymóg bowiem wskazana ustawa przewiduje tylko w dwóch przypadkach tj. postępowania , o którym mowa w art. 2 ust. 6 i 6 ustawy o grach hazardowych oraz w postępowaniu w sprawie rejestracji automatu lub urządzeń do gier o których mowa w art. 23 a tej ustawy, w sprawie badania sprawdzającego zarejestrowanego automatu lub urządzenia do gier, o którym mowa w art. 23b ustawy. Zgodnie z orzecznictwem sadowym za niecelowe co do zasady należy uznać żądanie powtórzenia w postępowaniu dowodu uprzednio przeprowadzonego w innym stadium postępowania, bądź w odrębnym postępowaniu tj. np. w postępowaniu karno- skarbowym. W wyniku przeprowadzonego postępowania, Naczelnik Urzędu Celnego decyzją nr [...] z dnia [...] kwietnia 2015 r. wymierzył Spółce z o.o. H karę pieniężną za urządzanie gier poza kasynem gry na automacie [...] nr [...] w kwocie 12.000,00 zł. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia obok art. 207 § 1 o.p. organ podał art. 14 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz ust. pkt 2 , art. 90 ust. 1 i 2, art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 roku o grach hazardowych. W uzasadnieni decyzji po przedstawieniu dotychczasowego przebiegu postępowania organ I instancji stwierdził, że automat do gry będący przedmiotem niniejszego postępowania jest automatem do gier w rozumieniu art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych oraz , że gra na powyższym automacie była prowadzona poza kasynem gry bez koncesji oraz rejestracji automatu tj. z pominięciem wymogów o których mowa w art. 6 ust. 1 i art. 23a ust. 1 ustawy o grach hazardowych. Wyczerpuje to znamiona deliktu administracyjnego określonego w art. 89 ust. pkt 2 wskazanej ustawy co w oparciu o art. 89 ust. 2 pkt 2 uzasadnia wymierzenie spółce kary pieniężnej w wysokości 12.000 zł. Pismem z dnia [...] kwietnia 2015 r. pełnomocnik strony złożył za pośrednictwem Naczelnika Urzędu Celnego do Dyrektora Izby Celnej odwołanie od powyższej decyzji. Zaskarżonej decyzji skarżący zarzucił: - naruszenie przepisów art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 oraz art. 91 w związku z art 6 i 14 ustawy o grach hazardowych poprzez ich niewłaściwe zastosowanie wobec wymierzenia kary za urządzanie gier poza kasynem, polegające na bezpodstawnym wymierzeniu Skarżącemu kary pieniężnej mimo braku notyfikacji projektu tej ustawy, wymaganego przez art. 8 ust. 1 oraz art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r., ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego, zmienionej dyrektywą Rady 2006/96/WE z dnia 20 listopada 2006 r. (Dz.U.UE.L.98.204.37 z późn. zm.) i konsekwencji zastosowanie przepisów technicznych, które wobec braku notyfikacji są bezskuteczne i nie mogą być podstawą wymierzenia kar wobec jednostek w świetle orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r., a tym samym prowadzenie postępowania w sposób budzący wątpliwości strony tj. z naruszeniem art. 121 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej; - naruszenie przepisu art. 2 Konstytucji RP w związku z art. 89 ustawy o grach hazardowych i art. 24 i art. 107 § 1 kks poprzez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na niekonstytucyjnym przepisie art. 89 ustawy o grach hazardowych zakładającym wymierzenie finansowej kary pieniężnej w stosunku do tych samych osób i za identycznie zdefiniowany czyn, zagrożony grzywną pieniężną czyn penalizowany na gruncie art. 107 § 1 w związku z art. 24 kks. Wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie. W treści odwołania pełnomocnik Strony zawarł m.in. ponownie wniosek o zawieszenie niniejszego postępowania w związku z pytaniami prawnymi: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 21 maja 2012 r. sygn. akt III SA/GL 1979/11 i Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 stycznia 2014 r. sygn. akt II GSK 686/13. Pismem z dnia [...] lutego 2015 r. Dyrektor Izby Celnej wystąpił z wnioskiem do Naczelnika Urzędu Celnego o udzielenie informacji w zakresie prowadzonego postępowania kamo-skarbowego o sygnaturze akt [...], tj. na jakim etapie jest ww. sprawa i w stosunku do jakiej osoby jest prowadzona oraz o wskazanie czy ewentualne postępowanie zostało zakończone ukaraniem lub skazaniem osoby fizycznej za czyn zabroniony w rozumieniu art. 107 kodeks karny skarbowy. W odpowiedzi na powyższe pismo noszącej datę [...] maja 2015 r. Naczelnik Izby Skarbowej poinformował, że do postępowania wymienionego w piśmie dyrektora Izby Celnej dołączono dwie inne sprawy będące w ścisłym związku podmiotowym i przedmiotowym, a mianowicie łączy je osoba M.W. – Prezesa Zarządu Spółki H z o.o. W połączonej sprawie sporządzono postanowienie o przedstawieniu w/w zarzutów popełnienia przestępstwa z art. 107 § 1 kks w zw. z art. 9 § 3 kks. Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2015 r. Dyrektor Izby Celnej odmówił stronie zawieszenia postępowania odwoławczego. Kolejnym postanowieniem z dnia [...] czerwca 2015r. Dyrektor Izby Celnej wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zgromadzonego materiału dowodowego w sprawie. Postanowienie doręczono pełnomocnikowi Strony w dniu 10 czerwca 2015 r., który w piśmie noszącym datę [...] czerwca 2015 r. wypowiedział się w zakresie zgromadzonego materiału dowodowego w sprawie podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Decyzją z dnia [...] czerwca 2015 roku Dyrektor Izby Celnej na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 o.p., art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 roku o Służbie Celnej (Dz.U. z 2013 r., poz. 1404 ze zm), art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 oraz art. 91 ustawy o grach hazardowych utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Po przedstawieniu dotychczasowego przebiegu postępowania na wstępie rozważań prawnych organ przytoczył treść art. 14 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 oraz art. 89 ust.1 i 2 ustawy o grach hazardowych stanowiących podstawę rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Spór w niniejszej sprawie zdaniem organu sprowadza się zasadniczo do konieczności rozstrzygnięcia przez organ odwoławczy dwóch kwestii. Osądzenie pierwszej z nich w niniejszym postępowaniu polega na ustaleniu, czy gra na urządzeniu o nazwie [...] nr [...], zakwestionowanym w trakcie kontroli w lokalu "Q" położony w [...] jest grą na automacie w rozumieniu art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, tak