I SA/Ke 155/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Rojek, Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec (spr.), Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 1 lipca 2021 r. sprawy ze skargi M.Z. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia (...) nr (...) w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę. Postanowieniem z [...]. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. Ś. z [...] znak [...] w przedmiocie oddalenia zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie tytułów wykonawczych z [...]. [...]. W uzasadnieniu organ wskazał, że w zażaleniu na ww. postanowienie Naczelnika strona zarzuciła naruszenie art. 6 w zw. z art. 8 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego ( tj. z 18 lutego 2020 r. Dz. U. z 2020.256), dalej: k.p.a w zw. z art. 33 § 2 pkt 1 ustawy Postępowanie egzekucyjne w administracji (tj. z 21 sierpnia 2020 r. Dz.U. 2020.1427) dalej: u.p.e.a poprzez rozpatrzenie wniesionych zarzutów i orzeczenie o istnieniu obowiązku przedwcześnie, gdyż w istocie w związku z wniesioną skargą do Sądu administracyjnego I instancji, to właśnie przed Sądem zapadnie wyrok, czy decyzje administracyjne będące podstawą do utworzenia tytułów wykonawczych, zostały wydane po upływie, czy przed upływem przedawnienia obowiązku podatkowego, do czego prawa nie posiadał Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. Ś., gdyż w innym wypadku należałoby uznać ów organ za trzecią instancję w sprawie. Zdaniem strony wszczęcie egzekucji dotyczyło przedawnionego zobowiązania podatkowego, gdyż wynikało ono z ostatecznych decyzji wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej z [...] znak: [...] oraz [...] Nadto wskazała, że błędem Naczelnika było rozstrzygnięcie podniesionych zarzutów pomimo wiedzy, że w sprawie prowadzone jest postępowanie ze skargi strony na wskazane w tytułach egzekucyjnych decyzje przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Kielcach. W związku z powyższym, w opinii zobowiązanego organ pierwszej instancji powinien powstrzymać się z rozstrzygnięciem do momentu wydania wyroku przez sąd, gdyż w innym przypadku rozstrzygnięcie zarzutów przybrałoby formę dodatkowej instancji merytorycznej. Zdaniem strony zaskarżone postanowienie winno zostać uchylone z uwagi na fakt, że Naczelnik zamiast oczekiwać na wynik skargi wniesionej do Sądu administracyjnego wydał rozstrzygnięcie, w których zachował się jak niemalże organ III instancji w sprawie. Ustosunkowując się do tych zarzutów organ wyjaśnił, że organ egzekucyjny prowadził postępowanie egzekucyjne wobec M. Z. na podstawie tytułów wykonawczych z [...] o numerach: [...]obejmujących należności w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do listopada 2014 r. W konsekwencji wskazał, że nie doszło do naruszenia art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a. Następnie wyjaśnił, że zgodnie z art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Termin przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do listopada 2014 r. upłynąłby 31 grudnia 2019 r. Powołując się na treść art. 70 § 6 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa wskazał, że na podstawie ww. przepisu Naczelnik zawiadomieniem z 27 sierpnia 2019 r. znak: RKS [...] (doręczonym stronie w 30 sierpnia 2019 r. oraz pełnomocnikowi w 11 września 2019 r.) poinformował, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2014 r. uległ zawieszeniu od 22 sierpnia 2019 r., w związku z wszczęciem dochodzenia w sprawie o przestępstwo skarbowe. Wobec zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych oraz toczącym się postępowaniem w sprawie o przestępstwo skarbowe, przedmiotowe zobowiązania na dzień wystawienia ww. tytułów wykonawczych nie przedawniły się i nadal są wymagalne. Odnosząc się w dalszej kolejności do zarzutu strony wskazanego w pismach z 16 września 2020 r., tj. naruszenia art. 33 § 2 pkt 4 u.p.e.a. poprzez prowadzenie egzekucji administracyjnej pomimo, że uprzednio powinno zostać doręczone upomnienie, a tego obowiązku nie dopełniono - podkreślił, że co do zasady wszczęcie postępowania powinno być poprzedzone upomnieniem, o którym mowa w art. 15 § 1 u.p.e.a. Od tej reguły jest jednak odstępstwo wynikające z rozporządzenia Ministra Finansów z 30 X 2014 r. w sprawie określenia należności pieniężnych, których egzekucja może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia (Dz.U. z 2017 r. poz. 131). Zgodnie bowiem z § 2 pkt 2 ww. rozporządzenia egzekucja administracyjna może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia