II SA/Go 645/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia Jan Grzęda(spr.) Sędziowie Sędzia WSA Barbara Rennert Sędzia WSA Dariusz Skupień Protokolant Asystent sędziego Marta Surmacz-Buszkiewicz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 listopada 2015 r. sprawy ze skargi H spółka z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier poza kasynem gry 1. Uchyla zaskarżoną decyzję w całości. 2. Zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej kwotę 1537 zł (jeden tysiąc pięćset trzydzieści siedem złotych 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z [...] lipca 2015 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z [...] kwietnia 2015 r. W decyzji tej H Sp. z o.o. wymierzono karę pieniężną za urządzanie gier poza kasynem gry na automatach: [...] nr [...] oraz [...] nr [...]. Karę w łącznej wysokości 24.000 zł wymierzono na podstawie art. 90 ust. 1 w zw. z art. 2 ust. 3, art. 14 ust. 1, art. 89 ust 1 pkt 2 oraz ust. 2 pkt 2. art.90 ust 2, art. 91 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. nr 201, poz. 1540 ze zm.). Dnia [...] sierpnia 2013 r. funkcjonariusze Urzędu Celnego ujawnili w barze "Q", znajdującym się na terenie przejścia granicznego automaty do gier o nazwach [...] nr [...] oraz [...] nr [...]. Ustalono, że firma "Q" Spółka Jawna wydzierżawił firmie H Sp. z o.o. powierzchnię. Wydzierżawiający – skarżąca spółka – ustawił tam wymienione wyżej automaty do gier. Urządzenia te zatrzymano, przeprowadzono ich oględziny i uzyskano ekspertyzę biegłego sądowego. W wyniku tych czynności Naczelnik Urzędu Celnego stwierdził, że są to automaty do gier spełniające wymogi z art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych i wymierzył skarżącej Spółce karę pieniężną. W odwołaniu Spółka zarzuciła: - naruszenie przepisów art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 ust 1 i 2 oraz art. 91 ustawy w związku z art. 6 ust. 1 i 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na bezpodstawnym wymierzeniu Skarżącemu kary pieniężnej za urządzanie gier poza kasynem, mimo braku notyfikacji projektu ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych wymaganego przez art. 8 ust. 1 oraz art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r., ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego, zmienionej dyrektywą Rady 2006/96/WE z dnia 20 listopada 2006 r. (Dz. U. UE.L.98.204.37 ze zm.) i w konsekwencji zastosowanie przepisów technicznych, które wobec braku notyfikacji są bezskuteczne i nie mogą być podstawą wymierzania kar wobec jednostek w świetle orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r., a tym samym prowadzenie postępowania w sposób budzący wątpliwości strony tj. z naruszeniem art. 121 §1 i 2 Ordynacji podatkowej; - naruszenie przepisu art. 2 Konstytucji RP w związku z art. 89 ustawy o grach hazardowych i art. 24 i art. 107 § 1 kks poprzez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na niekonstytucyjnym przepisie art. 89 ustawy o grach hazardowych zakładającym wymierzenie finansowej kary pieniężnej w stosunku do tych samych osób i za identycznie zdefiniowany czyn zagrożony grzywną pieniężną, penalizowany na gruncie art. 107 § 1 w związku z art. 24 kks. W konsekwencji Spółka domagała się uchylenia zaskarżonej decyzji i umorzenia postępowania w sprawie. Jednocześnie na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej wniosła o zawieszenie postępowania do czasu rozpoznania pytania prawnego skierowanego 21 maja 2012 r. przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach do Trybunału Konstytucyjnego. Odnosząc się do zarzutów Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że ustalenia i rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji są prawidłowe i zgodne z prawem. Automaty do gry ustawione w N są automatami do gry w rozumieniu art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych a gry te mają charakter losowy gdyż jej wynik jest nieprzewidywalny dla grającego. W wyniku oględzin i opinii biegłego można jednoznacznie stwierdzić, że wygrana nie zależy od umiejętności grającego. Po uruchomieniu gracz nie ma wpływu na konfigurację symboli, gdyż po kolejnym uruchomieniu przycisku bębny z symbolami zatrzymują się samoczynnie. Zatem biegłość, czy "zręczność" gracza nie mogą wpłynąć na przebieg gry i jej wynik. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej organ pierwszej instancji dokonał prawidłowego zgromadzenia dowodów a tak ustalony stan faktyczny doprowadził do właściwych konkluzji i rozstrzygnięcia sprawy. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Spółka domagała się uchylenia decyzji Dyrektora Izby Celnej z [...] lipca 2015 r. w całości. Podniosła następujące zarzuty: 1. Naruszenie przepisów art. 210 § 1pkt 3 Ordynacji podatkowej poprzez błędne oznaczenie strony postępowania i w związku z czym skierowanie decyzji do niewłaściwego podmiotu tj. H Sp. z o.o., która to spółka nie jest dysponentem urządzeń [...] nr [...], co skutkuje nieważnością zaskarżonej decyzji w całości. 2. Naruszenie przepisów art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 ust 1 i 2 oraz art. 91 w związku z art. 14 ust. 1 u.g.h. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na bezpodstawnym wymierzeniu kary pieniężnej mimo braku notyfikacji w Komisji Europejskiej projektu tej ustawy wymaganej przez art. 8 ust. 1 oraz art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE i w konsekwencji na zastosowaniu w stosunku do Skarżącej sankcji za urządzanie gier na automatach poza kasynami gry, w sytuacji gdy przepis sankcjonowany z art. 14 ust. 1 u.g.h., w świetle orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r., w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 został wiążąco uznany za przepis techniczny, który wobec braku notyfikacji jest bezskuteczny i nie może być podstawą wymierzania kar wobec jednostek w oparciu o przepis sankcjonujący z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. 3. Naruszenie art. 122 § 1 w związku z art. 187 § 1 o.p. w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy poprzez pominięcie przez organ w swoich ustaleniach istotnej okoliczności tj. rozważenia uznania podstawy prawnej swojego rozstrzygnięcia za przepis techniczny w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE i skutków płynących z takiego zakwalifikowania tych przepisów, przy uwzględnieniu sprzężenia normy sankcjonowanej wyrażonej w art. 14 u.g.h. oraz normy sankcjonującej wyrażonej w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., a tym samym prowadzenia postępowania w sposób budzący wątpliwości strony tj. z naruszeniem art. 121 §1 O.p. 4. Naruszenie przepisu art. 2 Konstytucji RP w związku z art. 89 u.g.h., art. 24 i art. 107 § 1 k.k.s. poprzez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na niekonstytucyjnym przepisie art. 89 u.g.h. zakładającym wymierzenie finansowej kary pieniężnej w stosunku do tych samych osób i za identycznie zdefiniowany czyn zagrożony grzywną pieniężną, penalizowany na gruncie art. 107 § 1 w związku z art. 24 k.k.s. 5. Naruszenie art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 32 ust. 1 pkt. 13 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz.U. 2009 r. Nr 168, poz. 1323 ze zm.) poprzez oparcie ustaleń m.in. na protokole z eksperymentu, odtworzenia możliwości gry, pomimo braku dowodów na okoliczność zgodności tego eksperymentu z powołanym wyżej przepisem. Skarżąca wniosła także o przedstawienie przez Sąd Trybunałowi Konstytucyjnemu pytania prawnego o to czy przepisy art. 89 ust. 1 i 2, ust. 2 pkt 1 i 2 u.g.h. w zakresie, w jakim dopuszczają stosowanie według tego samego podmiotu, za ten sam czyn kary pieniężnej i posiłkowej odpowiedzialności karnoskarbowej za przestępstwo skarbowe z art. 107 ustawy Kodeks Karny Skarbowy, są zgodne z art. 2, art. 30 i art. 32 ust. 1 Konstytucji RP, oraz o zawieszenie postępowania do czasu udzielenia przez Trybunał Konstytucyjny odpowiedzi na pytania prawne Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Celnej odniósł się do zarzutów skargi, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługiwała na uwzględnienie, aczkolwiek nie z przyczyn w niej wskazanych. Na wstępie wskazać należy, że stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jednolity Dz. U. z 2014 r., poz. 1647) oraz art. 134 § 1 w zw. z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej jako p.p.s.a., sąd administracyjny dokonuje kontroli zaskarżonego aktu pod względem zgodności z prawem, nie będąc przy tym związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wzruszenie zaskarżonego rozstrzygnięcia następuje między innymi w razie, gdy przedmiotowa kontrola wykaże naruszenie przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie zakończonej zaskarżoną do tutejszego Sądu decyzją Dyrektora Izby Celnej, w przedmiocie wymierzenia Spółce kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry. Wbrew bowiem twierdzeniom Spółki w kontrolowanej sprawie nie doszło do naruszeń przepisów postępowania, w szczególności wymienionych w skardze, a jedynie do niewyjaśnienia wszystkich okoliczności istotnych do