II SA/Go 668/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Dziedzic Sędziowie Sędzia WSA Michał Ruszyński Sędzia WSA Grażyna Staniszewska (spr.) Protokolant st. sekr. sąd. Elżbieta Dzięcielewska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 września 2016 r. sprawy ze skargi J.R. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier poza kasynem gry I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] r., nr [...], II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego J.R. kwotę 1217 (jeden tysiąc dwieście siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Uzasadnienie. Decyzją z dnia [...] lutego 2016r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego wymierzył J.R., prowadzącemu działalność gospodarczą pod firmą A, karę pieniężną w kwocie 24.000, 00 zł za urządzanie gry poza kasynem gry na dwóch automatach: [...], bez oznaczeń. Decyzja wydana została na podstawie art. 90 ust. 1 i ust. 2 w związku z art. 2 ust. 3, art. 14 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 2 pkt 2, art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (DZ.U. z 2015 r. poz. 612). W uzasadnieniu organ wskazał, że podczas kontroli przeprowadzonej w dniu [...] maja 2014 r. w miejscowości [...] w budynku stacji paliw "A", gdzie działalność gospodarczą prowadzi Firma "A" J.R., funkcjonariusze celni ujawnili włączone do sieci zasilającej, podłączone do sieci internetowej, gotowe do prowadzenia gry dwa automaty o nazwie [...] bez oznaczeń numerami. Na automatach, zgodnie z art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej, przeprowadzono eksperyment, który utrwalono w formie protokołu. Wyniki eksperymentu dały podstawy do stwierdzenia, że gry urządzane na w.w. automatach posiadają element losowości gdyż ich wynik nie zależy od zręczności grającego, a uzyskane wygrane są wygranymi pieniężnymi, co oznacza, iż spełniają wymogi definicji z art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych. Opierając się na ustaleniach kontroli zawartych w protokole oględzin automatów, za stronę postępowania organ uznał J.R. prowadzącego Firmę "A. Organ wskazał, że automaty do gier zostały umieszczone w lokalu na podstawie umowy zawartej w dniu [...] lutego 2014 r. pomiędzy Firmą "A" J.R. jako wynajmującym, a spółką H sp. z o.o.. Z treści art. 3 umowy najmu wynika, że wynajmujący oddaje spółce H do wyłącznego korzystania powierzchnię użytkową o metrażu nie mniejszym niż 4 metry. Zgodnie z art. 5 umowy miesięczny czynsz wynosi 30% od przychodów. Powyższe zapisy umowy dały organowi podstawy do przyjęcia, że urządzającym gry na w. w. urządzeniach i osiągającym korzyści z tego tytułu jest Firma "A" J.R.. Dalej organ wskazał, że wyniki przeprowadzonego eksperymentu stanowią dowód na to, iż na przedmiotowych urządzeniach można przeprowadzać gry, o których mowa w ustawie o grach hazardowych. Ponadto jako dowód w sprawie została włączona opinia biegłego sądowego z dnia [...] maja 2015 r. wydana w sprawie karnej skarbowej. Analiza zebranych w sprawie materiałów dowodowych doprowadziła organ podatkowy do wniosku, że gry rozgrywane na przedmiotowych automatach spełniają kryteria gier hazardowych określone w art. 2 ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych. W tych okolicznościach sprawy organ zobowiązany był wymierzyć karę pieniężną, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 2 pkt 2 ustawy, w kwocie 24. 000, 00 zł. Od powyższej decyzji J.R. wniósł odwołanie. Zaskarżonej decyzji skarżący zarzucił: naruszenie fundamentalnych zasad prawa Unii Europejskiej, nadto naruszenie przepisów art. 2, art. 31 ust. 3 w zw. z art. 22, art. 61 i art. 7 Konstytucji RP poprzez wydanie zaskarżonej decyzji na podstawie przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, która została uchwalona z pominięciem procedury notyfikacji, a zatem w sposób bezprawny i jako taka nie może być stosowana; naruszenie prawa materialnego tj. art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie w związku z art. 89 ust. 1 pkt 1 poprzez ich niezastosowanie i tym samym błędne przyjęcie, że postępowanie prowadzone było wobec podmiotu prowadzącego kasyno, który urządzał gry na automatach poza kasynem gry, podczas gdy okoliczności sprawy w sposób niebudzący wątpliwości wskazują, że postępowanie było prowadzone wobec podmiotu