I SA/Ke 189/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Artur Adamiec (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Maria Grabowska, Sędzia WSA Danuta Kuchta, Protokolant Starszy inspektor sądowy Anna Szyszka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 września 2018 r. sprawy ze skargi W.L. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2012 r. oddala skargę. 1.Decyzja organu administracji publicznej i przedstawiony przez organ tok postępowania. 1.1. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. decyzją z [...]., nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S.-K. nr [...] z dnia [...] r. w sprawie określenia dla W. L. zobowiązania podatkowego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2012 r. w wysokości 8.284 zł od dochodów w kwocie 43.599 zł uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia w dniu 14.07.2012 r. lokalu mieszkalnego nabytego w dniu 31.08.2011 r. położonego w R.przy ul. M.3/6. 1.2. Organ podał, że w dniu 31.08.2011 r. W.L. na podstawie aktu notarialnego Repertorium A nr 2991/2011 nabył odrębną własność lokalu mieszkalnego nr 6 o powierzchni użytkowej 58,25 m2 oraz piwnicą o powierzchni 8,48 m2 w budynku usytuowanym przy ul. M. nr 3 w R. za cenę 64.000 zł. Jak wynika z § 7 przedmiotowego aktu notarialnego cena została zapłacona w 1997 r. Koszt aktu notarialnego to 2.401 zł. Następnie w dniu 14.07.2012 r. aktem notarialnym repertorium A Nr 6274/2012 dokonał sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego wraz z piwnicą za cenę 110.000 zł. Z § 5 w/w aktu wynika, że sprzedający został poinformowany, że jeżeli sprzedaż następuje przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, podlega zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych podatkowi dochodowemu, który należy zapłacić w urzędzie skarbowym wg miejsca zamieszkania, bez wezwania. Z analizy w/w aktów notarialnych wynika, że sprzedaż lokalu mieszkalnego w dniu 14.07.2012 r. nabytego w dniu 31.08.2011 r. nastąpiła przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Wobec dokonania przez odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego przed upływem pięciu lat, to zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych niniejsze zdarzenie stanowi źródło przychodu podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 30e tej ustawy. 1.3. W dniu 29.04.2013 r. W.L. złożył w Urzędzie Skarbowym w S.- K. zeznanie podatkowe PIT-39 za 2012 r. - o wysokości przychodu, kosztów i dochodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Zadeklarował, że przychód z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego w wysokości 110.000 zł wydatkuje na własne cele mieszkaniowe nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Podatnik w zeznaniu PIT-39 za 2012 r. wykazał: przychód z odpłatnego zbycia 110.000 zł, koszty uzyskania przychody 66.401 zł, dochód 43.599 zł, dochód zwolniony 43.599 zł, podstawa obliczenia podatku 0 zł, podatek 0 zł. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S.-K. wezwał go w celu przedłożenia dokumentów potwierdzających wydatkowanie przychodu ze sprzedaży nieruchomości na własne cele mieszkaniowe. W odpowiedzi na wezwanie złożył korektę zeznania PIT-39 za 2012 r, w której wykazał: przychód z odpłatnego zbycia 110 000 zł, koszty uzyskania przychodu 113 283,46 zł, dochód 0 zł, strata 3 283, 46, podstawa obliczenia podatku 0 zł, podatek 0 zł. W piśmie uzasadniającym złożenie korekty poinformował, że w złożonym w dniu 29.04.2013 r. zeznaniu PIT-39 przez niedopatrzenie, w kosztach uzyskania przychodów wpisanych w polu 21 nie uwzględnił waloryzacji ceny nabycia. Ponadto w piśmie z dnia 15.03.2017 r. poinformował, że dokumentami potwierdzającymi koszt uzyskania przychodu wykazanego w PIT-39/2012 po korekcie, oprócz kosztów sporządzenia aktu notarialnego jest § 7 poświadczający zapłatę ceny w 1997 r. tj. 64.000 zł oraz tabela waloryzacyjna GUS według której zwaloryzował cenę zakupu za każdy rok w stosunku do poprzedniego roku za lata 1998-2010 ponieważ nabycie aktem notarialnym wystąpiło w dn. 31.08.2011 r. 1.4. Organ wskazał na przepisy art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a, art. 21 ust. 1 pkt 131, art. 22 ust. 6c i 6f, art. 30e ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym w 2012 r., zwana dalej jako ,,u.p.d.o.f.". Mając na uwadze fakt, że W.L. sprzedał mieszkanie przed upływem roku od dnia nabycia, to w przedmiotowej sprawie nie znajduje zastosowania przepis dotyczący waloryzacji kosztów nabycia lub wytworzenia wynikający z art. 22 ust. 6f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Cały uzyskany z tego tytułu przychód będzie stanowił źródło przychodu podlegające opodatkowaniu. Wbrew stanowisku strony okoliczność braku przepisu zabraniającego dokonywanie odmiennej waloryzacji nie uprawnia podatnika do jej dokonania na dowolnych zasadach. 