rozstrzygnięcia sprawo do niewłaściwej subsumcji ustalonego stanu faktycznego do konkretnej normy prawa materialnego zawartej w art. 89 ustawy o grach hazardowych. Rozstrzygnięcie sporu zaistniałego w sprawie zależy przede wszystkich od ustalenia, czy kontrolowane urządzenia, umożliwiały grę na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 i 5 ustawy o grach hazardowych. Według postanowień art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Natomiast według unormowania zawartego w art. 2 ust. 5 tej ustawy grami na automatach są także oprócz określonych w art. 2 ust. 3 ustaw gry na urządzeniach mechanicznych, elektronicznych lub elektrycznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Zgromadzony przez organy celne materiał dowodowy zdaniem Sądu orzekającego w niniejszej sprawie pozwala przyjąć w sposób nie budzący wątpliwości, że gry na badanym urządzeniu są grami na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych. Wskazują na to zarówno ustalenia poczynione przez funkcjonariuszy urzędu celnego w trakcie oględzin i wykonanej w jego trakcie eksperymentu gry kontrolnej, jak i ustalenia i wnioski zawarte w opinii biegłego sądowego z dziedziny informatyki, telekomunikacji i automatów do gier. Strona skarżąca nie zakwestionowała skutecznie powyższych ustaleń, ani też nie przedstawiła dowodów pozwalających je podważyć. Powyższy materiał dowodowy pozwalał na przyjęcie przez organy, że zakwestionowane urządzenia są automatami w rozumieniu art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych. Nadto na badanych urządzeniach biegły jak i funkcjonariusze urzędu celnego nie stwierdzili plomb rejestracyjnych lub serwisowych zabezpieczających dostęp do płyty logicznej i programu gry. Strona skarżąca w toku całego postępowania oraz w skardze nie wykazała, że posiada koncesję lub zezwolenie na prowadzenie gier hazardowych w tym zezwolenie wydane w oparciu o ustawę z dnia 29 lipca 1992 roku o grach i zakładach wzajemnych (Dz.U. z 2004r., nr 4 poz. 27 z póżn. zm.), które by wygasały pod rządami nowej ustawy z dnia 19 listopada 2009 roku o grach hazardowych tj. z upływem terminu na który zostały udzielone. Po stwierdzeniu, że gra na badanych urządzeniach jest grą na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych należy przejść do oceny działania organów celnych w zakresie zastosowanych unormowań dotyczących nałożenia kary pieniężnej na stronę skarżąca. Sąd orzekając w niniejszej sprawie miał na uwadze wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z 3 grudnia 2015 r. sygn. akt II SA/Go 589/15 i w całości podziela poglądy wyrażone we wspomnianym orzeczeniu. Zgodnie art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 u.g.h., działalność w zakresie gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry, przy czym urządzanie gier na automatach dozwolone jest wyłącznie w kasynach gry. W świetle zaś art. 23a ust. 1 i 2 u.g.h., automaty i urządzenia do gier, z wyjątkiem terminali w kolekturach gier liczbowych służących wyłącznie do urządzania gier liczbowych, mogą być eksploatowane przez podmioty posiadające koncesję lub zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier losowych lub gier na automatach oraz przez podmioty wykonujące monopol państwa, po ich zarejestrowaniu przez naczelnika urzędu celnego. Rejestracja automatu lub urządzenia do gier oznacza dopuszczenie go do eksploatacji. W kontrolowanej sprawie niesporne jest, że Spółka nie przedstawiła koncesji na prowadzenie kasyna gry. Z akt sprawy nie wynika także aby ujawnione w lokalu automaty posiadały wymaganą (przez art. 23a ust. 1 u.g.h.) rejestrację. Stwierdzenie tych okoliczności zasadnym czyni zatem wymierzenie Spółce kary pieniężnej w oparciu o art. 89 ustawy o grach hazardowych. Nieprzestrzeganie bowiem powyższych przepisów przy urządzaniu gier na automatach jest deliktem administracyjnym określonym w art. 89 wskazanej ustawy sankcjonowanym właśnie taką karą. Przywołane unormowanie trzeba uzupełnić przepisem art. 141 ustawy o grach hazardowych, który – rzec można – stanowi rodzaj kontratypu w katalogu czynów objętych karą pieniężną. Wyklucza on bowiem stosowanie art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych – a więc kar pieniężnych za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry – do: 1) gier na automatach w salonach gier na automatach; 2) gier na automatach o niskich wygranych w punktach gier na automatach o niskich wygranych; - jeżeli są one organizowane zgodnie z art. 129-140 ustawy o grach hazardowych. Przyjęte w art. 141 ustawy o grach hazardowych