I SA/Ke 292/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Rojek, Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec (spr.), Sędzia WSA Mirosław Surma, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Celestyna Niedziela, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 lipca 2016 r. sprawy ze skargi P.P.H.U. S. M. i Syn s.c. U. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2011 r. oddala skargę. 1. Decyzja organu administracji publicznej i przedstawiony przez ten organ tok postępowania 1.1 Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z [...]nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. - K. z [...] r. nr [...] w sprawie określenia Przedsiębiorstwu Produkcyjno-Handlowemu S. M. i Syn Spółka Cywilna z U. (Spółka), zobowiązania w podatku od towarów i usług za grudzień 2011 r. w kwocie 6208 zł. 1.2. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że w dniach 15, 22-24, 29 lipca, 5 sierpnia oraz 4 września 2013 r. przeprowadzono kontrolę podatkową w Spółce, w zakresie sprawdzenia prawidłowości deklarowanych podstaw opodatkowania w podatku od towarów i usług za okres od października do grudnia 2011 r. Przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika w kontrolowanym okresie była obróbka mechaniczna elementów metalowych. W deklaracji VAT-7 za grudzień 2011 r. wykazał kwotę podatku podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości 1850 zł. Ustalono, że Spółka w listopadzie 2011 r. zaewidencjonowała w rejestrze zakupów VAT i rozliczyła w deklaracji VAT-7, podatek naliczony wynikający z 4 faktur wystawionych przez firmę "P.-M." inż. M. M. ze S.-K. za usługi: "wylewka", wykonanie fundamentu pod gilotynę, gruntowanie wraz z malowaniem, obsadzenie studzienki, niwelacja terenu, utwardzenie terenu (wjazdu) wraz z ułożeniem trelinki. Organ stwierdził, że faktury te nie dokumentują rzeczywistego wykonania usług, w związku z czym nie stanowią podstawy do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w nich określonego. Tym samym dokonane przez podatnika odliczenie kwoty podatku naliczonego z ww. faktur stanowiło naruszenie art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z 11 marca 2004 r. o VAT (Dz.U.2004.54.535 ze zm.) dalej "ustawa o VAT". Nieprawidłowość ta doprowadziła do zawyżenia podatku naliczonego w listopadzie 2011 r. w łącznej wysokości 11.975 zł. Konsekwencją powyższego było wydanie 10 października 2014 r., przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S.-K. decyzji, nr [...], w której określono Spółce nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w VAT w wysokości 7407 zł oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w podatku od towarów i usług w wysokości 0 zł, w miejsce zadeklarowanej przez podatnika nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 19.382 zł, w tym do zwrotu na rachunek bankowy wskazany przez podatnika w wysokości 15.024 zł oraz do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 4358 zł. Mając na uwadze art. 99 ust. 12 ustawy o VAT, Naczelnik Urzędu Skarbowego w S.-K. decyzją z [...] r. nr [...] określił Spółce za grudzień 2011 r. zobowiązanie w VAT w kwocie 6208 zł. W deklaracji VAT-7 za grudzień 2011 r. podatnik ujął kwotę z przeniesienia nadwyżki z listopada 2011 r. w wysokości 4358 zł, a po wydaniu decyzji nr PP/4400-50/14/1 za listopad 2011 r. nadwyżka podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy uległa zmianie (w tym przypadku nadwyżka do przeniesienia na grudzień 2011 r. wyniosła 0 zł), i w konsekwencji uległa zmianie kwota podatku naliczonego za grudzień 2011 r. (zawyżenie podatku naliczonego w wysokości 4358 zł). Decyzja z [...] r. nr [...] została wydana w wyniku ustaleń organu pierwszej instancji opisanych w decyzji za listopad 2011 r. 1.3. Dyrektor Izby Skarbowej w K. wskazał na art. 99 ust. 12 ustawy o VAT, zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokości. Organ określił podatnikowi za grudzień 2011 r. zobowiązanie w VAT w kwocie 6208 zł jako konsekwencję nieprawidłowości stwierdzonych w listopadzie 2011 r. Decyzją nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S.