I SA/Ke 243/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Danuta Kuchta, Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędzia WSA Maria Grabowska (spr.), Protokolant Starszy sekretarz sądowy Celestyna Niedziela, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 czerwca 2013 r. sprawy ze skargi I. Sp. z o.o. w O. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania oddala skargę. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. postanowieniem z dnia [...] 2013 r. nr [...]uchyliło własne postanowienie z dnia [...] 2013 r. nr [...], stwierdzające uchybienie przez A. Sp. z o.o. w O. Ś. ("Spółka") terminowi do wniesienia zażalenia na postanowienie Prezydenta Miasta O. Ś. z dnia [...] 2012 r. nr [...] w sprawie odmowy wszczęcia postępowania w przedmiocie wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego i utrzymało w mocy wskazane postanowienie Prezydenta Miasta O. Ś. z dnia [...]2012 r. nr [...] W motywach postanowienia organ wyjaśnił, że w oparciu o art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zmianami) uwzględniło w całości skargę wniesioną przez A. Sp.z o.o. w zakresie stwierdzenia uchybienia terminu do złożenia zażalenia i uchyliło własne postanowienie z dnia [...] 2013 r. nr [...], stwierdzające uchybienie przez Spółkę terminowi do wniesienia zażalenia na postanowienie Prezydenta Miasta O.Ś. z dnia [...]2012 r. nr [...]w sprawie odmowy wszczęcia postępowania w przedmiocie wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego. Dokonując prawnej i merytorycznej oceny zaskarżonego postanowienia Prezydenta Miasta O.Ś. z dnia [...]2012 r. nr [...]Kolegium wskazało, że wniosek dotyczy skutków prawnych dokonania przez Spółkę, jako dłużnika hipotecznego, wpłaty tytułem zabezpieczenia hipotecznego na nieruchomościach Spółki za zaległości podatkowe B. Sp. z o.o. (poprzedniego właściciela nieruchomości obciążonej hipoteką). Przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego było bowiem zapytanie, czy wpłacenie przez Spółkę na rzecz Gminy O. Ś. kwoty równej zabezpieczeniu hipotecznemu na nieruchomościach Spółki powoduje wygaśnięcie przedmiotowych hipotek, a tym samym rodzi po stronie Gminy O.Ś. powstanie niezgodności stanu faktycznego z rzeczywistym stanem prawnym. Zarówno opisany przez wnioskodawcę stan faktyczny jak i treść pytania jakie sformułował we wniosku, świadczy o tym, że problem nie dotyczy zakresu prawa podatkowego, lecz sporu o charakterze cywilnoprawnym, do rozstrzygnięcia którego właściwy jest wyłącznie sąd powszechny. Ponadto, brak jest legitymacji czynnej po stronie wnioskodawcy do złożenia wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej. Istotą interpretacji indywidualnej jest rozstrzygnięcie, czy wnioskodawca prawidłowo postrzega, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez niego stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe. Ocena stanowiska wnioskodawcy, a w konsekwencji - wydanie interpretacji indywidualnej, są możliwe wyłącznie wówczas, gdy kwestia stanowiąca przedmiot jego wątpliwości jest regulowana przepisami prawa podatkowego. Definicję legalną pojęcia "przepisy prawa podatkowego" zawiera art. 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012r., poz. 749) dalej Ordynacja podatkowa. Zgodnie z pkt 2 tego artykułu przez przepisy prawa podatkowego rozumie się przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. W pkt 1 art. 3 Ordynacji podatkowej ustawodawca wyjaśnia natomiast pojęcie ustaw podatkowych, które obejmuje ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, moment powstania obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich. Problematyka wygaśnięcia hipoteki przymusowej a tym samym zagadnienie sprecyzowane w pytaniu wnioskodawcy nie dotyczy problematyki z zakresu prawa podatkowego. Organ wskazał, że na mocy art. 14h Ordynacji podatkowej ustawodawca zezwolił na odpowiednie stosowanie w procedurze dotyczącej interpretacji między innymi art. 165a. Stosownie do art. 165a § 1 organ interpretacyjny wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie interpretacji indywidualnej, gdy wniosek o jej wydanie został wniesiony przez osobę niebędącą zainteresowaną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie w tej sprawie nie może być wszczęte. W pojęciu: "jakichkolwiek innych, niż brak statusu zainteresowanego przyczyn braku możliwości wszczęcia postępowania" mieszczą się wszelkie pozostałe okoliczności uniemożliwiające wydanie prawidłowej interpretacji indywidualnej, w szczególności, gdy przedmiotem wniosku jest interpretacja przepisów innych niż przepisy prawa podatkowego. Okoliczność, że zagadnienie sprecyzowane w pytaniu wnioskodawcy nie dotyczy problematyki z zakresu prawa podatkowego uniemożliwia wydanie interpretacji indywidualnej i skutkuje koniecznością wydania postanowienia w oparciu o art. 165a Ordynacji podatkowej czyli o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Kolegium wskazało, też, że w art. 14b Ordynacji podatkowej ustawodawca posłużył się pojęciem "zainteresowany", określając w ten sposób podmiot uprawniony do złożenia wniosku o interpretację indywidualną. Zakres tego pojęcia nie został wprost zdefiniowany w przepisach prawa, jednakże można go ustalić w drodze wykładni przepisów dotyczących interpretacji indywidualnych, a w szczególności dotyczących skutków wydania interpretacji. Zainteresowanym w przedmiocie interpretacji indywidualnej jest podmiot, który zwraca się o wydanie interpretacji indywidualnej w celu prawidłowej, tj. zgodnej z obowiązującymi przepisami, realizacji swoich praw i obowiązków w sferze prawa podatkowego, wyjaśnienia lub ułożenia swoich interesów w sferze prawa podatkowego. Tak więc, do uzyskania interpretacji indywidualnej legitymowany jest podmiot, dla którego określony stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe może rodzić konsekwencje w sferze stosunków prawno-podatkowych. Przedmiotem interpretacji mogą być zatem takie sytuacje faktyczne, które mogą powodować powstanie obowiązku podatkowego lub zobowiązania podatkowego po stronie wnioskodawcy, które dotyczą sfery odpowiedzialności podatkowej tego podmiotu. Przepis art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej wymaga istnienia pomiędzy sprawą, w której wystąpiono z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji, a wnioskodawcą związku wyrażającego się w tym, że przedstawiony we wniosku problem musi dotyczyć bezpośrednio sfery praw i obowiązków podatkowych wnioskodawcy. Jeżeli wnioskodawca nie wykaże związku przedstawianego (jako zasadnicza podstawa wniosku interpretacyjnego) stanu faktycznego z jego możliwą odpowiedzialnością podatkową będzie to uzasadniało ocenę, że o interpretację nie wystąpił w rozumieniu prawa zainteresowany, to jest, że ubiega się o nią podmiot nieuprawniony w świetle unormowania art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Spółka nie wykazała związku przedstawionego we wniosku o interpretację indywidualną stanu faktycznego a jej możliwą odpowiedzialnością podatkową i dlatego prawidłowo odmówiono wszczęcia postępowania w przedmiotowej sprawie. Skoro wniosek o interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego nie pochodzi od osoby uprawnionej, zwanej "zainteresowanym", zasadne było wydanie postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania na podstawie art. 165a § 1 ordynacji podatkowej. Na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. w sprawie odmowy wszczęcia postępowania w przedmiocie wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego Spółka A. Sp. z o.o. w O. Ś. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego postanowienia organu I instancji zarzuciła naruszenie prawa materialnego - art. 165 a § 1 Ordynacji podatkowej, polegające na odmowie wszczęcia przez organ postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji, pomimo iż wniosek dotyczy interpretacji przepisów prawa podatkowego, a wskazane naruszenie miało wpływ na wynika sprawy. Uzasadniając zarzuty Spółka wskazała, że w dniu 4 lipca 2012 roku dokonała dwóch przelewów na łączną kwotę [...]zł z tytułu kwot zabezpieczonych hipotecznie na nieruchomości objętej księgą wieczystą nr [...]