rozwiązanie jest oczywiste, skoro ustawodawca uznał za uzasadnione pozostawienie w obrocie prawnym zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie tej ustawy, do czasu ich wygaśnięcia, tak by podmioty dysponujące jeszcze takimi zezwoleniami mogły wykorzystać cały okres ich obowiązywania. Jeżeli ustawa o grach hazardowych zalegalizowała działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach do czasu wygaśnięcia zezwoleń wydanych przed dniem 1 stycznia 2010 r., przeto prawodawca nie mógł pozostawić bez rozstrzygnięcia kwestii ewentualnej kary za "urządzanie gier na automatach poza kasynem gry", wszak prowadzący działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach byliby objęci hipotezą sformułowaną w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych. Zgodnie z art. 89 ust. 1 u.g.h., karze pieniężnej podlega: 1) urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry; 2) urządzający gry na automatach poza kasynem gry; 3) uczestnik w grze hazardowej urządzanej bez koncesji lub zezwolenia. W ocenie Sądu, mając na uwadze dotychczas poczynione w trakcie postępowania wyjaśniającego, organy obu instancji dokonały jednak nieprawidłowej kwalifikacji deliktu popełnionego przez Spółkę do art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. (urządzanie gier na automacie poza kasynem gry, m.in. z uwagi na brak ustaleń związanych z ustaleniem posiadania przez spółkę koncesji, zezwolenia, czy dokonania rejestracji automatu lub urządzenia) zamiast do art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. (urządzanie gier hazardowych m.in. bez koncesji lub bez wymaganej rejestracji automatu). Podnieść bowiem należy, że dla prawidłowego odkodowania znaczenia norm zawartych w art. 89 ust. 1 u.g.h. nie jest wystarczająca jedynie wykładnia gramatyczna (językowa). Dostrzec należy, że opisane w art. 89 u.g.h. delikty administracyjne dotyczą różnych etapów urządzania gier na automatach. Jak już podano, w świetle art. 6 ust. 1 u.g.h. i art. 23a ust. 1 u.g.h., działalność m.in. w zakresie gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry, a warunkiem dopuszczenia do eksploatacji automatu do gier jest jego uprzednia rejestracja przez naczelnika urzędu celnego. Czynności związane z uzyskaniem stosownej koncesji i wymaganej rejestracji automatu niewątpliwie poprzedzają rozpoczęcie działalności gospodarczej w tym zakresie i warunkują jej legalność. To zaś oznacza, że podmiot, który nie legitymuje się tymi dokumentami działa nielegalnie i podlega karze pieniężnej, która wynosi 100 % przychodu uzyskanego z urządzanej nielegalnie gry (art. 89 ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h.). Skoro nielegalne działanie podmiotu usankcjonowane zostało w art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., to przyjąć należy, że kara za urządzanie gry na automatach poza kasynem gry, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., dotyczy urządzającego te gry legalnie, lecz z naruszeniem warunków prowadzenia działalności w tym zakresie. Za konstatacją taką przemawia także ustalenie w art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. kary za delikt opisany w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w wysokości 12.000 zł. od każdego automatu, która umożliwia, podmiotowi urządzającemu grę na automacie poza kasynem gry, zachowanie przychodu z tej gry ponad kwotę kary. Nie sposób przyjąć aby podmiot działający nielegalnie mógł być premiowany w ten sposób. Jednakowe traktowanie tych podmiotów pozostawałoby także w sprzeczności z zasadą równości wobec prawa, wyrażoną w art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. Stwierdzone przez Sąd uchybienie przepisom prawa materialnego, przez niewłaściwą kwalifikację deliktu do art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. zamiast do art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., ma wpływ na wynik spawy, gdyż konieczne jest ustalenie innej wysokości kary, którą nie jest kara pieniężna w wysokości 12.000 zł określona w art. 89 ust. 2 pkt 2, a kara pieniężna w wysokości 100% przychodu uzyskanego z przychodu gry wynikająca z art. 89 ust. 2 pkt 1 ustawy o grach hazardowych. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy, oprócz uwzględnienia oceny prawnej wyrażonej w niniejszym uzasadnieniu, organy przeprowadzą więc stosowne czynności dowodowe, które pozwolą na ustalenie wysokości tej kary z uwzględnieniem regulacji art. 89 ust. 2 pkt 1 u.g.h. Organ winien dokonać jednoznacznych ustaleń związanych z posiadaniem czy też nie przez skarżącą spółkę koncesji lub zezwolenia związanych z prowadzeniem gier o których mowa w art. 6 ustawy o grach hazardowych co jest niezbędną przesłanką do przyjęcia odpowiedniej kwalifikacji czynu przez spółkę związanego z prowadzeniem gier na automatach. W dotychczas prowadzonym postępowaniu organy nie prowadziły postępowania w kierunku ustalenia czy skarżąca spółka posiada koncesję lub zezwolenie w tym również zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gry udzielone przed wejściem w życie ustawy o grach hazardowych, a które ulegały wygaśnięciu po wejściu w życie tej ustawy, a strona powyższego nie podnosiła. W świetle powyższej oceny prawnej nie mogą odnieść zamierzonego skutku argumenty Spółki podniesione w uzasadnienia twierdzenia o bezskuteczności art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. wobec braku notyfikacji projektu u.g.h. Spółka opiera bowiem to twierdzenie na sprzężeniu normy sankcjonowanej (wyrażonej w art. 14 ust. 1 u.g.h.) oraz normy sankcjonującej (wyrażonej w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.). Taka relacja nie występuje natomiast między art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. Delikt administracyjny, opisany w art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., nie ma bowiem powiązania z art. 14 ust. 1 u.g.h., gdyż obejmuje katalog czynów niepozostających w związku z nakazami lub zakazami ujętymi w art. 14 ust. 1, a więc z miejscem urządzania gier, lecz dotyczy urządzania gier hazardowych bez stosownego upoważnienia, jak też bez zarejestrowania automatu lub urządzenia (por. wyrok WSA we Wrocławiu z 19 sierpnia 2015 r., sygn. akt III SA/Wr 113/15, dostępny pod adresem www.orzecznia.nsa.gov.pl) . Dostrzec należy i to, że karze pieniężnej, na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., podlega urządzający gry hazardowe bez: 1) koncesji; 2) zezwolenia; 3) dokonania zgłoszenia; 4) wymaganej rejestracji automatu do gry; 5) wymaganej rejestracji urządzenia do gry. Pierwsze trzy delikty administracyjne nawiązują do unormowań zawartych w art. 6 ust. 1, 2, 3 w zw. z art. 7 u.g.h., dwa pozostałe zaś do postanowień art. 23a u.g.h. Każdy zaś z wymienionych w art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. czynów (działań lub zaniechań) powoduje powstanie odpowiedzialności administracyjnej w postaci kary pieniężnej, przy czym w każdym przypadku wynosi ona 100 % przychodu uzyskanego z urządzanej gry (art. 89 ust. 2 pkt 1 u.g.h.). Konstatacja ta ma doniosłe znaczenie w kontrolowanej sprawie. Podkreślić bowiem należy, że w projekcie u.g.h., który nie został przedstawiony notyfikacji w Komisji Europejskiej, art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. stanowił, że karze podlega "urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia". Katalog podmiotów podlegających karom pieniężnym na podstawie tego przepisu został następnie rozszerzony, na mocy art. 1 pkt 27 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 134, poz. 779), o "urządzających gry hazardowe bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry". Jak wynika z uzasadnienia projektu powołanej ustawy, została ona poddana notyfikacji Komisji Europejskiej w dniu 16 września 2010 r. pod numerem 2010/0622/PL (druk sejmowy nr 3860/ VI kadencja, dostępny pod adresem www.sejm.gov.pl). Oznacza to, że nawet przy przyjęciu poglądu o bezskuteczności przepisów u.g.h. nienotyfikowanych w Komisji Europejskiej, w okolicznościach niniejszej sprawy istnieje skuteczny przepis u.g.h., stanowiący podstawę do wymierzenia Spółce kary pieniężnej. Takim przepisem jest art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. w brzmieniu "karze podlega urządzający gry hazardowe bez wymaganej rejestracji automatu". Jak już bowiem podano, przepis ten, w takim brzmieniu, był notyfikowany Komisji Europejskiej i może stanowić samodzielną podstawę ukarania. Przepis art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. pozostaję jak wyżej już wskazano w związku z art. 6 ust. 1 u.g.h. Odnośnie charakteru, pozostającego z nim w związku przepisu art. 6 ust. 1 u.g.h., podzielić należy pogląd wyrażony m.in. w wyroku NSA z dnia 17 września 2015 roku w sprawie II GSK 17/15 ( baza orzeczeń nsa.gov.pl) – w zakresie zawartej w nim oceny o braku "techniczności" tego przepisu i niemożności traktowania go na równi z przepisem art. 14 ust. 1 u.g.h., któremu TSUE w wyroku z dnia 19 lipca 2012 roku przypisał bezpośrednio charakter techniczny. Z art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE wynika, że pojęcie "przepis techniczny" obejmuje