jak ustalił to organ pierwszej instancji. Drugie zagadnienie, dotyczące zasadności nałożenia spornej kary pieniężnej. Dokonując wykładni normy art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych organ stwierdził, iż grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości, z kolei w myśl art. 2 ust.4 tej ustawy, wygraną rzeczowa w grach na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużenia gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze , a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze.. Następnie organ przedstawił ustalenia poczynione przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego w dniu [...] października 2013 roku w trakcie przeprowadzenia gry kontrolnej odnośnie zasad funkcjonowania automatu. Ustalono wówczas, że automat dokonuje między innymi wypłaty wygranej pieniężnej, a więc na automacie tym prowadzi się gry o wygrane pieniężne. Grający nie ma żadnego wpływu na układ bębnów w toku gry z uwagi na prędkość z którą się one obracają i zależy on od przypadku. Uzasadnia to przyjęcie, że gry na tym automacie są grami o charakterze losowym i wyczerpują cechy określone w art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych. Organ przedstawił również wynik ekspertyzy sporządzonej w dniu [...] lutego 2014 roku przez biegłego sądowego z zakresu informatyki, telekomunikacji i automatów do gier R.R., która została sporządzona po uprzednim dokonaniu oględzin spornego automatu i przeprowadzeniu na nim gier testowych. W sporządzonej ekspertyzie biegły potwierdził, że po wybraniu jednej z dostępnych gier i jej uruchomieniu po uprzednim uiszczeniu wymaganej kwoty uruchamiają się bębny, które zatrzymują się samoczynnie. Ich wzajemne ustawienie w momencie zatrzymania jest losowe i niezależne od zręczności grającego, bądź jego zdolności psycho- motorycznych. Biegły stwierdził także, iż w automacie zainstalowany jest także Hopper służący do wypłaty wygranej pieniężnej Zdaniem organu ustalenia biegłego sądowego R.R. w zakresie ustalenia stanu technicznego jak i sposobu działania spornego automatu są spójne z ustaleniami funkcjonariuszu urzędu celnego wskazanymi w protokole z oględzin i przeprowadzonej gry kontrolnej z dnia [...] sierpnia 2014 roku. Tym samym należy uznać, iż sporny automat jest automatem do gry w rozumieniu art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych. Uznając, że ustawa o grach hazardowych nie definiuje pojęcia "charakteru losowego", Dyrektor Izby Celnej podzielił w tym zakresie pogląd wywiedziony przez Sąd Najwyższy w wyroku sygn. akt V KK 420/11 z dnia 7 maja 2012 r., iż w rozumieniu art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, gra "ma charakter losowy", jeśli jej wynik jest nieprzewidywalny dla grającego. W tym kontekście, w ocenie Dyrektora Izby Celnej w przedmiotowej sprawie wbrew twierdzeniu strony uznać należało, że gra na spornym automacie ma "charakter losowy", a nie "zręcznościowy", ponieważ wygrana punktowa nie zależy od umiejętności (wrodzonych lub nabytych) uczestnika gry, jego predyspozycji fizycznych lub intelektualnych.Za bezsporne organ II instancji uznał również, że gry na przedmiotowym urządzeniu można przeprowadzić o wygrane pieniężne lub rzeczowe. Zatem za prawidłowe organ odwoławczy uznał przyjęcie przez organ I instancji, iż sporne urządzenie jest automatem do gry w rozumieniu art. 2 ust 3 ustawy o grach hazardowych. Przy uwzględnieniu, że automat ten był użytkowany poza kasynem gry zaistniały przesłanki do wymierzenia stronie kary pieniężnej w trybie określonym w art. 89 ustawy o grach hazardowych. Tym samym brak jest podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji i konieczne stało się jej utrzymanie w mocy. Przechodząc do odpowiedzi na zarzuty zawarte w złożonym odwołaniu z dnia [...] lutego 2015r., Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że z uwagi na to, iż wnioski w nim zawarte są zbieżne ze stanowiskiem strony wyrażonym z dnia [...] marca 2015 r., to w dalszej części niniejszej decyzji odniesie się do nich jednocześnie. Odpowiadając na zarzut naruszenia przepisów art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 oraz art. 91 ustawy w związku z art. 6 i 14 ustawy o grach hazardowych poprzez ich niewłaściwe zastosowanie wobec wymierzenia kary za urządzanie gier poza kasynem, polegające na bezpodstawnym wymierzeniu skarżącemu kary pieniężnej mimo braku notyfikacji projektu ustawy o grach hazardowych wymaganego przez art. 8 ust. 1 oraz art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998r., ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego, zmienionej dyrektywa Rady 2006/96/WE z dnia 20 listopada 2006 r. (Dz.U.UE.L.98.204.37 z późn. zm.) i konsekwencji zastosowanie przepisów technicznych, które wobec braku notyfikacji są bezskuteczne i nie mogą być podstawą wymierzenia kar wobec jednostek w świetle orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r., a tym samym prowadzenie postępowania w sposób budzący wątpliwości strony tj. z naruszeniem art. 121 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, organ odwoławczy zwrócić uwagę, iż nie uchwalono dotychczas żadnego innego przepisu prawnego, który uchylałby przepisy ustawy hazardowej. Dopóki taki przepis prawny nie zostanie uchwalony, to ustawa ta nadal obowiązuje i posiada moc prawną w polskim systemie prawnym. To, że przepisy przedmiotowej ustawy bezpośrednio dotyczą strony i jej działalności w charakterze zakazów, nie może oznaczać, iż jest on nieskuteczny i nie obowiązuje. Prawidłowość powyższego stanowiska wynika wprost ze stanowiska Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawionego Trybunałowi Konstytucyjnemu w zapytaniu prawnym zawartym w postanowieniu z dnia 15 stycznia 2014 r., w sprawie sygn. akt II GSK 686/13 (dotyczącym konstytucyjności przepisów art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych), w którym sąd stwierdził, że w przypadku uchylenia się Trybunału Konstytucyjnego od orzeczenia w sprawie, koniecznym będzie uznanie spornych przepisów za obowiązujące, tj. w tym zapytaniu prawnym w części 3.5 jego uzasadnienia Naczelny Sąd Administracyjny stoi na stanowisku, że stwierdzenie przez sąd, że przepis ustawy nie został - wbrew obowiązkowi wynikającemu z prawa UE – notyfikowany przez Komisję Europejską, nie upoważnia automatycznie do odmowy zastosowania takiego przepisu na podstawie art. 91 