. Na nieruchomościach należących do skarżącej objętych wskazaną księgą wieczystą wpisane są dwie hipoteki przymusowe zwykłe na rzecz Gminy O. Ś.. Hipoteki przymusowe zwykłe zostały ustanowione w kwocie [...] zł i [...]zł, tj. na łączną sumę hipoteczną [...]zł. Powołując się na poglądy doktryny oraz orzecznictwo Sądu Najwyższego dotyczące hipoteki przymusowej zwykłej oraz hipoteki przymusowej kaucyjnej, wskazała, iż hipoteki wpisane na nieruchomości objętej Księgą Wieczystą [...]w całości wygasły, w związku z wpłatą na rzecz Gminy O. Ś. całej sumy hipotecznej, a tym samym Gmina winna złożyć oświadczenie o wykreśleniu tychże hipotek ze względu na powstanie stanu niezgodności stanu faktycznego z rzeczywistym stanem prawnym. W ocenie skarżącej nie zachodzą przesłanki z art. 165 a Ordynacji podatkowej, bowiem pytanie z jakim wystąpiła wnioskując o interpretację mieści się w zakresie przepisów prawa podatkowego. Wpisanie hipotek na nieruchomości ma wpływ na wartość samej nieruchomości przy transakcji sprzedaży a od wartości zależy podatek jaki mają zapłacić uczestnicy owej czynności. Skoro hipoteka ma wpływ na wartość nieruchomości to ma także wpływ na wysokość podatku od czynności cywilnoprawnych, co potwierdza stanowisko, że zadane pytanie mieści się w zakresie interpretacji przepisów prawa podatkowego. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt. 1 lit a ustawy z dnia 9 września 2000 roku o podatku od czynności cywilnoprawnych ("pccp") podatkowi podlegają umowy sprzedaży. Z art. 7 ust. 1 pkt. 1 lit a pccp, wynika, iż stawka podatku od umowy sprzedaży nieruchomości wynosi 2 %. W związku z tym, iż nieruchomość jest obciążona hipoteką w łącznej kwocie [...]zł, to hipoteka ta zmniejsza jej wartość i tym samym podatek. Należny podatek od tejże kwoty daje w sumie kwotę w wysokości [...]zł. W związku z tym, że jest to niebagatelna kwota wyjaśnienie tej kwestii jest kluczowe ze względu na interes podatkowy zarówno podatnika jaki i organu. Okolicznością z zakresu prawa podatkowego związaną z odpowiedzią na zadane pytanie jest też możliwość dokonania sprawdzenia wartości prawa będącego przedmiotem czynności prawnej, skutkującą w przypadku, gdy wartość nieruchomości różni się o 33 % od wartości wskazanej przez biegłego, obowiązkiem podatnika zapłaty za opinię. Skarżąca powołując się na pogląd wyrażony w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 24 kwietnia 2012 r., I SA/Kr 353/12 (LEX nr 1211548), podkreśliła, że interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego może pełnić funkcję swoistej porady prawnej, zatem spełnia funkcję nie tylko gwarancyjną ale również informacyjną. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia oraz wniósł o oddalenie skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje: Kognicję sądu administracyjnego wyznaczają przepisy art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc, że sądy te sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Stosownie do art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270.) określanej jako "ustawa p.p.s.a.", kontrola sprawowana przez sądy administracyjne obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Zgodnie z art. 14b § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. Przedmiotem interpretacji indywidualnych mogą być jedynie przepisy prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, tj. przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Istotą interpretacji indywidualnej jest rozstrzygnięcie, czy wnioskodawca prawidłowo postrzega jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez niego stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe. Ocena stanowiska wnioskodawcy, a w konsekwencji wydanie interpretacji indywidualnej, są możliwe wyłącznie wówczas, gdy kwestia stanowiąca przedmiot jego wątpliwości jest regulowana przepisami prawa podatkowego zawierającymi normy prawne adresowane do wnioskodawcy, tj. normy do których wnioskodawca mógłby się zastosować. Interpretacja