-K. z [...] r. nr [...], w której określono Spółce za listopad 2011 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w VAT w wysokości 7407 zł oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w VAT w wysokości 0 zł. W deklaracji VAT-7 za listopad 2011 r. podatnik zadeklarował nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości 19.382 zł, w tym do zwrotu na rachunek bankowy wskazany przez podatnika w wysokości 15.024 zł oraz do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 4358 zł. Wobec utrzymania w mocy decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S.- K. w sprawie wymiaru VAT za listopad 2011 r., należało również utrzymać w mocy decyzję tego organu za grudzień 2011 r., gdyż decyzja ta została wydana w konsekwencji zapadłego rozstrzygnięcia za listopad 2011 r. W orzecznictwie NSA podkreśla się, że wydając decyzję za okres późniejszy organ ma pełne prawo uwzględniać swoje ustalenia z postępowania odnoszącego się do okresu poprzedniego. 1.4. W odniesieniu do zarzutów naruszenia art. 86 ust. 1 w zw. z art. 88 ust. 3 a lit. 4a ustawy o VAT w zw. z art. 17 ust. 2 lit. a, art. 18 ust. 1 lit. a, art. 22 ust. 3 lit. a Szóstej Dyrektywy Rady Wspólnot Europejskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EEC), organ wskazał, że sprowadzają się one do zakwestionowania prawa do odliczenia podatku naliczonego z czterech faktur VAT wystawionych w listopadzie 2011 r. przez firmę P.-M.. Okoliczności dotyczące tych transakcji nie mają bezpośredniego związku z rozliczeniem VAT za grudzień 2011 r. Do powyższych zarzutów, organ odniósł się szczegółowo w uzasadnieniu ostatecznej decyzji, dotyczącej listopada 2011 r. 2. Skarga do Sądu 2.1. Na powyższą decyzje Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K.. Wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji. Zarzuciła naruszenie: 1. art. 122 Ordynacji podatkowej przez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego; 2. art. 180, art. 187, art. 188 przez przeprowadzenie postępowania dowodowego w sposób wybiórczy, błędną ocenę dowodów, nieuwzględnienie dowodów przemawiających na korzyść podatnika; 3. art. 86 ust. 1 w zw. z art. 88 ust. 3a lit. 4a ustawy o VAT przez niewłaściwe zastosowanie ww. przepisów, wskutek czego pozbawiono podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego do wykonanych usług, których zakup został udokumentowany fakturami VAT wystawionymi przez firmę P.-M.. W przypadku gdyby Sąd podzielił stanowisko wyrażane przez organy podatkowe, t.j. przyjął że kwestionowane faktury, są fakturami które stwierdzają czynności które nie zostały dokonane, powyższym decyzjom zarzucił również naruszenie: 1. art. 99 ust. 12 ustawy o VAT polegające na przyjęciu, że istnieją przesłanki do określenia kwot różnicy podatku w wysokości innej niż wynika z deklaracji podatkowej; 2. art. 86 ust. 1 w zw. z art. 88 ust. 3a lit. 4a ustawy o VAT w zw. z art. 167, art. 168 lit. a, art. 178 lit. a, art. 220 pkt 1 i art. 226 Dyrektywy 2006/112/WE, polegające na przyjęciu, że skarżący nie posiada prawa do odliczenia podatku naliczonego od należnego na podstawie faktur VAT wystawionych przez firmę P. – M. w przypadku, gdy: skarżący nie wiedział o tym, że dostawca jest podmiotem nieuprawnionym do wystawienia tych faktur, a co za tym idzie skarżący nie wiedział, że faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych z uwagi na fakt ich wystawienia przez inny podmiot niż ten który faktycznie wykonał usługi oraz interes Skarbu Państwa nie doznał uszczerbku, bowiem wobec wystawcy faktur, t.j P.