ust. 3 Konstytucji. ponadto w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w przypadku gdyby Trybunał Konstytucyjny nie wydał wyroku w niniejszej sprawie, mogłoby to doprowadzić NSA do uznania, że – mimo niedopełnienia obowiązku notyfikacji – nie ma podstaw do odmowy stosowania tych przepisów. Dodatkowo pokreślić należy, iż w przypadku przepisów prawnych, których konstytucyjność jest kwestionowana, do momentu wydania przez Trybunał Konstytucyjny orzeczenia, przepisy te korzystają z domniemania zgodności z Konstytucją. Skoro zatem przed Trybunałem Konstytucyjnym nie toczy się takowe postępowanie w zakresie przepisów będących podstawą zaskarżonego rozstrzygnięcia, ani też nie zapadł wyrok derogujący przepisy ustawy o grach hazardowych, to w ocenie Dyrektora Izby Celnej organ pierwszej instancji musiał je zastosować, co czyni powyższy zarzut bezprzedmiotowym. Dodatkowo organ wskazał, iż Trybunał Konstytucyjny w dniu 11 marca 2015 r. po rozpoznaniu połączonego ww. pytania prawnego Naczelnego Sądu Administracyjnego i pytania Sądu Rejonowego dotyczącego naruszenia konstytucyjnego trybu ustawodawczego przez brak notyfikacji Komisji Europejskiej ustawy o grach hazardowych oraz ograniczenie swobody działalności gospodarczej w zakresie organizowania gier na automatach wyłącznie w kasynach gry, wyrokiem sygn. akt P 4/14 (Dz.U. z 2015 r. poz. 369) orzekł, że art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych są zgodne z: a) art.2 i art. 7 w zawiązku z art. 9, b) art. 20 i 22 w związku z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP.  Ponadto w zakresie notyfikacji Trybunał Konstytucyjny uznał, że notyfikacja o której mowa dyrektywie 98/34/WE, implementowana do polskiego porządku prawnego rozporządzeniem w sprawie notyfikacji, nie stanowi elementu konstytucyjnego trybu ustawodawczego. W ocenie Dyrektora Izby Celnej inne rozstrzygnięcie niniejszej sprawy niż oczekiwała strona, nie może również stanowić podstawy do formułowania zarzutu naruszenia art. 121 § 1 i 2 o.p. Z kolei odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 2 Konstytucji RP w związku z art. 89 ustawy o grach hazardowych i art. 24 i art. 107 § 1 kks poprzez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na niekonstytucyjnym przepisie art. 89 ustawy o grach hazardowych zakładającym wymierzenie finansowej kary pieniężnej w stosunku do tych samych osób i za identycznie zdefiniowany czyn, zagrożony grzywną pieniężną czyn penalizowany na gruncie art. 107 § 1 w związku z art. 24 kks.(...), Dyrektor Izby Celnej wskazuje, iż w przedmiotowym postępowaniu podmiotem jest Spółka z o.o. H. Postępowanie zatem nie jest prowadzone przeciwko osobie fizycznej, stąd też nie może w nim występować przedstawiony w pytaniu prawnym problem kumulacji odpowiedzialności administracyjnej i karnoskarbowej osoby fizycznej. Postępowanie karno-skarbowe prowadzone na podstawie przepisów kodeksu karnego skarbowego prowadzone jest przeciwko osobom fizycznym. Natomiast w postępowaniu podatkowym stroną jest osoba prawna tj. Spółka z o.o. H Niniejsze postępowanie, nie było prowadzone przeciwko osobie fizycznej, stąd nie mogło w nim dojść do naruszenia ww. przepisów, co automatycznie czyni powyższy zarzut bezprzedmiotowym. Odnosząc się do wniosku strony o zawieszenie postępowania odwoławczego ponowionego w piśmie z dnia [...] marca 2015r., Dyrektor Izby Celnej podtrzymuje swoje stanowisko określone w postanowieniu z dnia [...] marca 2015 r. Na powyższą decyzję Dyrektora Izby Celnej H Spółka z o.o. złożyła skargę, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] kwietnia 2015 roku w całości, ewentualnie o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji w całości. Nadto skarżący wnosił o zasądzenie od organu na jego rzecz zwrotu kosztów postępowania sądowo-administracyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W złożonej skardze podniesiono następujące zarzuty: a) naruszenie przepisów art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 ust 1 i 2 oraz art. 91 w związku z art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na bezpodstawnym wymierzeniu Skarżącej kary pieniężnej mimo braku notyfikacji w Komisji Europejskiej projektu ustawy o grach hazardowych (Dz. U. z 2009 r. nr 201 poz. 1540) (dalej "u.g.h.") wymaganej przez art. 8 ust. 1 oraz art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r., ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego, zmienionej dyrektywą Rady 2006/96/WE z dnia 20 listopada 2006 r. (Dz. U. UE.L.98.204.37 z późn. zm.) i w konsekwencji na zastosowaniu w stosunku do Skarżącego sankcji za urządzanie gier na automatach poza kasynami gry, w sytuacji gdy przepis sankcjonowany z art. 14§ ust. 1 UGH, w świetle orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r., w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 został wiążąco uznany za przepis techniczny, który wobec braku notyfikacji jest bezskuteczny i nie może być podstawą wymierzania kar wobec jednostek w oparciu o przepis sankcjonujący z art. 89 ust. 1 pkt 2 UGH; b) naruszenie art. 122 § 1 w związku z art. 187 § 1 o.p. w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy poprzez pominięcie przez organ w swoich ustaleniach istotnej okoliczności tj. rozważenia uznania podstawy prawnej swojego rozstrzygnięcia za przepis techniczny w rozumieniu dyrektywy 98/34 i skutków płynących z takiego zakwalifikowania tych przepisów, przy uwzględnieniu sprzężenia normy sankcjonowanej wyrażonej w art. 14 u.g.h. oraz normy sankcjonującej wyrażonej w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., a tym samym prowadzenia postępowania w sposób budzący wątpliwości strony tj. z naruszeniem art. 121 §1 o.p.; c) naruszenie przepisu art. 2 Konstytucji RP w związku z art. 89 u.g.h., art. 24 i art. 107 § 1 kks poprzez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na niekonstytucyjnym przepisie art. 89 UGH zakładającym wymierzenie finansowej kary pieniężnej w stosunku do tych samych osób i za identycznie zdefiniowany czyn zagrożony grzywną pieniężną, penalizowany na gruncie art. 107 § 1 w związku z art. 24 kks; -d/ naruszenie art. 180 § 1 o.p. w zw. z art. 32 ust. 1 pkt. 13 ustawy z dn. 27.8.2009 r. o Służbie Celnej (Dz.U. 2009 r. Nr 168, poz. 1323 ze zm.) poprzez oparcie ustaleń m.in. na protokole z eksperymentu, odtworzenia możliwości gry, pomimo braku dowodów na okoliczność zgodności tego eksperymentu z