I SA/Ke 309/05

Sygnatura akt: I SA/Ke 309/05 W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 17 stycznia 2006 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie: Przewodniczący: Sędzia WSA Dorota Pędziwilk-Moskal, Sędziowie: Sędzia NSA Grażyna Jarmasz (spr.), Asesor WSA Mirosław Surma, Protokolant: Referent stażysta Krzysztof Czarnecki, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17.01.2006 r. sprawy ze skargi A. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]numer [...] w przedmiocie : podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 r. oddala skargę Decyzją dnia [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił A. G. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 rok w kwocie [...]zł od dochodu w wysokości [...]zł. A. G. w zeznaniu rocznym PIT-32 wykazała stratę w wysokości [...]zł. Rozstrzygnięcie takie zapadło z powodu ustaleń dokonanych w prowadzonym postępowaniu kontrolnym w działalności prowadzonej na własne nazwisko w ramach firmy A. Inc. zwanej dalej A.. Według organu zawyżone zostały przychody, jak i koszty uzyskania przychodów. Zawyżenie przychodów o kwotę [...]zł nastąpiło z powodu wykazania sprzedaży towarów handlowych dla B., Czech Republic wartości [...]zł według stawki podatku VAT 0% zamiast 22%. Na okoliczność sprzedaży 583mb tkaniny obiciowej firma A. wystawiła dla podmiotu zagranicznego fakturę z dnia [...] numer [...] n wartość [...]USD równowartości [...]zł. Ponieważ do faktury nie dołączono dokumentów uprawniających do uznania tej sprzedaży za eksport i zastosowania właściwej stawki VAT, sprzedaż zaliczono do sprzedaży w kraju, a w związku z tym przychód wykazany w miesiącu czerwcu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów potraktowano jako kwotę brutto wynikającą z opodatkowania podstawy podatkiem należnym 22%. Podstawę opodatkowania wyliczono algorytmem: [...]zł x 22 : 122= [...]zł, a więc o tę wielkość zmniejszono kwotę wykazanego z tej transakcji przychodu. Natomiast zawyżenie kosztów podatkowych o łączną kwotę [...]zł było wynikiem zaewidencjonowania wydatków nie stanowiących w ocenie organu kosztów uzyskania przychodów w postaci: usług telefonicznych /[...]zł/, zapłaty za fakturę / [...]zł/, szkolenia zagranicznego /[...]zł/, kosztów transportu / [...]zł/. Podatniczka swoją działalność prowadziła w K. przy ul.G., a za koszt podatkowy nie uznano wydatków na zapłatę rachunków telefonicznych wystawionych przez TP SA dla G. G. zamieszkałego w K. ul. G. Przepis art. 22 ust. 1 ustawy z 26 lipca 191r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz. U. Nr 90 z 1993r., poz. 416 ze zm./ stanowi, że za koszy uzyskania przychodów uważa się wszelkie koszty poniesione w cel osiągnięcia przychodów, a więc w tym przypadku kiedy rachunki telefoniczne nie dotyczyły A. G., nie były to wydatki wiązane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Także wadliwe było zliczenie w koszty uzyskania przychodów zapłaty za fakturę numer [...] z [...], która to faktura zaewidencjonowana była w koszty zakupu towarów w 1998r. Wydatki z tytułu szkoleń zagranicznych w wysokości [...]zł udokumentowane były dwoma fakturami. Pierwsza o numerze [...] z dnia [...] wystawiona przez firmę C. na kwotę [...] USD równowartość [...] zł. Do faktur załączone było tłumaczenie jej na język polski z wyjaśnieniem czego ona dotyczy, a więc: szkolenia i konsultacji na temat: projektowania - desining według preferencji klienta, a w szczególności: projektowanie i planowanie kolekcji z 2 letnim wyprzedzeniem, konsultacje na temat programów komputerowych do wdrożenia w Polsce, kalkulacje obciążeń za projekty kolorystyczne na indywidualne zmówienia, techniki kalkulacji cen dla grup odbiorców, miejsce szkolenia B.