urządzającego gry bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry, czyli wobec podmiotu o jakim mowa w art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy o grach hazardowych. Decyzją z dnia [...] czerwca 2016 r. nr [...], po rozpatrzeniu odwołania J.R. prowadzącego działalność gospodarczą - Firma "A", Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ wskazał, że spór w sprawie sprowadza się do konieczności rozstrzygnięcia dwóch kwestii, tj. ustalenia czy gra na przedmiotowych urządzeniach stanowiła grę na automacie w rozumieniu art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych, a dopiero następnie - zasadności nałożenia kary pieniężnej. Organ wskazał na zebrany w sprawie materiał dowodowy, w tym na wyniki eksperymentu przeprowadzonego na urządzeniach oraz na treść opinii biegłego sądowego. W opinii z dnia [...] maja 2015 r. biegły sądowy D.R. podał, że przedmiotowe urządzenia realizują wygrane rzeczowe (punkty) oraz pozwalają na prowadzenie gier losowych. Zdolności psycho - motoryczne gracza nie mają wpływu na ewentualną wygraną. Na urządzeniach istnieje również możliwość rozpoczęcia /kontynuowania nowej gry (zmiana gry) poprzez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze, Ponadto czas gry nie jest uzależniony od zręczności gracza. Na badanych urządzeniach prowadzone były gry, które w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych są grami na urządzeniu elektromechanicznym lub elektronicznym. Gry rozgrywane na poddanych ekspertyzie urządzeniach spełniają kryteria gier na automatach w rozumieniu ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. grach hazardowych. Organ podniósł, że w toku postępowania strona nie przedłożyła opinii technicznej na temat przedmiotowych urządzeń, jak również innych dowodów, które wskazywałyby na inny stan techniczny lub sposób ich funkcjonowania, niż określili to funkcjonariusze celni w protokole oględzin i biegły sądowy w opinii z dnia [...] maja 2015 r. Odnośnie pojęcia "charakteru losowego" gry na automatach, organ podzielił stanowisko Sądu Najwyższego wyrażone w sprawie sygn. VKK 420/11 w wyroku z dnia 7 maja 2012 r. oraz stwierdził, że gra na przedmiotowych automatach ma charakter losowy. Zdaniem organu odwoławczego poczynione ustalenia pozwalają na stwierdzenie, że urządzając gry na przedmiotowych automatach w pomieszczeniu budynku stacji paliw A, strona naruszyła przepisy sankcjonowane ustawy o grach hazardowych, tj. art. 6 ust. 1, art. 23a ust. 1 oraz art. 14 ust. 1. Odnosząc się do zarzutu braku notyfikacji przepisów ustawy o grach hazardowych, organ oprał się na stanowisku Sądu Najwyższego wyrażonym w postanowieniach z dnia 28 listopada 2013 r. sygn. akt I KZP 15/13 i I KZP 14/13, w których Sąd wskazał, że do czasu przyjęcia przez Trybunał Konstytucyjny rozstrzygnięcia o nieobowiązywaniu przepisów tej ustawy, brak jest podstaw do odmowy jej stosowania. Organ podniósł, że wydając decyzję opierał się na aktualnie obowiązujących przepisach. Powyższe okoliczności, w ocenie organu, świadczą również o tym, że nie doszło do naruszenia wskazanych przez skarżącego przepisów Konstytucji RP. Organ podniósł, że z uwagi na fakt urządzania przez stronę gry na dwóch automatach do gier o nazwie [...] bez oznaczeń w budynku stacji paliw A, w którym działalność gospodarczą prowadzi Firma "A" J.R., zastosowanie normy prawnej zawartej w art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych było uzasadnione. Od powyższej decyzji J.R., reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika wniósł skargę. Skarżący zarzucił naruszenie przepisów: art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2, art. 90 oraz art. 91 u.g.h. w związku z art. 6 i art. 14 u.g.h. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na bezpodstawnym wymierzeniu skarżącemu kary za urządzanie gier poza kasynem, mimo braku notyfikacji projektu ustawy o grach hazardowych, wymaganej przez art. 8 ust. 1 oraz art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34 WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r., w konsekwencji zastosowanie przepisów technicznych, które wobec braku notyfikacji są bezskuteczne i nie mogą być postawą wymierzenia kar - w świetle orzeczenia TSUE z dnia 19 lipca 2012 r.; art. 2 Konstytucji RP w związku z art. 89 u.g.h. oraz art. 24 i 107 § 1 kks poprze oparcie decyzji na niekonstytucyjnym przepisie art. 89 u.g.h. zakładającym wymierzenie finansowej kary pieniężnej w stosunku do tych samych osób za identycznie zdefiniowany czyn; art. 122 i art. 187 § 1 ustawy ordynacja podatkowa poprzez niewyjaśnienie stanu faktycznego i nie zebranie materiału dowodowego pozwalającego bezsporne uznanie J.R. za osobę urządziła gry na automatach poza kasynem gry. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( t.j. Dz.U. 2014. 1647 ze zm. ) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie natomiast z art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U 2016. 718 ze zm., powoływanej dalej jako p.p.s.a.) wojewódzkie sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, co oznacza, że w zakresie dokonywanej kontroli sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania w sposób, który miał lub mógł mieć wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.). Sądowa kontrola legalności zaskarżonych decyzji administracyjnych sprawowana jest przy tym w granicach sprawy, a sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Przeprowadzone w określonych wyżej ramach badanie zgodności z prawem zaskarżonej decyzji wykazało częściową zasadność skargi, albowiem w ocenie Sądu, organy obu instancji nie wyjaśniły wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności, które mają zasadnicze znaczenie dla przypisania skarżącemu odpowiedzialności administracyjnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry, podstawę której stanowiły przepisy ustawy o grach hazardowych, w szczególności art. 89 ust.1pkt 2 i ust. 2 pkt 2 tej ustawy. Odnosząc się do zarzutów dotyczących braku notyfikacji art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., który łącznie z art. 14 ust. 1 u.g.h. stanowi przepis techniczny w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.U. UE.L.98.204.37 ze zm.), odwołać się należy do uchwały składu siedmiu sędziów NSA z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16 (orzeczenia nsa.gov.pl). W uchwale tej przyjęto, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. Rozważając kwestie związane z "technicznym charakterem" art. 89 ust.1 pkt 2 u.g.h., Naczelny Sąd Administracyjny w składzie powiększonym uznał, że przepis ten nie kwalifikuje się do żadnej spośród grup przepisów technicznych, o których mowa w dyrektywie 98/34/WE. Oceniając natomiast charakter relacji między przepisami art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Naczelny Sąd Administracyjny zajął stanowisko, iż samoistny charakter funkcji realizowanej przez art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nadaje mu samoistny charakter w relacji do art. 14 ust. 1 u.g.h. Zbędne jest przytaczanie w tym miejscu szerszych fragmentów bardzo obszernego uzasadnienia uchwały. Istotne dla rozpoznania skargi w niniejszej sprawie jest to, iż w świetle tej uchwały nieuzasadnione są podniesione w skardze zarzuty odnoszące się do technicznego charakteru przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. oraz zależności jaka zachodzi pomiędzy tym przepisem a nakazem określonym w art. 14 ust. 1 u.g.h. Cytowana uchwała ma charakter wiążący w niniejszej sprawie, zgodnie bowiem z art. 269 § 1 p.p.s.a., jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. W orzecznictwie sądowym nie budzi wątpliwości, że z treści przytoczonego przepisu wynika moc ogólnie wiążąca uchwał, której istota sprowadza się do tego, że stanowisko zajęte w uchwale podjętej przez Naczelny Sąd Administracyjny wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych. Dopóki zatem nie nastąpi zmiana tego stanowiska, dopóty sądy administracyjne powinny je respektować (por.: wyrok NSA z dnia 26 listopada 2014r., sygn. akt II FSK 1474/14, orzeczenia.nsa.gov.pl). Z uwagi na związanie Sądu oceną prawną, wyrażoną we powołanej uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego, zarzuty skargi dotyczące wymierzenia skarżącemu kary pieniężnej mimo braku notyfikacji projektów u.g.h. nie zasługiwały na uwzględnienie. Pozbawiony podstaw był zarzut naruszenia przez organy art. 2 Konstytucji RP w związku z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w związku z art. 107 § 1 k.k.s., poprzez prowadzenie postępowań dążących do podwójnego ukarania skarżącą za to