indywidualna może bowiem być wydana na wniosek podmiotu zainteresowanego. To "zainteresowanie" jest kwestią obiektywną, wynikającą z prawa materialnego, inną niż zainteresowanie faktyczne albo ekonomiczne. Istotę sporu stanowi kwestia, czy wniosek skarżącej Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie w zakresie skutków wpłaty przez wnioskodawcę na rzecz Gminy O. Ś. długu hipotecznego zabezpieczonego na nieruchomościach spółki, może skutecznie wszcząć postępowanie interpretacyjne. Rozpoznanie skargi w niniejszej sprawie sprowadza się więc do odpowiedzi, czy żądanie spółki obligowało organ do wydania pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, czy też uprawnione było stwierdzenie, że wniosek strony wykracza poza obowiązki organu określone w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z treścią art. 165a Ordynacji podatkowej, mającego zastosowanie do postępowania w sprawie interpretacji podatkowych na podstawie art. 14h tej ustawy, gdy żądanie, o którym mowa w art. 165 zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Cytowany przepis ustanawia dwie przesłanki odmowy wszczęcia postępowania tj. "żądanie zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną" oraz "z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte". Istotne jest zatem wyjaśnienie pojęcia zainteresowanego w rozumieniu art. 14 b § 1 Ordynacji podatkowej. Jak wskazano wyżej osoba zainteresowana to każda osoba, która chce uzyskać interpretację przepisów prawa podatkowego w celu ułożenia swoich interesów w sferze prawa publicznego. Innymi słowy zainteresowanym jest ten, kto zwraca się o wydanie interpretacji w swojej indywidualnej sprawie. W orzecznictwie administracyjnym utrwalony jest pogląd, że do katalogu podmiotów, które mogą być "zainteresowanymi" w rozumienia art. 14 b § 1 Ordynacji podatkowej należą m.in.: podatnicy, płatnicy, inkasenci, osoby trzecie odpowiedzialne za zobowiązania podatników – niezależnie od tego, czy interpretacja dotyczy ich obecnej, czy też przyszłej sytuacji, a także osoby, u których wystąpiła lub może wystąpić zaległość podatkowa (por. wyrok NSA sygn. akt II FSK 1294/10 z 11 stycznia 2012 r., wyrok NSA z 28 stycznia 2011r., sygn. akt II FSK 1681/09, wyrok NSA z dnia 14 października 2010 r., sygn. akt II FSK 923/09 (dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Oznacza powyższe, że aby wnioskodawcy przysługiwał przymiot zainteresowanego z przedstawionego stanu faktycznego musi wynikać związek z jego ewentualną odpowiedzialnością podatkową. (por wyrok NSA z dnia 8 stycznia 2013 r. sygn. akt I FSK 1572/12 dostępny na www.orzeczenia.nsa.gov.pl) Przepis art. 14 b § 1 wyznacza też zakres interpretacji - przepisy prawa podatkowego zdefiniowane w art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Należy jednak zauważyć, że uwzględniając rolę interpretacji w obrocie prawnym w orzecznictwie administracyjnym ugruntowany jest pogląd, że zawsze wtedy, gdy kwalifikacja stanu prawnopodatkowego uzależniona jest od spełnienia przesłanek określonych w przepisach z innego zakresu prawa, organ wydający interpretację indywidualną powinien dokonać analizy tego stanu również przez pryzmat spełnienia przesłanek określonych w przepisach z innego zakresu prawa, nie ograniczając się wyłącznie do prawa podatkowego. Jest bowiem oczywiste, że przepisy prawa podatkowego, jakkolwiek stanowią autonomiczną dziedzinę prawa, to jednak nie są całkowicie odrębne, niezależne i niepowiązane z innymi dziedzinami systemu prawnego, a wręcz przeciwnie, wraz z przepisami innych gałęzi prawa stanowią część jednego porządku prawnego obowiązującego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 10 sierpnia 2011 r., sygn. akt I SA/Gl 271/11 dostępny na www.orzeczenia.nsa.gov.pl,). Wiele przepisów podatkowych uzależnia powstanie zobowiązań podatkowych, a zazwyczaj także wysokość tych zobowiązań od zdarzeń czy czynności prawnych uregulowanych bądź zdefiniowanych w przepisach nie będących przepisami prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 w zw. z