-M. została wydana decyzja w przedmiocie określenia podatku należnego z tytułu wystawienia faktur, o których mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT za listopad i grudzień 2011 r.; 3. art. 86 ust. 1 w zw. z art. 88 ust. 3a lit. 4a ustawy o VAT w zw. z art. 2, art. 31 ust. 3 Konstytucji RP polegające na przyjęciu, że skarżący nie posiada prawa do odliczenia podatku naliczonego od należnego na podstawie faktur VAT wystawionych przez firmę P.-m. w przypadkach wskazanych w punkcie 2. Nadto, w przypadku gdyby Sąd podzielił stanowisko wyrażane przez organy podatkowe, skarżący wniósł o wystąpienie, na podstawie 267 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej z pytaniem prejudycjalnym do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (wersja skonsolidowana Dz.Urz. UE z 26 października 2012 Nr C 326), o dokonanie wykładni art. 167, art. 168 lit a, art. 178 lit. a, art. 220 pkt 1 i art. 226 Dyrektywy 2006/112/WE, Rady z 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1 ze zm.), - t.j. czy ww. przepisy wyłączają możliwość pozbawienia podatnika możliwości odliczenia podatku naliczonego od należnego na podstawie faktur wystawionych przez podmiot nieuprawniony do wystawiania faktur w sytuacji, gdy podatnik nie wiedział, że faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych z uwagi na fakt ich wystawienia przez inny podmiot niż ten który faktycznie wykonał zakupione przez skarżącego usługi oraz wystawcę faktur obciążono podatkiem należnym wykazanym na fakturach? oraz o zadanie Trybunałowi Konstytucyjnemu, na podstawie art. 3 ustawy o Trybunale Konstytucyjnym pytania- czy art. 86 ust. 1 w zw. z art. 88 ust. 3a lit. 4a ustawy o VAT w zakresie jakim pozbawiają podatnika odliczenia podatku naliczonego od należnego, na podstawie faktury wystawionej przez podmiot nieuprawniony do wystawienia faktury VAT, w przypadku, gdy podatnik nie wiedział o tym, że wystawiający faktury jest podmiotem nieuprawnionym do wystawienia faktur VAT, bowiem wykonawcą usług był faktycznie inny podmiot niż podmiot wystawiający faktury, jest zgodny z art. 2, art. 31 ust. 3, Konstytucji R.P. oraz interes Skarbu Państwa nie doznał uszczerbku z uwagi na określenie wystawcy faktur, na podstawie art. 108 ustawy o VAT zobowiązania w tym podatku z tytułu wystawienia faktur. 2.2. W ocenie strony w niniejszej sprawie zachowały aktualność zarzuty podniesione w skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z [...]. nr [...]. Podniosła, że organy podatkowe nie przeprowadziły dowodu z oględzin, w celu ustalenia czy przedmiotowe usługi zostały faktycznie wykonane. W ocenie skarżącego ponadto zgłoszony w postępowaniu odwoławczym, wniosek o przeprowadzenie dowodu z zeznań świadków, zawierał wszystkie elementy wskazane w art. 188 Ordynacji podatkowej. Przeprowadzenie tego dowodu było konieczne w celu ustalenia okoliczności dotyczących kwestionowanych usług, w szczególności zakresu wykonanych usług oraz terminu ich wykonania. W ocenie skarżącego, odmowa przeprowadzenia oględzin oraz odmowa przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków wskazują na to, że organy podatkowe od początku prowadzonego postępowania przyjęły założenie, iż faktury wystawione skarżącemu przez firmę P.