samo zachowanie polegające na urządzaniu gry na automacie poza kasynem gry, najpierw w postępowaniu karno - skarbowym, a następnie przed organem administracyjnym. Należy bowiem zauważyć, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 21 października 2015 r. (P 32/12) orzekł, że art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych w zakresie, w jakim zezwala na wymierzenie kary pieniężnej osobie fizycznej, skazanej uprzednio prawomocnym wyrokiem na karę grzywny za wykroczenie skarbowe z art. 107 § 4 k.k.s,, jest zgodny z wywodzoną z art. 2 Konstytucji zasadą proporcjonalnej reakcji państwa na naruszenie obowiązku wynikającego z przepisu prawa. Analiza zebranego w sprawie materiału dowodowego wykazała zasadność zarzutu naruszenia art. 122 i art. 187§ 1 Ordynacji podatkowej. Przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy, stanowiący podstawę wymierzenia skarżącemu sankcji w postaci administracyjnej kary pieniężnej, nakazuje nałożyć karę na podmiot urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Dla prawidłowego zastosowania wskazanego tu przepisu ustawy, konieczne jest ustalenie okoliczności dotyczących strony podmiotowej sprawy, dlatego w toku postępowania wyjaśniającego organ winien bezspornie wyjaśnić, kto jest urządzającym gry na danym automacie, Należy mieć przy tym na uwadze, że przepis art. 89 u.g.h. nie ogranicza kręgu podmiotów, które podlegają karze pieniężnej za urządzanie gier hazardowych i gier na automatach, a w szczególności nie wskazuje aby kara ta dotyczyła tylko i wyłącznie podmiotów, które mogłyby uzyskać koncesję, całkowicie czyniąc bezkarnymi pozostałe podmioty które urządzałyby nielegalnie gry hazardowe i gry na automatach poza kasynem gry. Zarówno wykładnia językowa, jak i funkcjonalna cytowanego przepisu nie daje podstaw do przyjęcia, że powyższej odpowiedzialności deliktowej nie podlegają podmioty prowadzący działalność gospodarczą jako osoby fizyczne. W wyroku z dnia 8 grudnia 2015 r. sygn. akt II GSK 2037/15 (Lex) Naczelny Sąd Administracyjny wyraził stanowisko, które skład orzekający podziela, zgodnie z którym artykuł 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. statuuje tylko jedną, obiektywną przesłankę wymierzenia kary pieniężnej, tj. urządzanie gry na automatach poza kasynem gry. Urządzającym grę jest każdy podmiot, który organizuje grę hazardową, w tym grę na automacie (art. 4 ust. 2 u.g.h.) bez względu na to, czy obiektywnie jest zdolny do spełnienia jednego z warunków uzyskania koncesji (zezwolenia) w postaci odpowiedniej, ustawowo określonej formy prawnej prowadzonej działalności regulowanej. Rozpatrując sprawę Sąd stwierdził, że zebrany w sprawie materiał dowodowy nie daje podstaw do przyjęcia, że urządzającym gry - w rozumieniu art. 89 u.g.h. - jest J.R.. Z akt sprawy wynika, że skarżący prowadzi działalność gospodarczą pod firmą - Firma "A. Na podstawie umowy najmu z dnia [...] lutego 2014 r., w celu umieszczenia automatów do gier, skarżący wynajął spółce H Sp. z o.o. część lokalu mieszczącego się w [...]. Wysokość miesięcznego czynszu z tytułu najmu powierzchni strony ustaliły jako 30% od przychodów. W treści umowy najmu (art. 1 ust. 2) zawarto oświadczenie najemcy (H Sp. z o.o.), zgodnie z którym automaty, które zostaną umieszczone w danym lokalu stanowią jego własność. W aktach brak jest dowodów świadczących o tym, że skarżący dysponował prawem do przedmiotowych automatów do gier. W tych okolicznościach sprawy nie znajduje uzasadnienia stanowisko organów obydwu instancji, przypisujące skarżącemu urządzenie gry na przedmiotowych automatach do gry, stwierdzone w wyniku kontroli przeprowadzonej w dniu [...] maja 2014 r. Z treści uzasadnienia decyzji wywieźć można, że przypisanie sprawstwa skarżącemu w tym zakresie organy oparły na zapisie zawartym w art. 5 ust.1 umowy, który stanowi o sposobie wyliczenia czynszu z tytułu najmu części powierzchni lokalu. Stanowisko organu w tym względzie nie może znaleźć akceptacji, gdyż zawarty w tym przepisie umowy zapis nie daje wystarczających podstaw do przyjęcia, że to skarżący urządzał gry na przedmiotowych automatach. Dodać w tym miejscy należy, że prezentowane przez organ stanowisko nie zostało poparte żadną analizą, ani argumentacją, co w tej sytuacji czyni niemożliwym podjęcie polemiki. Warto jednak