powołanym wyżej przepisem. W odpowiedzi na skargę organ wnosił o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Na wstępie wskazać należy, że stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jednolity Dz. U. z 2014 r., poz. 1647) oraz art. 134 § 1 w zw. z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej jako p.p.s.a., sąd administracyjny dokonuje kontroli zaskarżonego aktu pod względem zgodności z prawem, nie będąc przy tym związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wzruszenie zaskarżonego rozstrzygnięcia następuje między innymi w razie, gdy przedmiotowa kontrola wykaże naruszenie przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie zakończonej zaskarżoną do tutejszego Sądu decyzją Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] maja 2015 r., nr [...], w przedmiocie wymierzenia Spółce kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry. Wbrew bowiem twierdzeniom Spółki w kontrolowanej sprawie nie doszło do naruszeń przepisów postępowania, w szczególności wymienionych w skardze, a jedynie do niewyjaśnienia wszystkich okoliczności istotnych do rozstrzygnięcia sprawo do niewłaściwej subsumcji ustalonego stanu faktycznego do konkretnej normy prawa materialnego zawartej w art. 89 ustawy o grach hazardowych. Rozstrzygnięcie sporu zaistniałego w sprawie zależy przede wszystkich od ustalenia, czy kontrolowane urządzenia, umożliwiały grę na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 i 5 ustawy o grach hazardowych. Według postanowień art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Natomiast według unormowania zawartego w art. 2 ust. 5 tej ustawy grami na automatach są także oprócz określonych w art. 2 ust. 3 ustaw gry na urządzeniach mechanicznych, elektronicznych lub elektrycznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Zgromadzony przez organy celne materiał dowodowy zdaniem Sądu orzekającego w niniejszej sprawie pozwala przyjąć w sposób nie budzący wątpliwości, że gry na badanym urządzeniu są grami na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych. Wskazują na to zarówno ustalenia poczynione przez funkcjonariuszy urzędu celnego w trakcie oględzin spornego urządzenie w dniu [...] października 2013 roku i wykonanej w trakcie tych oględzin w ramach eksperymentu gry kontrolnej, jak i ustalenia i wnioski zawarte w opinii biegłego sądowego z dziedziny informatyki, telekomunikacji i automatów do gier R.R.. W opinii tej biegły po dokonaniu oględzin urządzenia, ustaleniu jego stanu technicznego i wykonaniu gier kontrolnych stwierdził, że badany automat służy do celów komercyjnych albowiem warunkiem jego uruchomienia jest zakredytowanie przez grającego gotówki. Można na nim rozgrywać gry o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowy. W badanym automacie zainstalowano oprogramowanie umożliwiające wypłatę wygranych. Wynik uzyskiwany w każdej grze jest niezależny od umiejętności grającego lub jego zdolności psych- motorycznych i intelektualnych. Nie ma on wpływu na to w jakiej konfiguracji zatrzymują się i układają symbole skutkujące wygraną. Wprawione bowiem w ruch przyciskiem Start/Odbierz bębny zatrzymują się samoczynnie Ich wzajemne ustawienie w momencie zatrzymania jest losowe i niezależne od zręczności grającego. W przypadku tak losowego ustawienia symboli uwidocznionych na poszczególnych bębnach ( lub kart w grze Poker) w określonej konfiguracji zapewniają otrzymanie przez grającego wygranej w postaci punktów kredytowych dopisywanych do licznika. Powyższe ustalenia biegłego korespondują w całości z ustaleniami poczynionymi w trakcie wcześniej przeprowadzonych przez funkcjonariuszy celny oględzin w trakcie których przeprowadzono jednocześnie eksperyment, a przedstawionych w sporządzonym z tej czynności protokole. W szczególności gra kontrolna przeprowadzona przez funkcjonariuszy w trakcie oględzin w dniu [...] października 2013 roku potwierdziła losowy charakter gier przeprowadzanych na automacie, albowiem grający nie mieli żadnego wpływu na układ symboli po zatrzymaniu się bębnów, które zatrzymywały się automatycznie bez udziału (wpływu) grającego, a nadto stwierdzono możliwość uzyskania wygranych pieniężnych (automat po zakończeniu gry wypłacił wygraną). Strona skarżąca nie zakwestionowała skutecznie powyższych ustaleń, ani też nie przedstawiła dowodów pozwalających je podważyć. Powyższy materiał dowodowy pozwalał na przyjęcie przez organy, że zakwestionowane urządzenie jest automatem w rozumieniu art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych. Nadto na badanym urządzeniu biegły jak i funkcjonariusze urzędu celnego nie stwierdzili plomb rejestracyjnych lub serwisowych zabezpieczających dostęp do płyty logicznej i programu gry. Strona skarżąca w toku całego postępowania oraz w skardze nie wykazała, że posiada koncesję lub zezwolenie na prowadzenie gier hazardowych w tym zezwolenie wydane w oparciu o ustawę z dnia 29 lipca 1992 roku o grach i zakładach wzajemnych (Dz.U. z 2004r., nr 4 poz. 27 z póżn. zm.), które by wygasały pod rządami nowej ustawy z dnia 19 listopada 2009 roku o grach hazardowych tj. z upływem terminu na który zostały udzielone. Po stwierdzeniu, że gra na badanych urządzeniach jest grą na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych należy przejść do oceny działania organów celnych w zakresie zastosowanych unormowań dotyczących nałożenia kary pieniężnej na stronę skarżąca. Na wstępie należy wskazać, że zgodnie art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 u.g.h., działalność w zakresie gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry, przy czym urządzanie gier na automatach dozwolone jest wyłącznie w kasynach gry. W świetle zaś art. 23a ust. 1 i 2 u.g.h., automaty i urządzenia do gier, z wyjątkiem terminali w kolekturach gier liczbowych służących wyłącznie do urządzania gier liczbowych, mogą być eksploatowane przez podmioty posiadające koncesję lub zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier losowych lub gier na automatach oraz przez podmioty wykonujące monopol państwa, po ich zarejestrowaniu przez naczelnika urzędu celnego. Rejestracja automatu lub urządzenia do gier oznacza dopuszczenie go do eksploatacji. W kontrolowanej sprawie niesporne jest, że Spółka nie legitymuje się koncesją na prowadzenie kasyna gry. Z akt sprawy nie wynika także aby ujawniony w lokalu automat posiadał wymaganą (przez art. 23a ust. 1 