I SA/Ke 268/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Rojek, Sędziowie Sędzia WSA Maria Grabowska (spr.), Asesor WSA Mirosław Surma, Protokolant Łukasz Pastuszko, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 grudnia 2006 roku sprawy ze skargi J. W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej III i IV raty łącznego zobowiązania pieniężnego za 2004 rok uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji. I SA/Ke 268/06 UZASADNIENIE Decyzją z dnia [...] znak [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło decyzję Burmistrza Miasta S. z dnia [...] znak [...] i umorzyło postępowanie w sprawie odmowy umorzenia J. W. zaległości podatkowej III i IV raty łącznego zobowiązania pieniężnego za 2004r. w kwocie 154,40zł oraz odmowy umorzenia odsetek za zwłokę w kwocie 36,00zł. W uzasadnieniu decyzji organ II instancji wskazał, że na skutek wniosku J. W. o umorzenie zaległości podatkowej za 2004r. organ podatkowy pierwszej instancji decyzją z dnia [...] znak [...] odmówił zastosowania wobec podatniczki ulgi podatkowej polegającej na umorzeniu III i IV raty łącznego zobowiązania pieniężnego za 2004r., powołując się na fakt, że kwestia odmowy udzielenia J. W. ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych za 2004r. została rozstrzygnięta wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 15 lutego 2006r., sygn. akt I SA/Ke 573/05. Wyrokiem tym Sąd oddalił skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego utrzymującą w mocy decyzję Burmistrza Miasta S. znak [...] odmawiającą zastosowania tożsamej ulgi. Zdaniem organu pierwszej instancji, od czasu wydania przytoczonego wyroku po stronie zobowiązanej nie wystąpiły nowe okoliczności uniemożliwiające zapłatę zobowiązań podatkowych. W ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego występując z nowym wnioskiem o zastosowanie ulgi podatkowej J. W. nie uzasadniła go merytorycznie. Nie wykazała, że pomiędzy datą wydania decyzji ostatecznej a datą złożenia wniosku nastąpiły takie okoliczności, nieznane w postępowaniu poprzednim, które uzasadniają ponowne złożenie wniosku. W tej sytuacji organ odwoławczy uznał, iż w sprawie zachodzi powaga rzeczy osądzonej, rozumiana jako moc prawna prawomocnego orzeczenia, wydanego w postępowaniu jurysdykcyjnym, wykluczająca ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy. Konsekwencją procesową korzystania przez prawomocny wyrok z powagi rzeczy osądzonej jest to, że nie można skutecznie wszcząć postępowania w tym samym przedmiocie i między tymi samymi stronami. W skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach skardze na powyższą decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego J. W. wniosła o jej uchylenie. W uzasadnieniu skargi podniosła, że nie zgadza się z rozstrzygnięciem polegającym na umorzeniu postępowania, gdyż jej zdaniem zaistniały nowe okoliczności pozwalające starać się o ulgę podatkową. O ile podstawą wniosku skarżącej z 2004r. była jej zła sytuacja materialna i zdrowotna, o tyle wniosek z 2006r. opiera się na kompensacie ciążącego na niej zobowiązania podatkowego i odszkodowania z tytułu nieuzyskania lokalu socjalnego. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, wywodząc jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Odnosząc się do zarzutów skargi organ dodatkowo podniósł, że postępowanie podatkowe wszczęte wnioskiem strony z dnia 16 lipca 2006r. dotyczyło instytucji umorzenia zaległości podatkowej, zaś przesłanka, na którą powoływała się skarżąca we wniosku, tj. ważny interes podatnika, odnosiła się do trudnej sytuacji materialnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.), określanej dalej jako ustawa p.p.s.a., sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Analiza materiału rozpatrywanej sprawy pozwala dojść do wniosku, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem przepisów postępowania mającym istotny wpływ na wynik sprawy. W zakresie zasad przyznawania ulg podatkowych na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) zarówno w judykaturze, jak i w doktrynie utrwaliło się stanowisko, zgodnie z którym odmowa umorzenia zaległości podatkowych nie stwarza stanu res iudicata, a w związku z tym zobowiązany do uiszczenia zaległości podatkowej może występować o jej umorzenie tak długo, jak długo ta zaległość istnieje (por. wyrok NSA z dnia 18 lutego 2000 r., III SA 398-399/99, "Poradnik VAT" 2000, nr 15, s. 47; B. Dauter [w:] S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Nniezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2005, t. 4 do art. 67). Aby ponowny wniosek o umorzenie był merytorycznie uzasadniony, podatnik musi wykazać, że między datą wydania decyzji ostatecznej a datą złożenia wniosku nastąpiły takie okoliczności, nieznane w postępowaniu poprzednim, które uzasadniają ponowne złożenie wniosku. Oparcie rozstrzygnięcia organu podatkowego w przedmiocie ponownego wniosku wyłącznie na tym, że sprawa została już rozstrzygnięta inną decyzją ostateczną wymaga jednak nade wszystko uprzedniego zbadania, że zakresy poprzedniego i obecnego postępowania pokrywają się. Tradycyjnie na gruncie przepisów m.in. Ordynacji podatkowej przyjmuje się, że o tożsamości sprawy można mówić wówczas, gdy zachodzi tożsamość czterech elementów występujących w obu sprawach, a mianowicie tożsamość podmiotów, przedmiotu, stanu faktycznego, oraz stanu prawnego. W sprawach stosowania ulg podatkowych powaga rzeczy rozstrzygniętej występuje zatem tylko wtedy, gdy o tę samą ulgę ubiega się ten sam podatnik w niezmienionym stanie faktycznym i prawnym. Zmiana choćby jednego składnika stanu faktycznego, czy to wysokości dochodów, czy to wysokości kosztów utrzymania, czy wreszcie wysokości kwoty, o której rozłożenie na raty (czy też umorzenie) podatnik zabiega, przesądza o nieistnieniu tożsamości stanu faktycznego (por. wyrok NSA z dnia 28 listopada 2000 r., I SA/Ka 1458/99, POP 2001, nr 6, poz. 168). Obowiązek dokładnego ustalenia powyższych okoliczności, tj. zmiany któregokolwiek ze składników stanu faktycznego, stwarzającej możliwość umorzenia postępowania na podstawie art. 208 § 1 w związku z art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, opiera się na wyrażonej w art. 122 tej ustawy zasadzie prawdy obiektywnej, zgodnie z którą organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Realizacji tej zasady służy wynikający z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej obowiązek organu podatkowego zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Konkluzje wynikające z zebranego materiału winny zaś następnie znaleźć swój wyraz w uzasadnieniu faktycznym decyzji. Stosownie bowiem do treści art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej uzasadnienie to powinno w szczególności zawierać wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy należy stwierdzić, że organy podatkowe nie spełniły ciążących na nich obowiązków dotyczących prawidłowego ustalenia stanu faktycznego. Rozpatrując ponowny wniosek podatniczki o przyznanie ulgi podatkowej organ pierwszej instancji odmówił umorzenia zaległości zawierając w uzasadnieniu decyzji enigmatyczne stwierdzenie, iż "nie wystąpiły nowe okoliczności uniemożliwiające zapłatę zobowiązań podatkowych". Organ ten, rozpatrując merytorycznie wniosek, nie dokonał analizy okoliczności mających wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, przedstawionych chociażby w złożonym przez skarżącą kwestionariuszu ("protokole") o sytuacji majątkowej, a także nie wykazał z czego wywodzi, iż, jak stwierdził, nie wystąpiły nowe okoliczności w stosunku do uprzednio rozpoznawanej sprawy. Pominął natomiast całkowicie analizę zakresu obu postępowań. Organ odwoławczy uchylił decyzję pierwszoinstancyjną i umorzył postępowanie, powołując się na powagę rzeczy osądzonej. Decyzja organu odwoławczego opiera się na tożsamości poprzedniej i obecnej sprawy. Umorzenie postępowania z tego powodu, jak była mowa, wymaga jednak dokładnego ustalenia i wykazania elementów przesądzających o istnieniu takiej tożsamości. W przypadku ulgi podatkowej do elementów takich należy, mogący wpływać na zasadność przyznania ulgi w związku z interesem podatnika lub interesem publicznym, stan majątkowy czy rodzinny tego podatnika, a także wysokość kwoty zaległego podatku, jakiej dotyczy ewentualne przyznanie ulgi. W niniejszej sprawie w stosunku do momentu rozpoznawania pierwotnego wniosku podatniczki upłynął ponad roczny okres, w ciągu którego okoliczności, na jakich oparto poprzednie rozstrzygnięcie, mogły ulec zmianie. Zmianie mogła ulec także sama kwota zaległości podatkowych. Wystarczy w tym zakresie wskazać na narastające z upływem czasu należne odsetki ustawowe. Organy w swych rozstrzygnięciach za oczywiste przyjęły istnienie tożsamości obu spraw, bez oparcia się w tym zakresie na analizie stanu faktycznego. Co więcej, skarżąca w swym odwołaniu podniosła dodatkową okoliczność, a mianowicie kwestię kompensaty za nieuzyskanie lokalu socjalnego. Okoliczność ta, niezależnie od zapatrywania organu odwoławczego na zasadność tak argumentowanego stanowiska podatniczki, również nie znalazła odzwierciedlenia w rozważaniach tego organu w kontekście przesłanek umorzenia zaległości podatkowej. Zauważyć także należy, że z dniem 1 września 2005r. ustawą z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 143, poz. 1199) uchylony został art. 67 Ordynacji podatkowej regulujący kwestię umarzania zaległości podatkowych, który to przepis stanowił podstawę orzeczenia w sprawie pierwotnego wniosku J. W. o umorzenie zaległości podatkowej. Unormowanie dotyczące tego zagadnienia zawarto w dodanym z tym samym dniem przepisie art. 67a Ordynacji podatkowej. Ocena, czy nastąpiła zmiana stanu prawnego również nie znalazła odzwierciedlenia w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Z uwagi na naruszenie przez organy wskazanych powyżej przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 135 ustawy p.p.s.a. należało orzec jak w sentencji wyroku. Rozpatrując ponownie sprawę organy dokonają analizy wniosku podatniczki o przyznanie ulgi podatkowej z należytym uwzględnieniem stanu faktycznego i prawnego obowiązującego w dacie wydania decyzji oraz właściwym odniesieniem dokonanych ustaleń do poprzednio rozpoznawanej sprawy.