trzy kategorie przepisów tj. specyfikacje techniczne w rozumieniu art. 1 pkt 3 dyrektywy, "inne wymagania" zdefiniowane w art. 1 pkt 4 dyrektywy oraz zakaz produkcji, przewozu, wprowadzania do obrotu i użytkowania produktu, wskazane w art. 1 pkt 11 dyrektywy. Analizując uzasadnienie wyroku TSUE w zakresie rozumienia pojęcia "przepis techniczny, NSA w powołanym orzeczeniu uznał, że przepis art. 6 ust. 1 u.g.h. nie kwalifikuje się do żadnej z tych trzech kategorii przepisów technicznych w rozumieniu dyrektywy 98/34, ponieważ nie dotyczy produktów (automatów do gier) w taki sposób, że mogłyby wpłynąć istotnie na ich właściwości lub sprzedaż (inne wymagania) lub wprowadza zakazy, które wiążą się z trzecią, wyżej wymienioną kategorią przepisów technicznych. Oczywiście przepis art. 6 ust. 1 u.g.h nie może być również uznany za specyfikację techniczną (pierwsza kategoria przepisów technicznych). Zezwolenia i koncesje są uznawane za formy podmiotowej reglamentacji w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej. Pełnią funkcję wstępnej kontroli spełnienia przez podmiot gospodarczy prawem przewidzianych warunków prowadzenia działalności gospodarczej w określonej dziedzinie, objętej koncesjonowaniem. Takie właśnie znaczenie ma art. 6 ust. 1 ustawy, ponieważ nie zawiera żadnych ograniczeń albo warunków dotyczących strony przedmiotowej koncesjonowanej działalności. Stanowi tylko tyle, że działalność m.in. w zakresie gier na automatach może prowadzić podmiot, który posiada koncesję na prowadzenie kasyna. Natomiast nie ma w nim żadnych odniesień dotyczących urządzeń do prowadzenia gier. W szczególności art. 6 ust. 1 ustawy nie przesądza o tym, że posiadacz takiej koncesji może urządzać gry na automatach wyłącznie w kasynie gry. Dlatego też, zdaniem Naczelnego sądu Administracyjnego istnieje dość istotna różnica treściowa i "jakościowa" pomiędzy art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 u.g.h. Przepisy te zawierają dwie odrębne normy prawne, ustanawiające dwa różne zakazy, powiązane w art. 98 ust. 1 i 2 u.g.h. z dwoma różnymi deliktami administracyjnymi. Jednocześnie wskazał, że pogląd, iż art. 6 ust. 1 u.g.h nie dotyczy produktów (automatów do gier) i dlatego nie ma charakteru przepisu technicznego w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/We znajduje wsparcie w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (np. wyrok w sprawie CIA Security SA;C-194/94; wyrok w sprawie Lindberga C-267/03; w sprawie van der Burg C-278/99), w których wskazuje się, że nie mają charakteru technicznego przepisy krajowe określające warunki niezbędne do prowadzenia określonej działalności czy ustanawiające warunki zakładania przedsiębiorstw, poddające wykonywanie określonej działalności zawodowej uprzedniemu uzyskaniu zezwolenia. Odnosząc się do podniesionych w skardze zarzutów naruszenia przepisów postępowania należy stwierdzić, że są one bezzasadne. W pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutu skarżącej wskazującego na naruszenie art. 210 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa poprzez błędne oznaczenie strony postępowania i w związku z czym skierowanie przedmiotowej decyzji do niewłaściwego podmiotu, tj. H sp. z o.o., która to spółka nie jest dysponentem urządzeń [...] nr [...] oraz [...] nr [...]. W ocenie Sądu jest to zarzut chybiony. Bez wątpienia skarżąca wydzierżawiła powierzchnię pod sporny automat – w celu jego eksploatacji i instalacji. Z §1 pkt 3 umowy dzierżawy powierzchni zawartej [...] czerwca 2013 r. pomiędzy wydzierżawiającym a skarżącą H Sp. z o.o. wynika, że spółka ta będzie wykorzystywała przedmiot dzierżawy (część lokalu) na zainstalowanie i eksploatację urządzeń do gry (k. 15 akt administracyjnych). Lista urządzeń do gry została zaktualizowana w dniu [...] czerwca 2013 r. i objęła urządzenia [...] nr [...] oraz [...] nr [...]. Zgodnie zaś z art. 89 ust. 1 u.g.h., karze pieniężnej podlega urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry (pkt 1); urządzający gry na automatach poza kasynem gry (pkt 2). Bez wątpienia skarżąca urządzała gry na spornym automacie, umiejscowionym w wydzierżawionej części lokalu Q. Słusznie zatem organy uznały ją za stronę niniejszego postępowania. Decyzje administracyjne zostały zatem skierowane do właściwie oznaczonego podmiotu. Nie można zgodzić się z deprecjonowaniem przez stronę środka dowodowego w postaci eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych. Zbiór środków dowodowych pozostających na gruncie ustawy Ordynacja podatkowa w dyspozycji organów celnych uzupełniła