I SA/Ke 246/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Rojek (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Maria Grabowska,, Sędzia WSA Danuta Kuchta, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Joanna Dziopa, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 listopada 2008r. sprawy ze skargi H. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej 1. oddala skargę, 2. przyznaje od Skarbu Państwa (Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach) na rzecz radcy prawnego J. P. kwotę 292,80 zł (dwieście dziewięćdziesiąt dwa złote 80/100) w tym VAT w kwocie 52,80 zł (pięćdziesiąt dwa złote 80/100) tytułem nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu. Decyzją z dnia [...] nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy z dnia [...] nr [...] odmawiającą H. K. umorzenia zaległości podatkowych za 2007r. w kwocie [...] zł. Kolegium wyjaśniło, że umorzenie zaległości podatkowej to kompetencja o charakterze uznaniowym. Oznacza to, że ustawodawca pozostawił organom podatkowym swobodę co do zastosowania tej kompetencji i zakresu przyznanej ulgi. Daje ona organom podatkowym możliwość elastycznego reagowania na nieprzewidziane przypadki, uniemożliwiające podatnikom wywiązanie się z ciążącego na nich obowiązku podatkowego. Powołując się na treść art. 67a § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa organ wskazał, że w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę. O ważnym interesie podatnika można mówić wówczas, gdy podatnik znalazł się w trudnej sytuacji życiowej, której nie mógł przewidzieć lub nie mógł zapobiec. Natomiast pod pojęciem interesu publicznego rozumie się pewną potrzebę (dobro), której zaspokojenie powinno służyć zbiorowości lokalnej (mieszkańcom gminy, miasta) lub całemu społeczeństwu. Organy podatkowe uprawnione są do własnej oceny interesu społecznego, słuszności interesu obywatela i o treści podejmowanego rozstrzygnięcia decydują okoliczności konkretnego przypadku, przy czym nawet jeżeli zajdą okoliczności uzasadniające umorzenie podatku, organ podatkowy może, ale nie musi dokonać umorzenia. Jeżeli organ podatkowy przeanalizował materiał zgromadzony w wyniku prowadzonego postępowania podatkowego i uznał, że powyższe przesłanki nie wystąpiły i odpowiednio uzasadnił swoją decyzję, to do niego należy wybór rozstrzygnięcia. Podstawy umorzenia zaległości podatkowej powinny nawiązywać do sytuacji finansowej podatnika i mieć na względzie ochronę minimalnego poziomu życia tak jego, jak i osób pozostających z nim we wspólnym gospodarstwie domowym. Ważny interes podatnika wystąpi wówczas, gdy po uiszczeniu podatku nie będzie on dysponował środkami na wyżywienie, mieszkanie, ubranie oraz inne niezbędne potrzeby życiowe. W przedmiotowej sprawie organ podatkowy zbadał sytuację finansową H. K. w oparciu o protokół o stanie majątkowym, oświadczenie sołtysa i postanowienie Sądu Rejonowego z dnia 4 stycznia 2007r. Na tej podstawie uznał, że sytuacja wnioskodawcy nie uzasadnia umorzenia zaległości podatkowych z tytułu przedmiotowego podatku. Organ wskazał, że H. K. posiada gospodarstwo rolne o powierzchni 21,2308 ha fiz. o dochodowości rocznej [...] zł, uzyskał w lutym 2005r. z ARiMR kwotę dopłat w wysokości [...] zł, a w 2003r. nabył za kwotę [...] zł zabudowaną nieruchomość. W ocenie organu posiadane przez stronę gospodarstwo rolne, z uwagi na dużą powierzchnię oraz dobrą jakość gleb przy dobrym prowadzeniu, powinno przynosić dochód wystarczający na pokrycie zobowiązań podatkowych. Bez znaczenia jest przy tym stan zdrowia zobowiązanego który uniemożliwia mu pracę, bowiem ma on możliwość bądź zatrudnienia osoby do prowadzenia gospodarstwa bądź wydzierżawienia gospodarstwa i uzyskiwania dochodów z tego tytułu. Następnie organ podniósł, że z odwołania oraz z wniosku o umorzenie zaległych odsetek nie wynikają żadne nadzwyczajne, niezależne od postępowania podatnika wypadki uniemożliwiające spłatę zaległości. Padnięcie inwentarza w liczbie trzech sztuk jest wprawdzie stratą dla podatnika, jednakże zdolność zapłaty podatku nie uległa znacznemu obniżeniu, które uniemożliwiałoby zapłacenie zaległości. Z akt sprawy wynika ponadto, że stronie zostały w latach wcześniejszych (1995-2001) umorzone zaległości podatkowe na kwotę [...] zł, co nie wpłynęło na ustabilizowanie czy też poprawienie sytuacji finansowej podatnika. Kolegium podniosło, że decydując się na posiadanie tak dużego gospodarstwa rolnego H. K. winien był uwzględnić wynikające z tego zdarzenia konsekwencje prawnopodatkowe w postaci istnienia obowiązku zapłaty podatku. Zasadą jest bowiem płacenie podatków w terminach i wysokościach określonych przez prawo, natomiast umorzenie zaległości podatkowych traktowane musi być jako instytucja nadzwyczajna, gdyż prowadzi do uprzywilejowania jednych podatników kosztem pozostałych, którzy płacą podatki. Na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Kielcach H. K. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Z treści skargi wynika, że strona nie zgadza się z rozstrzygnięciem organu. H. K. podniósł, że Urząd Gminy z Wojewódzką Komisją uchylili tytuły własności jego i jego ojca, a ponadto Urząd Gminy nie wydał pozwolenia na rozbudowę. Wójt Gminy nielegalnie wprowadził do rejestrów obszar o pow. 21 ha. Sąd przyznał ojcu skarżącego z tego obszaru tylko 10 ha, natomiast skarżącemu nie przyznano obszaru. Z gospodarstwa rolnego Urząd Gminy zabrał tereny na rozszerzenie drogi na kilku działkach. Zniszczył też kilka mostków znajdujących się na rowie, co uniemożliwia skarżącemu wjazd na gospodarstwo. Za zaoranie drogi skarżący został skazany. Wykonanie kary pozbawienia wolności spowodowało, że skarżący zmuszony był odstąpić od użytkowania gospodarstwa. Ponieważ skarżący nie ma tytułu własności gospodarstwa, nie może przekazać gospodarstwa ani go wydzierżawić. Następnie skarżący podniósł, że nie otrzymuje renty, jest chory i nie stać go na leki. Dopłaty uzyskane z ARMiR przeznaczył na leczenie. Na zakupiony dom złożyła się natomiast rodzina. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie wywodząc jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Organ wskazał ponadto, że kwestie własności gospodarstwa rolnego nie stanowią okoliczności umorzenia i nie mają wpływu na postępowanie w sprawie umorzenia zaległości podatkowych. Organy nie mają bowiem żadnych kompetencji do wypowiadania się w kwestii prawa własności oraz w sprawach wpisów w ewidencji gruntów. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje. Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art.1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r.- Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.), określanej dalej jako ustawa P.p.s.a., Sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem i nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga nie jest zasadna, bowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. W niniejszej sprawie przedmiotem sporu jest rozstrzygnięcie podjęte w warunkach art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej oparte na uznaniu administracyjnym. Z brzmienia tego przepisu wynika, iż organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Oznacza to, iż nawet jeśli w wyniku analizy sytuacji wnioskodawcy okaże się, że zaistnieją powyższe przesłanki organ może, ale nie musi dokonać umorzenia istniejących zaległości. W piśmiennictwie oraz orzecznictwie sądowym podnosi się, że o istnieniu ważnego interesu podatnika nie