zauważyć, że strony umowy, w granicach dozwolonych przez prawo, mogą kształtować sposób zapłaty czynszu najmu. W ocenie Sądu sposób, który przyjęły strony przedmiotowej umowy najmu nie narusza obowiązujących w tym zakresie reguł, a przez to nie daje podstaw do interpretacji przepisów umowy wykraczających poza istotę umowy najmu. Trzeba przy tym pamiętać, ze urządzający gry na automatach, w rozumieniu art. 89 u.g.h., to podmiot, który organizuje gry, podejmuje czynności faktyczne oraz formalne w celu prowadzenia danej działalności, przy czym działania te skierowane są na osiągniecie korzyści majątkowej dla siebie. Ponieważ wskazana okoliczność dotyczy podmiotu ponoszącego odpowiedzialność administracyjną, a zatem ma dla sprawy znaczenie zasadnicze, a jednocześnie zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie daje podstaw do poczynienia ustaleń w tym zakresie, dlatego decyzje obydwu instancji zostały uchylone. W sprawie zachodzi potrzeba przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w celu ustalenia podmiotu urządzającego gry na przedmiotowych automatach do gry. Pozostałe zarzuty skargi nie były zasadne. Art. 32 ust. 1 pkt. 13 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej dopuszcza wprost możliwość przeprowadzenia w uzasadnionych przypadkach w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu. Jest oczywiste, że wyniki takiego eksperymentu podlegają ocenie na tych samych zasadach, jak inne dowody. Bezpośredni eksperyment przeprowadzony na kontrolowanym urządzeniu może niejednokrotnie znacznie lepiej odzwierciedlić stan automatu, jego cechy i możliwości prowadzenia na nim gier o charakterze losowym, a nie np. zręcznościowym, aniżeli opinia sporządzona wyłącznie na podstawie dokumentacji charakteryzującej urządzenie (opis producenta), bez równoczesnego stwierdzenia na konkretnym automacie, jak opisane cechy urządzenia mają się do jego rzeczywistego funkcjonowania w konkretnych okolicznościach i w jaki sposób jest faktycznie (nie teoretycznie) wykorzystywany. Jeżeli w obowiązującym stanie prawnym funkcjonariusze celni stwierdzają organizowanie gry na automacie znajdującym się w lokalu niespełniającym ustawowych warunków urządzania gier hazardowych, a przy tym organizujący taką grę nie legitymuje się - wydanym pod rządem przepisów ustawy o grach i zakładach wzajemnych - zezwoleniem umożliwiającym urządzanie gier na automatach o niskich wygranych, to takie okoliczności stanowią dostateczne uzasadnienie, by zbadać rodzaj urządzenia, jego funkcjonowanie, a także ewentualne wykorzystanie do organizowania gier, o których mowa w art. 2 ust. 3 lub art. 2 ust. 5 u.g.h. Organ powołał się również na opinię biegłego sądowego z dnia [...] maja 2015 r., w której biegły stwierdził, że na badanych urządzeniach można prowadzić gry, które w rozumieniu ustawy o grach hazardowych z dnia 19 listopada 2009 r. są grami na urządzeniu elektromechanicznym lub elektronicznym. Postępowanie podatkowe opiera się na tzw. otwartym systemie dowodowym. W myśl art. 180 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Po myśli art. 181 ustawy Ordynacja podatkowa materiały zgormadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe mogą stanowić dowód w postępowaniu podatkowym. Włączenie do materiału dowodowego sprawy opinii biegłego sądowego, która została sporządzona do sprawy karno - skarbowej, nie naruszyło obowiązującej procedury administracyjnej. Należy mieć na uwadze, że jak wynika z treści ekspertyzy, jej przedmiotem było stwierdzenie czy gry rozgrywane na badanym urządzeniu są grami na automatach w rozumieniu ustawy z dnia 19 listopada 20109 r. o grach hazardowych i czy w związku z tym badane urządzenie powinno podlegać przepisom ustawy o grach hazardowych z dnia 19 listopada 2009 r., które to zagadnienie stanowiło zasadniczy element stanu faktycznego, podlegający ustaleniu w postępowaniu dotyczącym wymierzenia kary na podstawie art. 89 u.g.h. Jak wyżej podniesiono w sprawie zachodzi konieczność ustalenia okoliczności o istotnym znaczeniu dla końcowego rozstrzygnięcia. Dlatego, z przyczyn wykazanych w treści uzasadnienia, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit "c" p.p.s.a., zaskarżona decyzja oraz decyzją ją poprzedzająca podlegały uchyleniu. O kosztach orzeczono na podstawie 200 i 205 p.p.s.a.