I SA/Ke 298/05

Sygnatura akt: I SA/Ke 298/05 W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 08 marca 2006 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie: Przewodniczący: Sędzia WSA Maria Grabowska, Sędziowie: Sędzia WSA Ewa Rojek (spr.), Asesor WSA Mirosław Surma, Protokolant: ref.staż. Emilia Kundera, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22.02.2006 r. ze skargi A. Sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej płatnika z tytułu pobranego a niewpłaconego w ustawowym terminie zryczałtowanego podatku dochodowego za miesiąc grudzień 2002 r. od należności wypłaconych osobom zagranicznym i określenia wysokości pobranego i niewpłaconego przez płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego za miesiąc grudzień 2002 r. od należności określonych w art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wypłaconych osobom zagranicznym skargę oddala ISA/Ke 298/05 Uzasadnienie Zaskarżoną decyzją z dnia[...] Nr. [...] Dyrektor Izby Skarbowej po rozpoznaniu odwołania A. Sp. z o.o. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] nr[...] w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej płatnika z tytułu pobranego a niewpłaconego w ustawowym terminie zryczałtowanego podatku dochodowego za miesiąc grudzień 2002r. od należności wypłaconych osobom zagranicznym i określenia wysokości pobranego i niewpłaconego przez płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego za miesiąc grudzień 2002r. od należności określonych w art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wypłaconych osobom zagranicznym w wysokości [...]zł. W uzasadnieniu decyzji organ ustalił, że firma A. sp. z o.o. jako płatnik zwróciła się o zwrot nadpłaconego podatku dochodowego z tytułu umów o dzieło m. innymi za miesiąc grudzień 2002r. od należności wypłaconych osobom zagranicznym. Postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął z urzędu w stosunku do Spółki A. jako płatnika ,postępowanie w sprawie przeniesienia odpowiedzialności podatkowej z tytułu pobranego i nie wpłaconego w ustawowym terminie zryczałtowanego podatku dochodowego od należności wypłaconych osobom zagranicznym za miesiąc grudzień 2002r. W toku postępowania ustalono, że aktem notarialnym z dnia [...] M. P. złożył oświadczenie o ustanowieniu jednoosobowej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na podstawie kodeksu handlowego i ustawy z dnia 14.VI.1991r. o spółkach z udziałem zagranicznych (wpis w rejestrze Sądu rejonowego w Kielcach pod poz.[...]). W miesiącu grudniu 2002r. Spółka wypłaciła wynagrodzenie z tytułu umów o dzieło czterem cudzoziemcom świadczącym usługi nauczania języka angielskiego. W świetle art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych(Dz.U. Z 2000r. nr. 14 poz. 176 ze zm.) osoby zagraniczne zatrudnione w spółkach utworzonych z udziałem podmiotów zagranicznych nie podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa – płatnikiem jest osoba fizyczna, prawna lub jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczania i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym czasie organowi podatkowemu. Stosownie do dyspozycji art. 30 par.1 Ordynacji podatkowej płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony. Jeżeli w postępowaniu podatkowym organ stwierdzi okoliczność o której mowa w art. 30 par. 1 lub 2 wydaje decyzję o odpowiedzialności podatkowej płatnika, w której określa wysokość należności z tytułu pobranego a niewpłaconego podatku( art. 30 par. 4 OP). Spółka A. prawidłowo tj. zgodnie z art. 29 ust.1 pkt 1 ustawy p.d.o.f. potrąciła oraz zadeklarowała zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości [...]zł od należności w wysokości [...]zł wypłaconych osobom zagranicznym w grudniu 2002r. ,lecz nie wpłaciła w całości podatku dochodowego. Tytułem tego podatku Spółka wpłaciła jedynie kwotę [...]zł. Tym samym nie dopełniła ciążących na niej jako płatniku obowiązku bowiem pobranych kwot nie wpłaciła w całości(brak [...]zł). Zdaniem organów skarbowych nie polega na prawdzie twierdzenie podatnika, że pobrany i zadeklarowany zryczałtowany podatek dochodowy za grudzień 2002r. w wysokości [...]zł od należności określonych w art. 29 ustawy o p.d.o.f. wypłaconych osobom zagranicznym tytułem wynagrodzeń z umów o dzieło w wysokości [...]zł nie był należny w pełnej wysokości z uwagi na możliwość zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów. W myśl bowiem art. 4 ustawy o p.d.o.f. do cudzoziemców zatrudnionych w spółkach utworzonych z udziałem podmiotów zagranicznych ma zastosowanie ograniczony obowiązek podatkowy. W stosunku do osób podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu ma zastosowanie art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o p.d.o.f. na mocy którego płatnik pobiera podatek dochodowy w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu bez potrącania kosztów uzyskania przychodu. Na powyższe rozstrzygnięcie skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego złożyła Spółka z o.o. A. Nie precyzując kierunku rozstrzygnięcia zarzuciła, że decyzja oparta jest na błędnym stwierdzeniu, że A. w okresie 2002r. była spółką z kapitałem zagranicznym i że z tego powodu wypłaty dokonywane cudzoziemcom z tytułu umowy o dzieło powinny być objęte ryczałtem w wysokości 20% na podstawie art. 3 ust. 2 w związku z art. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych(Dz.U. Z 2000r. nr. 14 poz. 176 ze zm.).Skarżący decyzję w imieniu Spółki M. P. przyznał, że w momencie zakładania Spółki był osobą zagraniczną zamieszkałą we Francji. W związku jednak z założeniem Spółki faktycznie zamieszkał w K. gdzie koncentrowały się jego życiowe interesy. Tak więc mimo faktycznego zameldowania we Francji mieszkał w Polsce z zamiarem stałego pobytu. W związku z powyższym winien być traktowany jako osoba krajowa a jego Spółka jako podmiot krajowy. Konsekwencją powyższego jest traktowanie zatrudnionych na umowę o dzieło w grudniu 02r. cudzoziemców jako posiadających nieograniczony obowiązek podatkowy i możliwość naliczania od ich wynagrodzeń 50% kosztów uzyskania przychodów. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi podnosząc argumenty jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych(Dz.U.Nr. 153 poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że wyeliminować z obrotu prawnego można jedynie rozstrzygnięcie naruszające prawo i to w stopniu mającym wpływ na jego treść. Zaskarżona decyzja prawa nie narusza. Spółka A. była wobec zatrudnionych w niej osób płatnikiem podatku dochodowego. Oznacza to, że w myśl art. 8 ustawy z dnia 29.VIII.1997r.Ordynacja podatkowa ciążył na niej obowiązek obliczania i pobrania od podatnika podatku oraz wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Zadanie płatnika polega więc na wykonaniu trzech operacji materialno-technicznych : obliczeniu należnego podatku, pobrania go ze środków podatnika i wpłaceniu w terminie organowi podatkowemu. Stosunek między podatnikiem a płatnikiem polega więc na przekazaniu organowi podatkowemu cudzych tj. podatnika pieniędzy i to w jego imieniu. Oznacza to, że pobierane i wpłacenie przez płatników pieniądze nie wchodzą do ich majątku ani też z ich majątków nie pochodzą. Zgodnie z dyspozycją art. 30 par. 1 Ordynacji podatkowej płatnik ,który nie wykonał obowiązków nałożonych art. 8 odpowiada za podatek niepobrany lub pobrany a nie wpłacony. W sprawie spornym nie jest, że Spółka A. jako płatnik podatek obliczyła, pobrała a nie wpłaciła w całości . Zgodnie więc z dyspozycja art. 30 patr. 4 Ordynacji podatkowej organ podatkowy miał obowiązek wydania decyzji o odpowiedzialności podatkowej płatnika, w której określał wysokość należności z tytułu pobranego a niewpłaconego podatku. Oznacza to ,że zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Na płatniku ciążył też obowiązek obliczenia podatku i z obowiązku tego Spółka będąca płatnikiem wywiązała się należycie. Uprawnionym do kwestionowania pobranego przez płatnika podatku co do zasady i wysokości ma wyłącznie podatnik i to w określonym ustawą trybie. Pogląd taki zaprezentował Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z dnia 27.X.1998r. III SA 826/97(Ordynacja podatkowa komentarz LexisNexsis W- awa 2005 Wyd. 2 str. 61). Zwrot takiego podatku mógłby nastąpić tylko na podstawie wydanej wcześniej decyzji stwierdzającej nieistnienie obowiązku podatkowego w całości lub części (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego Sa/Kr 893/87 POP 1992 nr. 2 poz. 39).Oznacza to, że zarzuty skargi nie odnoszą się do treści zaskarżonej decyzji. Jak bowiem wskazano poprawność pobrania a co za tym idzie obliczenia podatku badać można jedynie w postępowaniu zainicjowanym przez podatnika kwestionującego wysokość pobranego od niego przez płatnika podatku. Rozważania skargi tyczące prawidłowości wysokości pobranego przez płatnika podatku tj. rozważania odnośnie tego czy podatnicy podlegali ograniczonemu czy nieogranicznemu obowiązkowi podatkowemu dla rozstrzygnięcia sprawy nie miały znaczenia. W tym miejscu należy jednak wskazać, że prawidłowo organy skarbowe ustaliły, że zatrudnieni na umowę o dzieło nauczyciele języka obcego podlegali ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. W obowiązującym do 1.I.2003r. art. 3 ust. 2 ustawy p.d.o.f. ustawodawca wskazał, że ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu podlegają osoby przybyłe do Polski na pobyt czasowy w celu podjęcia zatrudnienia m.in. w spółkach utworzonych z udziałem podmiotów zagranicznych. Nie jest spornym, że Spółka A. utworzona została z udziałem osoby zagranicznej co wynika wprost z jej aktu założycielskiego. Skoro zatem ustawodawca postawił nacisk na moment założenia spółki to późniejsze zmiany nie mają dla spornej okoliczności znaczenia, decyduje bowiem moment powstania Spółki. Tak więc i z tego względu rozważania skargi o zmianie statusu Spółki są nieprzydatne. Rozważania te miałyby ewentualnie rację bytu w sprawie o stwierdzenie nadpłaty ale zainicjowanej wyłącznie przez podatników. Inicjatorem takiego postępowania nie może być zgodnie z art. 75 par. 2 pkt 2 b Ordynacji podatkowej płatnik albowiem po pierwsze nie wpłacił podatku w wysokości większej od należnej i po drugie ewentualne uszczuplenie nastąpiło w majątku podatnika nie płatnika. Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.VIII.2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi(Dz.U.Nr. 153 poz. 1270) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach orzekł jak w sentencji. Właściwość Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach do orzekania w sprawie wynika z rozporządzenia Prezydenta RP z dnia 13.VIII.2004r. (Dz.U.Nr. 187 poz. 1926).