-B., termin szkolenia od 17 września do 20 września 1999r., nazwiska osób prowadzących szkolenie, jak też i to, że faktura obejmuje koszty szkolenia i koszty pobytu jednej osoby w ośrodku szkoleniowym w B., zaproszenie na szkolenie w trakcie rozmowy telefonicznej potwierdzonej faksem. Oprócz tego dokumentu i wyjaśnień kontrolowana nie przedłożyła innych dowodów potwierdzających jej udział w przedmiotowym szkoleniu jak np. biletów na przejazd, czy przelot, kart pobytu, zaproszeń, delegacji itp. Nie wykazała także związku wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą, która polegała na zakupie gotowych tkanin obiciowych i ich sprzedaży, a nie na projektowaniu i produkcją na indywidualne zamówienie klienta. Wobec tego uznano, że zakres tematyczny szkolenia nie miał związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Faktura numer [...] z [...] została wystawiona przez tę samą firmę na kwotę [...]USD i równowartości [...]zł. Zauważono, że dokument ten jest datowany na dzień [...] i w tym samym dniu został zaksięgowany. Z tłumaczenia dokonanego przez podatniczkę i załączonego do faktury wynika, że dotyczy ona szkolenia i konsultacji w temacie: import i techniki sprzedaży, a w szczególności: prognozowania sprzedaży w firmie, prognozy makrootoczenia, prognoza dla danej gałęzi branży - tekstylia, tkaniny obiciowe; miejsce szkolenia F. - Niemcy, termin szkolenia od 7 do 17 września 1999r., nazwiska osób prowadzących szkolenie, fakt że faktura obejmuje koszty szkolenia i pobytu w ośrodku szkoleniowym, a zaproszenie na szkolenie nastąpiło w trakcie rozmowy telefonicznej potwierdzonej faksem. Innych dowodów także i w tym przypadku nie przedstawiono. W dniu 4 kwietnia 2003r. organ uzyskał informację o wynikach czynności sprawdzających przeprowadzonych prze władze kanadyjskie, z której wynika, że firma kanadyjska C. nie posiada w zbiorze swoich dokumentów podatkowych opisanych wyżej faktur. Wobec tego, po raz kolejny przywołując art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, organ uznał, ż wydatków tych nie można uznać za koszt uzyskania przychodów, gdyż brak związku przyczynowego pomiędzy przychodami, a zaksięgowanymi wydatkami, a także wydatki te nie zostały poniesione, czego dowodem jest brak ich zaksięgowania w księgach wystawcy. Koszt w kwocie [...]zł / [...] USD/ został udokumentowany fakturą numer [...]z dnia [...] wystawioną przez D. tłumaczenia podatniczki do tej faktury wynika, że firma belgijska E. siedzibą w K., zamówiła 5 000mb tkaniny "connaisseur" która to tkanina została wysłana zgodnie z zamówieniem z głównego magazynu korporacji C mieszczącego się w C.-C. Niemcy. Firma E. zmieniła zdanie co do zapotrzebowania na zamówioną tkaninę i odmówiła zapłaty korporacji C., zostało uzgodnione, że firma E. zwróci w całości tkaninę do magazynu w Niemczech. Ponieważ firma A. była pośrednikiem w tej transakcji, a ta nie doszła do skutku, w wyniku czego korporacja C. obciążyła firmę A. kosztami wynikłymi w związku z tą transakcją. Ostatecznym odbiorcą wysłanej uprzednio tkaniny została firma niemiecka sprawując kontrolę nad magazynem korporacji C.- firma F. Zamówienie od firmy E. przesłane faksem nie zachowało się. Z wyjaśnień tych wynika, że kosztami transportu firmę A. obciążyła firma C z Kanady, tymczasem fakturę za koszty transportu wystawiła firma ze Szwajcarii. Kontrolowana nie przedłożyła innych dowodów potwierdzających zasadność i związek z uzyskanymi przychodami poniesionego wydatku. Ponadto nie wykazano przychodów z pośrednictwa w handlu tkaninami zarówno w Polsce, jak i za granicą. Wobec tego i tego wydatku nie uznano za koszt podatkowy. Skorygowane zostały także błędne zapisy kwot kosztów ogólnej wartości [...]zł., jak też wartość limitu kosztów na reprezentację i reklamę, a ponadto ustalono zaniżenie kosztów poprzez nie ujęcie zapłaconego cła w kwocie [...]zł. Pomimo uznania ksiąg za nierzetelne w rozumieniu art. 193 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa /|Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm./ organ odstąpił od ustalenia podstaw opodatkowania w drodze oszacowania, gdyż dane wynikające z