art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Zawsze jednak przy interpretacji konieczność analizy przepisów należących do innych dziedzin prawa musi stanowić przesłankę konieczną dla wyjaśnienia skutków prawnych na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego. Przepis art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej wymaga bowiem istnienia pomiędzy sprawą, w której wystąpiono z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji, a wnioskodawcą związku wyrażającego się w tym, że przedstawiony we wniosku problem musi dotyczyć bezpośrednio sfery praw i obowiązków podatkowych wnioskodawcy. Odnosząc powyższe rozważania do stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy należy w pełni zaakceptować stanowisko organów. Przedstawiając stan faktyczny wnioskodawca wskazał, że jako właściciel nieruchomości objętych księgą wieczystą w której wpisane są dwie hipoteki przymusowe zwykłe na rzecz Gminy O. Ś. dokonał zapłaty kwot zabezpieczonych hipotecznie. Pytanie sformułowane w związku z przedstawionym stanem faktycznym dotyczyło skutków zapłaty długu hipotecznego w zakresie wykreślenia hipoteki i obowiązku wierzyciela hipotecznego w zakresie złożenia wniosku o wykreślenie wpisów. Dotyczyło zatem stosunku pomiędzy dłużnikiem hipotecznym a wierzycielem, regulowanego przez przepisy prawa cywilnego, należącego do kognicji sądów powszechnych. Przedstawione zagadnienie nie należy do zakresu prawa podatkowego a skarżący nie wskazał na związek ze sferą jego praw i obowiązków w zakresie prawa podatkowego. Próbę wykazania związku podjął na etapie skargi podnosząc ewentualne znaczenie wykreślenia hipoteki na wartość nieruchomości i wysokość podatku od czynności cywilnoprawnych. Podnieść należy, że celem interpretacji jest uzyskanie przez rzeczywistego bądź potencjalnego podatnika pewności co do słuszności prezentowanego przezeń sposobu rozumienia oznaczonych przepisów prawa podatkowego, odniesionych - co niezmiernie istotne - do wyczerpująco przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Organ dokonuje interpretacji tylko i wyłącznie w ramach zagadnienia prawnego zawartego w pytaniu podatnika, stanu faktycznego przedstawionego przez niego oraz wyrażonej przez podatnika oceny prawnej (stanowisko podatnika). W stosunku tylko do przedstawionych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, a w razie negatywnej oceny stanowiska wyrażonego we wniosku winno wskazywać prawidłowe stanowisko z uzasadnieniem prawnym (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej). Oznacza powyższe, że organ badając wniosek o interpretację jest związany zagadnieniem przedstawionym we wniosku, zaś sąd kontroli legalności dokonuje na podstawie akt sprawy (art. 133 § 1 p.p.s.a.). Uzupełnianie stanu faktycznego na etapie skargi nie może uzasadniać zasadności zarzutów skargi. Prawidłowe jest zatem stanowisko organu, który w pierwszej kolejności dokonał analizy wniosku pod kątem ustalenia dopuszczalności wydania interpretacji tj. wyjaśnienia, czy przedstawiony opis stanu faktycznego należy do zakresu prawa podatkowego i odnosi się do indywidualnej sprawy Spółki. Stanowisko organu, że przedstawione zagadnienie leży poza zakresem prawa podatkowego, nawet rozumianego szeroko, zaś wnioskodawca nie wykazał związku przedstawionego stanu faktycznego z jego ewentualną odpowiedzialnością podatkową stanowi o zaistnieniu przesłanek określonych w art. 165 a Ordynacji podatkowej, z uwagi na które, postępowanie w sprawie interpretacji nie może być wszczęte. Nie wystarczy wykazanie, że wnioskujący o wydanie interpretacji indywidualnej jest podatnikiem w rozumieniu art. 7 Ordynacji podatkowej, ale winien on powiązać i wykazać we wniosku, związek pomiędzy pytaniem wynikającym z przedstawionego stanu faktycznego a sferą praw i obowiązków która wynika z tego stanu faktycznego. Z powyższych względów, uznając zarzut naruszenia art 165a Ordynacji podatkowej za nieuzasadniony, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach, na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku