I SA/Ke 251/05

Sygnatura akt: I SA/Ke 251/05 W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 9 listopada 2005 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie: Przewodniczący: Sędzia WSA Andrzej Jagiełło, Sędziowie: Sędzia WSA Maria Grabowska (spr.), Sędzia WSA Ewa Rojek, Protokolant: Referent stażysta Emilia Kundera, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9.11.2005 r. sprawy ze skargi Z. i R. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] numer [...] w przedmiocie : określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999r. oddala skargę Decyzją z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania R. G. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. dla Z. i R. małż. G. w wysokości 0 zł, uchylił zaskarżoną decyzję w całości i umorzył wszczęte postępowanie podatkowe. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia wskazał art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm. ). W motywach zaskarżonej decyzji podał, że R. G. prowadził w 1999 r. pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie handlu detalicznego artykułami spożywczymi i warzywami. W zeznaniu PIT 33 o wysokości wspólnych dochodów małżonków osiągniętych w 1999 r. R. G. z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej wykazał przychód w wysokości [...] zł, koszty uzyskania przychodów w wysokości [...] zł oraz dochód w wysokości [...] zł. Z tytułu otrzymywanej emerytury, renty krajowej wykazał dochód w kwocie [...] zł. Z. G. wykazała dochód ze stosunku pracy w kwocie [...] zł oraz z tytułu najmu w kwocie [...] zł . Po odliczeniu straty z lat ubiegłych od dochodu R. G. oraz składek na ubezpieczenia społeczne Z.G., łączny dochód małżonków do opodatkowania stanowił kwotę [...] zł, a podatek dochodowy za 1999 r. stanowił kwotę [...] zł. Od podatku z tytułu zapłaconych składek na ubezpieczenie zdrowotne R. G. odliczył kwotę [...] zł, Z. G. kwotę [..] zł oraz wydatki mieszkaniowe w kwocie [...] zł. Należny podatek dochodowy po I SA/Ke 251/05 odliczeniach nie wystąpił. Podatnicy wykazali ulgę mieszkaniową do odliczenia od podatku w latach następnych w wysokości [...] zł. W wyniku kontroli i przeprowadzonego postępowania podatkowego ustalono na podstawie analizy prowadzonej podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz dowodów źródłowych dokumentujących przebieg operacji gospodarczych, że R. G. nierzetelnie prowadził podatkową księgę przychodów i rozchodów w zakresie wykazanego w niej przychodu. Analiza zapisów zawartych w księdze, wykazała istnienie sprzeczności ekonomicznych polegających na tym, że koszt własny sprzedanych towarów opodatkowanych stawką podatku VAT w wysokości 22 %, przewyższał wykazany w księdze przychód ze sprzedaży towarów. Stwierdzono błędy zaksięgowania w kolumnie zakup towarów handlowych. W wyniku błędów zostały zawyżone wydatki o kwotę [...] zł, kwota pozostałych wydatków została zaniżona o kwotę [...] zł, ponadto została zawyżona wartość remanentów na dzień 1 stycznia 1999 r. o kwotę [...] zł i na dzień 31 grudnia 1999 r. o kwotę [...] zł. Powyższe ustalenia skutkowały pominięciem przez organ prowadzonej przez R. G. podatkowej księgi przychodów i rozchodów, za dowód w postępowaniu podatkowym i szacunkowym określeniem przychodu z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w wysokości [...] zł, kosztów uzyskania przychodów w wysokości [...] zł oraz dochodu w kwocie [...] zł. Organ odwoławczy podzielił stanowisko Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego , że istniała przesłanka do stwierdzenia nierzetelności prowadzonej księgi przychodów i rozchodów w zakresie przychodu ze sprzedaży towarów handlowych opodatkowanych stawką VAT w wysokości 22 % i pominięcie księgi jako dowodu w postępowaniu podatkowym. Wskazał, że pominięcie księgi dawało podstawę do oszacowania przychodu osiągniętego ze sprzedaży towarów opodatkowanych stawką VAT 22 % metodą polegającą na doliczeniu I SA/Ke 251/05 do kosztu własnego towarów marży 20 % zeznanej przez podatnika. W ocenie organu, stawki wynikające z kontroli doraźnych i remanentu końcowego przewyższały zastosowaną marżę, co świadczy o działaniu na korzyść podatnika. Odnosząc się do zarzutu zaniechania kontroli rolek fiskalnych podniósł, że analiza danych nie mogła być miarodajna z uwagi na niemożność rozszyfrowania oznaczeń części towarów, zaś wyliczenie marży na podstawie danych zawartych na rolkach fiskalnych wskazywało na marżę w przedziale 27,39 % - 188,42 %. Wysokość strat w towarach handlowych wynikająca z przedłożonego zeszytu ubytków została uwzględniona, zaś wyjaśnienie podatnika dotyczące strat powstałych ze względu na prawa fizyko - chemiczne, tj. parowanie , wysychanie warzyw i owoców jak również stosowanie obniżek cen towarów nie mają istotnego znaczenia, ponieważ dotyczą grupy artykułów opodatkowanych stawką 7 % i 0, co do których nie dokonano oszacowania przychodu. Ponieważ R. G. utracił uprawnienie do obniżenia podatku należnego o naliczony, brak było podstaw do zaliczenia tego podatku do kosztów uzyskania przychodów. W ocenie organu odwoławczego, decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego podlegała uchyleniu z uwagi na fakt, że organ określił zobowiązanie podatkowe w wysokości 0 zł, określił to zobowiązanie w tej samej wysokości jaka wynikała z zeznania rocznego. Organ powołując się na treść art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej oraz treść art. 45 ust. 6 o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazał, że organ wydaje decyzję w przypadku gdy określa zobowiązanie za rok podatkowy w innej wysokości niż wykazana w zeznaniu. Nie może wydać decyzji gdy określa zobowiązanie w wysokości zeznanej. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego pełnomocnik Z. i R. małż. G., wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów postępowania podatkowego art. 120, 121 I SA/Ke 251/05 i 122 Ordynacji podatkowej w związku z art. 207 i 210 Ordynacji podatkowej. Podniósł, że decyzja Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego została wydana bez zachowania właściwości miejscowej , właściwym organem podatkowym był bowiem Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego. Naruszenie to skutkować winno uchyleniem decyzji i umorzeniem postępowania podatkowego. Badanie ksiąg podatkowych zostało przeprowadzone bez upoważnienia do kontroli, co winno skutkować odrzuceniem protokołu badania ksiąg jako dowodu w sprawie. Prowadzenie kontroli ksiąg podatkowych za 1999 r. bez upoważnienia stanowi naruszenie art. 180 § 1, 283 § 1 i § 2, 284 § 1 Ordynacji podatkowej. Podniósł naruszenie zasad szacowania określonych w art. 23 Ordynacji podatkowej przez nie zbadanie dokumentacji - rolek fiskalnych oraz zastosowanie do oszacowania przychodu marży 20 %, z pominięciem tej części zeznać podatnika, w której wskazuje na stosowanie marży 12 % na papierosy stanowiące 18 % zakupów towarów objętych stawką podatku VAT w wysokości 22 %. Zarzucił ponadto, że organy podatkowe, wbrew woli podatników zdecydowały o wysokości ulgi podatkowej wykorzystanej za rok 1999. Wskazał na błędy rachunkowe w obliczeniach organów podatkowych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje: Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach jest właściwy do rozpoznania skargi stosownie do dyspozycji § 2 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 13 sierpnia 2004 r. w sprawie przekazania Wojewódzkim Sądom Administracyjnym w Gorzowie Wielkopolskim i Kielcach rozpoznawania spraw z obszaru województwa lubuskiego i świętokrzyskiego należących do właściwości Wojewódzkich Sądów I SA/Ke 251/05 Administracyjnych w Poznaniu i Krakowie ( Dz.U. Nr 187, poz. 1926 ) . Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej ( art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ). Ocenie sądu podlega zatem zgodność aktów administracyjnych, w tym przypadku decyzji, zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego. Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się do zbadania, czy organy w toku rozpoznawania sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Badając rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej pod tym kątem należy uznać, że nie narusza ono prawa. Zgodnie z art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy wydaje decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego jeżeli w postępowaniu podatkowym stwierdzi, że podatnik mimo ciążącego na nim obowiązku nie zapłacił w całości lub części podatku, nie złożył deklaracji, albo wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji. Art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nakłada na podatnika obowiązek składania w urzędzie skarbowym zeznania o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym, w terminie do 30 kwietnia następnego roku. Podatek wynikający z zeznania, stosownie do treści art. 45 ust. 6 powołanej ustawy jest podatkiem należnym za dany rok, chyba że urząd skarbowy wyda decyzję, w której określi inną wysokość podatku. R. i Z. małż. G. złożyli zeznanie podatkowe za 1999 r. w którym wykazali, że po uwzględnieniu odliczeń od dochodu i podatku, należny podatek za 1999 r. nie wystąpił. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego po przeprowadzeniu postępowania podatkowego wydał decyzję , w której określił zobowiązanie podatkowe w wysokości 0 zł, a więc w I SA/Ke 251/05 tej samej wysokości jaka wynika z zeznania rocznego. Decyzja organu pierwszej instancji jak wskazano wyżej może rozstrzygać co do istoty sprawy w przedmiocie podatku dochodowego wyłącznie w przypadku, gdy określa wysokość zobowiązania podatkowego inną niż wynikającą z zeznania podatkowego. Zatem brak było podstaw faktycznych i prawnych do wydania przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego decyzji stanowiącej merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy ; postępowanie w sprawie określenia zobowiązania podatkowego za 1999 r. jako bezprzedmiotowe winno być umorzone. Ponieważ organ orzekł w drodze decyzji o istocie sprawy, mimo istnienia przesłanek do umorzenia postępowania, organ odwoławczy prawidłowo uchylił decyzję pierwszoinstancyjną i umorzył postępowanie. Konsekwencją umorzenia postępowania jest to, że nie zostało skutecznie zakwestionowane zeznanie podatkowe małżonków G. Decyzja o umorzeniu nie rozstrzyga sprawy merytorycznie lecz kończy postępowanie podatkowe w inny sposób. Jest to orzeczenie formalne , kończące postępowanie bez jego merytorycznego rozstrzygnięcia. Nie może mieć przesądzającego znaczenia dla rozliczeń podatkowych R. i Z. małż. G. w latach następnych. Jako decyzja umarzająca postępowanie z powodu bezprzedmiotowości w danym roku podatkowym, nie może rozstrzygać o zagadnieniach istotnych dla wymiaru podatku w latach następnych. Wobec uchylenia decyzji pierwszoinstancyjnej i umorzenia postępowania podatkowego jako bezprzedmiotowego, brak jest podstaw do oceny merytorycznej zarzutów skargi. Zarzuty skargi dotyczą kwestii związanych z postępowaniem wymiarowym, które to postępowanie zostało umorzone. Wyeliminowanie decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. z obrotu prawnego i umorzenie postępowania wyłącza celowość badania zarzutu skargi dotyczącego nieważności postępowania. I SA/Ke 251/05 Mając powyższe na względzie, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 ), orzekł jak w sentencji.