w przypadku, gdy dotyczy należności pieniężnych, których obowiązek uiszczenia powstaje z mocy prawa, a wysokość należności została określona w ostatecznym orzeczeniu. W ocenie organu taka sytuacja zaistniała w sprawie, bowiem egzekwowane zobowiązanie podatkowe powstało z mocy prawa, a jego wysokość została określona w ostatecznych decyzjach z [...] nr [...] i [...], które stanowiły podstawę do wystawienia tytułów wykonawczych. W odniesieniu przedwczesnego rozpatrzenia zarzutów, wobec wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, Dyrektor stwierdził, że organ pierwszej instancji nie naruszył w tym zakresie prawa. Zgodnie z art. 239e ustawy Ordynacja podatkowa decyzja ostateczna podlega wykonaniu, chyba że wstrzymano jej wykonanie. Decyzje administracyjne określające zobowiązania w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do listopada 2014 r. stały się ostateczne, o czym zobowiązany został pouczony w treści decyzji Dyrektora z [...] nr [...] i [...] W konsekwencji zdaniem Dyrektora - Naczelnik miał prawo wystawić tytuły wykonawcze i prowadzić na ich podstawie postępowanie egzekucyjne. Również rozpatrzenie zarzutów w związku z tym nie było przedwczesne. Na powyższe rozstrzygnięcie M. Z. złożył skargę zarzucając naruszenie: - art. 6 w zw. z art. 8 § 1 k.p.a. w zw. z art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a. poprzez rozpatrzenie wniesionych zarzutów i orzeczenie o istnieniu obowiązku przedwcześnie, gdyż w istocie w związku z wniesioną skargą kasacyjną do sądu administracyjnego II instancji, to właśnie przed sądem zapadnie wyrok, czy decyzje administracyjne będące podstawą do wydania tytułów wykonawczych, zostały wydane po upływie, czy przed upływem przedawnienia obowiązku podatkowego, a prawa do dokonania rzeczonej oceny nie posiadały organy podatkowe w sprawie, - art. 6 w zw. z art. 8 § 1 k.p.a. w zw. z art. 33 § 2 pkt 4 w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia wydanego przez organ podatkowy I instancji, a to pomimo że w sprawie wszczęto postępowanie egzekucyjne w sytuacji, w której M. Z. nie uchylał się od obowiązku zapłaty podatku, a sprzeciwiał się wyłącznie sytuacji, gdy wszczyna się postępowanie egzekucyjne w sprawie w sytuacji, w której wcześniej nie zostało skierowane do podatnika upomnienie wymagane przepisami prawa, jak również gdy wniesione skargi na decyzje administracyjne nie zostały prawomocnie zakończone. W oparciu o powyższe zarzuty skarżący wniósł o uchylenie w całości postanowienia Dyrektora oraz zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zdaniem skarżącego błędem Dyrektora było wydanie zaskarżonego postanowienia, pomimo że sprawy ze skarg na decyzje wydane w sprawie, a będące przedmiotem nieprawomocnego rozpatrzenia przed sądem administracyjnym nie zostały zakończone. W związku z powyższym w jego opinii obowiązkiem Dyrektora było powstrzymanie się z rozstrzygnięciem do momentu wydania przez sąd prawomocnych wyroków, gdyż w innym przypadku rozstrzygnięcie zażalenia przybrałoby formę dodatkowej instancji merytorycznej. Wskazał również, że zaskarżone postanowienie winno zostać uchylone z uwagi na fakt, że Dyrektor zamiast oczekiwać na wynik skargi wniesionej do sądu administracyjnego wydał rozstrzygnięcie, w których zachował się jak niemalże organ III instancji w sprawie. Podniósł, że wbrew twierdzeniom zawartym w uzasadnieniu skarżonego postanowienia, wszczęcie postępowania egzekucyjnego przez organ I instancji na podstawie przytoczonych tytułów wykonawczych było niedopuszczalne z uwagi na fakt, że strona pomimo obowiązku wynikającego z przepisów prawa, nie otrzymała upomnienia czego nie dostrzegł Dyrektor. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył co następuje: Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej – art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 137). Co istotne kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że wyeliminować z obrotu prawnego można jedynie takie rozstrzygnijcie, które narusza prawo w sposób o jakom mowa w art. 145 § 1 pkt 1 – 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325), dalej "p.p.s.a.". Rozstrzygając w granicach danej sprawy sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną z wyjątkiem, który nie dotyczy rozpoznawanej sprawy (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Na podstawie art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sprawa rozpoznana została w trybie uproszczonym. Dokonana w powyższy sposób kontrola wykazała, że zaskarżone postanowienie odpowiada prawu. Istotą sporu pomiędzy