I SA/Ke 169/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Danuta Kuchta, Sędziowie Sędzia WSA Ewa Rojek (spr.), Sędzia WSA Mirosław Surma, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Celestyna Niedziela, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 kwietnia 2015 r. sprawy ze skargi D. M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności oddala skargę. 1.1 Dyrektor Izby Skarbowej w K. postanowieniem z dnia [...]. nr [...] utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] r. nr [...]wydane w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej. 1.2 Dyrektor Izby Skarbowej w K. wskazał, że decyzją z dnia [...] r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. określił D. M. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2010 r. w kwocie 42.902 zł. Postanowieniem z dnia 28 lipca 2014 r. organ nadał decyzji rygor natychmiastowej wykonalności. Organ odwoławczy podniósł, że z art. 239b § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej wynika, że dla nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności konieczne jest spełnienie dwóch przesłanek. Pierwszą przesłanką jest wystąpienie jednej z czterech okoliczności wskazanych w § 1 art. 239b tej ustawy, a drugą - uprawdopodobnienie przez organ podatkowy, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. W przedmiotowej sprawie zaistniały okoliczności, o których mowa w art. 239b § 1 pkt 1, art. 239b § 1 pkt 3 i art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej. 1.3 W zakresie istnienia przesłanki z art. 239b § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, organ wskazał, że na dzień wydania zaskarżonego postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, tj. na 28 lipca 2014 r., oprócz zaległości w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2010 r., na podatniku ciążyły zaległości w podatku od towarów i usług za I kwartał 2014 r., zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r., zaległości w podatku od nieruchomości, podatku rolnym oraz podatku od środków transportu osób fizycznych, oraz zaległości w składkach na ubezpieczenie społeczne, ubezpieczenie zdrowotne oraz FP i FGŚP, których wierzycielem jest Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w K.. W celu ściągnięcia ww. zobowiązań Naczelnik Urzędu Skarbowego w S., jako organ egzekucyjny, prowadzi wobec D. M. postępowanie egzekucyjne. 1.4 W zakresie istnienia przesłanki z art. 239b § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej organ wskazał, że D. M. dokonał czynności cywilnoprawnej polegającej na wyzbyciu się całości majątku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą. W dniu 27 lutego 2014 r. darował swojemu synowi Adamowi M. zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, stanowiących przedsiębiorstwo pod firmą D. M. Z. "E." z siedzibą w S., o wartości według umowy 4.622.706,24 zł. Zdaniem organu, jest to majątek "znacznej wartości", o którym mowa w przepisie art. 239b § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. 1.5 Dalej organ podniósł, że zaistnienie przesłanki określonej w art. 239b § 1 lub pkt 3 Ordynacji podatkowej co do zasady daje możliwość zastosowania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej. Przesłanki te są związane z sytuacją majątkową strony postępowania, jej stosunkiem do wykonania nałożonego obowiązku oraz możliwościami wykonania tego obowiązku w drodze przyszłej egzekucji. W przedmiotowej sprawie uprawdopodobnione zostało, że zobowiązanie w kwocie 42.902 zł, wynikające z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia 11 lipca 2014 r., nie zostanie wykonane. Wskazuje na to: - stan nieuregulowanych zobowiązań ciążących na podatniku, objętych postępowaniem egzekucyjnym, który na dzień wydania zaskarżonego postanowienia wyniósł 352.349,80 zł, - fakt, że część tych zaległości dotyczy lat 2011-2013, czyli brak regulowania należności ma charakter długotrwały i ciągły, - fakt zbycia przez podatnika na rzecz syna przedsiębiorstwa o wartości według umowy 4.622.706,24 zł oraz likwidacja prowadzonej działalności gospodarczej, oznaczająca utratę źródła dochodów. Organ zwrócił ponadto uwagę, że podatnik dokonał zbycia swojego przedsiębiorstwa po tym, jak w dniu 17 stycznia 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. wszczął postanowieniem z dnia 14 stycznia 2014 r. postępowanie podatkowe w przedmiocie ww. podatku. 1.6 Podsumowując organ wskazał, że z uwagi na fakt, iż po likwidacji działalności gospodarczej podatnik nie uregulował należności podatkowych, które sam zadeklarował, a ponadto posiada znaczne kwoty zaległości wobec innych wierzycieli, zachodzi uzasadniona obawa, że zobowiązanie określone w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] r. nie zostanie wykonane. Organ wyjaśnił również, że z art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej nie wynika obowiązek przedstawienia podatnikowi dowodów na poparcie twierdzeń. Organ ma uprawdopodobnić wystąpienia danej okoliczności, czyli ma wykazać, że zachodzi duże prawdopodobieństwo jej zmaterializowania. 2.1 D. M. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K. skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K.. Wniósł o jego uchylenie oraz poprzedzającego je postanowienia organu pierwszej instancji Postanowieniu zarzucił: - niewłaściwe zastosowanie art. 239b § 2 w związku z art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i art. 210 § 1, w związku z art. 219 Ordynacji podatkowej poprzez brak uprawdopodobnienia, że zobowiązanie wynikające z decyzji wymiarowej nie zostanie wykonane; - niewłaściwe zastosowania art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239b § 2 oraz w związku z art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 1 pkt 6, art. 210 § 1 i art. 219 Ordynacji podatkowej poprzez utrzymanie w mocy rozstrzygnięcia wydanego przez organ I instancji, pomimo, że w postanowieniu o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności wydanym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. nie uprawdopodobniono, iż zobowiązanie wynikające z decyzji wymiarowej nie zostanie wykonane; - rażące naruszenie art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że miarą uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania wynikającego z decyzji jest jedynie wystąpienie jednej z przesłanek, o których mowa w art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej. 2.2 W uzasadnieniu skarżący zarzucił, że organ podatkowy, jako uzasadnienie przesłanki z art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej wskazał wystąpienie przesłanek z art. 239b § 1 ustawy. W konsekwencji nie uzasadnił wystąpienia przesłanki nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej, o której mowa w art. 239b § 2 ustawy. Organ uznał, że już sama okoliczność wystąpienia przesłanki określonej w art. 239b § 1 pkt 1 lub 3 daje możliwość zastosowania rygoru, i tylko te przesłanki wsakzał. Zdaniem skarżącego, stanowi to o rażącym naruszeniu art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej, ponieważ przesłanki z art. 239b § 1 i art. 239b § 2 muszą wystąpić równocześnie, a organ winien uzasadnić ich istnienie. Skarżący zarzucił, że organ bazował na dowolnych przekonaniach. Tymczasem uprawdopodobnienie oznacza dowiedzenie w sposób logiczny i prawdopodobny graniczący z pewnością, że zakładana przesłanka się ziści. Postępowanie podatkowe powinno więc być przeprowadzone zgodnie z zasadami wyrażonymi w Ordynacji podatkowej regułami całościowego rozpatrzenia materiału dowodowego. W decyzji, oprócz uznania istnienia określonego zdarzenia za uprawdopodobnione, obok istniejących faktów powinny być również wyraźnie wskazane przesłanki, którymi kierował się organ dokonując takiej oceny. 3.1 W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Podniósł ponadto, że odnotowane w przedmiotowej sprawie okoliczności dotyczące postępowania egzekucyjnego toczącego się wobec podatnika w zakresie innych należności pieniężnych oraz zbycia przez niego swojego majątku w postaci przedsiębiorstwa na rzecz syna świadczą nie tylko o zaistnieniu przesłanek wynikających z art. 239b § 1 pkt 1 i pkt 3 Ordynacji podatkowej, lecz także świadczą o sytuacji majątkowej i finansowej zobowiązanego. Są okolicznościami, które uprawdopodobniają, że zobowiązanie wynikające z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] nie zostanie wykonane. Niewątpliwie między tymi okolicznościami, a brakiem możliwości wyegzekwowania zobowiązania w przyszłości istnieje związek przyczynowy. Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje. 4.1 Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art.1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r.- Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.), określanej dalej jako ustawa P.p.s.a., Sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem i nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. 4.2 Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. 4.3 Aby organ, na podstawie art. 239a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( t.j. Dz.U. 2012 r., nr 749 ze zm.), mógł nadać decyzji nieostatecznej rygor natychmiastowej wykonalności, muszą zostać spełnione kumulatywnie (łącznie) dwie przesłanki: 1) musi zaistnieć co najmniej jeden z czterech warunków określonych w § 1 art. 239b Ordynacji podatkowej, 2) organ podatkowy musi uprawdopodobnić, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane – art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej. Ustawodawca przewidział cztery warunki do nadania decyzji podatkowej rygoru natychmiastowej wykonalności: 1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub 2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub 3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub 4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. 4.4 W przedmiotowej sprawie organ ustalił, że wobec D. M. toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie należności w podatku od towarów i usług za I kwartał 2014 r., w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r., w podatku od nieruchomości, podatku rolnym oraz podatku od środków transportu osób fizycznych, oraz w zakresie zaległości w składkach na ubezpieczenie społeczne, ubezpieczenie zdrowotne oraz FP i FGŚP. Ponadto ustalił, że podatnik dokonał wyzbycia wszystkich składników majątku wykorzystywanego w prowadzonej działalności gospodarczej, dokonując darowizny na rzecz syna o wartości 4.622.706,24 zł. Ustalenia te, zdaniem organu, stanowią ziszczenie się przesłanek z art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej, w pierwszej sytuacji – opisanej w punkcie 1, w drugiej sytuacji – opisanej w punkcie 3 tego przepisu. Ani istnienia tych okoliczności, ani tego, że wypełniają one treść wskazanych przepisów skarżący nie kwestionował. Jednak zdaniem skarżącego, organ poprzestał na powyższych ustaleniach uznając jednocześnie, że ich zaistnienie oznacza wypełnienie również przesłanki z art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu, zarzuty skarżącego są bezpodstawne. 