ustawa z dnia 20 sierpnia 2009r. o Służbie Celnej (Dz. U. Nr 168, poz. 1323 ze zm.), dopuszczając w art. 32 ust. 1 pkt 13 możliwość "przeprowadzenia w uzasadnionych przypadkach w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu". Jest to więc instrument procesowy możliwy do zastosowania, jak każdy inny dozwolony przez prawo. Jest przy tym oczywiste, że wyniki takiego eksperymentu podlegają ocenie na tych samych zasadach, jak inne dowody, z tym, że ma on bez wątpienia charakter dowodu bezpośredniego. Należy zauważyć, że bezpośredni eksperyment przeprowadzony na kontrolowanym urządzeniu może niejednokrotnie znacznie lepiej odzwierciedlić stan automatu, jego cechy i możliwości prowadzenia na nim gier o charakterze losowym, a nie np. zręcznościowym, aniżeli opinia sporządzona wyłącznie na podstawie dokumentacji charakteryzującej urządzenie (opis producenta), bez równoczesnego stwierdzenia na konkretnym automacie, jak opisane cechy urządzenia mają się do jego rzeczywistego funkcjonowania w konkretnych okolicznościach i w jaki sposób jest faktycznie (nie teoretycznie) wykorzystywany. Praktyka urządzania takich gier oraz wydawane w tych sprawach decyzje administracyjne i orzeczenia sądów administracyjnych potwierdziły występowanie w tym zakresie w niemałej skali zjawisk społecznie niepożądanych, co przejawiało się faktycznym urządzaniem gier o wyższych wygranych z wykorzystaniem automatów zarejestrowanych do gier o niskich wygranych. Badane sprawy wykazały, że przedsiębiorcy prowadzący taką działalność wykorzystywali fakt, że wśród używanych automatów znajdowały się takie, które były dostosowane zarówno do gier do niskich (zdefiniowanych w ustawie), jak i do wyższych wygranych. Innym czynnikiem umożliwiającym obejście unormowań dotyczących gier o niskich wygranych okazała się możliwość używania automatu zarejestrowanego do gier o niskich wygranych do faktycznego wykorzystania takiego automatu w grach dających wyższe wygrane. Wobec zasygnalizowanych zjawisk właśnie eksperyment funkcjonariuszy celnych, oddający stan automatu i jego funkcjonowanie "tu i teraz", może nieraz lepiej odzwierciedlać także charakter możliwej do urządzania na nim gry, aniżeli w przypadku, gdy termin przeprowadzenia kontroli czy też oceny automatu znany był wcześniej. Nie można podzielić stanowiska strony skarżącej o niewystąpieniu w rozpoznawanej sprawie "uzasadnionego przypadku", który – według art. 32 ust. 1 pkt 32 ustawy o Służbie Celnej – umożliwia funkcjonariuszom celnym sięgnięcie po eksperyment, doświadczenie lub odtworzenie gry na automacie. Jeżeli bowiem w obowiązującym stanie prawnym funkcjonariusze celni stwierdzają organizowanie gry na automacie znajdującym się w lokalu niespełniającym ustawowych warunków urządzania gier hazardowych, a przy tym organizujący taką grę nie legitymuje się – wydanym pod rządem przepisów ustawy o grach i zakładach wzajemnych – zezwoleniem umożliwiającym urządzanie gier na automatach o niskich wygranych, to splot takich okoliczności stanowi dostateczne uzasadnienie, by zbadać rodzaj urządzenia, jego funkcjonowanie a także ewentualne wykorzystanie do organizowania gier, o których mowa w art. 2 ust. 3 lub art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych. W przeciwnym wypadku kontrole tego rodzaju byłyby iluzoryczne. Z tych racji nie mógł się ostać zarzut skargi o "nielegalnych" czynnościach procesowych organu. Przy tym wszystkim także materiał dowodowy nie wskazuje, by strona skarżąca podjęła próbę podważenia wyników uzyskanych podczas eksperymentu na kontrolowanym urządzeniu. Sąd nie dopatrzył się również podstaw do uwzględnienia zarzutu dotyczącego naruszenie przepisu art. 2 Konstytucji RP w związku z art. 89 ustawy o grach hazardowych, art. 24 i art. 107 § 1 kks poprzez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na niekonstytucyjnym przepisie art. 89 ustawy o grach hazardowych, zakładającym wymierzenie finansowej kary pieniężnej w stosunku do tych samych osób i za identycznie zdefiniowany czyn zagrożony grzywną pieniężną, penalizowany na gruncie art. 107 § 1 w związku z art. 24 kks. W przedmiotowym postępowaniu jego podmiotem, na któremu wymierzono grzywnę w oparciu o art. 89 ustawy o grach hazardowych jest skarżąca spółka. W zakresie postępowania karno-skarbowego spółka nie może popełnić przestępstwa lub wykroczenia. Może je popełnić jedynie osoba fizyczna. Co prawda przepisy kodeksu karnego skarbowego dopuszczają możliwość nałożenia na osobę prawną , w tym spółkę, jak i również na jednostki nie posiadające osobowości prawnej