ksiąg uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku kontroli, pozwoliły na ustalenie podstaw opodatkowania. Należny podatek dochodowy od osób fizycznych został określony z uwzględnieniem odliczeń wykazanych przez podatniczkę. Od decyzji tej zostało wniesione odwołanie w którym doradca podatkowy P. Z. zarzucił temu rozstrzygnięciu obrazę przepisów art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa oraz art. 9 ust. 2 oraz art. 22 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie kwestionowanego rozstrzygnięcia co do kosztów szkoleń. Materiały dostarczone z Kanady oceniono jako niewiarygodne. Decyzją z dnia [...] numer [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał zaskarżone rozstrzygnięcie w mocy, z czym skarżąca nie zgodziła się, a jej pełnomocnik wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Tak jak i w odwołaniu zarzucono naruszenie przepisów art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa oraz art. 9 ust. 2 i art. 22 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie zgodzono się z twierdzeniem organów, że koszty szkoleń nie stanowią kosztów podatkowych z uwagi na fakt, że kopie faktur za ich przeprowadzenie nie znalazły potwierdzenia w kontroli przeprowadzonej przez kanadyjskie władze finansowe w firmie świadczącej te usługi. Zdaniem autora skargi granice swobody oceny materiału dowodowego zostały w tym przypadku przekroczone. Kontrola u kanadyjskiego dostawcy obejmowała nie tylko sporne dwie pozycje, ale wszystkie transakcje wykonane z tym podmiotem. Z nadesłanych dokumentów wynika, że kanadyjski dostawca wystawił dla skarżącej 28 faktur, z których pięć jest zgodna pod względem daty, kwoty i numeru z fakturami na dostawę towarów, które ten dostawca wystawił przy dostawach. Szczegółowe porównanie faktur tej firmy został sporządzone i stanowi załącznik numer 7 do protokołu. W skardze podano także, że zagraniczny kontrahent domaga się w postępowaniu przed sądem polskim zapłaty za zakwestionowane faktury. Na tej podstawie należało uznać, że dowód z materiałów i informacji pobranych od zagranicznego dostawcy, pomimo splendoru, jakiego dodaje mu zaangażowanie w sprawę dwóch Ministerstw, dowód ten uznać należało za całkowicie pozbawiony wartości. Zestawienie pozostałych materiałów powinno wystarczyć do uznania, że wydatki na szkolenia są wiarygodnie udokumentowane pozostają w ścisłym związku z przychodami i winny być zaliczone do kosztów. Podniesiono także, że równocześnie z zaskarżoną decyzją organ I instancji wydał inne, z których wynika obowiązek zapłaty opłaty skarbowej od transakcji sprzedaży dokonanych przez skarżącą w roku, którego dotyczy decyzja. Naliczonych opłat nie uwzględnił jednak w kosztach uzyskania przychodów, pomimo że należne opłaty skarbowe stanowią koszt uzyskania przychodów w roku którego dotyczą, zostały udokumentowane, a ich związek z przychodem jest oczywisty. W udzielonej odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. Nr.153 poz.1269/ sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Tak więc wyeliminować z obrotu prawnego można decyzję jedynie wówczas, gdy narusza ona prawo materialne lub procesowe i to w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy bądź stanowi naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego /art.145 § 1 pkt 1) ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./. Skarga na uwzględnienie nie zasługuje. Zarówno przepis art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa, wyrażający jedną z podstawowych zasad procedury podatkowej tj. zasadę dochodzenia prawdy obiektywnej, jak i uregulowanie art. 187 § 1 oraz art. 191 tej ustawy, nakładają na organ podatkowy obowiązek dążenia w prowadzonym postępowaniu do jak najdokładniejszego, całościowego ustalenia stanu faktycznego sprawy poprzez zebranie wszystkich istotnych dowodów i wyjaśnienie ewentualnie występujących wątpliwości. Dopiero na podstawie zebranego w sprawie całego