1.5. W ocenie organu, bezzasadny jest podniesiony przez podatnika zarzut braku podstawy prawnej decyzji organu pierwszej instancji. Zaskarżona decyzja znajduje bowiem pełne oparcie w obowiązujących przepisach prawa, które zostały w niej prawidłowo powołane. Nie dostarczył on żadnych dokumentów potwierdzających deklarowane wydatkowanie przychodów ze sprzedaży w 2012 r. lokalu mieszkalnego na własne cele mieszkaniowe i odmówił złożenia prawidłowej korekty zeznania PIT-39 za 2012 r. 2. Skarga do Sądu 2.1. Na powyższą decyzję W.L. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K.. Wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. 2.2. W uzasadnieniu wskazano, że kosztem nabycia nieruchomości w 2011 r. nie jest cena zapłacona za tą nieruchomość w 1997 r. Obywatel ma prawo w sposób logiczny, rzetelny i uczciwy zwaloryzować w oparciu o wskaźniki podawane przez GUS cenę zapłaconą za nieruchomość w 1997 r., aby w sposób realny określić koszt nabycia tej nieruchomości w 2011 r. W ocenie skarżącego brak jest przepisów zabraniających dokonywania tego rodzaju waloryzacji, tym samym jest ona dozwolona. 2.3. W odpowiedzi na skargę, organ podtrzymał stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje: 3.1. Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j.t. Dz.U.2017.2188 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U.2018.1302.), określanej dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym – co do zasady - związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Realizując wyżej określone granice kontroli, Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Sąd stwierdził, że stan faktyczny znajduje potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym. Ustalenia te Sąd w całości podziela, uznając je za niewadliwe. 3.2. Na podstawie aktu notarialnego Repertorium A nr 2991/2011 W.L. nabył odrębną własność lokalu mieszkalnego nr 6 o powierzchni użytkowej 58,25 m2 oraz piwnicą o powierzchni 8,48 m2 w budynku usytuowanym przy ul. M. nr 3 w r.za cenę 64.000 zł. Jak wynika z § 7 przedmiotowego aktu notarialnego cena została zapłacona w 1997 r. Spór w niniejszej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy W. L. przysługiwało prawo dokonania waloryzacji kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego, które nastąpiło w dniu 14.07.2012 r. za cenę 110.000 zł. 3.3. Odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 powyższej ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Na podstawie art. 30e ust. 1 i ust. 2 u.p.d.o.f. od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Stosownie natomiast do przepisu art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Wysokość w/w nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e w/w ustawy ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy. Zgodnie z art. 22 ust. 6f u.p.d.o.f. koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski". Ostatni z wymienionych przepisów stanowi jedyną podstawę do dokonania waloryzacji kosztów nabycia nieruchomości. Znajdzie on jednak zastosowywanie w przypadku przeznaczenia przychodów z tego tytułu na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych. 3.4. W.L. sprzedał mieszkanie w dniu 14.07.2012 r., które nabył w dniu 31.08.2011 r. a więc przed upływem roku od dnia nabycia, zatem nie znajduje zastosowania przepis dotyczący waloryzacji kosztów nabycia lub wytworzenia wynikający z wymienionego wyżej przepisu. W przepisach u.p.d.o.f. brak jest unormowań pozwalających na dokonywanie waloryzacji ceny nabycia nieruchomości z powodu różnicy czasowej między jej uiszczeniem a zawarciem umowy sprzedaży. Moment nabycia nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych związany jest z przeniesieniem prawa własności. Zgodnie z art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego umowa sprzedaży nieruchomości przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. W przedmiotowej sprawie do nabycia zbywanego prawa doszło w 2011 r., a nie w roku 1997, kiedy to zapłacono cenę. Do wskazanej waloryzacji nie mogło dojść za okres wcześniejszy (przed 2011 r.), a więc za okres, w którym prawo własności nie przysługiwało W. L.. 3.5. Wbrew twierdzeniom skarżącego organ, rozpoznając niniejszą sprawę przedstawił oraz wyjaśnił podstawy prawne podjętego rozstrzygnięcia. Zgodnie z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Zaskarżona decyzja spełnia te kryteria. Tym samym realizuje zasady ogólne postępowania podatkowego wyrażające się w prowadzeniu postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej) oraz przekonywaniu polegającym na wyjaśnieniu stronie zasadności przesłanek, którymi kierowano się przy załatwianiu sprawy (art. 124 ab initio Ordynacji podatkowej). 3.6. Z powyższych względów, uznając zarzuty skargi za nieuzasadnione i nie stwierdzając naruszenia prawa mającego wpływ na wynik sprawy, Sąd na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a., oddalił skargę