u.g.h.) rejestrację. Stwierdzenie tych okoliczności zasadnym czyni zatem wymierzenie Spółce kary pieniężnej w oparciu o art. 89 ustawy o grach hazardowych. Nieprzestrzeganie bowiem powyższych przepisów przy urządzaniu gier na automatach jest deliktem administracyjnym określonym w art. 89 wskazanej ustawy sankcjonowanym właśnie taką karą. Przywołane unormowanie trzeba uzupełnić przepisem art. 141 ustawy o grach hazardowych, który – rzec można – stanowi rodzaj kontratypu w katalogu czynów objętych karą pieniężną. Wyklucza on bowiem stosowanie art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych – a więc kar pieniężnych za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry – do: 1) gier na automatach w salonach gier na automatach; 2) gier na automatach o niskich wygranych w punktach gier na automatach o niskich wygranych; - jeżeli są one organizowane zgodnie z art. 129-140 ustawy o grach hazardowych. Przyjęte w art. 141 ustawy o grach hazardowych rozwiązanie jest oczywiste, skoro ustawodawca uznał za uzasadnione pozostawienie w obrocie prawnym zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie tej ustawy, do czasu ich wygaśnięcia, tak by podmioty dysponujące jeszcze takimi zezwoleniami mogły wykorzystać cały okres ich obowiązywania. Jeżeli ustawa o grach hazardowych zalegalizowała działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach do czasu wygaśnięcia zezwoleń wydanych przed dniem 1 stycznia 2010 r., przeto prawodawca nie mógł pozostawić bez rozstrzygnięcia kwestii ewentualnej kary za "urządzanie gier na automatach poza kasynem gry", wszak prowadzący działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach byliby objęci hipotezą sformułowaną w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych. Zgodnie z art. 89 ust. 1 u.g.h., karze pieniężnej podlega: 1) urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry; 2) urządzający gry na automatach poza kasynem gry; 3) uczestnik w grze hazardowej urządzanej bez koncesji lub zezwolenia. W ocenie Sądu, mając na uwadze dotychczas poczynione w trakcie postępowania wyjaśniającego, organy obu instancji dokonały jednak nieprawidłowej kwalifikacji deliktu popełnionego przez Spółkę do art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. (urządzanie gier na automacie poza kasynem gry, m.in. z uwagi na brak ustaleń związanych z ustaleniem posiadania przez spółkę koncesji, zezwolenia, czy dokonania rejestracji automatu lub urządzenia) zamiast do art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. (urządzanie gier hazardowych m.in. bez koncesji lub bez wymaganej rejestracji automatu). Podnieść bowiem należy, że dla prawidłowego odkodowania znaczenia norm zawartych w art. 89 ust. 1 u.g.h. nie jest wystarczająca jedynie wykładnia gramatyczna (językowa). Dostrzec należy, że opisane w art. 89 u.g.h. delikty administracyjne dotyczą różnych etapów urządzania gier na automatach. Jak już podano, w świetle art. 6 ust. 1 u.g.h. i art. 23a ust. 1 u.g.h., działalność m.in. w zakresie gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry, a warunkiem dopuszczenia do eksploatacji automatu do gier jest jego uprzednia rejestracja przez naczelnika urzędu celnego. Czynności związane z uzyskaniem stosownej koncesji i wymaganej rejestracji automatu niewątpliwie poprzedzają rozpoczęcie działalności gospodarczej w tym zakresie i warunkują jej legalność. To zaś oznacza, że podmiot, który nie legitymuje się tymi dokumentami działa nielegalnie i podlega karze pieniężnej, która wynosi 100 % przychodu uzyskanego z urządzanej nielegalnie gry (art. 89 ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h.). Skoro nielegalne działanie podmiotu usankcjonowane zostało w art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., to przyjąć należy, że kara za urządzanie gry na automatach poza kasynem gry, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., dotyczy urządzającego te gry legalnie, lecz z naruszeniem warunków prowadzenia działalności w tym zakresie. Za konstatacją taką przemawia także ustalenie w art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. kary za delikt opisany w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w wysokości 12.000 zł. od każdego automatu, która umożliwia, podmiotowi urządzającemu grę na automacie poza kasynem gry, zachowanie przychodu z tej gry ponad kwotę kary. Nie sposób przyjąć aby podmiot działający nielegalnie mógł być premiowany w ten sposób. Jednakowe traktowanie tych podmiotów pozostawałoby także w sprzeczności z zasadą równości wobec prawa, wyrażoną w art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. Stwierdzone przez Sąd uchybienie przepisom prawa materialnego, przez niewłaściwą kwalifikację deliktu do art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. zamiast do art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., ma wpływ na wynik spawy, gdyż konieczne jest ustalenie innej wysokości kary, którą nie jest kara pieniężna w wysokości 12.000 zł określona w art. 89 ust. 2 pkt 2, a kara pieniężna w wysokości 100% przychodu uzyskanego z przychodu gry wynikająca z art. 89 ust. 2 pkt 1 ustawy o grach hazardowych. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy, oprócz uwzględnienia oceny prawnej wyrażonej w niniejszym uzasadnieniu, organy przeprowadzą więc stosowne czynności dowodowe, które pozwolą na ustalenie wysokości tej kary z uwzględnieniem regulacji art. 89 ust. 2 pkt 1 u.g.h. Organ winien dokonać jednoznacznych ustaleń związanych z posiadaniem czy też nie przez skarżącą spółkę koncesji lub zezwolenia związanych z prowadzeniem gier o których mowa w art. 6 ustawy o grach hazardowych co jest niezbędną przesłanką do przyjęcia odpowiedniej kwalifikacji czynu przez spółkę związanego z prowadzeniem gier na automatach. W dotychczas prowadzonym postępowaniu organy nie prowadziły postępowania w kierunku ustalenia czy skarżąca spółka posiada koncesję lub zezwolenie w tym również zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gry udzielone przed wejściem w życie ustawy o grach hazardowych, a które ulegały wygaśnięciu po wejściu w życie tej ustawy, a strona powyższego nie podnosiła. W świetle powyższej oceny prawnej nie mogą odnieść zamierzonego skutku argumenty Spółki podniesione w uzasadnienia twierdzenia o bezskuteczności art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. wobec braku notyfikacji projektu u.g.h. Spółka opiera bowiem