4.5 Warunkiem koniecznym nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności na podstawie art. 239b §1 Ordynacji podatkowej w związku z którymś z punktów w tym przepisie wskazanych jest uprawdopodobnienie przez organ podatkowy, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Należy przy tym wyjaśnić, że przesłanka uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania, o której tu mowa, nie może być utożsamiana z udowodnieniem tej okoliczności. Uprawdopodobnić znaczy bowiem tyle, co wskazać jedynie na możliwość, szansę zaistnienia czegoś. Przepis art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej nie wymaga od organów wskazania dowodów na istnienie ryzyka niewykonania zobowiązania. Wystarczające jest wskazanie okoliczności, które uprawdopodobnią istnienie takiego ryzyka (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 sierpnia 2014 r. sygn. akt I FSK 1316/13, dostępny na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Aby zatem organ mógł nadać decyzji rygor natychmiastowej wykonalności, po ustaleniu, że zachodzi jedna z przesłanek określonych w art. 239b § 1 pkt 1-4, winien też ustalić, czy zaistnienie jednej z tych przesłanek daje prawdopodobieństwo (uprawdopodabnia), że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Tak uczynił organ w przedmiotowej sprawie. Po pierwsze wskazał on, że prowadzone wobec podatnika postępowanie egzekucyjne uprawdopodabnia, że zobowiązanie wynikające z decyzji wymiarowej nie zostanie wykonane. W istocie, istnieją niewielkie szanse by podatnik, którego stan nieuregulowanych wcześniejszych zobowiązań objętych postepowaniem egzekucyjnym wynosi 352.349,80 zł, uiścił kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług wynikającą z decyzji z dnia 11 lipca 2014 r., tj. 42.902 zł. Trafnie też organ zauważył, że przypuszczenie o niewykonaniu zobowiązania wzmacnia fakt, że zaległości objęte postepowaniem egzekucyjnym dotyczą lat 2011-2013, co oznacza, że podatnik nie reguluje swoich należności długotrwale i ciągle. Po drugie, organ wskazał, że fakt wyzbycia się przez podatnika przedsiębiorstwa o wartości 4.622.706,24 zł oraz likwidacja prowadzonej działalności gospodarczej oznaczają utratę źródła przychodów. W tej sytuacji uzasadnione jest obawa, że podatnik, który dobrowolnie wyzbywa się majątku w drodze umowy darowizny, nie regulując przy tym zaległości wobec innych wierzycieli, nie ureguluje również zobowiązania wynikającego z decyzji z dnia 11 lipca 2014 r. Obawa ta tym bardziej jest uzasadniona, że jak trafnie zauważył organ, wyzbycia majątku podatnik dokonał po wszczęciu wobec niego postępowania podatkowego, czyli w momencie w którym mógł się liczyć z możliwością wydania niekorzystnych dla niego decyzji podatkowych. Powyższe wnioski organu są w pełni słuszne i logiczne. Organ poczynił je na kanwie ustaleń wypełniających treść art. 239b § 1 pkt 1 i 3 Ordynacji podatkowej. Innymi słowy, o wypełnieniu przesłanki z § 2 art. 239b Ordynacji podatkowej nie zdecydowało ustalenie okoliczności, o których mowa w art. 239b § 1 pkt 1 i 3, ale właśnie prawidłowo wyprowadzone z tych ustaleń wnioski, czego nie dostrzega skarżący. Uprawdopodobnienie, o którym mowa w art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej oznacza, że obowiązkiem organu podatkowego jest wskazanie na podstawie faktów już istniejących, obiektywnych i racjonalnych wniosków, że podatek ten nie zostanie zapłacony. Obowiązkowi temu organy sprostały. 4.6 Powyższe oznacza, że bezzasadne są zarzuty skarżącego o naruszeniu art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej w K. w sposób w pełni przekonywujący wskazał na prawdopodobieństwo, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia 11 lipca 2014 r. nie zostanie wykonane. Wbrew twierdzeniom skargi, uczynił to w zgodzie z zasadami wynikającymi z art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Ustosunkowując się natomiast do podniesionego przez stronę zarzutu naruszenia art. 210 § 1 w zw. z art. 219 Ordynacji podatkowej należy wskazać, że odnoszący się do postanowień organów podatkowych przepis art. 219 wprowadza obowiązek odpowiedniego stosowania wobec tej formy rozstrzygnięć określonych przepisów Ordynacji podatkowej. Wśród nich nie wskazano jednak art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej. Analogicznym przepisem wobec postanowień jest natomiast art. 217 § 2 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że postanowienie zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne, jeżeli służy na nie zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego oraz gdy wydane zostało na skutek zażalenia na postanowienie. Zaskarżone w przedmiotowej sprawie postanowienie zostało uzasadnione przez organ stosownie do tych wymogów. 4.7 Skoro zatem rozstrzygnięcie organu odpowiadało prawu, Wojewódzki Sąd Administracyjny w K., na podstawie przepisu art. 151 ustawy p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.