organem, a stroną skupia się wokół dwóch obszarów zagadnień. Po pierwsze zdaniem skarżącego organ rozpoznał zarzuty i orzekł o istnieniu obowiązku przedwcześnie, gdyż w istocie w związku z wniesioną skargą kasacyjną do sądu administracyjnego II instancji, to właśnie przed sądem zapadnie wyrok, czy decyzje administracyjne będące podstawą do wydania tytułów wykonawczych, zostały wydane po upływie, czy przed upływem przedawnienia obowiązku podatkowego, a prawa do dokonania rzeczonej oceny nie posiadały organy podatkowe w sprawie. Po drugie sporne było czy organ bez wcześniejszego doręczenia upomnienia może wszcząć i prowadzić postępowanie egzekucyjne. W pierwszej kolejności słusznie organ podkreślił, że decyzje Dyrektora z [...] nr [...] i [...] były decyzjami określającymi przedmiotowe zobowiązania podatkowe i stały się ostateczne w administracyjnym toku instancji. Wskazane decyzje były podstawą do wystawienia przedmiotowych tytułów wykonawczych. Kwestia braku prawomocnego zakończenia postępowania wobec wniesienia skarg do na ww. decyzje ostateczne, a następnie skarg kasacyjnych na orzeczenia sądu nie świadczy o naruszeniu przepisów prawa w tym zakresie. Tym samym nie sposób odmówić racji organowi odwoławczemu, że w świetle brzmienia art. 239e ustawy Ordynacja podatkowa decyzja ostateczna podlega wykonaniu, chyba że wstrzymano jej wykonanie. Decyzje administracyjne określające zobowiązania w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do listopada 2014 r. stały się ostateczne, o czym zobowiązany został pouczony w treści decyzji Dyrektora z [...] nr [...] i [...] Zatem trafna jest konstatacja organu, że Naczelnik miał prawo wystawić tytuły wykonawcze wobec istnienia w obrocie ww. decyzji i prowadzić postępowanie egzekucyjne. Również rozpatrzenie zarzutów w związku z tym nie było przedwczesne. Nadto w kontekście zarzutu skargi prawidłowe są ustalenia organu w zakresie przedawnienia obowiązku podatkowego (jego braku). Odnotowania wymagam, że Naczelnik zawiadomieniem z 27 sierpnia 2019 r. znak: RKS [...] (doręczonym stronie w 30 sierpnia 2019 r. oraz pełnomocnikowi w 11 września 2019 r.) poinformował, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2014 r. uległ zawieszeniu od 22 sierpnia 2019 r., w związku z wszczęciem dochodzenia w sprawie o przestępstwo skarbowe. Wobec zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych oraz toczącym się postępowaniem w sprawie o przestępstwo skarbowe, przedmiotowe zobowiązania na dzień wystawienia ww. tytułów wykonawczych nie przedawniły się i nadal są wymagalne. W odpowiedzi na dalsze zarzuty strony organ trafnie również wskazał, że w stanie faktycznym rozpoznawanej sprawy doręczenie upomnienia nie było konieczne. Co do zasady z art. 15 § 1 u.p.e.a. wynika, że egzekucja administracyjna może być wszczęta po doręczeniu zobowiązanemu pisemnego upomnienia. W § 5 tego przepisu zawarta jest delegacja ustawowa do określenia w drodze rozporządzenia, sytuacji w których wszczęcie egzekucji nie musi być poprzedzone doręczeniem upomnienia. W jej wykonaniu Minister Finansów wydał 30 października 2014 r. rozporządzenie w sprawie określenia należności pieniężnych, których egzekucja może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia (Dz.U. 2017.131 t.j.). W § 2 pkt 2 rozporządzenia wskazano, że egzekucja administracyjna może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia w przypadku gdy dotyczy należności pieniężnych, których obowiązek uiszczenia powstaje z mocy prawa, a ich wysokość została określona w ostatecznym orzeczeniu. W rozpoznawanej sprawie taka sytuacja zaszła, albowiem egzekwowane zobowiązanie podatkowe powstało z mocy prawa, a jego wysokość została określona w wyżej wymienionych ostatecznych decyzjach Dyrektora z [...]. Okoliczności te, nie były przez stronę skarżącą kwestionowane, a skarga nie zawiera żadnej prawnej argumentacji, do której można by się odnieść. W konsekwencji powyższe oznacza, że prawidłowo organy egzekucyjne obu instancji podały, że nie miały prawnego obowiązku doręczania upomnienia. Pogląd taki ugruntowany jest również w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyroki z 8 grudnia 2020 r II FSK 2262/18, z 9 lipca 2019 r. II FSK 2587/17 – dostępnie w bazie LEX). Skoro zatem rozstrzygnięcie wydane zostało na podstawie obowiązujących przepisów prawa, a treść rozstrzygnięcia została poprawnie uzasadniona, to nie doszło do naruszenia tak zasady praworządności (art. 6 k.p.a.), jak i zasady pogłębiania zaufania (art. 8 § 1 k.p.a.). Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.