materiału dowodowego, ustalonego we wzajemnym powiązaniu, na tle całokształtu występujących okoliczności, organ może wydać prawidłową decyzję podatkową. Wydana przez organ podatkowy zaskarżona decyzja warunki powyższe spełnia. W prowadzonym postępowaniu organ ze swej strony podjął wszelkie dostępne mu działania dążąc do wydania rozstrzygnięcia. W pierwszym rzędzie sam dokonał oceny, z którą należy się zgodzić, że w przypadku skarżącej wydatek w kwocie [...]zł z tytułu dwóch szkoleń nie został poniesiony w celu osiągnięcia przychodu, a więc zaliczono go do kosztów podatkowych wbrew postanowieniom art. 22 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Biorąc pod uwagę charakter prowadzonej działalności w postaci zakupu gotowych tkanin obiciowych, a następnie ich sprzedaży, trudno przyjąć, że był to wydatek racjonalny z punktu widzenia tego rodzaju działalności handlowej, a to z powodu zakresów tego szkolenia rozbudowanych w opisie przez skarżącą. I tak według opisu do faktury z [...] o numerze [...] zawierającej treść : " CONSULTING, DESIGNING, AND COLOURING FEES" skarżąca stwierdziła, że było to szkolenie w zakresie projektowania według preferencji klienta, projektowania i planowania kolekcji, konsultacje na temat programów komputerowych do wdrożenia w Polsce, obciążeń za projekty kolorystyczne na indywidualne zamówienie, techniki i kalkulacja cen. Zaś w opisie do faktury z [...] numer [..] "TRAINING ON SELLING AND IMPORTING" zamieszczono opis szkolenia w zakresie importu i techniki sprzedaży, prognozowanie sprzedaży w firmie, prognozy makrootoczenia, prognoza dla danej gałęzi branży - tekstylia tkaniny obiciowe. Nadto, co organy podkreślały, skarżąca nie posiadała, oprócz powyższych faktur, żadnych innych dowodów na okoliczność uczestniczenia w ogóle w takich szkoleniach i to poza granicami kraju. Twierdzenia, bez poparcia ich jakimikolwiek dowodami, że w postępowaniu sądowym wystawca domagał się zapłaty za te faktury, nie zasługują na uwzględnienie z powodu przedstawionych powyżej, jaki poniżej okoliczności. Mając wątpliwości, co do prawdziwości tych dokumentów, z względu na ich grafikę odbiegającą od innych faktur, jak i zbieżność dat z numerami faktur, organ zwrócił się w stosownej drodze do władz m.in. Kanady i otrzymał odpowiedź, że nie odnaleziono trzech faktur nadesłanych z Polski, a faktury te nie odpowiadają fakturom wykazanym w zapisach księgowych. Co prawda odnalezione i wyszczególnione faktury wraz z ich opisem w większości zawierały niezgodności np. pod względem daty, numeru, kwoty, lecz istniały, a nieprawidłowości te dało się wyjaśnić w innej drodze. I właśnie biorąc pod uwagę tenże wyżej opisany całokształt okoliczności, zebrany w toku prowadzonego postępowania, w ocenie Sądu, nie pozwala zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucić naruszenia prawa tak materialnego, jaki procesowego. W świetle zebranego materiału dowodowego dopiero rozstrzygnięcie organów, zgodne z życzeniem skarżącej, mogłoby być uznane jako podjęte wbrew obowiązującym przepisom prawa. Odnosząc się do zarzutu skargi o nieuwzględnieniu w kosztach uzyskania przychodów badanego roku 1999 opłaty skarbowej wynikającej z decyzji wydanych w 2004r. należy uznać go za bezpodstawny, gdyż wydatek ten w przypadku uiszczenia opłaty będzie poniesionym dopiero w dniu zapłaty, a co, jak podaje organ, nie nastąpiło do dnia wniesienia skargi. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach orzekł jak w sentencji na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach jest właściwy do rozpoznania skargi stosownie do dyspozycji § 2 rozporządzenia Prezydenta RP z dnia 13 sierpnia 2004r. w sprawie przekazania Wojewódzkim Sądom Administracyjnym w Gorzowie Wielkopolskim i Kielcach rozpoznawania spraw z obszaru województwa lubuskiego i świętokrzyskiego należących do właściwości Wojewódzkich Sądów Administracyjnych w Poznaniu i Krakowie /Dz.U. Nr 187, poz. 1926/.