-M. są "pustymi fakturami", które nie dokumentują rzeczywistych transakcji oraz że skarżący przyjmując kwestionowane faktury do rozliczenia miał w pełni świadomość, że nie dokumentują one rzeczywistych transakcji. Dokonując oceny materiału dowodowego, organ eksponuje te dowody, które są zgodne z tezą organu, pomija natomiast te dowody, które są korzystne dla skarżącego. Zdaniem strony faktury stanowią dowód potwierdzający zarówno fakt wykonania przedmiotowych usług, jak również fakt dokonania zapłaty. Na fakturach wyraźnie wskazano kwoty, które zostały zapłacone przez skarżącego i z tego względu za całkowite nieporozumienie należy uznać twierdzenie organu, iż skarżący nie przedłożył żadnych dokumentów potwierdzających fakt dokonania zapłaty za wykonane usługi. Z zeznań wynika ponadto, że kwestionowane usługi zostały faktycznie wykonane przez firmę P.-M.. 2.3. Odnosząc się do zarzutu rozbieżności w zeznaniach, dotyczących zakresu robót, skarżąca zaznaczyła, że w toku przesłuchania z 29 lipca 2013 r. P. M. wskazał, (odnośnie usługi udokumentowanej fakturą FV/80/11), iż wykonane prace polegały na zagruntowaniu i pomalowaniu posadzki, obsadzeniu studzienki kanalizacyjnej, wyrównaniu całego terenu. Strona wyjaśniła, że odpowiedź była niepełna, gdyż faktycznie zakres prac obejmował również gruntowanie i malowanie ścian oraz sufitu. Dodał, że w toku przesłuchania podatnikowi zadano 68 pytań, na które udzielał on natychmiastowych odpowiedzi. W tej sytuacji, w ocenie strony, nie można żądać, aby podatnik był w stanie natychmiast udzielić bardzo szczegółowych odpowiedzi na wszystkie postawione pytania oraz nie można akceptować stanowiska organu podatkowego, który z jednej nieprecyzyjnej odpowiedzi podatnika wywodzi fakt niekorzystny dla podatnika. 2.4. Odnosząc się do zarzutu rozbieżności w zeznaniach, dotyczących rodzaju sprzętu użytego przy prowadzonych robotach budowlanych - skarżąca podkreśliła, że M. K w trakcie przesłuchania w charakterze świadka, przeprowadzonego 4 września 2013 r. zeznał, że przy wykonywaniu niwelacji terenu (tj. przy usłudze udokumentowanej fakturą FV/80/11) skarżący nie był obecny i z tego względu nie mógł wskazać, że przy wykonywaniu usługi użyto koparko-ładowarki. Przesłuchiwany ponadto omyłkowo wskazał, że w toku wykonywanych prac, dotyczących utwardzenia terenu (wjazdu) wraz z ułożeniem trelinki, użyto koparki. Brak dokładności czy też omyłka, która wystąpiła w zeznaniach wynika z faktu, że przesłuchiwany realizował wiele robót budowlanych na terenie kraju oraz nie pamięta danych podwykonawców. 2.5. Dla skarżącej nie miał żadnego znaczenia fakt, czy roboty budowlane były wykonywane bezpośrednio przez P.-M. czy podwykonawcę tej firmy, istotne zaś było dla skarżącego prawidłowe wykonanie zleconych robót budowlanych. Zdaniem strony ponadto, z treści załączonych do protokołu kontroli faktur, wystawionych przez S.. K. nie wynika, że dokumentują one roboty budowlane wykonane na rzecz skarżącego. Z faktury nr 35/11 nie wynika, że malowanie na kwotę netto 18.000 zł oraz wykonanie wylewki na kwotę 12.000 zł dotyczyło tylko usługi wykonanej na rzecz skarżącej, a ponadto nie jest wiadomym, czy w/w kwoty netto dotyczyły usług wykonywanych dla skarżącej, dla kilku podmiotów czy też usług wykonanych dla innego podmiotu. Pełnomocnik wskazuje, że organ podatkowy dokonał oceny tego dowodu z pominięciem okoliczności, iż faktura ta obejmuje także pozycje: prace ogólnobudowlane oraz spawanie - a więc usług, które nie były wykonywane dla skarżącego. W ocenie strony, organ podatkowy dokonał "swoistej żonglerki" danymi zawartymi na tej fakturze. Powyższe uwagi strona odniosła również do dokonanej przez kontrolujących oceny faktur wystawionych przez S. K nr 15/11 i nr 76/11. Powyższe argumenty zostały przedstawione w odwołaniu od decyzji organu I instancji, jednakże organ odwoławczy w ogóle się do tej argumentacji nie odniósł. 