decyduje jego subiektywne przekonanie, lecz decydować powinny kryteria zobiektywizowane zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości, w której wysoką rangę mają zdrowie i życie, a także możliwości zarobkowe w celu zdobycia środków utrzymania dla siebie i rodziny. Natomiast przez interes publiczny rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa jak bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, sprawiedliwość, itp. Umorzenie jako nieefektywny sposób wygasania zobowiązań podatkowych polega na ostatecznym odstąpieniu przez wierzyciela podatkowego od poboru podatku po upływie terminu płatności. Umorzenie jest instytucją o charakterze wyjątkowym, gdyż zasadą jest płacenie podatków, nie zaś zwalnianie podatników z tego obowiązku. Instytucja umorzenia traktowana jest jako wyjątek od zasady i winna mieć zastosowanie jedynie do sytuacji szczególnych. Zawarty w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej zwrot "może" oznacza, że w każdym przypadku decyzja będzie wydana w ramach uznania organu. Instytucja uznania administracyjnego nie wyraża się w swobodzie oceny w danym stanie faktycznym sprawy okoliczności odpowiadających kierunkowym dyrektywom wyboru, ale w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia nawet przy ustaleniu ważnego interesu podatnika (por. wyrok NSA z dnia 10 sierpnia 1999r. sygn. akt. I SA/Wr 1344/ 97, LEX nr 37907). W orzecznictwie Sądu Najwyższego wyrażono pogląd, że jeżeli decyzja została wydana zgodnie z prawem, to choćby w ocenie Sądu administracyjnego była niesłuszna, nie podlega uchyleniu, ponieważ Sąd ten nie jest uprawniony do badania merytorycznej zasadności (celowości) decyzji. Ta reguła ma zastosowanie zarówno wtedy, gdy decyzja ma charakter związany, jak i gdy przepis prawa materialnego nie określa wiążąco sposobu załatwienia sprawy, dając organowi administracyjnemu możliwość wyboru sposobu jej załatwienia (por. wyrok SN z 19 marca 1985 r. III ARN 18/83, NP 1987r., nr 2, s.119, a także – J. Orłowski, Uznanie administracyjne w prawie podatkowym, Gdańsk 2005, s. 158 i nast.). Zakres sądowej kontroli decyzji o charakterze uznaniowym jest zawężony do kryterium zgodności z prawem, a jak wyżej wskazano, kontroli nie podlegają kryteria słuszności czy celowości. Sąd zatem nie jest uprawniony do zastępowania organów podatkowych w działaniu przez ocenę celowości ich decyzji (por. wyrok NSA z dnia 19 kwietnia 2000r. III SA 941/99, niepubl.). Ocena czy przesłanki umorzenia istnieją w konkretnej sprawie może być dokonana po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego (art.191 Ordynacji podatkowej), a poprzedzać je powinno wyczerpujące zebranie całego materiału dowodowego w sprawie (art.187 § 1 Ordynacji podatkowej), jak również dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych (art. 122 Ordynacji podatkowej). Odnosząc powyższe do rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że organy podatkowe obu instancji uczyniły zadość obowiązkom ciążącym na nich z mocy powołanych wyżej przepisów. Zbadały bowiem sprawę wszechstronnie, w oparciu o należycie zgromadzony materiał dowodowy oraz dokonały odpowiadającej wymogom prawnym oceny materiału dowodowego. Z przedmiotowej sprawy wynika, że skarżący w dniu 12 listopada 2007r. złożył w Urzędzie Gminy wniosek o umorzenie zaległego podatku od nieruchomości za 2007r. W celu dokonania oceny aktualnej sytuacji podatnika, w Urzędzie tym spisany został protokół o stanie majątkowym zobowiązanego H. K. Na podstawie oświadczenia wnioskodawcy organy podatkowe ustaliły, że nie posiada on inwentarza żywego, nie prowadzi hodowli ani upraw, nie posiada źródeł dochodu, padły mu dwie sztuki bydła. Uwzględniając powyższe okoliczności organy podatkowe