to twierdzenie na sprzężeniu normy sankcjonowanej (wyrażonej w art. 14 ust. 1 u.g.h.) oraz normy sankcjonującej (wyrażonej w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.). Taka relacja nie występuje natomiast między art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. Delikt administracyjny, opisany w art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., nie ma bowiem powiązania z art. 14 ust. 1 u.g.h., gdyż obejmuje katalog czynów niepozostających w związku z nakazami lub zakazami ujętymi w art. 14 ust. 1, a więc z miejscem urządzania gier, lecz dotyczy urządzania gier hazardowych bez stosownego upoważnienia, jak też bez zarejestrowania automatu lub urządzenia (por. wyrok WSA we Wrocławiu z 19 sierpnia 2015 r., sygn. akt III SA/Wr 113/15, dostępny pod adresem www.orzecznia.nsa.gov.pl) . Dostrzec należy i to, że karze pieniężnej, na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., podlega urządzający gry hazardowe bez: 1) koncesji; 2) zezwolenia; 3) dokonania zgłoszenia; 4) wymaganej rejestracji automatu do gry; 5) wymaganej rejestracji urządzenia do gry. Pierwsze trzy delikty administracyjne nawiązują do unormowań zawartych w art. 6 ust. 1, 2, 3 w zw. z art. 7 u.g.h., dwa pozostałe zaś do postanowień art. 23a u.g.h. Każdy zaś z wymienionych w art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. czynów (działań lub zaniechań) powoduje powstanie odpowiedzialności administracyjnej w postaci kary pieniężnej, przy czym w każdym przypadku wynosi ona 100 % przychodu uzyskanego z urządzanej gry (art. 89 ust. 2 pkt 1 u.g.h.). Konstatacja ta ma doniosłe znaczenie w kontrolowanej sprawie. Podkreślić bowiem należy, że w projekcie u.g.h., który nie został przedstawiony notyfikacji w Komisji Europejskiej, art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. stanowił, że karze podlega "urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia". Katalog podmiotów podlegających karom pieniężnym na podstawie tego przepisu został następnie rozszerzony, na mocy art. 1 pkt 27 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 134, poz. 779), o "urządzających gry hazardowe bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry". Jak wynika z uzasadnienia projektu powołanej ustawy, została ona poddana notyfikacji Komisji Europejskiej w dniu 16 września 2010 r. pod numerem 2010/0622/PL (druk sejmowy nr 3860/ VI kadencja, dostępny pod adresem www.sejm.gov.pl). Oznacza to, że nawet przy przyjęciu poglądu o bezskuteczności przepisów u.g.h. nienotyfikowanych w Komisji Europejskiej, w okolicznościach niniejszej sprawy istnieje skuteczny przepis u.g.h., stanowiący podstawę do wymierzenia Spółce kary pieniężnej. Takim przepisem jest art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. w brzmieniu "karze podlega urządzający gry hazardowe bez wymaganej rejestracji automatu". Jak już bowiem podano, przepis ten, w takim brzmieniu, był notyfikowany Komisji Europejskiej i może stanowić samodzielną podstawę ukarania. Przepis art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. pozostaję jak wyżej już wskazano w związku z art. 6 ust. 1 u.g.h. Odnośnie charakteru, pozostającego z nim w związku przepisu art. 6 ust. 1 u.g.h., podzielić należy pogląd wyrażony m.in. w wyroku NSA z dnia 17 września 2015 roku w sprawie II GSK 17/15 ( baza orzeczeń nsa.gov..pl) – w zakresie zawartej w nim oceny o braku "techniczności" tego przepisu i niemożności traktowania go na równi z przepisem art. 14 ust. 1 u.g.h., któremu TSUE w wyroku z dnia 19 lipca 2012 roku przypisał bezpośrednio charakter techniczny. Z art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE wynika, że pojęcie "przepis techniczny" obejmuje trzy kategorie przepisów tj. specyfikacje techniczne w rozumieniu art. 1 pkt 3 dyrektywy, "inne wymagania" zdefiniowane w art. 1 pkt 4 dyrektywy oraz zakaz produkcji, przewozu, wprowadzania do obrotu i użytkowania produktu, wskazane w art. 1 pkt 11 dyrektywy. Analizując uzasadnienie wyroku TSUE w zakresie rozumienia pojęcia "przepis techniczny, NSA w powołanym orzeczeniu uznał, że przepis art. 6 ust. 1 u.g.h. nie kwalifikuje się do żadnej z tych trzech kategorii przepisów technicznych w rozumieniu dyrektywy 98/34, ponieważ nie dotyczy produktów (automatów do gier) w taki sposób, że mogłyby wpłynąć istotnie na ich właściwości lub sprzedaż (inne wymagania) lub wprowadza zakazy, które wiążą się z trzecią, wyżej wymienioną kategorią przepisów technicznych. Oczywiście przepis art. 6 ust. 1 u.g.h nie może być również uznany za specyfikację techniczną (pierwsza kategoria przepisów technicznych). Zezwolenia i koncesje są uznawane za formy podmiotowej reglamentacji w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej. Pełnią funkcję wstępnej kontroli spełnienia przez podmiot gospodarczy prawem przewidzianych warunków prowadzenia działalności gospodarczej w określonej dziedzinie, objętej koncesjonowaniem. Takie właśnie znaczenie ma art. 6 ust. 1 ustawy, ponieważ nie zawiera żadnych ograniczeń albo warunków dotyczących strony przedmiotowej koncesjonowanej działalności. Stanowi tylko tyle, że działalność m.in. w zakresie gier na automatach może prowadzić podmiot, który posiada koncesję na prowadzenie kasyna. Natomiast nie ma w nim żadnych odniesień dotyczących urządzeń do prowadzenia gier. W szczególności art. 6 ust. 1 ustawy nie przesądza o tym, że posiadacz takiej koncesji może urządzać gry na automatach wyłącznie w kasynie gry. Dlatego też, zdaniem Naczelnego sądu Administracyjnego istnieje dość istotna różnica treściowa i "jakościowa" pomiędzy art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 u.g.h. Przepisy te zawierają dwie odrębne normy prawne, ustanawiające dwa różne zakazy, powiązane w art. 98 ust. 1 i 2 u.g.h. z dwoma różnymi deliktami administracyjnymi. Jednocześnie wskazał, że pogląd, iż art. 6 ust. 1 u.g.h nie dotyczy produktów (automatów do gier) i dlatego nie ma charakteru przepisu technicznego w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/We znajduje wsparcie w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (np. wyrok w sprawie CIA Security SA;C-194/94; wyrok w sprawie Lindberga C-267/03; w sprawie van der Burg C-278/99), w których wskazuje się, że nie mają charakteru technicznego przepisy krajowe określające warunki niezbędne do prowadzenia określonej działalności czy ustanawiające warunki zakładania przedsiębiorstw, poddające wykonywanie