2.6. W ocenie strony ewentualne sprzeczności ekonomiczne, jakie mogłyby wystąpić w relacjach między P.-M. M. M. oraz kontrahentami tej firmy nie mogą skutkować negatywnymi konsekwencjami dla skarżącego, bowiem nie można z nich wywieść faktu niewykonania kwestionowanych usług przez P.-M., jak również tezy, że skarżący świadomie przyjmował do rozliczenia "puste faktury". W przypadku stwierdzenia nieprawidłowości dotyczących działalności M. M. oraz jego podwykonawców, skarżąca nie może z tego powodu ponosić negatywnych konsekwencji. Dla skarżącej okolicznościami istotnymi były: fakt prawidłowego wykonania zleconych robót, wystawienie przez M. M. faktur dokumentujących wykonane usługi oraz dokonanie zapłaty za wykonane usługi, natomiast inne okoliczności, w szczególności fakt, czy zlecone usługi były wykonywane przez pracowników M. M., czy też jego podwykonawców - były dla skarżącego okolicznościami nieistotnymi. 2.7. Odnosząc się do twierdzenia, że nie okazał żadnej dokumentacji powykonawczej, protokołów odbioru robót, strona podniosła, że wykonanie przedmiotowych usług budowlanych (tj. usług remontowych, utwardzania placu, niwelacji terenu), nie wymagało, zgodnie z przepisami ustawy Prawo budowlane, ani uzyskania pozwolenia na budowę ani obowiązku dokonania zgłoszenia właściwemu organek administracji architektoniczno-budowlanej. W tej sytuacji, zdaniem skarżącej, nie miała obowiązku sporządzania i przechowywania dokumentacji powykonawczej. W przypadku prostych robót budowlanych, takich jak: gruntowanie, malowanie ścian, utwardzanie placu, niwelacja terenu, sporządzanie protokołów odbioru robót jest zbędnym formalizmem, a fakt wykonania usług można stwierdzić w drodze oględzin. Ponadto brak jest prawnego obowiązku posiadania takich protokołów. 2.8. Strona nie zgodziła się, że gotówkowy sposób dokonywania płatności przez skarżącego potwierdza fakt braku wykonania usług budowlanych. W obrocie gospodarczym, powszechnie występuje dokonywanie płatności w formie gotówkowej, zwłaszcza w tych rodzajach działalności gospodarczej, gdzie często występują trudności z wyegzekwowaniem należności od kontrahentów (m.in. w usługach budowlanych czy też przy sprzedaży materiałów budowlanych). 2.9. W ocenie strony przy działaniu organów podatkowych powinna zostać zachowana proporcja między rygoryzmem regulacji prawnopodatkowej oraz uprawnieniami podatników. Zdaniem skarżącej w sytuacji, w której jej zachowanie było zgodne wymogami przewidzianymi w ustawie podatkowej, nie powinna zostać obciążona skutkami działań innych podmiotów, na które skarżący nie miał żadnego wpływu. Skorzystanie z zawartego w ustawie podatkowej uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego nie powinno być uzależnione od warunków, które w żaden sposób nie zależą od zachowania podatnika, gdyż wprowadzenie takiego uzależnienia naruszałoby wyrażoną w art. 2 Konstytucji RP zasadę państwa prawnego, a zwłaszcza zasadę ochrony zaufania do państwa prawa. Niezgodność omawianych przepisów podatkowych z art. 2 Konstytucji RP jest szczególnie widoczna w sytuacji, która skutkuje negatywnymi konsekwencjami podatkowymi dla podatnika w postaci utraty prawa do odliczenia podatku naliczonego, wówczas, gdy podatnik nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że uczestniczy w transakcji, która stanowi oszustwo w VAT. Skarżąca nie posiadała wiedzy, że faktury wystawione przez P.