I SA/Ke 163/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Rojek, Sędziowie Sędzia WSA Danuta Kuchta,, Asesor WSA Mirosław Surma (spr.), Protokolant Krzysztof Armański, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 sierpnia 2006r. sprawy ze skargi J.P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004r. I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 100 zł (sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. I SA/Ke 163/06 UZASADNIENIE Decyzją z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia [...] Nr [...] w sprawie określenia dla J.P. zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004r. W uzasadnieniu decyzji organ II instancji wskazał, że w wyniku czynności sprawdzających i postępowania podatkowego przeprowadzonych przez Pierwszy Urząd Skarbowy stwierdzono, że w zeznaniu podatkowym PIT-38 o wysokości osiągniętego przychodu ze sprzedaży papierów wartościowych za 2004r. J. P. zawyżył koszty uzyskania przychodów o kwotę [...]zł, w tym o kwotę [...]zł stanowiącą równowartość prowizji od kredytów zaciągniętych na zakup papierów wartościowych. Z postanowień pkt. 10 zawartej przez podatnika w dniu 29 października 2004r. z Deutsche Bank umowy kredytu na zakup akcji banku PKO BP (na kwotę [...]zł) wynika, że bank pobiera prowizję w wysokości 0,23% kwoty udzielonego kredytu. Prowizja ta, opiewająca w przypadku podatnika na kwotę [...]zł, płatna jest jednorazowo w dniu zawarcia umowy kredytu poprzez potrącenie z kwoty wypłacanego kredytu. Z kolei w § 4 pkt 3 umowy kredytowej, zawartej przez J. P. z Bankiem Zachodnim WBK S.A. w celu zakupu akcji spółki DWORY S.A., wynika, że prowizja z tytułu rozpatrzenia wniosku o kredyt wynosi [...]zł. Łącznie zatem w 2004r. podatnik uiścił tytułem prowizji od kredytów bankowych zaciągniętych na zakup akcji kwotę [...]zł, którą to sumę zaliczył w zeznaniu PIT-38 za 2004r. do kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży akcji banku PKO BP oraz spółki DWORY S.A. W ocenie organu odwoławczego zaliczenie to było niezasadne. Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. z 2000r. Dz. U. Nr 14, poz. 176 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy. Uregulowanie zawarte w pkt. 38 ustępu 1 wspomnianego artykułu 23 nie wskazuje natomiast, które wydatki można uznać za koszty uzyskania przychodów ze zbycia papierów wartościowych, przesądza zaś o tym, że dopiero z chwilą sprzedaży tych papierów ustala się wszelkie koszty, które warunkują ich nabycie. Przesłanką niezbędną dla zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów jest przy tym zaistnienie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy tym wydatkiem a uzyskanym przychodem. Ponadto, w myśl art. 23 ust. 1 pkt 8 cyt. wyżej ustawy nie uważa się za koszt uzyskania przychodów wydatków na spłatę kredytów. Zdaniem organu odwoławczego fakt, iż zawarcie umowy kredytowej służyło uzyskaniu kredytu przeznaczonego na zakup akcji nie oznacza, że wydatki poniesione w związku z udzieleniem i uruchomieniem kredytu mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży akcji. Stosunek prawny powstały w wyniku zawarcia umowy kredytowej jest bowiem stosunkiem odrębnym wobec transakcji nabycia i zbycia papierów wartościowych. W skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach skardze J.P. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. Uzasadniając swoje stanowisko skarżący podniósł, że warunkiem uzyskania kredytu bankowego, także kredytu na zakup akcji, jest zapłacenie odpowiedniej prowizji, która stanowi tym samym wydatek poniesiony na nabycie zbywanych następnie akcji, a zatem powinna zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodu ze zbycia tych akcji. Skarżący zarzucił również dowolną interpretację przez organ odwoławczy przepisu art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem skarżącego prowizja od kredytu bankowego dla banku jest usługą bankową, ale dla podatnika uiszczenie prowizji od kredytu udzielonego w konkretnym i jasno określonym celu stanowi koszt uzyskania przychodu związany z tym właśnie celem, tj. w tym przypadku zakupem akcji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, wywodząc jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r.- Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) i art. 134 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r .- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270), określanej dalej jako ustawa P.p.s.a., Sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem i nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Analiza ustaleń faktycznych poczynionych przez organy podatkowe w świetle przepisów prawa podatkowego wskazuje, iż podejmując zaskarżone orzeczenie organ podatkowy dopuścił się naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Z tego powodu skarga zasługuje na uwzględnienie. Spór pomiędzy stronami przedmiotowego stosunku sądowoadministracyjnego dotyczy oceny zdarzeń prawnych mających wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego. Stan faktyczny sprawy jest bezsporny. Skarżący zaciągnął w Deutsche Bank i Banku Zachodnim WBK S.A. kredyty na zakup akcji banku PKO BP oraz spółki DWORY S.A. Prowizje uiszczone od udzielonych kredytów zaliczył do kosztów uzyskania przychodu ze zbycia akcji w roku 2004. Zdaniem zaś organów podatkowych prowizje te nie stanowią kosztu uzyskania przychodu. W ocenie Sądu takie stanowisko organu nie znajduje oparcia w przepisach prawa. Stosownie do dyspozycji art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. z 2000r. Dz. U. Nr 14, poz. 176 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy. Pomiędzy danym kosztem a przychodem musi oczywiście istnieć związek przyczynowy. W ust. 1 pkt 38 wskazanego art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca potwierdza, że wydatki na nabycie akcji stanowią koszt uzyskania przychodu przy ustaleniu dochodu z odpłatnego zbycia akcji. Bez wątpienia zaś wydatkiem takim jest prowizja od kredytu udzielonego na nabycie akcji. Pozostając w bezpośrednim związku z kredytem udzielonym na zakup akcji, pozostaje ona także w związku z przychodem uzyskanym ze zbycia akcji. W przedmiotowej sprawie uiszczenie prowizji warunkowało bowiem uruchomienie kredytu i wypłatę środków kredytowych na nabycie akcji. Zdaniem Sądu nie może mieć w niniejszej sprawie zastosowania wyłączenie przewidziane w art. 23 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stosownie do którego nie uważa się za koszt uzyskania przychodu wydatków na spłatę kredytów. Prowizja w przedmiotowej sprawie nie stanowiła wydatku na spłatę kredytu, ale w ogóle na jego uruchomienie. Prowizja od udzielenia kredytu płatna jednorazowo nie jest bowiem spłatą kredytu, posiada natomiast ścisły związek z celem uruchomienia tego kredytu. Rozpoznając ponownie sprawę organ podatkowy uwzględni powyższą wykładnię przepisów i podejmie stosowną decyzję. Przy czym Sąd zwraca uwagę, iż odliczeniu od przychodu podlegają tylko koszty (i w tej części) poniesione dla osiągnięcia konkretnego przychodu, będącego następnie wielkością wyjściową dla obliczenia podatku. Z powyższych powodów, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" ustawy P.p.s.a., należało orzec jak w wyroku. Na podstawie art. 152 ustawy P.p.s.a. Sąd orzekł, iż decyzja nie może być wykonana, zaś na podstawie art. 200 tejże ustawy zasądził od organu na rzecz skarżącego koszty postępowania.