uznały, że sytuacja podatnika umożliwia mu jednak zapłacenie zaległości podatkowej. Wprawdzie padnięcie inwentarza żywego jest stratą dla podatnika, ale zdolność zapłaty podatku nie uległa w ten sposób obniżeniu. Jak bowiem słusznie zauważyły organy, skarżący posiada gospodarstwo rolne o powierzchni 24,2308 ha fiz. dobrej jakości gleby. Oznacza to, w ocenie organu, że przy dobrym prowadzeniu gospodarstwo to powinno przynosić dochód wystarczający na pokrycie zobowiązań podatkowych. Nie bez znaczenia jest również fakt, że w lutym 2005r. skarżący uzyskał z ARiMR kwotę dopłat w wysokości [...] zł. Z kolei w 2003r. H. K. nabył za kwotę [...] zł zabudowaną nieruchomość. Okoliczności tych skarżący nie kwestionował. Po ich uwzględnieniu organy doszły do przekonania, że sytuacja finansowa H. K. nie uzasadnia umorzenia tych zaległości. Jednocześnie wskazały, że z odwołania ani z wniosku o umorzenie zaległości podatkowej nie wynikają żadne nadzwyczajne, niezależne od postępowania podatnika wypadki uniemożliwiające spłatę zaległości. Zdaniem Sądu ocena powyższych okoliczności, dokonana przez organy podatkowe w aspekcie przyznania ulgi podatkowej (umorzenia), nie wykracza poza granice przyznanego organom uznania administracyjnego i nie nosi cech dowolności. Oceny tej organy dokonały opierając się na sytuacji majątkowej wnioskodawcy, ustalonej na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego w ramach przeprowadzonego postępowania. Jeśli natomiast strona podnosiła w toku postępowania przed organami podatkowymi fakt, iż jest chora, obowiązana była tą okoliczność wykazać, chociażby przez przedstawienie stosownej dokumentacji. Należy bowiem wyjaśnić, że w przypadku postępowania w sprawie umorzenia, ciężar dowodzenia zdecydowanie przesuwa się na stronę podatnika. W interesie podatnika leży podanie do wiadomości organów wszystkich istotnych okoliczności sprawy i dopilnowanie utrwalenia ich w dokumentach. Podatnik musi mieć świadomość, że zgodnie z ogólną zasadą postępowania dowodowego, ciężar dowodzenia spoczywa na tym, kto wywodzi określone skutki prawne. Do niego należy inicjatywa dowodowa, choć organ podatkowy powinien dokonać weryfikacji dowodów przedstawionych przez stronę według zasad ogólnych, w szczególności z zachowaniem zasady wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Powyższe okoliczności, w kontekście normy art. 67a §1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, dają podstawę do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Organy podatkowe podjęły czynności zmierzające do szczegółowego ustalenia sytuacji finansowej skarżącego. Odniosły się do wszystkich podnoszonych przez H. K. argumentów, szczegółowo uzasadniając rozstrzygnięcie. W procesie poprzedzającym wydanie zaskarżonej decyzji, organy podatkowe uwzględniły całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać ważny interes podatnika lub interes publiczny, nie naruszając przy tym przepisów postępowania podatkowego. Złożenie natomiast przez stronę skarżącą na etapie postępowania sądowoadministracyjnego dokumentów dotyczących leczenia szpitalnego H. K. nie może mieć wpływu na decyzje organów. Orzekły one bowiem na podstawie materiału dowodowego jaki został przez nie zgromadzony na dzień wydania decyzji, a który w takiej postaci dał im podstawę do odmowy umorzenia zaległości. Stwierdzając, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, Sąd na podstawie art. 151 ustawy P.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku. Orzeczenie o przyznaniu kosztów wydano w oparciu o par. 2 ust. 3, par.14 ust. 2 pkt 1 c i par. 15 ust.1 w zw. z par.16 rozporządzenia Min.Spr. z dn. 28.IX.2002r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U.Nr. 163 poz.1349 ze zm.).