-M., są fakturami, które nie dokumentują rzeczywistych transakcji bowiem wykonawcą kwestionowanych usług jest inny podmiot niż podmiot wystawiający fakturę. Strona powołała się na określoną w art. 31 ust. 3 Konstytucji RP zasadę proporcjonalności i wskazała, że w niniejszej sprawie organ podatkowy obciążył ciężarem podatkowym skarżącego, którego zachowanie było zgodne z przepisami prawa podatkowego i jednocześnie obciążył ciężarem podatkowym wystawcę faktur. 2.10. Skarżąca wskazała na orzeczenia TSUE i podniosła, że wynika z nich, iż niezgodne z zasadami prawa do odliczenia określonymi w Dyrektywie 2006/112/WE jest nakładanie sankcji w postaci odmowy możliwości skorzystania z tego prawa na podatnika, który nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że w ramach danej czynności kontrahent dopuścił się oszustwa podatkowego, lub że inna czynność, dokonana przed czynnością przeprowadzoną przez owego podatnika lub po niej, została dokonana z naruszeniem przepisów o podatku VAT. Strona natomiast nie wiedziała i nie mogła mieć uzasadnionych wątpliwości, że nabywając usługi w firmie P.-M., świadomie uczestniczy w transakcjach wykorzystywanych do popełnienia oszustwa w podatku od towarów i usług. 2.11. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. podtrzymał stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. 3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje: 3.1. Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j.t. Dz.U.2014.1647 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U.2016.718), określanej dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym; nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Dokonując kontroli w wyżej określonych granicach, Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Stan faktyczny ustalony przez organy obu instancji znajduje potwierdzenie w zgromadzonym materiale dowodowym. Ustalenia te Sąd w całości podziela, uznając je za niewadliwe. 3.2. Istota sporu sprowadza się do rozważenia, czy prawidłowo organ określił skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za grudzień 2011 r. Ze skargi wynika, że Spółka kwestionuje rozstrzygnięcie organu w tym zakresie, w jakim jest ono konsekwencją ustaleń organu poczynionych w odniesieniu do poprzedniego miesiąca - listopada 2011 r. Skarżąca twierdzi bowiem, że usługi, których dotyczą faktury wystawione w listopadzie 2011 r. przez P.-M. zostały wykonane, a ona sama nie wiedziała, że wystawca jest podmiotem nieuprawnionym do wystawienia tych faktur, w konsekwencji organ nieprawidłowo podważył jej prawo do odliczenia w listopadzie 2011 r. podatku naliczonego wynikającego z zakwestionowanych faktur. 3.3. Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem art. 57a nie mającym zastosowania w przedmiotowej sprawie). Z przepisu tego wynika, że granice rozpoznania sprawy przez sąd administracyjny wyznaczone są przez granice sprawy administracyjnej, która w komentowanym przepisie powinna być rozumiana w znaczeniu materialnoprawnym, a nie procesowym. Zakresem rozpoznania sądu stają się więc wszystkie czynności i akty wydane w danej sprawie administracyjnej, niezależnie od tego, w jakim stadium postępowania i w jakim trybie zostały podjęte. Rozstrzyganie "w granicach danej sprawy" oznacza, że sąd nie może uczynić przedmiotem kontroli zgodności z prawem innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę. Należy przy tym zauważyć, że niezwiązanie granicami skargi nie oznacza, że sąd może czynić przedmiotem swych rozważań i ocen wszystkie aspekty skargi bez względu na treść zaskarżonego aktu lub czynności (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 lutego 2013 r., sygn. akt II GSK 1113/12, LEX nr 1358317). Na uwadze musi mieć bowiem granice, jakie wyznacza dana sprawa. 