określonej działalności zawodowej uprzedniemu uzyskaniu zezwolenia. Odnosząc się do podniesionych w skardze zarzutów naruszenia przepisów postępowania należy stwierdzić, że są one bezzasadne. Nie można zgodzić się z deprecjonowaniem przez stronę środka dowodowego w postaci eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych. Zbiór środków dowodowych pozostających na gruncie ustawy Ordynacja podatkowa w dyspozycji organów celnych uzupełniła ustawa z dnia 20 sierpnia 2009r. o Służbie Celnej (Dz. U. Nr 168, poz. 1323 ze zm.), dopuszczając w art. 32 ust. 1 pkt 13 możliwość "przeprowadzenia w uzasadnionych przypadkach w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu". Jest to więc instrument procesowy możliwy do zastosowania, jak każdy inny dozwolony przez prawo. Jest przy tym oczywiste, że wyniki takiego eksperymentu podlegają ocenie na tych samych zasadach, jak inne dowody, z tym, że ma on bez wątpienia charakter dowodu bezpośredniego. Należy zauważyć, że bezpośredni eksperyment przeprowadzony na kontrolowanym urządzeniu może niejednokrotnie znacznie lepiej odzwierciedlić stan automatu, jego cechy i możliwości prowadzenia na nim gier o charakterze losowym, a nie np. zręcznościowym, aniżeli opinia sporządzona wyłącznie na podstawie dokumentacji charakteryzującej urządzenie (opis producenta), bez równoczesnego stwierdzenia na konkretnym automacie, jak opisane cechy urządzenia mają się do jego rzeczywistego funkcjonowania w konkretnych okolicznościach i w jaki sposób jest faktycznie (nie teoretycznie) wykorzystywany. Praktyka urządzania takich gier oraz wydawane w tych sprawach decyzje administracyjne i orzeczenia sądów administracyjnych potwierdziły występowanie w tym zakresie w niemałej skali zjawisk społecznie niepożądanych, co przejawiało się faktycznym urządzaniem gier o wyższych wygranych z wykorzystaniem automatów zarejestrowanych do gier o niskich wygranych. Badane sprawy wykazały, że przedsiębiorcy prowadzący taką działalność wykorzystywali fakt, że wśród używanych automatów znajdowały się takie, które były dostosowane zarówno do gier do niskich (zdefiniowanych w ustawie), jak i do wyższych wygranych. Innym czynnikiem umożliwiającym obejście unormowań dotyczących gier o niskich wygranych okazała się możliwość używania automatu zarejestrowanego do gier o niskich wygranych do faktycznego wykorzystania takiego automatu w grach dających wyższe wygrane. Wobec zasygnalizowanych zjawisk właśnie eksperyment funkcjonariuszy celnych, oddający stan automatu i jego funkcjonowanie "tu i teraz", może nieraz lepiej odzwierciedlać także charakter możliwej do urządzania na nim gry, aniżeli w przypadku, gdy termin przeprowadzenia kontroli czy też oceny automatu znany był wcześniej. Nie można podzielić stanowiska strony skarżącej o niewystąpieniu w rozpoznawanej sprawie "uzasadnionego przypadku", który – według art. 32 ust. 1 pkt 32 ustawy o Służbie Celnej – umożliwia funkcjonariuszom celnym sięgnięcie po eksperyment, doświadczenie lub odtworzenie gry na automacie. Jeżeli bowiem w obowiązującym stanie prawnym funkcjonariusze celni stwierdzają organizowanie gry na automacie znajdującym się w lokalu niespełniającym ustawowych warunków urządzania gier hazardowych, a przy tym organizujący taką grę nie legitymuje się – wydanym pod rządem przepisów ustawy o grach i zakładach wzajemnych – zezwoleniem umożliwiającym urządzanie gier na automatach o niskich wygranych, to splot takich okoliczności stanowi dostateczne uzasadnienie, by zbadać rodzaj urządzenia, jego funkcjonowanie a także ewentualne wykorzystanie do organizowania gier, o których mowa w art. 2 ust. 3 lub art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych. W przeciwnym wypadku kontrole tego rodzaju byłyby iluzoryczne. Z tych racji nie mógł się ostać zarzut skargi o "nielegalnych" czynnościach procesowych organu. Przy tym wszystkim także materiał dowodowy nie wskazuje, by strona skarżąca podjęła próbę podważenia wyników uzyskanych podczas eksperymentu na kontrolowanym urządzeniu. Brak jest podstaw do uwzględnienia również zarzutu dotyczącego braku uprawnień po stronie organów celnych do czynienia ustaleń dotyczących spełnienia przez badane urządzenia warunków decydujących o zaliczeniu do automatów do gier w rozumieniu art. 2 ust. 3 i 5 ustawy o grach hazardowych, który to zarzut związany jest nie tylko z brakiem po stronie organów wiedzy specjalistycznej w tym zakresie ,ale także z art. 2 ust. 6 ustawy o grach hazardowych. Mając na uwadze funkcję unormowania zawartego w art. 2 ust. 6 u.g.h wskazać należy, że decyzja ministra właściwego do spraw finansów publicznych rozstrzygająca o tym czy oceniana gra jest grą na automatach w rozumieniu tej ustawy, wymagana jest na etapie planowania lub rozpoczęcia urządzania gier. Postępowanie w tym zakresie jak wynika z art. 2 ust. 7 u.g.h wszczyna się na wniosek przedsiębiorcy. Przyjęcie koncepcji odmiennej wskazywanej przez skarżącą spółkę prowadziłby do uznania, że w każdym przypadku uruchomienia na terenie Polski jakiejkolwiek gry, na jakimkolwiek automacie, a więc nawet przy działaniach nielegalnych, urządzaniu gier na automatach bez koncesji lub zezwoleń, przed zakończeniem postępowania prowadzonego przez organ wymagane byłoby uzyskanie decyzji wskazanego ministra co do charakteru gry. Tymczasem obowiązujące unormowania tęgiego wymogu nie przewidują. Przyjęcie dokonanej przez stronę skarżąca wykładni art. 2 ust. 6 u.g.h. prowadziłoby niejednokrotnie do zablokowania merytorycznej działalności organu centralnego, który byłby zmuszony orzekać o charakterze gry w ogromnej liczbie spraw, w których wstawia się do różnych lokali urządzenia do gier, bez jakiejkolwiek ich rejestracji lub zgłoszenia, a po stwierdzeniu przez organy celne możliwości organizowania na takich urządzeniach gier odpowiadających definicji zawarte w art. 2 ust. 3 i 5, usiłuje się przenieść na te organy obciążający przedsiębiorcę rozpoczynającego działalność, obowiązek wystąpienia do właściwego ministra finansów publicznych o wydanie decyzji w warunkach określonych w art. 2 ust. 6 w zw. z art. 2 ust. 7 u.g.h. Zdaniem Sądu organy celne przeprowadzając postępowanie dowodowe w oparciu unormowania zawarte w ordynacji podatkowej są uprawnione w sytuacji jaka zaistniała w niniejszej sprawie do samodzielnego dokonywania ustaleń czy dana gra jest grą na automatach w rozumieniu art. 2 u.g.h. (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 26 sierpnia 2015r., sygn. akt III SA/Gl 305/14, Lex nr 1513666, wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 19 sierpnia 2015r., sygn. akt III SA/Wr 318/15). Tym samym brak jest podstaw do przyjęcia za stroną skarżąca, że w niniejszej sprawie organy celne nie posiadały kompetencji do czynienia w tym zakresie ustaleń. Czyniąc w tym zakresie ustalenia organ winien mieć na uwadze zgromadzony materiał dowodowy, a w szczególności ustalenia poczynione w trakcie oględzin, w tym wynikające z przeprowadzonej w jej ramach tzw. gry kontrolnej oraz inne dowody , w szczególności dopuszczoną jako dowód opinie sporządzoną przez biegłego sądowego w innej sprawie a dotyczącą zasad według jakich są prowadzone gry na zakwestionowanym urządzeniu. Sąd nie dopatrzył się również podstaw do uwzględnienia zarzutu dotyczącego naruszenie przepisu art. 2 Konstytucji RP w związku z art. 89 ustawy o grach hazardowych, art. 24 i art. 107 § 1 kks poprzez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na niekonstytucyjnym przepisie art. 89 ustawy o grach hazardowych, zakładającym wymierzenie finansowej kary pieniężnej w stosunku do tych samych osób i za identycznie zdefiniowany czyn zagrożony grzywną pieniężną, penalizowany na gruncie art. 107 § 1 w związku z art. 24 kks. W przedmiotowym postępowaniu jego podmiotem, na któremu wymierzono grzywnę w oparciu o art. 89 ustawy o grach hazardowych jest skarżąca spółka. W zakresie postępowania karno skarbowego spółka nie może popełnić przestępstwa lub wykroczenia. Może je popełnić jedynie osoba fizyczna. Co prawda przepisy kodeksu karnego skarbowego dopuszczają możliwość nałożenia na osobę prawną , w tym spółkę, jak i również na jednostki nie posiadające osobowości prawnej odpowiedzialność za grzywnę nałożoną na inny podmiot na podstawie art. 24 ustawy z dnia 10 września 1999 roku Kodeks karny skarbowy (Dz.U z 1999 r., Nr 83, poz. 930) jednak ewentualna odpowiedzialność spółki następuje dopiero w przypadku gdy spółka odniosła lub mogła odnieść z przestępstwa sprawy korzyść majątkową, a grzywny nie jest w stanie uiścić skazany. Spółka jako osoba prawna będzie zatem odpowiadać posiłkowo, co oznacza, że nie ponosi ona odpowiedzialności karnej skarbowej w sposób bezpośredni. Odpowiedzialność na podstawie art. 24 § 1 ma charakter jedynie posiłkowy. Realizowana jest niejako dopiero w "trzeciej kolejności" – przede wszystkim grzywnę powinien uiścić sam skazany, jeżeli to nie nastąpi, należy grzywnę ściągnąć z jego majątku w drodze egzekucji, dopiero wówczas gdy okaże się to niemożliwe, grzywna może obciążyć odpowiedzialnego posiłkowo. Stąd też nie występuje wbrew twierdzeniom strony skarżącej problem kumulacji odpowiedzialności administracyjnej i karnoskarbowej osoby fizycznej. W sprawie zawisłej przed sądem administracyjnym w następstwie wniesienia skargi przedmiotem postępowania jest wymierzenie spółce kary pieniężnej za delikt administracyjny opisany w art. 89 ustawy o grach hazardowych. Natomiast odpowiedzialność na podstawie art. 24 § 1 kodeksu karnego skarbowego dotyczy odpowiedzialności posiłkowej spółki w sytuacji nie uiszczenia przez osobę fizyczną grzywny wymierzonej jej w oparciu o art. 107 § 1 kks, przy spełnieniu jednocześnie pozostałych przesłanek określonych w art. 24 § 1 kodeksu karnego skarbowego. Wskazać należy, że celem administracyjnej kary pieniężnej nie jest karanie za naruszenie dóbr pranie chronionych takich jak zdrowie obywateli , porządek prawny, a więc nie mamy do czynienia z sankcją penalną o charakterze odwetowym, co wymagałby, aby kara ta była adekwatna przede wszystkim do stopnia zawinienia. Administracyjna kara pieniężna stanowi konsekwencję stwierdzenia obiektywnego naruszenia określonego w ustawie zakazu, niezależnie od możliwości przypisania danemu podmiotowi winy. Jej celem jest m.in. restytucja niepobranych należności i podatków od gier prowadzonych nielegalnie. Rynek hazardowy nie może być postrzegany jako zwykły rynek gospodarczy. Jest to wysoce specyficzna działalność gospodarcza, która przynosi wysoki zysk dla osób, które ją organizują i prowadzą, a z uwagi na wykorzystanie skłonności do hazardu, prowadzi niejednokrotnie do uzależnienia osób uczestniczących w takich grach. Działalność ta wiąże się z wysokim ryzykiem wystąpienia negatywnych zjawisk. Ochrona interesu publicznego wymaga zatem wprowadzenia do systemu pranego skutecznych, proporcjonalnych i odstraszających sankcji prawnych za naruszenie realizujących interes publiczny obowiązujących przepisów. Służy temu wprowadzenie obok odpowiedzialności karnej skarbowej jakiej podlegają osoby fizyczne za naruszenie przepisów w tym zakresie w oparciu o art. 107 § 1 kks, odpowiedzialności podmiotów (osób fizycznych jak i prawnych) urządzających gry hazardowe z naruszeniem przepisów ustawy o grach hazardowych w oparciu o art. 89 tejże ustawy. Mimo niezasadności podniesionych w skardze zarzutów, Sąd uwzględniając regulację art. 134 § 1 p.p.s.a. oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 135 p.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu I instancji. Rozpoznając ponownie sprawę organy winny uwzględnić wskazaną w niniejszym uzasadnieniu interpretację przepisu art. 89 ustawy o grach hazardowych i poczynić wskazane ustalenia celem dokonanie prawidłowej kwalifikacji czyny przypisanego spółce w związku z naruszeniem ustawy o grach hazardowych, przy jednoczesnym uwzględnieniu rozważań Sądu dotyczących ustalenia wysokości kary pieniężnej. O kosztach postępowania rozstrzygnięto stosownie do art. 200 i art. 205 § 2 i art. 206 p.p.s.a., mając na względzie wysokość uiszczonego przez Spółkę wpisu (400zł), wynagrodzenie pełnomocnika Spółki, będącego radcą prawnym, ustalone zgodnie z § 6 pkt 5 w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (tekst jednolity Dz. U. z 2013 r., poz. 490 ze zm.) oraz wysokość opłaty skarbowej za złożenie dokumentu stwierdzającego udzielenie pełnomocnictwa (17zł). Wysokość wynagrodzenia pełnomocnika strony skarżącej ustalono ½ wynagrodzenia wynikającego z § 6 pkt 5 powołanego rozporządzenia. Sąd mail na uwadze znaczącą ilość spraw posiadających podobny jak niniejsza sprawa przedmiot sporu, podobny stan faktyczny i tożsame zarzuty podnoszone przez pełnomocnika w skardze. Powyższe okoliczności uzasadniają, zdaniem Sądu zasądzenie wynagrodzenia w wysokości ½ wskazanego w powołanym rozporządzeniu.