odpowiedzialność za grzywnę nałożoną na inny podmiot na podstawie art. 24 ustawy z dnia 10 września 1999 roku Kodeks karny skarbowy (Dz.U z 1999 r., Nr 83, poz. 930) jednak ewentualna odpowiedzialność spółki następuje dopiero w przypadku gdy spółka odniosła lub mogła odnieść z przestępstwa sprawy korzyść majątkową, a grzywny nie jest w stanie uiścić skazany. Spółka jako osoba prawna będzie zatem odpowiadać posiłkowo, co oznacza, że nie ponosi ona odpowiedzialności karnej skarbowej w sposób bezpośredni. Odpowiedzialność na podstawie art. 24 § 1 ma charakter jedynie posiłkowy. Realizowana jest niejako dopiero w "trzeciej kolejności" – przede wszystkim grzywnę powinien uiścić sam skazany, jeżeli to nie nastąpi, należy grzywnę ściągnąć z jego majątku w drodze egzekucji, dopiero wówczas gdy okaże się to niemożliwe, grzywna może obciążyć odpowiedzialnego posiłkowo. Stąd też nie występuje wbrew twierdzeniom strony skarżącej problem kumulacji odpowiedzialności administracyjnej i karnoskarbowej osoby fizycznej. W sprawie zawisłej przed sądem administracyjnym w następstwie wniesienia skargi przedmiotem postępowania jest wymierzenie spółce kary pieniężnej za delikt administracyjny opisany w art. 89 ustawy o grach hazardowych. Natomiast odpowiedzialność na podstawie art. 24 § 1 kodeksu karnego skarbowego dotyczy odpowiedzialności posiłkowej spółki w sytuacji nie uiszczenia przez osobę fizyczną grzywny wymierzonej jej w oparciu o art. 107 § 1 kks, przy spełnieniu jednocześnie pozostałych przesłanek określonych w art. 24 § 1 kodeksu karnego skarbowego. Wskazać należy, że celem administracyjnej kary pieniężnej nie jest karanie za naruszenie dóbr pranie chronionych takich jak zdrowie obywateli , porządek prawny, a więc nie mamy do czynienia z sankcją penalną o charakterze odwetowym, co wymagałby, aby kara ta była adekwatna przede wszystkim do stopnia zawinienia. Administracyjna kara pieniężna stanowi konsekwencję stwierdzenia obiektywnego naruszenia określonego w ustawie zakazu, niezależnie od możliwości przypisania danemu podmiotowi winy. Jej celem jest m.in. restytucja niepobranych należności i podatków od gier prowadzonych nielegalnie. Rynek hazardowy nie może być postrzegany jako zwykły rynek gospodarczy. Jest to wysoce specyficzna działalność gospodarcza, która przynosi wysoki zysk dla osób, które ją organizują i prowadzą, a z uwagi na wykorzystanie skłonności do hazardu, prowadzi niejednokrotnie do uzależnienia osób uczestniczących w takich grach. Działalność ta wiąże się z wysokim ryzykiem wystąpienia negatywnych zjawisk. Ochrona interesu publicznego wymaga zatem wprowadzenia do systemu pranego skutecznych, proporcjonalnych i odstraszających sankcji prawnych za naruszenie realizujących interes publiczny obowiązujących przepisów. Służy temu wprowadzenie obok odpowiedzialności karnej skarbowej jakiej podlegają osoby fizyczne za naruszenie przepisów w tym zakresie w oparciu o art. 107 § 1 kks, odpowiedzialności podmiotów (osób fizycznych jak i prawnych) urządzających gry hazardowe z naruszeniem przepisów ustawy o grach hazardowych w oparciu o art. 89 tejże ustawy. Mimo niezasadności podniesionych w skardze zarzutów, Sąd uwzględniając regulację art. 134 § 1 p.p.s.a. oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), uchylił zaskarżoną decyzję. Rozpoznając ponownie sprawę organ winien uwzględnić wskazaną w niniejszym uzasadnieniu interpretację przepisu art. 89 ustawy o grach hazardowych i poczynić wskazane ustalenia celem dokonanie prawidłowej kwalifikacji czyny przypisanego spółce w związku z naruszeniem ustawy o grach hazardowych, przy jednoczesnym uwzględnieniu rozważań Sądu dotyczących ustalenia wysokości kary pieniężnej. O kosztach postępowania rozstrzygnięto stosownie do art. 200 i art. 205 § 2 i art. 206 p.p.s.a., mając na względzie wysokość uiszczonego przez Spółkę wpisu, wynagrodzenie pełnomocnika Spółki, będącego radcą prawnym, ustalone zgodnie z § 6 pkt 5 w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (tekst jednolity Dz. U. z 2013 r., poz. 490 ze zm.) oraz wysokość opłaty skarbowej za złożenie dokumentu stwierdzającego udzielenie pełnomocnictwa. Wysokość wynagrodzenia pełnomocnika strony skarżącej ustalono jedną trzecią wynagrodzenia wynikającego z § 6 pkt 5 powołanego rozporządzenia. Sąd miał na uwadze znaczącą ilość spraw posiadających podobny jak niniejsza sprawa przedmiot sporu, podobny stan faktyczny i tożsame zarzuty podnoszone przez pełnomocnika w skardze. Powyższe okoliczności uzasadniają, zdaniem Sądu odstąpienie od zasądzenie zwrotu kosztów w części.