3.4. W związku z powyższym skoro Spółka wniosła skargę na decyzję organu dotyczącą rozliczenia VAT za grudzień 2011 r., to Sąd musi ograniczyć swoje rozstrzygnięcie do granic tej sprawy. Nie może tym samym rozpoznać zarzutów skargi, które w istocie dotyczą zobowiązania podatnika za inny okres, tj. listopad 2011 r. Sąd w takim wypadku wypowiadałby się bowiem w kwestiach nieobjętych daną sprawą, która jest przedmiotem rozstrzygnięcia. 3.5. Rozstrzygnięcie kontrolowanej decyzji oparte zostało o treść art. 99 ust. 12 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokości. Przepis ten oznacza, że w sytuacji gdy organ określi podatnikowi m.in. kwotę zobowiązania podatkowego w innej wysokości niż wynikające ze złożonej przez podatnika deklaracji, obalone zostaje domniemanie prawdziwości deklaracji złożonej przez podatnika. W miejsce kwoty wynikającej z dokonanego przez podatnika samoobliczenia wchodzi wówczas kwota wynikająca z decyzji organu podatkowego lub skarbowego. Należy przy tym podkreślić, że wydanie przez organ decyzji "zmieniającej" rozliczenie podatnika w podatku od towarów i usług za dany okres - w sytuacji gdy rozliczenie za ten okres wpływa na kolejny okres rozliczeniowy, za który podatnik już złożył deklarację – rodzi po stronie organu obowiązek do wydania decyzji określającej podatnikowi za kolejny okres inną kwotę zobowiązania podatkowego, zwrotu podatku lub nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Wynika to z treści art. 21 § 3 i 3a Ordynacji podatkowej. Rozliczenia podatnika wynikające z jego deklaracji podatkowych zostają wówczas zastąpione wydanymi i doręczonymi w tym przedmiocie decyzjami podatkowymi, uwzględniającymi poczynione za te okresy, korelujące ze sobą ustalenia faktyczne (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 31 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 702/11, LEX nr 1136303). 3.6. W wyniku przeprowadzonego postępowania organ nie stwierdził nieprawidłowości w rozliczaniu przez skarżącą podatku naliczonego i należnego w grudniu 2011 r. Zmiana rozliczenia w podatku od towarów i usług wynikającego z deklaracji VAT złożonej przez skarżącego za ten miesiąc, wynikała natomiast z tego, że na rozliczenie to wpływało rozliczenie za listopad 2011 r. Skoro organ ostateczną decyzją określił skarżącemu za listopad 2011 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w VAT w wysokości 7407 zł oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w podatku od towarów i usług w wysokości 0 zł, w miejsce zadeklarowanej przez podatnika nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 19.382 zł, w tym do zwrotu na rachunek bankowy wskazany przez podatnika w wysokości 15.024 zł oraz do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 4358 zł, to po uwzględnieniu ostatniej z tych kwot w rozliczeniu za grudzień 2011 r., kwota zobowiązania za ten miesiąc wyniosła, nie jak zdeklarowała skarżąca 1850 zł, lecz 6208 zł. Rozliczenie to, zrodziło na podstawie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej obowiązek wydania decyzji za grudzień 2011 r. i określenia w niej prawidłowej kwoty zobowiązania podatkowego. 3.7. W związku z powyższym zarzut naruszenia art. 99 ust. 12 ustawy o VAT jest nieuzasadniony. Pozostałe zarzuty skargi, jak wyżej wyjaśniono, nie są skierowane do kontrolowanego rozstrzygnięcia. Okoliczności dotyczące wykonania usług dla skarżącej przez firmę P.– M nie mają bowiem bezpośredniego związku z rozliczeniem VAT za grudzień 2011 r. Z tych też względów Sąd, nie uwzględnił wniosków skarżącej o wystąpienie z pytaniem prejudycjalnym do TSUE oraz o zadanie pytania Trybunałowo Konstytucyjnemu. W konsekwencji Sąd, na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a., oddalił skargę.